Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2010 г. N 19АП-7037/10 по делу N А36-1841/2010

г. Воронеж

16 ноября 2010 г.

Дело N А36-1841/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 ноября 2010 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Осиповой М.Б.,

судей Михайловой Т.Л.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарями Бутыриной Е.А. Фефеловой М.Ю.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области: Савина В.С., начальник юридического отдела по доверенности от 16.08.2010, Марчукова С.Г., начальник отдела выездных проверок по доверенности от 14.10.10, Волчановский Г.Г., заместитель начальника Инспекции по доверенности от 16.08.2010, Корчагин А.А., ведущий специалист эксперт правового отдела Управления ФНС России по Липецкой области по доверенности от 14.10.2010, Корнюшина Л.И., заместитель начальника Инспекции, доверенность N 02-23/1/29 от 20.10.2010,

от закрытого акционерного общества "Липецкнефтепродукт": Бубнова Г.И., представитель по доверенности, Ненахов А.А., представитель по доверенности,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области на решение Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. по делу N А36-1841/2010 (судья Дегоева О.А.) по заявлению закрытого акционерного общества "Липецкнефтепродукт" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области о признании частично незаконным решения,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Липецкнефтепродукт" (далее - ЗАО "Липецкнефтепродукт", Общество) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области (далее - МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области, Инспекция) о признании незаконными решения от 18.12.2009 N 13-р в части доначисления Обществу 12 877 785,25 руб. единого социального налога, 2 502 978,91 руб. пеней за его несвоевременную уплату, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 611 963,14 руб., а также в части неотражения фактов переплаты в 2006 году налога на прибыль в сумме 1 578 019 руб., в 2007 г. - 1 512 650 руб. и в целях восстановления прав и законных интересов Общества обязать инспекция внести соответствующие изменения в карточку лицевого счета налогоплательщика (с учетом уточнения требований).

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. заявленные требования удовлетворены частично, признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области от 18.12.2009 N 13-р в части предложения уплатить ЗАО "Липецкнефтепродукт" 12 877 785,25 руб. единого социального налога, 2 502 978,91 руб. пени за его несвоевременную уплату, а также 3 611 963,14 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

С Инспекции в пользу Общества взыскано 2000 рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными, несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, нарушение, а также неправильное применение норм материального и процессуального права, просит отменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. в части: предложения уплатить ЗАО "Липецкнефтепродукт" 12 877 785, 25 руб. единого социального налога; 2 502 978, 91 руб. пени за несвоевременную уплату единого социального налога; 3 611 963, 14 руб. штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ и принять новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований ЗАО "Липецкнефтепродукт".

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на правомерность вынесенного решения N 13-р от 18.12.2009 г. в спорной части, ссылаясь на обстоятельства, выявленные выездной налоговой проверкой.

Так, Инспекция указывает на правомерность доначисления Обществу единого социального налога за 2006-2007 гг., исчисленного с сумм вознаграждений, выплаченных Обществом индивидуальным предпринимателям, осуществляющим деятельность на АЗС Общества.

Инспекция ссылается на то, что Обществом была создана схема ухода от налогообложения путем выплаты начисленной заработной платы работникам АЗС/АЗК через специальные созданные субъекты предпринимательской деятельности (в данном случае через индивидуальных предпринимателей), применяющих в проверяемом периоде упрощенную систему налогообложения и освобожденных в связи с этим от уплаты ЕСН, посредством перевода своих работников АЗК/АЗС в штат к индивидуальным предпринимателям, осуществляющим предпринимательскую деятельность в рамках договоров возмездного оказания услуг, заключенных с ЗАО "Липецкнефтепродукт" на эксплуатацию АЗС/АЗК, реализацию нефтепродуктов и сопутствующих товаров.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что 16 предпринимателей из 54 до регистрации индивидуальными предпринимателями являлись работниками ЗАО "Липецкнефтепродукт" (доказательством служат копии трудовых книжек).

Инспекция указывает на то, что индивидуальные предприниматели, заключившие договоры на оказание услуг, должны были предварительно согласовывать с ЗАО "Липецкнефтепродукт" вопросы приема персонала АЗС/АЗК, перемещения, увольнения персонала АЗС (п.п.3.3.17 договора), ежемесячные отчеты - не позднее 2-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оказывались услуги (п. 3.3.4 договора); 2-го числа каждого месяца проводить инвентаризацию нефтепродуктов на АЗК своими силами с обязательным участием в комиссии представителя ЗАО "Липецкнефтепродукт" (п.3.3.8 договора); организовать службу охраны труда на АЗК (п.3.3.14 договора); денежные средства получались индивидуальными предпринимателями только от ЗАО "Липецкнефтепродукт", а вознаграждения, получаемые индивидуальными предпринимателями, расходовались только на выплату заработной платы сотрудников и перечисления налогов. Указанное, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что фактически ЗАО "Липецкнефтепродукт" состояло в трудовых отношениях с ИП, и выплачивало им заработную плату.

Все имущество, на котором осуществляли деятельность индивидуальные предприниматели, принадлежало ЗАО "Липецкнефтепродукт", что также, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности работников, как до устройства на работу к индивидуальным предпринимателям, во время работы у них, так и после расторжения договоров возмездного оказания услуг не изменились, они продолжали работать на прежних рабочих местах, на том же оборудовании, принадлежащим ЗАО "Липецкнефтепродукт", то есть в фактическом подчинении налогоплательщика.

Общество в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, считает вынесенный акт законным и обоснованным, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Сторонами ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. лишь в обжалуемой части.

В судебном заседании 14 октября 2010 года объявлен перерыв до 21 октября 2010 года (с учетом выходных дней).

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), налогов в том числе, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, о чем составлен акт от 02.11.2009 N 12/4034.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, представленных Обществом возражений, Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области вынесено решение от 08.12.2009 N 13-р о привлечении ЗАО "Липецкнефтепродукт" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налоги на общую сумму 23 181 504,25 руб., пени за их несвоевременную уплату в сумме 6 595 949,69 руб. и применены налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 4 555 160,86 руб. (л.д. 2-80 т. 2)

Рассмотрев акт, материалы проверки, Инспекцией вынесено решение от 08.12.2009 N 13-р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 2 046 049,95 руб.,за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 2502978,91 руб., за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 6132 руб., всего 4 555 160,86 руб.

Пунктом 2 решения резолютивной части Обществу предложено уплатить пени: по налогу на имущество - 2977528,57 руб., по единому социальному налогу - 3618421,12 руб., всего 6 595 949,69

Пунктом 3.1 решения Обществу предложено уплатить недоимку: по налогу на имущество - 10273059 руб., по единому социальному налогу - 12877785,25 руб., по транспортному налогу - 30 660 руб., всего 23 181 504,25

Основанием для доначисления спорных сумм ЕСН, пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о том, что Общество создало "схему", направленную на уклонение от уплаты ЕСН путем выплаты заработной платы работникам АЗС/АЗК через специально созданные субъекты предпринимательской деятельности (предпринимателей), применяющих упрощенную систему налогообложения, посредством перевода своих работников в штат индивидуальных предпринимателей в рамках договоров возмездного оказания услуг, заключенных ЗАО "Липецкнефтепродукт" в период с 2006 года по сентябрь 2007 года.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено: - индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою предпринимательскую деятельность на АЗС/АЗК, являются "вновь зарегистрированными", намеренно, с целью заключения договоров возмездного оказания услуг и ранее состояли в штате ЗАО "Липецкнефтепродукт";

- перевод работников ЗАО "Липецкнефтепродукт" в штат к индивидуальным предпринимателям, применяющим упрощенную систему налогообложения, носил формальный характер, не был вызван производственной необходимостью;

- размер заработной платы работников, заключивших трудовые договоры с индивидуальными предпринимателями, формировался на основании тарифных сеток, стимулирующих выплат и мер материальной ответственности, рассчитываемых ЗАО "Липецкнефтепродукт";

- источником выплаты дохода для работников, работавших у ИП, фактически являлось ЗАО "Липецкнефтепродукт", все функции по администрированию кадровой работы и материально-техническому обеспечению работников выполняло ЗАО с использованием собственного имущества и нематериальных активов;

- индивидуальные предприниматели договоров аренды производственных зданий не заключали, основных средств, недвижимого имущества, производственного оборудования, транспортных средств, контрольно-кассовой техники не имели;

- индивидуальные предприниматели не осуществляли иную самостоятельную деятельность;

- расчет вознаграждения индивидуальных предпринимателей производился исходя из суммы выплат сотрудникам;

- цены на реализуемые АЗС/АЗК нефтепродукты устанавливались ЗАО "Липецкнефтепродукт", которое осуществляло контроль за исполнением предпринимателями своих обязательств;

- после расторжения договоров возмездного оказания услуг приказом ЗАО "Липецкнефтепродукт" утверждено новое штатное расписание и увеличена численность работников на 709 человек.

Решением УФНС России по Липецкой области от 17.02.2010 г., принятым по апелляционной жалобе Общества, решение Инспекции от 08.12.2009 г. N 13-р отменено в части начислений по налогу на имущество в сумме 10 273 059 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на имущество в размере 2 046 049,95 руб., пени по налогу на имущество в размере 2977528,57 руб., в остальной части жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции в части доначисления 12 877 785,25 руб. единого социального налога, 2 502 978,91 руб. пеней за его несвоевременную уплату и 3 611 963,14 руб. штрафа по ЕСН не соответствует действующему законодательству, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, обязанность по уплате ЕСН возникает у организации только в случае осуществления ею выплат или иных вознаграждений в пользу физических лиц за выполнение ими работ, оказание услуг, за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой, а также по авторским договорам.

В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков.

Так, в соответствии с п.1 указанного постановления Пленума ВАС РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Согласно п.3, 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 9 постановления Пленума ВАС РФN 53 установлено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При этом, исходя из положений ст.65, ч.5 ст.200 АПК РФ и с учетом п. 2 постановления Пленума ВАС РФ N 53 обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, а соответственно и обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возлагается на налоговый орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случае представления налоговым органом достаточных и бесспорных доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, лишенных экономического основания (разумной деловой цели) действий, направленных исключительно на уменьшение налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Частью 1 статьи 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Согласно статье 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно с п. 1 ст. 781 ГК РФ, заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Статьей 346.12 НК РФ предусмотрено, что организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн. рублей за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном данной главой.

Пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ предусмотрено, что упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и ЕСН в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц (пункт 2 статьи 346.11 НК РФ).

Как установлено в ходе проверки и подтверждается материалами дела, ЗАО "Липецкнефтепродукт" заключило договоры возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций (автозаправочных комплексов) с 54 индивидуальными предпринимателями (перечислены на стр. 48-50 решения), из которых 51 человек в проверяемом периоде применяли упрощенную систему налогообложения, а 3 человека (ИП Захаревич Л.В., Данковцев В.А., Ященко В.И.) - общую систему налогообложения.

Договорами возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций (АЗС/АЗК) предусмотрено выполнение предпринимателями следующих обязанностей:

- оказание услуг по содержанию зданий, сооружений и оборудования в рабочем состоянии, соответствующим санитарно-техническим нормам, Правилам техники безопасности и иным нормам и Правилам, действующим в РФ;

- оказание услуг по обеспечению технического обслуживания оборудования автозаправочной станции;

- оказание услуг по эксплуатации зданий, сооружений и оборудования АЗС/АЗК в соответствии с их назначением, инструкциями и руководством по эксплуатации силами обслуживающего персонала предпринимателя;

- оказание услуг на АЗС/АЗК по приему нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Липецкнефтепродукт";

- оказание услуг на АЗС/АЗК по отпуску нефтепродуктов и товаров народного потребления, принадлежащих ЗАО "Липецкнефтепродукт";

- обязуется передавать ЗАО "Липецкнефтепродукт" денежные средства, полученные от реализации (отпуска) нефтепродуктов ЗАО "Липецкнефтепродукт", ежедневно лицу, уполномоченному от ЗАО "Липецкнефтепродукт" (инкассатору);

- прием и увольнение персонала осуществлять по согласованию ЗАО "Липецкнефтепродукт";

- обязуется передавать ЗАО "Липецкнефтепродукт" отчетные документы не позднее 2 числа месяца, следующего за месяцем, в котором оказывались услуги.

- несет ответственность за бесперебойную работу АЗК/АЗС.

ЗАО "Липецкнефтепродукт" в соответствии с условиями договора возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации обязуется обеспечивать предпринимателей средствами, необходимых для исполнения обязанностей:

- передать предпринимателю по акту приема-передачи АЗС/АЗК в состоянии, пригодном для ее эксплуатации в соответствии с функциональным назначением;

- обеспечить АЗС/АЗК нефтепродуктами и товарами народного потребления;

- принять услуги, оказанные предпринимателями и выплатить им вознаграждение в порядке и в сроке, установленные договором.

- осуществлять капитальный и текущий ремонт имущества;

- уплату вознаграждения услуг индивидуальному предпринимателю осуществлять ежемесячно в срок 13-го числа месяца, следующего за отчетным.

При этом заказчик ( ЗАО "Липецкнефтепродукт") вправе осуществлять контроль за исполнением предпринимателем своих обязательств по договору, в том числе за целевым использованием переданного исполнителю ( предпринимателю) имущества, принадлежащего заказчику, техническим состоянием имущества, соблюдением правил пожарной и экологической безопасности, а также требований по учету нефтепродкутов.

ЗАО "Липецкнефтепродукт" в 2006-2007 гг. выплатило через отделения Сбербанка вознаграждения индивидуальным предпринимателям в сумме 107 792 318,87 руб., в 2006 г. - 54 792 318,87 руб., в 2007 г. - 52 522 558 руб.

Оплата услуг предпринимателей по договорам возмездного оказания услуг по содержанию и эксплуатации автозаправочных станций производилась ежемесячно на основании актов об оказании услуг с приложением отчетов, оформленных и представленных в ЗАО "Липецкнефтепродукт".

Таким образом, заключенные Обществом договоры, не противоречат положениям Гражданского кодекса Российской Федерации и фактически исполнялись сторонами.

Вместе с тем, по результатам налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом налогооблагаемой базы по ЕСН на указанные суммы выплат, доначислив спорные суммы налога, пени и штрафа.

Оценив представленные Инспекцией доказательства в подтверждение выводов о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды ввиду уменьшения налоговых обязательств по ЕСН на суммы оплаты услуг, оказанных предпринимателями, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии достаточных и бесспорных доказательств, опровергающих презумпцию добросовестности налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции исходя из нижеследующего.

Инспекция в оспариваемом решении указала на то, что индивидуальные предприниматели являются "вновь зарегистрированными" намеренно, с целью заключения спорных договоров.

Отклоняя указанные довод Инспекции, суд первой инстанции обоснованно указал на его неподтвержденность материалами дела.

Так, из материалов дела следует, что ИП Никулин А.А., Клоков В.А., Архипова Е.А., приобрели статус индивидуальных предпринимателей до 2002 года, то есть до принятия Федерального закона Российской Федерации от 24.07.2002 N 104-ФЗ и введения в Налоговый кодекс Главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения". Часть договоров об оказания услуг заключены также до принятия вышеуказанного закона, например, с ИП Гредасовым А.В., Ситниковым Ю.Н., Захаревич М.М., Гуреевым А.В., Тарасовым С.В.

Судом первой инстанции отмечено, что предприниматели Архипова Е.В., Ситников Ю.Н., Кулешова В.В. на момент заключения спорных договоров уплачивали налоги по общей системе налогообложения, перешли на упрощенную систему налогообложения с 2004 года. При этом в материалы дела налоговым органом не представлено каких-либо доказательств, подтверждающих то, что данный переход на УСН был инициирован ЗАО "Липецкнефтепродукт". В ходе допросов индивидуальных предпринимателей данный вопрос не задавался.

Кроме того, часть предпринимателей в проверяемом периоде одновременно осуществляли иную деятельность, подлежащую налогообложению единым налогом на вмененный доход, например, ИП Казак А.И., ИП Алехин О.В., ИП Афанасьев В.Н., а также получали доход от иных контрагентов, например, Хмелев Е.П., Никулин А.А. Присекина Т.Н. ( налоговые декларации на л.д. 48-62 т.39, выписки из банковского счета на л.д. 31, 70 т. 10, л.д. 128 т. 17, л.д. 9 т. 18, л.д. 2, 9, 127 т. 18, л.д. 2, 17, 19, 31, 89, 124 т. 19, л.д. 2, 72 т. 20).

Судом первой инстанции также учтено, что индивидуальные предприниматели имели счета в различных банках: Сбербанке РФ, НБ "Траст", "Газпромбанке", "Липецккомбанке".

Ссылки Инспекции об отсутствии иной самостоятельной деятельности индивидуальными предпринимателя обоснованно отклонены судом первой инстанции, как основанные на предположениях, поскольку выписки по банковским счетам представлены только по 21 предпринимателю из 54.

Доводы Инспекции о том, что ранее индивидуальные предприниматели находились в трудовых отношениях с Обществом, обоснованно отклонены судом первой инстанции.

В решении Инспекция указывает на имевшие место трудовые взаимоотношения с Обществом только у 16 индивидуальных предпринимателей, а данные выводы распространяет на все 54 ИП. При этом 2 человека из приведенных 16 (Кулешова В.В. и Ядрицев П.В.) непосредственно перед заключением договоров с ЗАО работали в других организациях. При этом Инспекцией не представлено и надлежащих доказательств, подтверждающих, что до перехода к индивидуальным предпринимателям соответствующие физические лица работали в ЗАО "Липецкнефтепродукт". Реестры справок о доходах 2-НДФЛ, сведения из базы данных ПК "ВАИ" в отсутствии трудовых книжек, приказов о приеме и увольнении нельзя признать допустимыми доказательствами.

Ссылка Инспекции на то, что ООО "Чаплыгинская нефтебаза", "Данковская нефтебаза", "Долгоруковская нефтебаза", "Краснинская нефтебаза", которые являются предшествующим место работы физических лиц до трудоустройства у ИП, являются бывшими филиалами ЗАО, следует признать несостоятельной, поскольку из материалов дела не следует, что данные общества являются правопреемниками ЗАО или взаимозависимыми лицами.

В опровержении вышеуказанного довода Инспекции налогоплательщиком представлены договоры аренды ОАО "Липецкнефтепродукт" (арендодатель) с ООО "Чаплыгинская нефтебаза", "Лебедянская нефтебаза", "Становлянская нефтебаза", "Задонскнефтесервис" (арендаторы).

То обстоятельство, что 2 индивидуальных предпринимателя Гредасов А.А. и Захаревич М.М. одновременно являлись штатными сотрудниками Общества, не влечет за собой бесспорное признание их самих и ЗАО "Липецкнефтепродукт" взаимозависимыми и аффилированными лицами. Налоговый орган также не представил доказательств того, каким образом подобная зависимость могла оказывать влияние на взаимоотношения Общества с названными предпринимателями, при том, что родственных отношений между ними и руководителями, учредителями Общества не доказано. Не оспаривается Инспекцией и правильность применения цен по сделкам между указанными лицами.

Также обоснованно отклонены судом первой инстанции доводы Инспекции о том, что определение размера заработной платы работников, заключивших трудовые договоры с ИП, производилось на основании тарифных сеток, стимулирующих выплат и мер материальной ответственности ЗАО "Липецкнефтепродукт", как не подтвержденные надлежащими доказательствами.

Так, из трудового договора между ИП Сидельниковой В.М. и Васильевым Н.А. от 01.05.2007 следует, что оклад составляет 2 880 руб., премии и иные способы материального стимулирования договором не предусмотрены (л.д. 101-103 т.16).

В то же время в соответствии с положением по оплате труда в ЗАО "Липецкнефтепродукт" фонд оплаты труда работников формировался из постоянной части - оклада и переменной части - премии, утверждаемых руководством и начисляемых в процентах к окладу (л.д. 84, 85-86, 87, 88 т. 40).

То обстоятельство, что на отдельных расчетно-платежных ведомостях имеется отметка "Согласовано. Щенова З.В." (см. л.д. 2-31 т. 7) в рассматриваемой ситуации не имеет правового значения, поскольку дата проставления визы относится к более позднему периоду, чем дата составления документа. Допрошенная судом в качестве свидетеля Щенова З.В. подпись на указанных документах не отрицает, вместе с тем, при каких обстоятельствах и в связи с чем были подписаны указанные документы суду пояснить не смогла. Никаких согласований с предпринимателями по подбору их персонала, оплате труда работников данных предпринимателей в 2006-2007 гг. не осуществляла.

Ссылка Инспекции на премирование работников, работавших у ИП, на основании Положения о проведении соревнований на звание "Лучший автозаправочный комплекс" бездоказательна, в связи с чем не может быть принята во внимание. Кроме того, указанное положение введено в действие с 26.10.2007, то есть после окончания действия спорных договоров (см. л.д. 41-49 т. 7). Выплата материальной помощи ИП Гредасову А.А. и Захаревич М.М. осуществлялась Обществом как своим работникам - территориальным управляющим отдела розничных продаж (см. л.д. 22-25 т. 24).

В материалы дела Инспекцией не представлено доказательств того, что в рамках договоров на оказание услуг предприниматели согласовывали с Обществом форму и размеры оплаты труда, вопросы приема, перемещения, увольнения работников, графики отпусков персонала. Протоколы допросов ИП в подавляющем большинстве данных обстоятельств не подтверждают. При этом только три ИП пояснили, что прием работников осуществлялся по согласованию с ЗАО "Липецкнефтепродукт".

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что материалы дела не содержат доказательств, подтверждающих что работники, работавшие у ИП, подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка, регламентам и предписаниям Общества, соблюдали график рабочего времени, установленный в Обществе; проведение инструктажа при их приеме на работу сотрудниками ЗАО "Липецкнефтепродукт". В ходе выездной налоговой проверки соответствующие пояснения у должностных лиц Общества, ответственных за подбор кадров, проведение инструктажа и наложение дисциплинарных взысканий, налоговым органом не отбирались.

Выводы Инспекции о том, что трудовые функции и фактическое место осуществление трудовой деятельности работников, как до перевода к ИП, во время работы у них, так и после перехода в ЗАО "Липецкнефтепродукт" остались неизмененными, не основаны на материалах дела (отсутствуют должностные инструкции, действующие в ЗАО до проверяемого периода 2006-2007 гг., и работников, которые работали у ИП) и опровергаются протоколами допросов свидетелей (т. 7 л.д. 91, 93, 99, 107-117, т. 17 л.д. 103, 118).

Инспекцией не представлено надлежащих доказательств, подтверждающих правомерность произведенного расчета доначисленного ЕСН, исходя из размера вознаграждений, выплаченных ИП Захаревич Л.В., Данковцев В.А., Ященко В.И., применяющих общую систему налогообложения. То обстоятельство, что данные предпринимателя не уплачивали ЕСН, сдавали налоговые декларации по ЕСН с нулевыми показателями, не подтверждает вывода Инспекции о создании налогоплательщиком с данными лицами "схемы" ухода от уплаты единого социального налога.

Суд первой инстанции при оценке протоколов допросов свидетелей согласился с доводами Общества, указав на то, что отдельные протоколы допросов свидетелей не соответствуют требованиям ст. 99 НК РФ, а, следовательно, они, согласно статье 68 АПК РФ, не могут быть признаны в качестве допустимых доказательств по настоящему делу.

В соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

В силу п. 4 ст. 99 НК РФ протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Однако в протоколах допроса свидетелей Яковлева А.В. Данковцева В.А. Золотаревой Е.С., Плюхиной Е.И., Ященко В.И. отсутствуют подписи составивших их должностных лиц (л.д. 58, 65, 70-76, 87-90, 111 т. 17). В протоколах допроса свидетелей Ситникова Ю.Н., Тарабриной Е.П., Кеменова О.А., Телегиной С.А., Золотаревой Е.С. Плюхиной Е.И. отсутствуют Ф.И.О. должностного лица, составившего протокол допроса (л.д. 54-57, 58, 61, 77-81, 82-86, 111 т. 7). В протоколах допроса Хмелевой В.И., Хмелева Е.П. отсутствует подпись лица, присутствовавшего при допросе (л.д. 78 т. 17).

В ряде протоколов имеются противоречия в сведениях о должностном положении, Ф.И.О. сотрудника Инспекции, составившего протокол. Так, в протоколе допроса N 1 от 12.08.2009 на 1 странице в качестве сотрудника, допросившем свидетеля, указан главный госналогинспектор отдела выездных проверок без указания должности, Ф.И.О, а на 5 странице указанного протокола находится подпись специалиста 1 разряда МИФНС России N 5 по Липецкой области Тереховой Т.А. (л.д. 82-87 т. 7).

Ссылки Инспекции на то обстоятельство, что согласно условиям договора Общество вправе осуществлять контроль за исполнением договоров предпринимателями, а также на то, что предприниматели не заключали с Обществом договоры аренды имущества, как на обстоятельство, свидетельствующее о получении Общество необоснованной налоговой выгоды, судом апелляционной инстанции отклоняются.

Из содержания представленных в материалы дела договоров и документов, свидетельствующих об их исполнении, усматривается, что данные условия договора, в том числе об осуществление контроля за использованием принадлежащего Обществу имущества согласуется с положениями ст.421 ГК РФ, закрепляющих принцип свободы договора, и не противоречат существу услуг, которые обязались оказывать предприниматели. Приведенные условия договоров также свидетельствуют о наличии разумной деловой осмотрительности Общества, как заказчика соответствующих услуг и собственника имущества, переданного предпринимателям согласно условиям договора.

Ссылки Инспекции на идентичность обязанностей предпринимателей в соответствии с условиями заключенных с Обществом договоров и трудовых обязанностей менеджеров Общества судом апелляционной инстанции отклоняется, как противоречащая имеющимся в материалах дела доказательствам.

Также подлежат отклонению судом апелляционной инстанции доводы о том, что все перечисленные Обществом в адрес предпринимателей денежные средства расходовались исключительно на оплату труда работников предпринимателей.

Указанные доводы опровергаются представленными в материалы дела доказательствами.

Так, согласно представленным Инспекцией в материалы дела сведениям о доходах физических лиц- работников индивидуальных предпринимателей ( т.41 л.д.8-85) суммы доходов, выплаченных предпринимателями физическим лицам даже с учетом начислений в размере 14 % ( которые как полагает Инспекция также компенсировались Обществом), менее сумм, полученных предпринимателями за оказанные Обществу услуги.

Данное обстоятельство не оспаривалось и Инспекцией, на что указано в дополнения к отзыву и пояснениям налогового органа, представленных в суд первой инстанции ( т.40 л.д.135).

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение вышеприведенных норм Инспекцией не представлено достаточных и бесспорных доказательств, свидетельствующих о том, что заключение и исполнение спорных договоров было направлено исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Также суд первой инстанции правомерно указал, на отсутствие в материалах дела достаточных, бесспорных и взаимосвязанных доказательств, которые в совокупности подтверждали бы наличие обстоятельств аналогичных изложенным в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, от 28.04.2009 N 17643/08, от 30.06.2009 N 1229/09.

Довод Инспекции об отсутствии у Общества экономического основания для заключения договоров оказания услуг отклоняется, как необоснованный.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 4 июня 2007 г. N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В указанном определении Конституционным Судом РФ отражено, что по смыслу правовой позиции КС РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Вместе с тем налогоплательщиком представлены пояснения, не опровергнутые Инспекцией, согласно которым реструктуризация бизнеса Общества в сфере розничной реализации нефтепродуктов начала осуществляться с мая 2002 года ( что подтверждается представленными в материалы дела договорами на эксплуатацию АЗС), в связи с затруднительностью управления деятельностью АЗС, расположенных в различных районах Липецкой области, из центрального офиса Общества, расположенного в г. Липецке.

Данное обстоятельство также не могло обеспечить оперативное решение производственных вопросов, возникающих в процессе эксплуатации АЗС, и препятствовало проведению эффективной кадровой политики в отношении персонала АЗС.

Ввиду чего, Обществом был выбран именно такой способ организации бизнеса, как заключение договоров на оказание услуг по эксплуатации АЗС и реализации, принадлежащих Обществу нефтепродуктов.

При указанных обстоятельствах судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение Инспекции о доначислении Обществу 12 877 785,25 руб. ЕСН, 2 502 978,91 руб. пеней по ЕСН, взыскания 3 611 963,14 руб. штрафа по пункту п. 1 статьи 122 НК РФ.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

В соответствии с п.25 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.05.2009 г. N 36 " О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта в обжалуемой части.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. по делу N А36-1841/2010 в обжалуемой части следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о взыскании государственной пошлины с Инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, не разрешается.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 09.08.2010 г. по делу N А36-1841/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья

М.Б. Осипова

Судьи

Н.А. Ольшанская Т.Л. Михайлова