Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28 октября 2020 г. N 08АП-9830/20 по делу N А81-2285/2020

город Омск

28 октября 2020 г.

Дело N А81-2285/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 октября 2020 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шиндлер Н.А.,

судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9830/2020) акционерного общества "Уренгойтеплогенерация-1" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.07.2020 по делу N А81-2285/2020 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению акционерного общества "Уренгойтеплогенерация-1" (ИНН 8904057830, ОГРН 1088904004716, адрес: 629305, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Новый Уренгой, улица Юбилейная, дом 5, блок 2, офис 1) к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901016272, ОГРН 1048900005880, адрес: 629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица имени Василия Подшибякина, 51) о признании недействительным решения от 06.12.2019 N 09-18/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от акционерного общества "Уренгойтеплогенерация-1" - Хылпус Ольга Ивановна (по доверенности N 86/19 от 15.08.2019 сроком действия по 31.12.2020); Цапко Андрей Сергеевич (по доверенности N 53/20 от 23.03.2020 сроком действия по 31.12.2020);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Марникова Наталья Евгеньевна (по доверенности N 17 от 09.01.2020); Джаишев Закир Толгатович (по доверенности N 9 от 09.01.2020)

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Уренгойтеплогенерация-1" (далее - ООО "УТГ-1", заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 06.12.2019 N 09-18/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 3 779 918 руб., за 2017 год в сумме 14 090 717 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.07.2020 по делу N А81-2285/2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

В обоснование жалобы общество указывает, что ООО "УТГ-1" в выручку за 2016-2017 годы для определения 10 % предела от выручки на основании статьей 266, 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) включались суммы компенсаций выпадающих доходов из бюджета округа на основании Соглашений, оформляемых на каждый календарный год. ООО "УТГ-1" настаивает на том, что величина компенсации представляет собой часть выручки. Компенсация выпадающих доходов производилась в виде субсидий из бюджета за 2016 год на основании соглашения от 16.02.016 N 31 с дополнениями к нему, за 2017 год на основании соглашения от 23.03.2017 N 59 с дополнениями к нему. ООО "УТГ-1" отмечает, что по итогу каждого месяца определяется размер компенсации на основании акта выполненных объемов работ, составляется сводный отчет на основании всех подписанных актов по оказанию услуг по регулируемой цене и на основании сводного отчета составляется сводный акт об оказании услуг по регулируемой цене, проводится данный акт ежемесячно в последнюю дату каждого месяца, на основании сводного отчета составляется заявка на компенсацию выпадающих доходов, которая рассматривается Департаментом тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса ЯНАО, на основании заявки выделяется субсидия. По данным налогоплательщика за 2016 год сформирован доход по начислению ежемесячно в размере 569 766 967 руб. 89 коп., за 2017 год сформирован доход по начислению ежемесячно в размере 507 272 598 руб. 24 коп. Суммы начисленных компенсаций отражены в учете по методу начисления и не являются внереализационным доходом, в силу чего к ним не применяются положения части 4.1 статьи 271 НК РФ в части признания их на дату получения. Бюджетные денежные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгоды), полученного предприятием от реализации услуг, а потому подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

25.09.2020 Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу.

20.10.2020 от ООО "УТГ-1" поступили возражения на отзыв.

В судебном заседании представители ООО "УТГ-1" поддержали доводы жалобы, просили решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, возражения на отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей Инспекции и ООО "УТГ-1", установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, в период с 26.09.2018 по 09.04.2019 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых, водного налога, полноты оприходования выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, результаты которой зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N 09-18/11 от 07.06.2019.

06.12.2019 уполномоченным должностным лицом Инспекции принято решение N 09-18/16, которым ООО "УТГ-1" привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль за 2015-2017 годы в виде штрафа в общем размере 1 787 732 руб., в соответствии со статьей 123 НК РФ за неперечисление (несвоевременное перечисление) в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 132 708 руб. Общий размер налоговых санкций по решению Инспекции составил 1 920 440 руб.

Решением Инспекции ООО "УТГ-1" доначислен и предложен к уплате налог на прибыль организаций за 2015-2017 годы в общем размере 17 877 321 руб., а также в соответствии со статьей 75 НК РФ начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в общем размере 5 400 590 руб. 05 коп.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод Инспекции о нарушение Обществом пункта 4 статьи 266 НК РФ по итогам налогового периода в части создания резерва по сомнительным долгам в сумме, превышающей 10 процентов от выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2016 год в размере 18 899 589 руб., за 2017 год в размере 70 453 584 руб. Данное нарушение повлекло занижение налога на прибыль в сумме 17 870 634 рубля, в том числе за налоговые периоды: за 2016 год - 3 779 918 руб., за 2017 год - 14 090 717 руб.

Не согласившись с выводами, изложенными в решении, ООО "УТГ-1" обратилось в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу с апелляционной жалобой.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу приняло решение от 17.02.2020 N 43, в соответствии с которым апелляционную жалобу ООО "УТГ-1" на решение от 06.12.2019 N 09-18/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставило без удовлетворения.

ООО "УТГ-1" полагая, что решение Инспекции от 06.12.2019 N 09-18/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 3 779 918 руб., за 2017 год в сумме 14 090 717 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, является недействительным, обратилось в арбитражный суд с настоящими требованиями.

27.06.2020 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В спорном периоде ООО "УТГ-1" в соответствии со статьей 246 НК РФ являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резерва по сомнительным долгам.

Поскольку налогоплательщики, использующие метод начисления, исчисляют налог на прибыль в момент реализации независимо от фактического поступления денежных средств, законодатель, предполагая, что в ситуациях, когда контрагенты налогоплательщика не исполняют в срок своих обязательств, налогоплательщик будет вынужден уплачивать налог на прибыль при отсутствии реального получения денежных средств, то есть реального экономического эффекта от совершенных им сделок, предусмотрел компенсационный механизм в виде резерва по сомнительным долгам, установленный статьей 266 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При этом суммы сомнительных долгов определяют в предусмотренном порядке размер резерва, а суммы безнадежных долгов (ранее включенных в резерв) при наличии установленных условий списываются за счет него.

В соответствии со статьей 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (пункт 3 статьи 266 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности; 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ (для банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов). При исчислении резерва по сомнительным долгам в течение налогового периода по итогам отчетных периодов его сумма не может превышать большую из величин - 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период или 10 процентов от выручки за текущий отчетный период (абзац 5 пункта 4 статьи 266 НК РФ).

Таким образом, сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, ограничена 10 процентами от выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

При этом, согласно статье 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, в том числе доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу сумм возмещения убытков или ущерба.

Следовательно, статья 249 НК РФ предназначена для сбора на ней доходов за реализованные товары (работы, услуги). Сумма возмещения убытков учитывается по правилам статьи 250 НК РФ и относится к внереализационным доходам, что не может влиять на размер формирования резерва по сомнительным долгам.

Статья 271 НК РФ, на которую содержится ссылка в статье 249 НК РФ, определяет порядок признания доходов при методе начисления.

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4.1 ст.271 НК РФ средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 настоящего Кодекса либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления.

Следовательно, пункт 4.1 ст.271 НК РФ определяет особый порядок определения момент учета для субсидий. Так, субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления. Данная норма не распространяется на случаи получения субсидий в рамках возмездного договора.

Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло регулируемые виды деятельности в сфере теплоснабжения и водоснабжения.

АО "УТГ-1" в проверяемом периоде получило субсидии от Департамента тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа на компенсацию выпадающих доходов за услуги теплоснабжения и водоснабжении на 2015 год - по Соглашению от 18.02.2015 N 21, на 2016 год - по Соглашению от 16.02.2016 N 31, на 2017 год -по Соглашению от 23.03.2017 N 59 (далее - Соглашения).

Из материалов проверки следует, что АО "УТГ-1" создало резерв по сомнительным долгам и увеличило его на сумму субсидий получаемых из бюджета, расценивая субсидии в качестве дохода от реализации.

Инспекция пришла к выводу о том, что субсидии на компенсацию выпадающих доходов являются внереализационными доходами и не являются выручкой от реализации, полученные Обществом субсидии, не подлежат включению в доходы от реализации в целях исчисления резерва по сомнительным долгам. Инспекция сочла, что заявителем допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2016 год в размере 18 899 589 руб., за 2017 год в размере 70 453 584 руб., резерв по сомнительным долгам превысил порог 10 процентной выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Данное нарушение повлекло занижение налога на прибыль в сумме 17 870 634 рубля, в том числе за налоговые периоды: за 2016 год - 3 779 918 руб., за 2017 год - 14 090 717 руб.

Полагая свои действия правомерными, ООО "УТГ-1" настаивает на том, что величина компенсации представляет собой часть выручки. Указывает, что суммы начисленных компенсаций отражены в учете по методу начисления и не являются внереализационным доходом, в силу чего к ним не применяются положения части 4.1 статьи 271 НК РФ в части признания их на дату получения. Бюджетные денежные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгоды), полученного предприятием от реализации услуг, а потому подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции признает позицию АО "УТГ-1" ошибочной по следующим причинам.

Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно пункту 3.1 Порядка предоставления субсидий из окружного бюджета на компенсацию выпадающих доходов ресурсоснабжающим организациям, региональным операторам по обращению с твердыми коммунальными отходами, утвержденного Постановлением Правительства Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2015 N 94-П, формирование объема субсидий ресурсоснабжающим организациям, региональным операторам осуществляется ежегодно уполномоченным органом на основании данных о прогнозных тарифах на коммунальные ресурсы и услуги по обращению с твердыми коммунальными отходами для потребителей.

Получатель субсидии (Общество) ежемесячно предоставляет в Уполномоченный орган заявку на предоставление субсидии - начиная с февраля текущего финансового года за январь текущего финансового года и в дальнейшем до 20 числа месяца, следующего за отчетным (пункт 3.2 Соглашений).

Согласно пункту 6.3. Соглашений о предоставлении спорных субсидий до 01 апреля текущего финансового года Уполномоченный орган проводит сверку расчетов за прошедший финансовый год с Получателем.

Пункт 6.4. Соглашений о предоставлении спорных субсидий разъясняет, что субсидия подлежит возврату в окружной бюджет в случае перефинансирования, установленного актом сверки расчетов за прошедший финансовый год.

Следовательно, моментом зачисления субсидии является не фактически перечисленный помесячный платеж, а сумма, определенная до 01 апреля финансового года Уполномоченным органом по итогам сверку расчетов за прошедший финансовый год с Получателем. То есть размер субсидии определяется как убыток ее получателя за прошедший год, что позволяет квалифицировать его как внереализационные доходы, учитываемые в порядке статьи 250 НК РФ, а не ежемесячную стоимость услуг, учитываемых в порядке статьи 249 НК РФ.

Данные выводы исключают возможность влияния размера полученных субсидий на сумму резерва по сомнительным долгам.

В ходе анализа Соглашений Инспекцией установлено, что сумма предоставляемых субсидий регулируется в течение финансового года дополнительными соглашениями:

2015 год

Соглашение от 18.02.2015 N 21, сумма субсидии - 450 647 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 19.06.2015 N 1 сумма - 450 647 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 15.07.2015 N 2 сумма - 504 298 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 02.10.2015 N 4 сумма - 582 350 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 21.12.2015 N 5 сумма - 520 987 000,00 рублей.

2016 год

Соглашение от 16.02.2016 N 31, сумма субсидии - 502 874 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 28.07.2016 N 1 сумма - 522 874 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 02.11.2016 N 2 сумма - 794 287 000,00 рублей, в том числе на 2016 год - 793 363 000,00 рублей, за 2015 год - 924 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 16.12.2016 N 3 сумма - 549 412 000,00 рублей, в том числе на 2016 год - 548 488 000,00 рублей, за 2015 год - 924 000,00 рублей.

2017 год

Соглашение от 23.03.2017 N 59, сумма субсидии - 530 099 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 25.07.2017 N 2 сумма - 648 003 000,00 рублей, в том числе на 2017 год - 626 252 000,00 рублей, за 2016 год -21 751 000,00 рублей.

Дополнительное соглашение от 11.11.2017 N 3 сумма - 598 003000,00 рублей, в том числе на 2017 год - 579 252 000,00 рублей, за 2016 год - 18 693 000,00 рублей.

Таким образом, спорные субсидии предоставляются Обществу до, а также в процессе и после получения доходов, при этом выявление окончательного, фактически возникшего и документально подтвержденного выпадающего дохода производится не в момент оказания услуг населения, как было выше сказано, а по результатам сверки расчетов за финансовый год.

Указанное позволяет суду сделать вывод о том, что полученная компенсация за выпадающие доходы не может расцениваться в качестве выручки от реализации, так как по своему материальному содержанию не является стоимостью услуг, а является убытком, связанным с применением льготных тарифов.

Обстоятельства того, что размер компенсации определялся по итогу каждого месяца на основании актов выполненных объемов работ, выводов суда не опровергают, так как окончательная сверка расчетов производится в последующем финансовому году до 01 апреля (пункт 6.3 соглашений).

Более того, Обществом самостоятельно в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций в проверяемых налоговых периодах спорные субсидии были отражены в составе внереализационных доходов.

В ответе от 15.04.2019 N 1266 АО "УТГ-1" также утверждало о том, что разница между тарифами - выпадающие доходы ресурсно-снабжающих организаций, является убытками, возникающими в связи с установлением исполнительным органом льготных тарифов, которые компенсируются субсидией из окружного бюджета на основании Постановления Правительства Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2015 N 94-П.

Позиция налогоплательщика о том, что средства субсидий являются доходом от реализации, противоречит и учетной политики АО "УТГ-1". Так, согласно пункту 10.1 учетной политике Общества на 2015-2017 годы субсидии на выпадающие доходы относятся к "Прочим доходам" - доходы, не включенные в доходы от реализации.

Доводы подателя жалобы о том, что ни Постановление Правительства Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.01.2015 N 94-П, ни Соглашения о предоставлении субсидий не ограничивают общество в направлении субсидий по его усмотрению на уставную деятельность, являются необоснованными.

Согласно пункту 2.2 Соглашений предоставляемая субсидия имеет строго целевое назначение и не может быть использована на цели, не предусмотренные пунктом 1.1 Соглашений.

Предметом Соглашений (пункт 1.1) является субсидия, предоставляемая в целях компенсации выпадающих доходов, возникающих в связи с установлением исполнительным органом государственной власти автономного округа, осуществляющим функции по установлению подлежащих государственному регулированию цен (тарифов, надбавок) на товары (услуги), льготных тарифов для ресурсоснабжающих организаций на уровне, не обеспечивающем возмещение издержек.

В соответствии с пунктом 3.5 Соглашений расходование субсидии Получателем осуществляется путем направления субсидии на следующие цели:

- на оплату труда;

- на налоги и сборы;

- на оплату поставленных топливно-энергетических ресурсов (в том числе за топливо, поставленное в рамках централизованного досрочного завоза продукции (товаров) в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности с ограниченными сроками завоза грузов), используемых для производства энергии, в объеме, предусмотренном в тарифе на соответствующий период;

- на исполнение иных обязательств, предусмотренных производственной и инвестиционной программами Получателя.

Согласно пункту 4.2.1 Соглашений Общество обязуется обеспечить целевое расходование субсидий.

Получатель субсидии (Общество) ежемесячно предоставляет в Уполномоченный орган отчет об использовании субсидии - начиная с марта текущего финансового года за февраль текущего финансового года и в дальнейшем до 20 числа месяца, следующего за отчетным месяцем (пункт 3.2 Соглашений).

Таким образом, субсидии, предоставляемые Обществу на отдельный расчетный счет, имеют строгое целевое назначение, Общество обязано отчитываться о расходовании предоставленных средств.

Ссылки заявителя на судебную практику были правомерно отклонены судом первой инстанции, в силу того, что в указанных актах не исследовал вопрос о принадлежности субсидий к доходам от реализации или внереализационным доходам, а лишь решался вопрос о том, возникли ли доходы, подлежащие налогообложению налогом на прибыль.

В свою очередь, в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13 по делу N А38-223/2010 сделаны аналогичные выводы о том, что денежные средства, получаемые из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов, по существу являются убытками, понесенными предприятием при оказании услуг по перевозке льготных категорий пассажиров, и их включение в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль должно производиться по правилам, установленным в подпункте 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ (прежняя редакция данной статьи).

ВАС РФ отметил, что специфика оказания услуг по перевозке льготных категорий пассажиров не позволяет предприятию определить в момент оказания такой услуги размер возмещения выпадающих доходов, который в конечном итоге будет определен соответствующим бюджетом в добровольном порядке либо по решению суда. Следовательно, момент признания доходов в виде полученного возмещения из бюджета необходимо определять по правилам, установленным подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ для признания расходов в виде сумм возмещения убытков, - по дате признания должником или вступления в законную силу решения суда, а не на дату оказания соответствующей услуги.

Ссылка Общества на пункт 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 в подтверждение своей позиции не может быть принята во внимание, так как в данном письме содержаться обстоятельства отличные от настоящего дела, так как по вышеуказанному письму субсидия предназначалась для полной оплаты услуг, не подлежала отдельному учету, не была предназначена для расходования на строго определенные цели, а могла использоваться получателем по своему усмотрению, без предоставления отчета.

В жалобе налогоплательщик указывает, что в статье 154 НК РФ не указано, что субсидии являются внереализационным доходом, но сказано что реализация товаров (работ, услуг) определяется с учетом субсидий, а для целей НДС без учета субсидий.

Однако, Обществом не учтено, что согласно сложившейся судебной практике (определения Верховного Суда Российской Федерации от 27.11.2014 N 304-КГ14-2776, от 16.10.2014 N 304-КГ14-2524, определение Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.11.2008 N 15038/08) субсидии, предоставляемые налогоплательщикам при реализации тепловой энергии населению по льготным ценам ниже экономически обоснованных тарифов, нельзя расценивать как денежные средства, полученные за реализованные товары (работы, услуги), в виде финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Так, в определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.11.2014 N 304-КГ14-2776 по делу N А27-20805/2012 указано, что денежные средства, получаемые предприятием из бюджета, являются субсидиями, предоставляемыми на покрытие фактически полученных им расходов (убытков), возникших в результате предоставления услуг по ценам ниже установленных государственных цен (тарифов). Данные средства не связаны с оплатой реализованных услуг и не должны включаться в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость, поскольку реализация товаров (работ, услуг) осуществляется по законодательно установленным льготным ценам и соответствующий бюджет возмещает предприятию полученные расходы (убытки), связанные с применением указанных цен, что следует из смысла пункта 2 статьи 154 НК РФ.

Ссылки подателя жалобы на то, что доход сформирован по начислению ежемесячно за 2016 год в размере 569 766 967,89 руб., за 2017 год - 507 272 598,24 руб., и именно эти суммы доходов указаны налоговым органом на странице 6 Решения Инспекции в пункте 2.1, отклоняются апелляционным судом, поскольку указанная информация отражена в разделе 2.1 "Общая характеристика Общества", который отражает информацию из пояснительных записок к бухгалтерским балансам за 2016-2017 годы, то есть по данным Общества, а не по результату проведенной выездной налоговой проверки.

Довод заявителя о том, что суммы, полученные в денежном выражении по платежным документам составляют иной размер и отличаются от сумм начисленных, не может быть принят судом во внимание по причине того, что указанная разница обусловлена спецификой расчетов с Департаментом тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа. Субсидии определялись не в размере фактической стоимости оказанных услуг, а в размере не более, чем определенном соглашениями с учетом внесенных в них изменений.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда первой инстанции оценке тех же обстоятельств дела и норм права, не опровергают правомерность и обоснованность выводов суда первой инстанции, не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судебные расходы по апелляционной жалобе в порядке статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на ее подателя. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1 500 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу акционерного общества "Уренгойтеплогенерация-1" оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.07.2020 по делу N А81-2285/2020 - без изменения.

Возвратить акционерному обществу "Уренгойтеплогенерация-1" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением от 17.08.2020 N 4527.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

Н.Е. Иванова О.Ю. Рыжиков