Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20 ноября 2020 г. N 02АП-7479/20 по делу N А82-4483/2020

г. Киров

20 ноября 2020 г.

Дело N А82-4483/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 ноября 2020 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Вахрушевой Р.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Бердичевской В.О., действующей на основании доверенности от 20.09.2019,

представителя ответчика: Смирновой Л.А., действующей на основании доверенности от 20.10.2020,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2020 по делу N А82-4483/2020

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СК Ярбункер" (ИНН: 7604182324, ОГРН: 1107604008577)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000)

о признании недействительным решения от 24.10.2019 N 1324,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "СК Ярбункер" (далее - ООО "СК Ярбункер", Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.10.2019 N 1324.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2020 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, настаивая, что право на применение вычета по акцизам с коэффициентом 2 ООО "СК Ярбункер" получит в случае использования средних дистиллятов для бункеровки (заправки) водных судов, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании и при представлении документов (пункт 22 статьи 201 НК РФ), в частности, топливного отчета, подтверждающего фактическое использование топлива водными судами, эксплуатируемыми налогоплательщиком на праве собственности или ином законном основании.

Поскольку суда переданы по договору тайм-чартера, то их эксплуатацию осуществляет фрахтователь. Налогоплательщик использовал приобретенные средние дистилляты для бункеровки переданных в тайм-чартер судов, получая при этом возмещение стоимости топлива через плату за тайм-чартер, что не может рассматриваться как использование средних дистиллятов для собственного потребления.

Таким образом, заявитель жалобы считает, что решение от 28.08.2020 подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

ООО "СК Ярбункер" в отзыве на апелляционную жалобу против изложенных в ней доводов возражает, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит в удовлетворении жалобы отказать.

Определение Второго арбитражного апелляционного суда о принятии апелляционной жалобы к производству вынесено 05.10.2020 и размещено в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" 06.10.2020 в соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 122 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. На основании указанной нормы стороны надлежащим образом уведомлены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы.

В судебном заседании апелляционного суда 19.11.2020, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ярославской области, представители сторон изложили свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2020 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 24.05.2019 ООО "СК Ярбункер" представило налоговую декларацию за февраль 2019 по акцизам на автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонный бензин, параксилол, авиационный керосин, природный газ, автомобили легковые и мотоциклы, по результатам проверки которой составлен акт N 11-21/1079 от 05.09.2019 и 24.10.2019 вынесено решение N 1324, согласно которому Общество признано занизившим налог, подлежащий уплате на 328 799 руб.

ООО "СК Ярбункер" с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Ярославской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 10.02.2020 N 32 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 179, 179.5. 181, 200, 201 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьями 632, 635, 636, 641 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьями 199, 200, 203, 204 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации (далее - КТМ РФ), Информационным письмом от 13.08.2004 N 81 "Обзор практики применения арбитражными судами Кодекса торгового мореплавания РФ", требования ООО "СК Ярбункер" признал правомерными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 179 НК РФ плательщиками акциза признаются, в частности, организации, если они совершают операции, подлежащие налогообложению.

Подпунктом 11 пункта 1 статьи 181 НК РФ предусмотрено, что средние дистилляты признаются подакцизными товарами.

При этом объектом налогообложения признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, а также получение средних дистиллятов российской организацией, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами (далее - свидетельство), предусмотренное статьей 179.5 Кодекса. Получением средних дистиллятов признается приобретение средних дистиллятов в собственность по договору с российской организацией (подпункты 1, 29 пункта 1 статьи 182 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 179.5 НК РФ свидетельство о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами, выдается российским организациям, которым принадлежат на праве собственности или ином законном основании объекты, относящиеся к одному из следующих видов имущества:

1) морские суда, суда внутреннего плавания и (или) суда смешанного (река - море) плавания, используемые в целях судоходства или торгового мореплавания, имеющие право плавания под Государственным флагом Российской Федерации;

2) установки и (или) сооружения в виде гибко или стационарно закрепленных в соответствии с проектной документацией на их создание по месту расположения во внутренних морских водах, в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации либо в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря стационарных и плавучих (подвижных) буровых установок (платформ), морских плавучих (передвижных) платформ, морских стационарных платформ и других объектов, а также подводных сооружений (включая скважины).

На основании пункта 1 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Пунктом 22 статьи 200 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, и увеличенные на величину Вф, определяемую в соответствии с настоящим пунктом, при условии представления документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 настоящего Кодекса.

При использовании полученных средних дистиллятов налогоплательщиком для бункеровки (заправки) водных судов и (или) установок и сооружений, указанных в статье 179.5 настоящего Кодекса, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании, применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) полученных средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

Из указанных положений следует, что на приобретенный дистиллят акциз начислен дважды: производителем при реализации и налогоплательщиком, имеющим свидетельство, при приобретении.

Законодатель, устанавливая возможность применения коэффициента 2 при применении вычетов, в целях поддержки отрасли предоставляет возможность принять к вычету как акциз, исчисленный производителем, так и самим налогоплательщиком, использующим топливо для бункеровки судов, принадлежащих на праве собственности или ином законном основании, возвратив тем самым стоимость топлива к исходному значению до начисления акциза продавцом.

Перечень документов, которые должны быть представлены налогоплательщиком, претендующим на применение вычетов с коэффициентом 2, предусмотрен пунктом 22 статьи 201 НК РФ. К их числу, в частности, относят топливный отчет, подтверждающий фактическое использование топлива водными судами, эксплуатируемыми налогоплательщиком на праве собственности или ином законном основании, подписанного руководителем организации-налогоплательщика или уполномоченным представителем.

В силу статьи 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Согласно пункту 1 статьи 635 ГК РФ предоставляемые арендатору арендодателем услуги по управлению и технической эксплуатации транспортного средства должны обеспечивать его нормальную и безопасную эксплуатацию в соответствии с целями аренды, указанными в договоре. Договором аренды транспортного средства с экипажем может быть предусмотрен более широкий круг услуг, предоставляемых арендатору.

Обязанность по несению расходов, возникающих в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем, несет по общему правилу арендатор (статьи 636 ГК РФ).

Транспортными уставами и кодексами могут быть установлены иные, помимо предусмотренных настоящим параграфом, особенности аренды отдельных видов транспортных средств с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации (статья 641 ГК РФ).

Таким образом, ГК РФ разграничивает понятия коммерческой и технической эксплуатации.

Аналогичное разделение производится и в КТМ РФ.

Согласно пункту 1 статьи 204 КТМ РФ фрахтователь обязан пользоваться судном и услугами членов его экипажа в соответствии с целями и условиями их предоставления, определенными тайм-чартером. Фрахтователь оплачивает стоимость бункера и другие, связанные с коммерческой эксплуатацией судна расходы и сборы.

Данные правила применяются, если соглашением сторон не установлено иное (статья 199 КТМ РФ).

Судовладелец, заключивший договор тайм-чартера, осуществляет техническую эксплуатацию судна (200, 203 КТМ РФ).

При этом в случае заключения договора тайм-чартера (в отличие, например, от договора бербоут-чартера - аренда без экипажа), судно не выбывает из владения судовладельца.

В соответствии со статьей 198 КТМ РФ по договору фрахтования судна на время (тайм-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.

Поскольку при тайм-чартере капитан и команда являются служащими судовладельца, правомочие владельца судна сохраняются только за судовладельцем.

Напротив, по договору бербоут-чартера судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, отказывая налогоплательщику в применении налогового вычета с коэффициентом 2, налоговый орган сделал вывод о том, что, после заключения Обществом договора тайм-чартера с ООО "Лукойл-МаринБункер", эксплуатацию судов осуществляет фрахтователь, поэтому использование топлива водными судами производится не самим ООО "СК Ярбункер", а иным лицом - фрахтователем.

ООО "СК Ярбункер" является судовладельцем морских судов и судов внутреннего и смешанного плавания: нефтеналивного судна "Гелиос", нефтеналивной баржи "Соть" и буксира "Угличанин" (буксирно-баржевой состав).

Общество является плательщиком акцизов на средние дистилляты как организация, имеющая свидетельство о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами, от 25.10.2017, серия 76 N 002636010.

ООО "СК Ярбункер" осуществляет техническую эксплуатацию судов и оказывает услуги тайм-чартера на основании выданных лицензий:

- на осуществление деятельности по перевозкам внутренним водным транспортом, морским транспортом опасных грузов серия МР-1 N 002482 от 02.05.2017,

- на осуществление погрузочно-разгрузочной деятельности применительно к опасным грузам на внутреннем водном транспорте, в морских портах серия МР-4 N 002528 от 22.05.2017.

В налоговой декларации за февраль 2019 Общество исчислило акциз к уменьшению в сумме 79 363 руб., с учетом акциза по операциям с подакцизными товарами - 736 961 руб. и суммой акциза, заявленного к вычету, - 816 324 руб.

Сумма налогового вычета определена налогоплательщиком по пункту 22 статьи 200 НК РФ с учетом коэффициента 2 по использованным средним дистиллятам в количестве 47,81 тонн, использованным для бункеровки судов "Угличанин", "Соть" и "Гелиос".

Данные суда ООО "СК Ярбункер" (арендатор) получило во временное пользование по договору N 50 от 06.11.2018 аренды транспортного средства с экипажем, заключенному с ООО "Ярбункер" (арендодатель), условиями которого для арендатора установлена обязанности по поддержанию надлежащего технического состояния переданного в аренду судна, включая регулярное нормативное техническое обслуживание, текущий и капитальный ремонт, предоставление необходимых запасных частей и иных принадлежностей.

Арендованные суда переданы ООО "Лукойл-МаринБункер" (фрахтователь) по договорам танкерного тайм-чартера N 547-АОР-18 от 07.11.2018 и N 564-АОР-18 от 04.12.2018, по условиям которых вся вместимость судна, грузоподъемность, все палубы и любые пассажирские помещения, радиотехническое оборудование, отчетность по рейсам предоставляются в распоряжение фрахтователей, за исключением надлежащих и достаточных помещений для капитана, командного состава и команды, снаряжения, такелажа, оснастки, провизии и запасов (пункт 14 договора).

Судно должно быть полностью укомплектовано квалифицированным экипажем, за поведение которого несет ответственность судовладелец.

К обязанностям судовладельца также отнесены: наём экипажа и выплата ему заработной платы, оплата провизии и питьевой воды, расходы по страхованию судна, палубное снабжение, расходы на запасные части для восстановительного ремонта, проведение текущего и капитального ремонта, оплата всех портовых, навигационных и иных сборов, комплексное обслуживание флота, а также несение расходов по оплате масла для главного двигателя и вспомогательных механизмов, бункерного топлива для собственных нужд судна.

При таких обстоятельствах, учитывая, что НК РФ предоставляет судовладельцу, эксплуатирующему судно, право на вычет с коэффициентом 2 безотносительно от того, какая эксплуатация осуществляется (коммерческая или техническая), притом, что судовладелец, заключивший договор аренды с экипажем, продолжает осуществлять владение судном и его техническую эксплуатацию, суд первой инстанции сделал правильный вывод о наличии оснований для удовлетворения требований налогоплательщика.

Довод налогового органа о том, что судовладельцем в сложившихся взаимоотношениях сторон является не ООО "СК "Ярбункер", а лицо, которому указанные суда переданы в тайм-чартер (ООО "Лукойл-МаринБункер"), подлежит отклонению по причине противоречия названным выше нормам права и условиям договоров тайм-чартера.

Согласно пункту 9 Информационного письма от 13.08.2004 N 81 "Обзор практики применения арбитражными судами Кодекса торгового мореплавания РФ" по условиям договора, Общество приняло на себя обязательство самостоятельно от своего имени осуществлять техническую эксплуатацию судна и управление им; при этом все члены экипажа судна являются работниками этого Общества.

Таким образом, лицом, эксплуатирующим судно и, соответственно, судовладельцем, признается лицо, осуществляющее именно техническую эксплуатацию и управление им.

Материалами дела подтверждается, что в спорном периоде эксплуатацию судов производило ООО "СК "Ярбункер".

По договору фрахтования судна на время (тайм-чартер) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания (статья 198 КТМ РФ).

То есть права судовладельца фрахтователю не переходят.

Довод налогового органа о получении Обществом возмещения стоимости топлива через плату за тайм-чартер, что не может рассматриваться как использование средних дистиллятов для собственного потребления, в обоснование которого Инспекция ссылается на пункты 7.1.2 и 7.2.1 договоров тайм-чартеров, настаивая, что в данном случае имеет место иное выбытие (использование) полученных средних дистиллятов, апелляционный суд не принимает, так как:

- по договору фрахтования судна на время (тайм-чартер) полномочия по владению судном и его технической эксплуатации фрахтователю не передаются.

- понятие "иное выбытие (использование) полученных средних дистиллятов", предусмотренное в НК РФ, явно не идентично понятию "выбытие судна из владения", и предполагает реализацию либо иной переход права собственности именно на средние дистилляты, а не на суда, передаваемые фрахтователям.

При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что в судебном заседании апелляционного суда представитель налогового органа подтвердил, что документов по передаче именно топлива фрахтователю не имеется, а есть только ежемесячные отчеты по расходу ГСМ ООО "СК Ярбункер", которые необходимы для расчета переменной составляющей арендной платы по договору тайм-чартера судов.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2020 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 333.37 НК РФ Инспекция от уплаты государственной пошлины освобождена.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 28.08.2020 по делу N А82-4483/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Л.И. Черных