Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 30 ноября 2020 г. N 01АП-7065/20 по делу N А11-84/2019

30 ноября 2020 г.

Дело N А11-84/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 24.11.2020.

Полный текст постановления изготовлен 30.11.2020.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,

судей Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Никитиной С.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу муниципального учреждения "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково (ОГРН 1083336001506, ИНН 3315094819) на решение Арбитражного суда Владимирской области от 09.09.2020 по делу N А11-84/2019,

принятое по заявлению муниципального учреждения "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области от 29.06.2018 N 4470 и N 767,

при участии в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора - администрации Камешковского района и муниципального унитарного предприятия Камешковского района "Инженерные технологии".

В судебном заседании приняли участие представители:

муниципального учреждения "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково - Соловьева К.А. по доверенности от 03.11.2020 сроком действия 1 год;

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области - Горбунова Е.М. по доверенности от 28.05.2020 сроком действия до 31.12.2020; Февралева И.С. по доверенности от 28.05.2020 сроком действия до 31.12.2020.

Иные лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителей в судебное заседание не обеспечили.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей муниципального учреждения "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2017 года, представленной муниципальным учреждением "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково (далее - Учреждение) в налоговый орган 23.01.2018.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном предъявлении Учреждением к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями на строительство объектов, выполнение функций технического заказчика и осуществление авторского надзора за строительством объектов, на общую сумму 69 755 896 руб.

По результатам проверки составлен акт проверки от 10.05.2018 N 21803.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика начальником Инспекции вынесено решение от 29.06.2018 N 4470 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 29.06.2018 N 767 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Инспекции от 29.06.2018 N 4470 зафиксирован факт неправомерного применения Учреждением налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2017 года в размере 69 755 896 руб.

Решением Инспекции от 29.06.2018 N 767 Учреждению отказано в возмещении суммы НДС в размере 69 702 425 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области (далее - Управление) от 04.10.2018 N 13-15-02/11567@ апелляционная жалоба Учреждения на решения Инспекции 29.06.2018 N 4470 и N 767 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями Инспекции от 29.06.2018 N 4470 и N 767, Учреждение обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании их недействительными.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены администрация Камешковского района и муниципальное унитарное предприятие Камешковского района "Инженерные технологии" (далее - МУП "ИнТех").

Решением Арбитражного суда Владимирской области от 09.09.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Учреждение обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение суда отменить.

Учреждение настаивает, что поскольку в 1 квартале 2017 года существовали объективные правовые основания для заявления налогового вычета по НДС (наличие счетов-фактур, принятие объектов (результатов выполненных работ) к учету, наличие возможности и намерение использовать объекты в облагаемой НДС деятельности), основания для отказа в праве на налоговый вычет у Инспекции отсутствовали.

Одновременно заявитель апелляционной жалобы полагает, что налоговый орган не лишен возможности осуществить проверку восстановления ранее принятых к вычету налоговых вычетов в порядке, предусмотренном статьей 171.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По мнению Учреждения, суд первой инстанции пришел к ошибочному выводу о том, что финансирование строительства осуществлялось за счет субсидий.

Учреждение обращает внимание на ошибочность вывода суда первой инстанции о фактической смене типа учреждения только с 01.10.2017, поскольку на основании постановления администрации Камешковского района от 03.03.2017 N 362 были внесены изменения в Устав Учреждения, а также 21.03.2017 внесены сведения в Единый государственный реестр юридических лиц.

Представитель Учреждения в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители Инспекции в судебном заседании поддержали позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу.

Администрация в отзыве на апелляционную жалобу поддержала позицию Учреждения.

МУП "ИнТех" в пояснениях по апелляционной жалобе высказало свою позицию по делу.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей администрации и МУП "ИнТех".

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах на апелляционную жалобу, пояснениях по апелляционной жалобе, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении работ, в отношении работ, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 146 НК РФ определен перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения НДС.

В соответствии с подпунктом 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 146 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) не признается объектом налогообложения НДС передача на безвозмездной основе водозаборных сооружений, электрических и газовых сетей и других подобных объектов по решению органов местного самоуправления специализированным организациям, осуществляющим использование и эксплуатацию объектов по их назначению.

Передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ также не признаются объектами налогообложения НДС.

Как следует из материалов дела, в представленной 23.01.2018 уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года Учреждением заявлены налоговые вычеты в размере 69 755 896 руб. на основании счетов-фактур, выставленных Учреждению как исполнителю комплексного инвестиционного плана модернизации многопрофильной территории г.Камешково подрядными организациями в связи с капитальным строительством следующих объектов капитального строительства: очистные сооружения г.Камешково для нужд Учреждения мощностью 4500 куб.м.сут.; водозаборные сооружения производительностью 3500 куб.м.сут. для нужд г.Камешково (корректировка 4200 куб.м.сут.); строительство инженерных сетей и объектов инфраструктуры индустриального парка "Камешково" и инвестиционных площадок г.Камешково для нужд Учреждения.

В обоснование заявленных вычетов Учреждение (заказчик) представило:

- муниципальный контракт от 02.12.2016 N 0128200000116010854-1 с открытым акционерным обществом "Дорстроймеханизация" на выполнение работ по строительству объекта "Строительство инженерных сетей и объектов инфраструктуры индустриального парка "Камешково" и инвестиционных площадок г. Камешково (1 очередь);

- муниципальный контракт от 08.11.2016 N 01-16-92 обществом с ограниченной ответственностью "Мосдорстрой" на выполнение работ по строительству объекта "Очистные сооружения канализации г. Камешково";

- муниципальный контракт от 08.11.2016 N 01-16-91 с обществом с ограниченной ответственностью "Комплектстроймонтаж регион 33" на выполнение работ по строительству объекта "Водозаборное сооружение производительностью 4200 куб.м.сут.";

- муниципальный контракт от 09.08.2016 N 0128200000116006045-1 с Государственным унитарным предприятием Владимирской области "Владоблжилкомхоз" на оказание услуг по исполнению функций технического заказчика с правом оказания услуг по осуществлению строительного контроля в период строительства и введения в эксплуатацию объектов: "Водозаборное сооружение производительностью 4200 куб.м.сут.", "Очистные сооружения канализации г. Камешково мощностью 4500 куб.м.сут.", "Строительство инженерных сетей и объектов инфраструктуры индустриального парка "Камешково" и инвестиционных площадок г. Камешково (1 очередь)";

- муниципальные контракты с Государственным унитарным предприятием Владимирской области "Головной проектный институт "Владимиргражданпроект": от 01.02.2016 N 0128200000115012944-1 по выполнению проектных работ по строительству инженерных сетей и объектов инфраструктуры индустриального парка "Камешково" и инвестиционных площадок г. Камешково; от 04.04.2016 N 01-16-30 (6311-14 АН) на оказание услуг по проведению авторского надзора за строительством объекта "Водозаборное сооружение производительностью 4200 куб.м.сут."; от 04.04.2016 N 01-16-29 (6213-12 АН) на оказание услуг по проведению авторского надзора за строительством объекта "Очистные сооружения канализации г. Камешково мощностью 4500 куб. м. сут."; от 27.01.2017 N 6353-15.3 АН на оказание услуг по проведению авторского надзора за строительством объекта "Строительство инженерных сетей и объектов инфраструктуры индустриального парка "Камешково" и инвестиционных площадок г. Камешково";

- муниципальные контракты с обществом с ограниченной ответственностью "Мехстройтранс" от 26.02.2016 N 01282000001150012986-1 на выполнение работ по строительству объекта "Водозаборное сооружение производительностью 3500 куб.м.сут. для нужд г. Камешково (корректировка 4200 куб.м.сут.)" и от 26.02.2016 N 0128200000115012987-1 на выполнение работ по строительству объекта "Очистные сооружения канализации г. Камешково мощностью 4500 куб.м.сут.";

- муниципальные контракты с Государственным бюджетным учреждением Владимирской области "Облстройзаказчик" от 10.05.2016 N 04, от 10.06.2016 N 05 на исполнение функций технического заказчика с ведением строительного контроля по объектам "Водозаборное сооружение производительностью 3500 куб.м.сут. для нужд г. Камешково (корректировка 4200 куб.м.сут.)" и "Очистные сооружения канализации г. Камешково мощностью 4500 куб.м.сут.";

- муниципальный контракт от 30.12.2016 N 0328200010216000030-1 с обществом с ограниченной ответственностью "Стройком" на выполнение работ по разработке проектной и рабочей документации объекта "Очистные сооружения г. Камешково".

Учреждением также представлены счета-фактуры, оформленные в период с июля 2016 года по февраль 2017 года, акты выполненных работ за аналогичный период.

Согласно карточке счета 106 "Вложения в нефинансовые активы" за 2016-2017 годы Учреждением принимались к учету выполненные подрядчиками работы по мере подписания актов выполненных работ. При этом, исчисленный подрядчиками НДС Учреждение первоначально относило на увеличение стоимости основных средств.

Исходя из положений статей 170, 171, 172 НК РФ, одним из критериев, в соответствии с которым суммы НДС, включенные в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик предъявляет к налоговому вычету, является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: их использование для совершения операций, подлежащих обложению НДС.

Между тем, в проверяемом периоде (в 1 квартале 2017 года), как и в 2016 году (в периоде принятия к учету выполненных работ, по которым заявлены спорные налоговые вычеты) Учреждение имело статус казенного.

В силу абзаца 39 статьи 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации казенное учреждение представляет собой государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.

Как следует из вышеприведенных положений подпункта 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ, не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями.

Таким образом, работы (услуги), выполняемые (оказываемые) налогоплательщиком, имеющим статус казенного учреждения, по определению не являются объектом налогообложения по НДС, а, следовательно, работы (услуги), приобретаемые казенным учреждением для своих нужд, используются для совершения операций, не подлежащих обложению НДС.

Оспаривая законность решений Инспекции, Учреждение со ссылкой на постановление администрации Камешсковского района от 03.03.2017 N 362 считает, что в марте 2017 года был изменен тип учреждения с казенного на бюджетный.

Однако, из материалов дела следует, что до октября 2017 года Учреждение сохранило статус получателя бюджетных средств, о чем свидетельствуют открытые до лицевые счета в Управлении Федерального казначейства по Владимирской области ((т.6 л.д.25-34).

Судом первой инстанции установлено, что заявление в органы казначейства о закрытии счетов в связи с изменением типа учреждения было представлено 21.11.2017. Остатки по счетам бухгалтерского учета в связи с изменением типа учреждения сформированы и перенесены 30.09.2017, то есть по состоянию на 01.10.2017.

В пояснительной записке к балансу Учреждения за 9 месяцев 2017 года отражено, что на начало периода оно являлось казенным (строки "казенные учреждения", "бюджетные учреждения", графы "количество" "на начало отчетного периода", "на конец отчетного периода"), переведено в бюджетное согласно постановлению администрации от 13.09.2017 N 1345 (графа "причины изменений").

Кроме того, бухгалтерскую отчетность по форме, предусмотренной приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н для бюджетных (автономных) учреждений, Учреждение представило только за 4 квартал 2017 года.

Налоговый учет в проверяемом периоде Учреждением также велся исходя из того, что операции Учреждения не признаются объектом налогообложения НДС. Так, Учреждение представило в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на прибыль за 9 месяцев 2017 года без отражения доходов и расходов, то есть как казенное учреждение. В первичных налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды 2017 года Учреждение не заявляло налоговые вычеты по спорным строительным работам.

Как следует из договоров, заключенных Учреждением с обществом с ограниченной ответственностью "ВИК" и Государственным казенным учреждением Владимирской области "Камешковский детский дом", и счетов-фактур, выставленных в адрес указанных лиц, до 4 квартала 2017 года Учреждение НДС не выделяло по оказываемым услугам.

Само по себе издание администрацией Камешсковского района постановления от 03.03.2017 N 362 и внесение 21.03.2017 в Единый государственный реестр юридических лиц записи о регистрации изменений в Устав Учреждения не подтверждает смену типа учреждения с казненного на бюджетное в 1 квартале 2017 года.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" изменение типа казенного учреждения в целях создания бюджетного учреждения осуществляется в порядке, устанавливаемом местной администрацией муниципального образования - в отношении муниципальных бюджетных или казенных учреждений.

Согласно пункту 4 постановления администрации от 17.10.2011 N 1486 "Об утверждении Порядка изменения типа муниципальных учреждений Камешковского района, а также утверждения уставов районных муниципальных учреждений и внесения в них изменений" решение об изменении типа районного учреждения в целях создания районного бюджетного учреждения принимается главой администрации района в форме постановления, которое должно, в том числе, содержать информацию об изменении (сохранении) основных целей деятельности учреждения; перечень объектов недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепляемого за учреждением; перечень мероприятий по созданию районного учреждения с указанием сроков их проведения.

Перечень мероприятий по созданию учреждения с указанием сроков их проведения и перечень объектов недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепляемого за учреждением, постановление администрации от 03.03.2017 не содержит.

Соответствующее постановление N 1345 вынесено администрацией 13.09.2017, которым решено изменить тип Учреждения на муниципальное бюджетное учреждение с 01.10.2017, сохранив его основные цели деятельности (пункт 1 постановления N 1345). В этом постановлении утвержден перечень объектов имущества, закрепленного на праве оперативного управления за Учреждением.

Постановлением администрации от 21.11.2017 предусмотрено проведение с 01.10.2017 мероприятий по открытию счетов бюджетного учреждения в органах федерального казначейства.

Таким образом, фактическая смена типа Учреждения проведена в 4 квартале 2017 года, в этой связи правовых оснований для заявления налоговых вычетов в 1 квартале 2017 года у Учреждения не имелось, поскольку в период с июля 2016 года по февраль 2017 года им приобретались работы (услуги) для использования в деятельности казенного учреждения (то есть для операций, не подлежащих обложению НДС).

Данные обстоятельства подтверждены и объяснениями Панкратовой Т.М. (директора Учреждения), Панушкиной Е.А. (главного бухгалтера Учреждения).

Кроме того, администрация 06.12.2017 и 12.12.2017 издала распоряжения о передаче спорных объектов, являющихся муниципальным имуществом, в безвозмездное пользование МУП "ИнТех".

Договоры о передаче имущества в безвозмездное пользование от 06.12.2017 и от 13.12.2017 заключены с МУП "ИнТех" Учреждением, имущество передано МУП "ИнТех" по передаточным актам. Срок использования имущества установлен с 31.12.2017 по 30.11.2018. Данное обстоятельство, вопреки доводам заявителя апелляционной жалобы, свидетельствует об отсутствии у Учреждения в 1 квартале 2017 года даже намерения использовать спорные объекты капитального строительства в осуществлении операций, подлежащих налогообложению НДС.

Настаивая на своем праве на принятие к вычету в 1 квартале 2017 года НДС по счетам-фактурам подрядных организаций, Учреждение ссылается на представленные в материалы дела договоры аренды от 30.04.2018 N 01, N02, N03, счета-фактуры и акты, выставленные в адрес МУП "ИнТех" за 2018 год, претензию об оплате задолженности, решение Арбитражного суда Владимирской области от 25.09.2019 по делу N А11-9450/2019 о взыскании задолженности, заявление о возбуждении исполнительного производства от 11.12.2019, платежные поручения, обротно-сальдовую ведомость по счету 205.21 за 2018 год, баланс на 01.01.2019, договоры аренды от 01.04.2019 N 3, N4, N5.

Между тем, глава 21 НК РФ в качестве условия возникновения права на применение вычетов по НДС не предусматривает последующее осуществление деятельности, облагаемой НДС. Произвольное определение момента возникновения права на вычеты недопустимо. В рассматриваемом случае в 1 квартале 2017 года у Учреждения отсутствовала совокупность условий для правомерного заявления вычетов по НДС по работам, выполненным подрядными организациями и принятым Учреждением к учету в период с июля 2016 года по февраль 2017 года. В этой связи ссылка Учреждения на положения статьи 171.1 НК РФ не имеет правового значения для дела.

При этом следует отметить, что налоговое законодательство не ставит право на вычет по НДС в зависимость от источника поступления денежных средств, используемых для расчетов за приобретаемые работы (услуги).

На этом основании спор о природе полученных Учреждением средств на финансирование строительства сам по себе не влияет на возникновение у последнего права на налоговые вычеты по НДС.

Суд первой инстанции обоснованно отказал Учреждению в удовлетворении заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы по приведенным в ней доводам.

Арбитражный суд Владимирской области полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся Учреждение.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Владимирской области от 09.09.2020 по делу N А11-84/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу муниципального учреждения "Управление жилищно-коммунального хозяйства" города Камешково - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

А.М. Гущина

Судьи

М.Б. Белышкова Т.В. Москвичева