Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 декабря 2020 г. N 16АП-2547/20

г. Ессентуки

10 декабря 2020 г.

Дело N А25-3682/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 03.12.2020.

Полный текст постановления изготовлен 10.12.2020.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Сомова Е.Г., судей Цигельникова И.А. и Белова Д.А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Мамаевым О.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Карачаево-Черкесской Республике на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 26.06.2020 по делу N А25-3682/2019, принятое по заявлению Акционерного общества "Кавказцемент" (ОГРН 1020900730003, ИНН 0909000840) к Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН 1040900748460, ИНН 0915000158) о признании недействительным в части решения от 07.08.2019 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения при участии: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Карачаево-Черкесской Республике - Каракотова Х.А. (доверенность от 24.01.2020), от АО "Кавказцемент" - Карпова А.В. (доверенность от 01.01.2020),

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Кавказцемент" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.08.2019 N 3 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления водного налога за 2014, 2015, 2016 годы в сумме 3 773 326 руб., соответствующей суммы пеней по водному налогу, привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в виде штрафа по водному налогу в размере 168 480 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по водному налогу в размере 165 901 руб.

Решением суда от 26.06.2020 требования удовлетворены в полном объеме. Судебный акт мотивирован отсутствием налогооблагаемой базы по водному налогу, доначисленному налоговым органом в результате налоговой проверки.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение от 26.06.2020 и отказать в удовлетворении требований общества. Заявитель полагает, что суд не в полной мере выяснил имеющие значение для дела обстоятельства, неправильно применил нормы права; вывод суда о том, что видом пользования обществом водным объектом является забор из подземных водных объектов коллекторно-дренажных вод, в связи с чем отсутствует объект налогообложения, ошибочен.

В отзыве общество просило отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои доводы; представитель инспекции поддержал ранее заявленное ходатайство о назначении судебной гидрогеологической экспертизы.

Рассмотрев ходатайство, судебная коллегия не усматривает оснований для его удовлетворения по следующим основаниям.

В силу части 1 статьи 82 АПК РФ арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний.

Вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом (пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе").

В целях получения информации о возможности проведения экспертизы по поставленным инспекцией вопросам суд направил запрос в экспертную организацию.

Из полученного от экспертной организации ответа следует, что по одному из пяти поставленных вопросов ответ дать не представляется возможным в силу объективных обстоятельств; по другому вопросу ответ может быть дан только при наличии гидрогеологических данных перед наводнением и непосредственно после него, при этом ответ будет малоинформативен ввиду краткосрочности экзогенного процесса; по остальным трем вопросам эксперт указал, что ответ может быть дан исходя из анализа условий лицензии, на основании которой осуществляется водопользование.

Таким образом, с учетом ответа эксперта, фактически подтвердившего позицию общества об отсутствии необходимости в назначении экспертизы, в том числе в связи с постановкой перед экспертом правовых вопросов, судебная коллегия отказывает инспекции в удовлетворении ходатайства.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к следующему.

Как видно из материалов дела и установлено судом, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты обществом налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 07.08.2019 N 3 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения: обществу произведено доначисление водного налога за 2014, 2015, 2016 годы в сумме 3 773 326 руб., налога на прибыль организаций в сумме 279 276 руб., пени по водному налогу в сумме 1 568 980 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 42 534 руб., пени по НДС в сумме 13 309 537 руб., пени по НДФЛ в сумме 492 руб.; заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по водному налогу в размере 168 480 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговых деклараций по водному налогу в размере 252 719 руб., по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 106 585 руб.

Решение инспекции от 07.08.2019 было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы Управление ФНС России по КЧР решением от 14.10.2019 N 124 отменило решение инспекции от 07.08.2019 в части доначисления 279 276 руб. налога на прибыль организаций, 42 534 руб. пени по налогу на прибыль организаций, привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по водному налогу за 2 квартал 2016 года в размере 86 818 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 07.08.2019 в части доначисления водного налога, соответствующих сумм пени и штрафов, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 333.8 НК РФ налогоплательщиками водного налога (далее в главе 25.2 Кодекса - налогоплательщики) признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование водными объектами, подлежащее лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 333.13 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога, в силу которого сумма водного налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки, умноженной на коэффициент, установленный статьей 333.12 Кодекса.

Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с пунктом 2 данной статьи в отношении всех видов водопользования.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.12 НК РФ ставка налога при заборе воды из подземных водных объектов в пределах установленного в лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод разрешенного (предельно допустимого) водоотбора в сутки (год), определена в размере 570 руб. (Северо-Кавказский экономический район, бассейн реки Кубань).

В силу пункта 1 статьи 333.9 НК РФ объектами налогообложения водным налогом (далее в главе 25.2 Кодекса - налог), если иное не предусмотрено пунктом 2 данной статьи, признаются следующие виды пользования водными объектами (далее - виды водопользования): 1) забор воды из водных объектов; 2) использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях; 3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики; 4) использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях.

В соответствии с пунктом 2 статьи 333.10 НК РФ при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период. Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды. В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.

В силу подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ не признается объектом налогообложения водным налогом забор из подземных водных объектов шахтнорудничных и коллекторно-дренажных вод.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий.

Суд первой инстанции установил, что исходя из анализа состояния обеспечения производства цемента технической водой АО "Кавказцемент" следует, что расчет нормативного потребления технической воды для основных технологических процессов (анализ состояния обеспечения производства цемента технической водой - приложение N 9 к акту налоговой проверки от 27.02.2019 N2) представляет собой: на производство 2 816 тыс. тонн шлама - 820,9 тыс.куб.м.; для дробления 1 650 тыс. тонн цемента - 82,5 тыс.куб.м.; на воздушно-водяное охлаждение клинкера - 88 тыс. куб.м. в год; на охлаждение отходящих газов - 330 тыс. куб.м. в год; на восполнение потерь при охлаждении технологического оборудования - 958,82 тыс. куб.м. в год; объем свежей воды на подпитку системы оборотного водоснабжения - 39,64 тыс. куб.м. в год.

Согласно справке к пояснительной записке балансовой схемы водоснабжения и водоотведения (подписана главным энергетиком общества Ощепковым B.M.) для заполнения системы охлаждения оборудования общества необходимо 1 283 тыс. куб.м. технической воды, для поддержания данного объема на подпитку необходимо 64,4 тыс. куб.м. технической воды. Для приготовления 3 865 тыс. тонн шлама при максимальной влажности 42 % расход технической воды составит 1 623 тыс. куб.м.

Из содержания оспариваемого решения и пояснений представителей сторон видно, что разногласий в отношении полноты отражения обществом объемов воды в журнале ПОД-11 между сторонами не имеется, данные журнала согласуются с полученными инспекцией в ходе налоговой проверки сведениями Управления экономической безопасности и противодействия коррупции МВД по КЧР, Отдела водных ресурсов Кубанского бассейнового водного Управления по КЧР.

Спор между заявителем и налоговым органом в отношении цифровых показателей, отражающих объемы откачиваемой заявителем из дренажного штрека воды и ее последующего использования в производственных целях отсутствует, разногласия имеются по вопросу о наличии (отсутствии) у общества предусмотренного пунктом 1 статьи 333.9 НК РФ объекта налогообложения водным налогом и применения налогоплательщиком предусмотренной подпунктом 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ налоговой льготы, предусматривающей исключение из объекта налогообложения забора из подземных водных объектов коллекторно-дренажных вод.

Управлением по недропользованию по Карачаево-Черкесской Республике заявителю выдана лицензия на право пользования недрами без ограничения срока пользования (серия ЧЕР N 00286 ВЭ) с целевым назначением и следующими видами работ - извлечение подземных вод при водопонижении в процессе эксплуатации заявителем цементного завода. В связи с изменением наименования юридического лица - пользователя недр и увеличения объема извлечения подземных вод с 7 963,4 куб.м./сутки на 8 379,2 куб.м./сутки лицензирующим органом 18.04.2011 были внесены изменения в лицензию на извлечение подземных вод с целью понижения уровня грунтовых вод на территории промплощадки цементного завода (приложение 8 к лицензии).

Согласованный объем извлечения подземных вод с учетом внесенных изменений составляет 8 379,2 куб.м./сутки (3 058,4 тыс. куб.м./год). Земельный участок площадью 89,6 га, на котором расположена осушаемая площадка цементного завода, принадлежит обществу на праве собственности (свидетельство о государственной регистрации права N 201164 серия 09-АА от 14.06.2008).

Согласно пункту 4 приложения N 1 к лицензии ЧЕР 00286 ВЭ ее владелец наделяется правами и несет ответственность как пользователь недр в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и нормативными актами Карачаево-Черкесской Республики.

Предоставленному по лицензии участку недр присвоен статус горного отвода. Площадь горного отвода составляет 9,0 га и соответствует площади депрессионной воронки, создаваемой при водопонижении, по глубине горный отвод ограничен глубиной дренажного штрека (27 - 30 м).

В соответствии с соглашением об условиях пользования участком недр лицензия предоставлена на извлечение подземных вод с целью понижения уровня грунтовых вод на территории промплощадки цементного завода, необходимого для эксплуатации подземного технологического оборудования (водозабор N 97 код 440704200 в системе КВК).

Согласованный объем извлечения подземных вод на 2005 - 2010 годы составляет 7 963, 4 куб.м. в сутки (2 906, 4 тыс. куб.м. в год). Территория цементного завода расположена в 2-х километрах к северу от г. Усть-Джегута в 0,5 километра справа от автотрассы Усть-Джегута - Черкесск. Административно участок входит в Усть-Джегутинский район Карачаево-Черкесской Республики.

В соответствии с приложением N 2 к лицензии дренируемая площадка приурочена к IV-ой правобережной надпойменной террасе реки Кубань. Литологическая площадка сложена валунно-галечными отложениями изверженных пород с песчано-суглинистым заполнителем, подстилаемыми светло-серыми известняками. Мощность галечниковых отложений 8 - 9 м. Грунтовые воды приурочены к аллювиальным галечниковым отложениям. Глубина залегания уровня грунтовых вод в естественном режиме 1,5 - 3,0 м. Основное питание водоносного горизонта происходит за счет фильтрации воды из Большого Ставропольского канала, проходящего в 2-х километрах восточнее промплощадки цемзавода.

Согласно приложению N 2 к лицензии ЧЕР 00286 ВЭ водопонижение заявителем осуществляется через систему поглощающих скважин, расположенных по периметру дренируемой площадки. Скважины сбрасывают грунтовые воды в дренажный штрек сечением 3,96 кв.м. (2,2 х 1,8 м) общей протяженностью 1 237 м в безводных известняках на глубине 27 - 30 м. Из штрека вода откачивается насосами и используется частично на производственные нужды и частично сбрасывается через коллекторную систему в р. Абазинка, которая расположена в 5 км от территории завода. Из дренажного штрека вода откачивается насосами и используется частично на производственные нужды и частично сбрасывается в коллекторную систему.

Технологической схемой производства цемента предусмотрено применение "мокрого" способа переработки сырьевых материалов. В связи с этим, а также для сокращения объемов перевозок сырья автотранспортом предусмотрено производство грубомолотого глинисто-известкового шлама влажностью 35 - 40 % на ОАО "Недра", которое находится 0,5 км западнее месторождения. На этом предприятии производится прием сырьевых материалов - известняка и глины из карьера, дробление и размол их в сырьевых мельницах с применением технической (дренажной) воды общества, подавая из цементного завода на ОАО "Недра" вверх по склону сетевыми насосами по специально проложенному трубопроводу длиной 3,7 км. После приготовления промежуточного грубомолотого и глинисто-известкового шлама, ОАО "Недра" откачивает его вниз по склону по трубопроводу обществу.

Из содержания укрупненной балансовой схемы прямоточного водоснабжения и водоотведения заявителя, согласованной с Кубанским бассейновым водным управлением и Управлением Ростехнадзора по Карачаево-Черкесской Республике следует, что поднимаемая заявителем из шахты подземная вода (через водомер N 1) поступает в насосную оборотного водоснабжения, из которой часть поднятой воды сбрасывается обратно в шахту (через водомер N 3), часть направляется в карьер ЗАО "Недра" (через водомер N 2), часть сбрасывается в коллекторную систему ФГУ "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике" (через водомер N 4), по которой направляется далее для последующего сброса в р. Абазинка.

Используемая в оборотной системе водоснабжения (обозначается на схеме значками В2 и К2) предприятия вода периодически с учетом имеющихся потерь подпитывается за счет воды, поднятой через шахту, а также содержащейся в резервуаре нагретой воды. Обозначенная в укрупненной балансовой схеме заявителя оборотная система водоснабжения не представляет собой замкнутый цикл, поскольку вода из обозначенной на схеме оборотной системы (В2) направляется не только на производственные нужды заявителя (в цеха обжига, помола сырья, шламбассейны молотого и готового шлама, компрессорную, мазутное хозяйство), но и передается в карьер ЗАО "Недра", а также через резервуар нагретой воды впоследствии сбрасывается в канализацию (коллектор ФГУ 16 "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике"), через который в последующем происходит сброс в р. Абазинка.

Следовательно, закачанный в оборотную систему объем воды не представляет собой исключительно циркуляционную воду, используемую многократно, объем воды в этой системе регулярно уменьшается в результате передачи заявителем воды на карьер, сброса в коллектор и поэтому требует постоянного возмещения за счет нового подъема воды из шахты и подпитки из резервуара нагретой воды.

В соответствии со статьей 1 Водного кодекса Российской Федерации от 03.06.2006 N 74-ФЗ водные ресурсы - поверхностные и подземные воды, которые находятся в водных объектах и используются или могут быть использованы; водный объект - природный или искусственный водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки водного режима.

Согласно части 1 статьи 5 Водного кодекса Российской Федерации водные объекты в зависимости от особенностей их режима, физико-географических, морфометрических и других особенностей подразделяются на поверхностные и подземные водные объекты.

К поверхностным водным объектам относятся: моря или их отдельные части (проливы, заливы, в том числе бухты, лиманы и другие); водотоки (реки, ручьи, каналы); водоемы (озера, пруды, обводненные карьеры, водохранилища); болота; природные выходы подземных вод (родники, гейзеры); ледники, снежники (часть 2 статьи 5 Водного кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что заявитель поверхностными водными объектами не пользуется, ближайшие из них расположены соответственно в 2 км (Большой Ставропольский канал) и 5 км (река Абазинка) от территории завода.

К подземным водным объектам относятся: бассейны подземных вод; водоносные горизонты (часть 5 статьи 5 Водного кодекса Российской Федерации).

Частью 6 статьи 5, частью 3 статьи 9 Водного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что границы подземных водных объектов определяются в соответствии с законодательством о недрах; физические лица, юридические лица приобретают право пользования подземными водными объектами по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах.

Таким образом, анализ фактических обстоятельств дела свидетельствует о том, что заявитель не осуществляет забор воды ни из надземных, ни из подземных водных объектов в смысле, придаваемом этим понятиям водным законодательством.

Вместе с тем одним из видов водопользования, исходя из способа использования водных объектов, является, в том числе, водопользование без забора (изъятия) водных ресурсов из водных объектов (пункт 3 части 3 статьи 38 Водного кодекса Российской Федерации).

Статьей 37 Водного кодекса Российской Федерации в качестве одной из целей водопользования названы, в том числе, сброс сточных вод и (или) дренажных вод.

Использование водных объектов для целей сброса сточных вод и (или) дренажных вод осуществляется с соблюдением требований, предусмотренных данным Кодексом и законодательством в области охраны окружающей среды (часть 1 статьи 44 Водного кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 2 части 2 статьи 11 Водного кодекса Российской Федерации предоставление водных объектов в пользование для целей сброса сточных вод и (или) дренажных вод осуществляется на основании решения о предоставлении водного объекта в пользование.

При этом статьей 1 Водного кодекса Российской Федерации дренажные воды определены как воды, отвод которых осуществляется дренажными сооружениями для сброса в водные объекты; сточные воды - воды, сброс которых в водные объекты осуществляется после их использования или сток которых осуществляется с загрязненной территории.

У заявителя отсутствует как лицензия на водопользование, так и разрешение на пользование водным объектом для целей сброса дренажных вод.

Решением АС КЧР от 08.12.2010 по делу N А25- 1219/2010, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2011, удовлетворены требования заявителя, признано незаконным постановление Управления Росприродназдзора по КЧР от 21.09.2010 N 163 о привлечении заявителя к административной ответственности по статье 8.1 КоАП РФ за сброс в водный объект сточных и дренажных вод без соответствующего разрешения в связи с отсутствием в деянии общества состава вмененного административного правонарушения.

Кроме того, решением АС КЧР от 15.12.2010 по делу N А25-1220/2010, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2011, удовлетворены требования заявителя, признано незаконным постановление Управления Росприродназдзора по КЧР от 21.09.2010 N164 о привлечении заявителя к административной ответственности по статье 7.6 КоАП РФ за осуществление сброса сточных и дренажных вод по дренажному коллектору в реку Абазинка в отсутствие решения о предоставлении водного объекта в пользование в связи с отсутствием в деянии общества состава вмененного административного правонарушения.

Судебными актами по делам N А25-1219/2010, N А25-1220/2010 установлено, что обществом сброс сточных и дренажных вод фактически осуществлялся в дренажный межхозяйственный коллектор "Кубанский", принадлежащий на праве оперативного управления ФГУ "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике". Указанный межхозяйственный коллектор предназначен для мелиоративного улучшения земель прилегающих к коллектору пашен, понижения и отвода избыточной грунтовой влаги от осадков (письмо ФГУ "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике" от 25.10.2010 N 385-02).

При этом, как следует из заключения Ростехнадзора от 29.11.2010 N 2190, межхозяйственный коллектор является частью гидромелиоративной системы, и, соответственно, не является поверхностным водным объектом. Суды пришли к выводу о том, что поскольку межхозяйственный коллектор, куда обществом производится непосредственный сброс сточных и дренажных вод, не является поверхностным водным объектом, а сброс сточных и дренажных вод непосредственно в реку Абазинка обществом не производится, разрешения на сброс загрязняющих веществ в поверхностные водные объекты, разработки нормативов допустимых сбросов веществ со сточными водами, а также получения решения о предоставлении водного объекта в пользование обществу не требуется.

Несмотря на указанные обстоятельства, к материалам дела N А25-1219/2010 были приобщены документы, свидетельствующие о принятии обществом всех зависящих от него мер для получения у Кубанского водного бассейнового управления разрешения на сброс сточных вод в сбросной коллектор либо в реку Абазинка, а также для разработки и получения в органах Ростехнадзора нормативов допустимых сбросов веществ со сточными водами, но разрешение так и не было получено. Данное обстоятельство подтверждается письмами общества от 23.12.2008 N 12/кзц-5921/8, от 13.10.2009 N 123/кзц-3611/9, в которых общество просило уполномоченный орган выдать разрешение на сброс сточных вод в коллектор либо в реку Абазинка, а также согласовать нормативы допустимого сброса непосредственно для сброса сточных вод в реку Абазинка.

В материалы дела N А25-1220/2010 заявителем были представлены его письменные обращения в Управление охраны окружающей среды и водных ресурсов КЧР от 25.04.2008 и от 27.05.2008 по вопросу разъяснения, в отношении какого водного объекта обществу необходимо получить решение о предоставлении водного объекта в пользование - в отношении р. Абазинка либо в отношении сбросного коллектора, а также в Кубанское бассейновое водное управление Федерального агентства водных ресурсов от 25.04.2008 по вопросу определения водного объекта, в отношении которого необходимо получение решения о предоставлении водного объекта в пользование.

Согласно письму Федерального агентства водных ресурсов (держателя государственного водного реестра) от 18.06.2008 сбросной коллектор не включен в государственный водный реестр, в связи с чем оформить обществу решение на пользование водным объектом не представляется возможным.

Согласно письмам Средне-Кавказского управления Ростехнадзора (орган, на который действующим законодательством возложено исполнение государственной функции по выдаче разрешений на сброс сточных или дренажных вод) от 30.12.2008 N 4248, от 29.10.2009 N 2729 обществу было отказано в выдаче разрешения в связи с тем, что разработка нормативов допустимого сброса для реки Абазинка невозможна, так как общество не имеет организованного сброса в р. Абазинка, в силу чего разработка НДС в указанный водный объект неправомерна. Сброс сточных вод осуществляется обществом в коллектор ФГУ "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике", для которого и необходимо разработать нормативы допустимого сброса. До места попадания стоков в р. Абазинка через сточный коллектор в него помимо общества имеют врезки многие хозяйствующие субъекты, что также свидетельствует о неправомерности разработки НДС относительно р. Абазинка именно обществом. Коллектор является федеральной собственностью и находится на праве оперативного управления у ФГУ "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Карачаево-Черкесской Республике", которое в случае сброса загрязняющих веществ в поверхностные водные объекты, в том числе реку Абазинка, вправе разработать нормативы допустимых сбросов веществ со сточными и (или) дренажными водами.

Анализ вышеизложенных обстоятельств дела свидетельствует о том, что забор из дренажного штрека коллекторно-дренажной воды обществом в процессе водопонижения в силу закона не является объектом налогообложения водным налогом, а последующее частичное использование заявителем такой воды в производственных целях не означает возникновения объекта налогообложения.

Пункт 1 статьи 333.9 НК РФ содержит закрытый перечень видов водопользования, признаваемых объектами налогообложения водным налогом (забор воды из водных объектов; использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях; использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики; использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях), из которого видно, что для целей обложения водным налогом законодатель определил только два способа использования водных объектов: "забор воды" и "использование водных объектов".

При этом по смыслу норм Водного кодекса Российской Федерации (пункт 12 статьи 1, часть 4 статьи 6, пункт 1 части 2 статьи 11 и др.) применительно к водным ресурсам термин "забор" используется законодателем в качестве синонима термина "изъятие".

Таким образом, для целей налогообложения водным налогом существенное значение при определении объекта налогообложения имеет установление либо факта забора налогоплательщиком воды из водного объекта (вне зависимости от последующего использования изъятой воды), либо факта использования налогоплательщиком водного объекта.

В силу прямого указания подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод не является объектом налогообложения водным налогом.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит ограничений последующего использования извлеченных налогоплательщиком коллекторно-дренажных вод (в том числе в своих производственных целях) для применения данной правовой нормы.

Следовательно, для целей налогообложения водным налогом не имеют правового значения последующие действия налогоплательщика с коллекторно-дренажной водой после ее изъятия (забора) из подземных водных объектов.

Исходя из условий лицензии серии ЧЕР N 00286 ВЭ в процессе водопонижения территории цементного завода обществом забор воды осуществляется исключительно из дренажного штрека, доказательств обратного налоговым органом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении данного дела в суде не представлено.

Приведенный в ходе судебного разбирательства инспекцией довод о наличии врезки заявителя в Большой Ставропольский канал и возможности забора воды из этого водного объекта носит предположительный характер, не подтвержден относимыми, допустимыми и достоверными доказательствами по делу.

Приказом Росстата от 19.10.2009 N 230 "Об утверждении статистического инструментария для организации Росводресурсами федерального статистического наблюдения об использовании воды" (утратил силу с отчета за 2019 год и действовал в подвергнутый налоговой проверке период) была утверждена представленная Федеральным агентством водных ресурсов прилагаемая годовая форма федерального статистического наблюдения N 2-ТП (водхоз) "Сведения об использовании воды" с указаниями по ее заполнению для сбора и обработки данных Росводресурсами, данная форма введена в действие с отчета за 2010 год.

Согласно пункту 5.4 Приложения 2 "Коды категорий качества воды" к приказу Росстата от 19.10.2009 N 230 при заполнении всех разделов формы федерального статистического наблюдения N 2-ТП (водхоз) "Сведения об использовании воды" коллекторно-дренажная вода обозначается аббревиатурой "КД".

В соответствии с представленным обществом в Отдел водных ресурсов по Карачаево-Черкесской Республике формам государственного статистического наблюдения N 2-ТП (водхоз) "Сведения об использовании воды" за проверяемые периоды 2014 - 2016 годы категория всей забираемой обществом из дренажного штрека воды указана как "коллекторно-дренажная" (КД), использование и передача для использования забранной воды согласно данной форме отчетности происходит без изменения ее категории ("коллекторно-дренажная").

Правильность заполнения обществом данной формы отчетности никогда не ставилась под сомнение уполномоченным органом Росводресурсов (Кубанское бассейновое водное управление Федерального агентства водных ресурсов), каких-либо претензий по заполнению формы обществу не предъявлялось, недостоверность указанной статистической информации никем не была установлена.

Письмом ФНС РФ от 20.07.2005 N ГВ-6-21/607@ "О направлении разъяснений Росводресурсов и Роснедр по коллекторно-дренажным и шахтно-рудничным подземным водам" были направлены для сведения и использования в работе налоговыми органами письмо Федерального агентства по недропользованию от 26.05.2005 N ПС-03-26/2833 и письмо Федерального агентства водных ресурсов от 15.06.2005 N МС-02-31/1667 по вопросу определения понятий шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных подземных вод. При этом внимание налоговых органов обращено на то, что при принятии решения по конкретным налогоплательщикам и конкретным случаям осуществления забора шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных подземных вод необходимо руководствоваться сведениями о категории (виде) забираемых вод, отраженными в соответствующей лицензии, выданной водопользователю, или условиях водопользования к ней. При необходимости, в частности в случае отсутствия в лицензии четких указаний на конкретную категорию (вид) забираемых подземных вод, следует запрашивать территориальные органы Росводресурсов и Роснедр о подтверждении (опровержении) выдачи соответствующему водопользователю лицензии именно в целях забора указанной категории (вида) подземных вод.

Налоговый орган при вынесении оспариваемого решении исходил из того, что не вся вода, забранная обществом из дренажного коллектора в процессе водопонижения, является коллекторно-дренажной водой. По мнению налогового органа, коллекторно-дренажной является только та часть забранной заявителем воды, которая без использования в производственных целях сбрасывается в коллекторную систему.

Так, по мнению инспекции, после забора коллекторно-дренажной воды (которая не является объектом налогообложения в силу прямого указания подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ) в последующем после произведенного забора из дренажного штрека, то есть в момент нахождения забранной воды уже в системе водоснабжения и водоотведения завода, возникает новое обстоятельство, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога, а именно - использование налогоплательщиком части уже забранной коллекторно-дренажной воды в своих производственных целях.

Учитывая, что часть коллекторно-дренажной воды используется обществом в производственных целях и передается АО "Недра" для производства грубомолотого глинисто-известкового шлама, апелляционный суд полагает, что данное обстоятельство не изменяет ни целевого назначения (извлечение подземных вод при водопонижении в процессе эксплуатации заявителем цементного завода) и видов работ, указанных в лицензии на недропользование ЧЕР N 00286 ВЭ, ни характеристик данной воды как коллекторно-дренажной.

Таким образом, для целей применения подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ откачиваемая заявителем из шахты (дренажного штрека) вода не относится к числу шахтно-рудничных вод.

В письме ФНС России от 20.07.2005 N ГВ-6-21/607@ со ссылкой на письма Федерального агентства по недропользованию от 26.05.2005 N ПС-03-26/2833 и Федерального агентства водных ресурсов от 15.06.2005 N МС-02-31/1667 по вопросу определения понятий шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных подземных вод разъяснено, что согласно Геологическому словарю (издательство "Недра", Москва, 1978) шахтные воды - это подземная (иногда поверхностная) вода, проникающая в горные выработки (шахты, карьеры) угольных месторождений и оказывающая определенное влияние на условия вскрытия и эксплуатации месторождений полезных ископаемых. При разработке рудных месторождений подземные воды называют рудничными водами. Понятия "коллекторно-дренажные воды" законодательством Российской Федерации также не определено.

В соответствии с пунктом 13 статьи 1 Водного кодекса Российской Федерации дренажные воды определены как воды, отвод которых осуществляется дренажными сооружениями для сброса в водные объекты.

Политехническим словарем (редакция А.Ю. Ишлинского, Москва, 1980) дано определение коллектора как собирателя подземных вод. В практике сооружениями для отвода дренажных вод признаются коллекторы, непосредственно отводящие профильтровавшиеся и подземные воды в водные объекты и собственно дрены, собирающие эти воды.

С учетом этого складывается понятие "коллекторно-дренажные воды". В соответствии с ГОСТ 19185-73 "Государственный стандарт Союза ССР. Гидротехника. Основные понятия. Термины и определения", утвержденным Постановлением Госстандарта СССР от 31.10.1973 N 2410, дренаж - это устройство для сбора и отвода профильтровавшихся и подземных вод. Соответственно, дренажным сооружением признается инженерное сооружение любого типа (забор, скважина и сброс), предназначенное для отвода подземной воды с целью сброса в поверхностный водный объект.

В соответствии с указанными выше нормами квалифицирующими признаками для признания забираемой воды как дренажной являются способ забора (с использованием специальных дренажных сооружений) и цель забора (для сброса в поверхностный видный объект).

Принимая во внимание вышеизложенные положения, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что фактически понятие "коллекторно-дренажные воды" является синонимом понятия "дренажные воды", используемого в статье 1 Водного кодекса Российской Федерации.

В письме Минфина России от 21.06.2006 N 03-07-03-04/28@ разъяснено, что для целей применения п.п. 14 п. 2 ст. 333.9 НК РФ к указанной льготе не относится забор воды, добываемой налогоплательщиком из подземных водных объектов каптажно-дренажным способом (т.е. чистой подземной воды).

В рассматриваемом случае с учетом обстоятельств дела и подтвержденных лицензией условий недропользования заявитель не добывает чистую подземную воду, не производит добычу и разработку на отведенном ему в качестве горного отвода участке полезных ископаемых.

Следовательно, откачиваемые обществом из дренажного штрека подземные грунтовые воды следует квалифицировать в качестве коллекторно-дренажных вод, в связи с чем объект налогообложения водным налогом на основании подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ отсутствует.

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд полагает необоснованной ссылку инспекции на обстоятельства последующего сброса обществом откачанных из дренажного штрека коллекторно-дренажных, поскольку не влечет изменения категории коллекторно-дренажной воды на "грунтовую".

Выводы суда первой инстанции согласуются с позицией, изложенной по ранее принятому спору между обществом и налоговым органом за предшествующие налоговые периоды. Решением АС КЧР от 05.12.2011 по делу N А25-1794/2011, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2012, частично удовлетворены требования общества, решение инспекции от 30.06.2011 N 24 признано недействительным в части доначисления водного налога за 2008 - 2009 годы в сумме 21 747 248 руб., пени по водному налогу в сумме 5 515 929 руб., привлечения общества к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по водному налогу в размере 3 810 042 руб.

Указанными судебными актами установлено, что вся получаемая обществом в соответствии с условиями лицензии ЧЕР N 00286 ВЭ коллекторно-дренажная вода является сопутствующим результатом процесса водопонижения территории цементного завода для исключения затопления территории и не является объектом налогообложения водным налогом. Разница в позиции налогового органа, изложенной в оспариваемом решении от 07.08.2019 N 3, а также в признанном недействительным в части доначисления водного налога решении Инспекции от 30.06.2011 N 24 состоит лишь в том, что ранее налоговый орган по итогам выездной проверки за 2008 - 2009 годы признавал объектом налогообложения всю коллекторно-дренажную воду, откачиваемую обществом из дренажного штрека в соответствии с лицензией ЧЕР N 00286 ВЭ, а сейчас по итогам проверки за 2014 - 2016 годы налоговый орган признал объектом налогообложения водным налогом и исчислил суммы данного налога, пеней, штрафа, исходя из объема откачанной из дренажного штрека коллекторно-дренажной воды, впоследствии использованной заявителем на собственные нужды (переданной в ЗАО "Недра" для производства глинисто-известкового шлама), без учета объема воды, сброшенной заявителем обратно в шахту и в коллекторно-дренажную систему.

Между тем, судебными актами по делу N А25-1794/2011 было установлено, что в отношении забора воды, поднимаемой из дренажного штрека в процессе водопонижения, объекта налогообложения водным налогом не возникает; то обстоятельство, что часть поднимаемой из шахты в процессе водопонижения воды фактически используется заявителем в производственных целях, не изменяет целевого назначения и видов работ, указанных в лицензии на водопользование; откачиваемые налогоплательщиком из дренажного штрека подземные грунтовые воды следует квалифицировать в качестве коллекторно-дренажных вод, в связи с чем забор такой воды из подземного водного объекта не образует объекта налогообложения водным налогом в силу подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ.

Суд первой инстанции обоснованно учел, что судебные акты по делу N А25-1794/2011 касаются налоговых периодов, относящихся к 2008 и 2009 годам; в ходе рассмотрения настоящего спора установлено, что в подвергнутый выездной налоговой проверке период (в 2014 - 2016 годы), так же как и в настоящее время, технология понижения уровня грунтовых вод на промышленной площадке цементного завода, а равно как и порядок использования забранных коллекторно-дренажных вод, исследованные арбитражным судом по делу N А25-1794/2011, никак не изменились. Условия извлечения подземных вод в соответствии с лицензией на право пользования недрами ЧЕР 00286 ВЭ от 09.09.2008, выданной без ограничения срока, не изменялись. Обратного инспекцией в ходе рассмотрения настоящего дела не доказано. Норма подпункта 14 пункта 2 статьи 333.9 НК РФ, исключающая из объекта налогообложения забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод, с 2008 года не претерпела изменений.

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд полагает, что забор обществом коллекторно-дренажной воды с учетом процедуры водоизвлечения и условий лицензии ЧЕР N 00286 ВЭ в силу закона не является объектом налогообложения водным налогом, а последующее частичное использование заявителем такой воды в производственных целях не означает возникновения объекта налогообложения.

Иные доводы инспекции отклоняются апелляционным судом как основанные на неверном понимании норм права и не влияющие на правильное разрешение спора.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству; нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно; судом полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, в связи с чем, оснований для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы отказать.

Решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 26.06.2020 по делу N А25-3682/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить с депозитного счета Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Карачаево-Черкесской Республике (г. Черкесск, ИНН 0915000158, ОГРН 1040900748460) 90 000, 00 руб., перечисленных для проведения судебной экспертизы по платежному поручению N 500900 от 12.11.2020.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Г. Сомов

Судьи

И.А. Цигельников Д.А. Белов