Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 ноября 2020 г. N 13АП-26652/20 по делу N А56-20276/2020

г. Санкт-Петербург

05 ноября 2020 г.

Дело N А56-20276/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 ноября 2020 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Горбачевой О.В., Трощенко Е.И.

при ведении протокола судебного заседания: Кузнецовой Н.С.

при участии:

от истца (заявителя): Назаров М.Н. по доверенности от 26.02.2020. После перерыва не явился, извещен.

от ответчика (должника): Карпова Е.Ю. по доверенности от 27.02.2020. После перерыва Карпова Е.Ю. по доверенности от 27.02.2020.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-26652/2020) межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.08.2020 по делу N А56-20276/2020 (судья Шпачев Е.В.), принятое

по заявлению государственного образовательного бюджетного учреждения среднего профессионального образования "Ленинградский областной колледж культуры и искусства"

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Санкт-Петербургу

об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 N 936,

УСТАНОВИЛ:

Государственное бюджетное профессиональное образовательное учреждение "Ленинградский областной колледж культуры и искусства", адрес: 190031, г. Санкт-Петербург, ул. Гороховая, д. 57а, ОГРН 1037851030953 (далее - Колледж, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2019 N 936.

Решением суда от 10.08.2020 заявление Колледжа удовлетворено.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, поскольку организация проживания в студенческом общежитии не относится к образовательной деятельности, плата за общежитие не включается в сумму доходов от образовательной деятельности, то налогоплательщиком в данном случае не соблюдены условия подпункта 2 пункта 3 статьи 284.1 НК РФ, следовательно, налоговая ставка 0 процентов в соответствии с настоящей статьей применяться заявителем не может.

В судебном заседании, состоявшемся 22.10.2020, представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в апелляционной жалобе, а представитель Колледжа доводы жалобы отклонил и просил оставить без изменения решение суда первой инстанции.

В судебном заседании объявлен перерыв до 15 час. 10 мин. 29 октября 2020 года.

Определением заместителя председателя Тринадцатого арбитражного апелляционного от 29.10.2020 в составе суда произведена замена судьи Згурской М.Л. в связи с ее болезнью на судью Горбачеву О.В.

В связи с изменением состава суда рассмотрение апелляционной жалобы после перерыва начато сначала.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Колледж о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом, однако в суд своего представителя не направил, что не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Колледжем налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года, по результатам которой 18.06.2019 Инспекцией составлен акт N 357.

Рассмотрев материалы проверки, представленные налогоплательщиком возражения, а также материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция 11.11.2019 вынесла решение N 963 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым, Колледж привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 35 174 руб. Указанным решением Колледжу также доначислен налог на прибыль организаций в сумме 351 746 руб. и начислены пени в сумме 35 913,71 руб.

Основанием для принятия данного решения послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Колледжем ставки 0 процентов по пункту 1 статьи 284.1 НК РФ ввиду того, что доля доходов от осуществления налогоплательщиком образовательной деятельности, составила менее 90%. По мнению Инспекции, доходы, полученные от реализации услуг по предоставлению студентам жилья в общежитии за плату, не являются доходами, полученными от образовательной деятельности, включенной в Перечень видов деятельности, установленный постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917, в связи с чем, при определении доли дохода от осуществления образовательной деятельности, установленной подпунктом 2 пункта 3 статьи 284.1 НК РФ, не учитываются в составе доходов от осуществления образовательной деятельности.

Решением Управления ФНС по Санкт-Петербургу N 16-13/02491 от 20.01.2020 жалоба Колледжа оставлена без удовлетворения.

Считая решение Инспекции недействительным, Колледж обжаловал его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, признав обоснованными доводы Колледжа, удовлетворил заявленное требование.

Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителя Инспекции, изучив материалы дела и оценив доводы жалобы, не находит оснований для ее удовлетворения.

В силу пункта 1 статьи 284.1 НК РФ организации, осуществляющие образовательную деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении условий, установленных статьей 284.1 НК РФ.

При этом согласно положениям подпункта 2 пункта 3 статьи 284.1 НК РФ организации, указанные в пункте 1 настоящей статьи, вправе применять налоговую ставку 0 процентов, если они удовлетворяют следующим условиям: если доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой.

По мнению налогового органа, заявитель не выполнил одно из условий применения ставки 0% по налогу на прибыль, а именно - доходы от образовательной деятельности Колледжа составили менее 90%, поскольку доходы, полученные от реализации услуг по предоставлению студентам жилья в общежитии за плату, не являются доходами, полученными от образовательной деятельности, включенной в Перечень видов деятельности, установленный постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917,

Как установлено пунктом 1 статьи 284.1 НК РФ, организации, осуществляющие, в частности, образовательную деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право на применение налоговой ставки 0 процентов при соблюдении условий, установленных названной статьей. Образовательной деятельностью в целях применения нулевой налоговой ставки признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный Правительством Российской Федерации.

Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 10 ноября 2011 N 917.

Действительно, реализация услуг по предоставлению студентам жилья в общежитии за плату не включена в Перечень видов деятельности, установленный постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917.

Приказом ФНС России от 21.11.2011 N ММВ-7-3/892@ утверждена форма представления сведений о доле доходов,

Общая сумма доходов, учитываемых при определении базы по налогу на прибыль организаций, подлежит отражению по строке 010, в которой, в свою очередь, отражаются доходы от реализации при осуществлении образовательной и (или) медицинской деятельности (строка 011) и внереализационные доходы, связанные с указанными видами деятельности (строка 012).

В строку 013 вписывается расчетный показатель - доля дохода от осуществления льготируемых видов деятельности в общей сумме доходов, который определяется по формуле: (строка 011 + строка 012) / строка 010 x 100%.

Для подтверждения права на применение нулевой ставки по налогу на прибыль показатель строки 013 должен быть больше 90%.

В данном случае Колледж, доходы, полученные в виде платы за предоставление жилых помещений общежития для проживания студентов, включил в строку 012, на основании действующей учетной политике, как внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности, в результате чего, доля дохода от осуществления образовательной деятельности в общей сумме доходов Колледжа за 2018 год превысила 90%.

Согласно пункту 18 статьи 2 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон об образовании), действующего с 01.09.2013, образовательной организацией является некоммерческая организация, осуществляющая на основании лицензии образовательную деятельность в качестве основного вида деятельности в соответствии с целями, ради достижения которых такая организация создана. Образовательной является деятельность по реализации образовательных программ (пункт 17 статьи 2 Закона об образовании).

В соответствии с действовавшими в 2018 году Уставом и Лицензией Колледжа, а также с его основным видом деятельности по коду ОКВЭД, указанный в Перечне вид деятельности, а именно: "Реализация аккредитованных основных образовательных программ среднего профессионального образования (программы подготовки квалифицированных рабочих, служащих, программы подготовки специалистов среднего звена)", являлся для Колледжа основным видом деятельности.

Частью 2 статьи 27 Закона об образовании предусмотрено, что образовательная организация может иметь в своей структуре различные структурные подразделения, обеспечивающие осуществление образовательной деятельности с учетом уровня, вида и направленности реализуемых образовательных программ, формы обучения и режима пребывания обучающихся (филиалы, представительства, отделения, факультеты, институты, центры, кафедры, подготовительные отделения и курсы, научно-исследовательские, методические и учебно-методические подразделения, лаборатории, конструкторские бюро, учебные и учебно-производственные мастерские, клиники, учебно-опытные хозяйства, учебные полигоны, учебные базы практики, учебно-демонстрационные центры, учебные театры, выставочные залы, учебные цирковые манежи, учебные танцевальные и оперные студии, учебные концертные залы, художественно-творческие мастерские, библиотеки, музеи, спортивные клубы, студенческие спортивные клубы, школьные спортивные клубы, общежития, интернаты, психологические и социально-педагогические службы, обеспечивающие социальную адаптацию и реабилитацию нуждающихся в ней обучающихся, и иные, предусмотренные локальными нормативными актами образовательной организации структурные подразделения).

При этом, в силу статьи 34 Закона об образовании обучающимся предоставляются следующие меры социальной поддержки и стимулирования: обеспечение местами в интернатах, а также предоставление в соответствии с настоящим Федеральным законом и жилищным законодательством жилых помещений в общежитиях.

В соответствии с пунктом 2 статьи 39 Федерального закона об образовании жилые помещения в общежитиях предоставляются обучающимся в порядке, установленном локальными нормативными актами организаций, осуществляющих образовательную деятельность.

Согласно пункту 2 Примерного положения об общежитиях, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 11.08.1988 N 328, общежития предназначаются для проживания рабочих, служащих, студентов, учащихся, а также других граждан в период работы или учебы.

Под общежития предоставляются специально построенные или переоборудованные для этих целей жилые дома.

Размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем) в общежитии для обучающихся устанавливается организациями, осуществляющими образовательную деятельность, в зависимости от качества, благоустройства, месторасположения и планировки жилых помещений в общежитии. Размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем) в общежитии для обучающихся определяется локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения советов обучающихся и представительных органов обучающихся в организациях, осуществляющих образовательную деятельность (при их наличии). Размер определенной в указанном акте платы за пользование жилым помещением (платы за наем) в общежитии для обучающихся не может превышать максимальный размер такой платы, установленный учредителями этих организаций (пункт 4 статьи 39 Закона об образовании).

Как установлено судом первой инстанции, студенческое общежитие Колледжа, расположенное по адресу: Санкт-Петербург, Подъездной пер., д.19, лит. А, используется Колледжем на праве оперативного управления и исключительно для осуществления образовательной деятельности в связи с предоставлением мест для проживания иногородним студентам очной формы обучения, обучающимся по основным образовательным программам Колледжа.

В соответствие с Распоряжением учредителя Колледжа, Комитета по культуре Ленинградской области от 29.12.2017 N 01-04/17-341 "Об утверждении государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) государственному бюджетному профессиональному образовательному учреждению "Ленинградский областной колледж культуры и искусства" принятому на основании Постановления Правительства Ленинградской области от 30.12.2015 N543, Колледжу утверждено государственное задание N13 на оказание образовательных услуг на 2018 год и плановый период 2019 и 2020 годов.

Согласно указанного госзадания Колледж в 2018 году оказывал государственные услуги следующих наименований:

- Реализация основных профессиональных образовательных программ среднего профессионального образования;

- Реализация дополнительных профессиональных образовательных программ повышения квалификации;

- Организация и проведение культурно-массовых мероприятий.

Финансовое обеспечение содержания общежития и обслуживающего его персонала (штата сотрудников Колледжа, работающих в структурном подразделении общежития) осуществляется в рамках финансового обеспечения выполнения Колледжем государственного задания.

Между Колледжем и его студентами, обучающимися по основным образовательным программам среднего профессионального образования на основании государственного задания учреждения, заключаются договоры найма жилого помещения в общежитии.

Порядок и процедура установления платы за проживание в общежитии Колледжа по договору найма установлена на основании: Положения Колледжа о студенческом общежитии, Положения Колледжа об установлении платы в общежитии, Постановления Правительства РФ от 14.11.2014 N 1190 "О правилах определения размера платы _", Приказа Минобрнауки России от 15.08.2014 N 1010 "О максимальном размере платы за пользование жилым помещением (платы за наем) в общежитии_", Закона Санкт-Петербурга от 20.07.2006 N 395-53 "Об установлении платы за пользование жилыми помещениями_", Письма Минобрнауки России от 02.10.2013 N ВК-573/09 "О порядке оплаты за проживание в студенческом общежитии", Письма Минобрнауки России от 26.03.2014 N09-567 "О направлении методических рекомендаций по расчету размера платы за проживание в общежитиях".

На основании вышеприведенных нормативных актов установление размера платы за проживание обучающихся не является для сторон договора найма жилого помещения их свободным волеизъявлением; размер и порядок его оплаты нормативно урегулированы.

В частности, как установлено судом, в 2018 году сумма платы за наем помещений в общежитии Колледжа включала 87% средств в виде компенсации за потребленные нанимателями помещений коммунальные услуги, денежные средства были перечислены поставщикам этих услуг, и 13% средств в виде платы за пользование жилым помещением.

При этом, деятельность по предоставлению Колледжем жилых помещений в общежитии для обучающихся и установление платы за жилое помещение не может рассматриваться как извлечение прибыли с помощью недвижимого имущества с последующим отнесением получаемых денежных средств на статью "Аренды". Отношения найма в части вышеприведенных норм Закона N 273-ФЗ и Жилищного кодекса Российской Федерации устанавливают для образовательного учреждения обязанность предоставлять своим обучающимся такие места на условиях, предусмотренных законом и договором найма. В связи с чем, суд первой инстанции критически отнесся к доводам Инспекции о том, что Колледж должен отнести доходы в виде платы за жилое помещение на деятельность связанную с "Арендой", так как учреждение прямо не обязано предоставлять нуждающимся студентам места в общежитии.

Кроме того, согласно рекомендациям Минфина РФ, изложенных в Приказе от 31.12.2016 N 258н, предоставление обучающимся общежития является одной из мер социальной поддержки, а не отдельной услугой, оказываемой государственными учреждениями. Основания для отнесения доходов в виде платы, взимаемой с обучающихся за пользование жилым помещением в общежитиях образовательных организаций, включаемой в сумму платы за проживание в общежитиях, на какие-либо подстатьи "Аренды", отсутствуют.

Следовательно, у Колледжа при учете доходов за 2018 год отсутствовали правовые основания для отнесения доходов в виде платы, взимаемой с обучающихся за пользование жилым помещением в общежитиях образовательной организации, на какие-либо подстатьи "Аренды", т.е. на деятельность по извлечению прибыли с помощью недвижимого имущества.

При этом суд первой инстанции относительно позиции Колледжа о необходимости отнесения спорных доходов в 2018 году к "внереализационным доходам, связанными с осуществлением образовательной деятельности", указал, что, в силу статьи 41 НК РФ, закрепляющей принципы определения доходов, - доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду возможно оценить в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (статья 17 Кодекса).

Поскольку в Налоговом кодексе не предусмотрен специальный порядок распределения доходов в виде платы за студенческое общежитие по договорам найма с отнесением к конкретному виду деятельности по Кодексу, а для внереализационных доходов, для которых невозможно установить отношение к конкретному виду деятельности по НК РФ, то организация вправе сама определить такой порядок, закрепив его в своей учетной политике.

В данном случае в учетной политике Колледжа на 2018 год, принятой в предшествующие налоговые периоды, доля доходов от платы за жилое помещение в общежитии закреплена за "внереализационными доходами, связанными с осуществлением образовательной деятельности", исходя из экономического смысла этой услуги, а также неразрывного и непосредственного ее отношения к осуществлению образовательной деятельности.

Оценив, представленные сторонами в материалы дела доказательства, а также, приняв во внимание, что на протяжении всех налоговых периодов, начиная с 2011 года Колледж декларировал доходы в виде платы за общежитие как "внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности", без возражений со стороны налогового органа и без предъявления последним каких-либо требований к налогоплательщику о необходимости изменить налоговый учет в этой части, в том числе, по результатам камеральных налоговых проверок всех прошлых лет, суд первой инстанции пришел к выводу, что при расчете доли дохода от осуществления образовательной деятельности в общей сумме доходов в соответствии с Приказом ФНС России от 21.11.2011 N ММВ-7-3/892@, доходы, полученные в 2018 году в виде денежных средств в размере 1 297 843 руб. за предоставление помещений общежития в наем обучающимся, обоснованно классифицированы Колледжем и отнесены на "внереализационные доходы, связанные с осуществлением образовательной деятельности".

С учетом, установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Колледжа и признал оспариваемое им решение недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно исследовал и установил фактические обстоятельства дела, дал надлежащую оценку представленным доказательствам и правильно применил нормы материального права, не допустив при этом нарушений процессуального закона.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.08.2020 по делу N А56-20276/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

О.В. Горбачева Е.И. Трощенко