Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2020 г. N 17АП-10320/20 по делу N А60-13618/2020

г. Пермь

06 ноября 2020 г.

Дело N А60-13618/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 03 ноября 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 ноября 2020 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И. В.,

судей Беляева К. П., Риб Л. Х.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Кривощековой С. В.,

при участии:

от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 10: Друзь А. В., предъявлен паспорт, диплом, доверенность от 10.01.2020

иные лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя акционерного общества "Свердловскавтодор"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 21 июля 2020 года по делу N А60-13618/2020

по заявлению акционерного общества "Свердловскавтодор" (ИНН 6658374729, ОГРН 1106658022250)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 10 (ИНН 6608002549, ОГРН 1046603571740)

о признании недействительным решения N 24 от 19.09.2019 в части,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Свердловскавтодор" (далее - заявитель, общество, АО "Свердловскавтодор") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 10 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 10) о признании недействительным решения N 24 от 19.09.2019 в части исключения из состава внереализационных расходов сумм списанной дебиторской задолженности в размере 6 529 867,89 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.07.2020 (резолютивная часть от 17.07.2020) по делу N А60-13618/2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, АО "Свердловскавтодор" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель выражает несогласие с исключением из состава внереализационных расходов суммы списанной дебиторской задолженности в размере 6 529 867,89 руб. Полагает, что положения ст. 54 Налогового кодекса РФ предоставляют право исправить ошибку (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога предыдущих периодов не посредством подачи уточненной декларации, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации. Считает, что при принятии решения о принятии корректировок по налогу на прибыль определяющим является отсутствие негативных последствий для бюджета, при этом, сам по себе финансовый результат за предыдущий период значения не имеет.

Налоговый орган против удовлетворения жалобы возражает по основаниям, изложенным в отзыве, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

Представитель инспекции в судебном заседании апелляционного суда поддерживал доводах отзыва.

Заявитель явку своего представителя в суд апелляционной инстанции не обеспечил, что в силу ч. 3 ст. 156 АПК РФ не препятствует рассмотрению дела судом в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 10 проведена выездная налоговая проверка АО "Свердловскавтодор" по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль организаций, водному налогу, транспортному налогу, налогу на имущество организаций, земельному налогу за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 и страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 19.09.2019 N 24 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением АО "Свердловскавтодор" доначислен налог на прибыль организаций в размере 96 202 руб. и соответствующие пени в размере 21 507,52 руб., доначислены пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 504 010,81 руб.

Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ (с учетом положений ст.ст. 112, 114 Кодекса), за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в размере 19 240,40 руб.; предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, в размере 25 000 руб.

Вместе с тем, налогоплательщику предложено уменьшить убытки в размере 6 632 113 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

АО "Свердловскавтодор" обжаловало решение инспекции в части пунктов 2.3.1, 2.2.3, 2.3.4, 2.3.5 мотивировочной части решения в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 оспариваемое обществом решение от 19.09.2019 N 24 было отменено в части: - вывода, изложенного в пункте 2.3.1, о завышении АО "Свердловскавтодор" косвенных расходов на суммы земельного налога в размере 213 276 руб. и транспортного налога в размере 975 383 руб.; - выводов, изложенных в пунктах 2.2.3, 2.3.4, 2.3.5, о наличии оснований для привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, в размере 600 руб., 3 000 руб., 11 400 руб., соответственно. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 10 от 19.09.2019 N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исходя из заявленных обществом требований, решение налогового органа от 19.09.2019 N 24 оспаривалось им в связи с несогласием с исключением из состава внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2015 г. сумм списанной дебиторской задолженности в общем размере 6 529 867,89 руб., являющейся безнадежной к взысканию.

Принимая решение об отказе в удовлетворении заявленных требований, суд не установил наличие совокупности правовых оснований для признания оспариваемого в указанной части решения инспекции недействительным.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными и документально подтвержденными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, суммы безнадежных долгов, а в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ в качестве безнадежных долгов (долгов, нереальных к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Исходя из этого налогоплательщик вправе по истечении срока исковой давности отнести безнадежную дебиторскую задолженность на внереализационные расходы как долги, нереальные ко взысканию, в случае, если организацией не создан резерв по сомнительным долгам.

В целях исчисления налога на прибыль п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового кодекса РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, положение п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов.

Исходя из того, что в ходе проверки налоговым органом было установлено, что срок давности взыскания дебиторской задолженности в общем размере 6 495 339,11 руб.: по контрагентам МУП "ГАММА" (ИНН 6628010724) в сумме 462 659,76 руб., ООО ПТК УРАЛДОРСЕРВИС (ИНН 6672144220) в сумме 6 022 833,90 руб., ООО ЕКАТЕРИНБУРГ-2000 (ИНН 6661079603) в сумме 106,77 руб., ООО НОРДМЕТ (ИНН 6674362311) в сумме 4 884 руб., ООО ГОРШКОВ-ОФИС (ИНН 7204095363) в сумме 148,80 руб., ООО ПРЕДПРИЯТИЕ ТРАКСПЕЦМАШ (ИНН 6671297738) в сумме 26 руб., ООО ПТК ТЕХГАЗ (ИНН 6659075584) в сумме 622,75 руб., ООО ВОДОКАНАЛ (ИНН 6633010166) в сумме 813,13 руб., ИП Катаева Татьяна Сергеевна (ИНН 66580027860) в сумме 94 руб., ООО ТРАНСГАЗ (ИНН 6623053971) в сумме 3 100 руб., ООО САТУРН-АВТО (ИНН 6673132996) в сумме 50 руб., истек в предыдущих налоговых периодах, а именно, 2012-2014 г.г., кроме того, контрагенты ООО НОРДМЕТ (ИНН 6674362311), ООО ВОДОКАНАЛ, ООО ТРАНСГАЗ ликвидированы 23.04.2013, 18.08.2014, 10.12.2014, инспекция, руководствуясь вышеприведенными положениями действующего налогового законодательства, пришла к правомерным выводам о том, что дебиторская задолженность по указанным контрагентам подлежала включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, когда соответствующая задолженность за истечением сроков давности приобрела статус безнадежной к взысканию, а также когда должники были исключены из ЕГРЮЛ.

В части суммы 34 528,78 руб. дебиторской задолженности, включенной в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль в спорный налоговый период, в связи с истечением срока давности по контрагентам ООО Группа Агрофуд (ИНН 6670100040) в сумме 390 руб., ООО ПРЕДПРИЯТИЕ ТРАКСПЕЦМАШ (ИНН 6671297738) в сумме 620 руб., ООО ПРОЕКТНОЕ БЮРО РЕГИОН (ИНН 6671273494) в сумме 197,40 руб., ООО ПФК НЕРУД ИНВЕСТ (ИНН 7417019617) в сумме 8 355,76 руб., ООО Строй Гарант (ИНН 66591548212) в сумме 20 513,30 руб., Территориальный отдел распространения НТД и НТИ N 14 ФГУП "Стандартинформ" (ИНН 7703385195) в сумме 1 168,32 руб., ООО ЦНТД XXI ВЕК (ИНН 6659159185) в сумме 3 284 руб., в ходе налоговой проверки установлено, что указанная дебиторская задолженность не подтверждена первичными документами бухгалтерского учета; из представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки документов, не представляется возможным определить дату прекращения срока взыскания дебиторской задолженности для установления оснований для списания задолженности в связи с истечением срока исковой давности.

Тогда как обязанность подтверждения права на списание безнадежной к взысканию дебиторской задолженности первичными учетными документами, применительно к п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ, лежит на налогоплательщике.

Отсутствие первичных документов, подтверждающих основания для списания задолженности в связи с истечением срока исковой давности не оспаривается заявителем.

Таким образом, выводы инспекции об отсутствии у налогоплательщика оснований для включения в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности по указанным контрагентам в размере 34 528,78 руб. в проверяемом периоде (2015-2016 г.г.) также являются правомерными.

Аргументы заявителя жалобы со ссылками на положения ст. 54 Налогового кодекса РФ об обратном, сделаны при неверном толковании положений указанной статьи и разъяснений Конституционного Суда РФ.

Аналогичная приведенной в жалобе позиция общества являлась предметом исследования суда первой инстанции и получила надлежащую правовую оценку.

При этом, суд верно руководствовался следующим.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Абз. 2 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, положения абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ предусматривают наличие двух самостоятельных оснований для проведения перерасчета налоговой базы прошлого налогового периода в текущем периоде, невозможность определения периода совершения ошибок (искажений); а также ситуация, в которой допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Из буквального толкования абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 21.05.2015 N 1096-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт" на нарушение конституционных прав и свобод абз. 3 п. 1 статья 54 Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что абз. 3 п. 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ предоставляет налогоплательщику право осуществить корректировку налоговой базы в том налоговом периоде, в котором были выявлены совершенные ошибки, но при наличии одного из двух условий: при невозможности определения периода совершения ошибок или если ошибки привели к излишней уплате налога.

Налогоплательщик на основании абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ с учетом статьи 78 Налогового кодекса РФ отнес в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2015 г. безнадежную дебиторскую задолженность в общем размере 6 495 339,11 руб. за прошлые налоговые периоды (2012-2014 г.г.).

При этом, обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что ему неизвестен период совершения ошибки, а также, что допущенные ошибки привели к излишней уплате налога за предыдущие налоговые периоды, размер излишне уплаченного налога. Напротив, как поясняет налоговый орган, в ходе проведения ВИН налоговым органом было установлено, что согласно представленной УНД N 2 по налогу на прибыль организаций за 2015 г. организацией получен убыток, по итогам предыдущих налоговых периодов 2009 - 2014 г.г. организацией также получен убыток. Соответствующие доводы об убыточном характере деятельности за период с 2009 по 2014 г. приводит и заявитель в жалобе.

Ссылки общества на положения абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ, предусматривающего право налогоплательщика провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, не могут быть приняты во внимание, поскольку в данном случае, включая спорные расходы в налоговую базу по налогу на прибыль, общество не исправляло выявленные ошибки (искажения), относящиеся к предыдущим налоговым периодам, а учитывало спорные расходы, как расходы, относящиеся к проверяемому периоду в виде сумм безнадежных долгов.

Таким образом, доводы налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, о необходимости применения положений п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ, не могут быть приняты апелляционным судом, поскольку основаны на неверном толковании закона.

Поскольку выводы налогового органа по результатам проверки заявителя о неправомерном отнесении АО "Свердловскавтодор", в проверяемом периоде, в нарушение положений п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов в общем размере 6 529 867,89 руб., являются правильными, требования заявителя о признании решения инспекции N 24 от 19.09.2019 незаконным в соответствующей части не подлежали удовлетворению судом.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 АПК РФ являются основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции. В удовлетворении апелляционной жалобы АО "Свердловскавтодор" следует отказать.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по жалобе относятся на ее заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июля 2020 года по делу N А60-13618/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

И.В. Борзенкова

Судьи

К.П. Беляев Л.Х. Риб