Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22 января 2021 г. N 02АП-7873/20 по делу N А82-16020/2017

г. Киров

22 января 2021 г.

Дело N А82-16020/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 января 2021 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Минаевой Е.В., Хоровой Т.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сабашниковой М.М.,

при участии в судебном заседании (в Арбитражном суде Ярославской области):

представителя ПАО "ТНС энерго Ярославль" - Скаковской Е.А., действующей на основании доверенности от 30.10.2019,

представителей ИФНС России по Ленинскому району г.Ярославля - Дудиной Ю.Н., действующей на основании доверенности от 11.01.2021, Мавричева Н.В., действующего на основании доверенности от 11.01.2021, Гумновой Д.В., действующей на основании доверенности от 13.01.2021,

представителя третьего лица - Скаковской Е.А., действующей на основании доверенности от 30.10.2019,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу публичного акционерного общества "ТНС энерго Ярославль"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 06.09.2020 по делу N А82-16020/2017,

по заявлению публичного акционерного общества "ТНС энерго Ярославль" (ИНН: 7606052264, ОГРН: 1057601050011)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Ярославля (ИНН: 7606015992, ОГРН: 1047600816560)

и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 11 (ИНН: 7702265064, ОГРН: 1047702057700)

третье лицо: публичное акционерное общество Группа компаний "ТНС энерго" (ИНН: 7705541227, ОГРН: 1137746456231)

о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

публичное акционерное общество "ТНС энерго Ярославль" (далее - ПАО "ТНС энерго Ярославль", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) от 16.02.2017 N 10-17/1/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части (т. 20 л.д. 47-48):

- доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 24 667 967 рублей по основаниям, изложенным в пунктах 2.2-2.4, 2.8.2 описательной части решения Инспекции,

- доначисления налога на добавленную стоимость за 2014 год в сумме 29 523 840 рублей по основаниям, изложенным в пунктах 2.2-2.4, 2.8.1 описательной части решения Инспекции,

- начисления соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по оспариваемым суммам налога на прибыль и налога на добавленную стоимость,

- внесения соответствующих изменений в документы бухгалтерского и налогового учета по основаниям, изложенным в пунктах 2.2-2.4, 2.8.1, 2.8.2 описательно й части решения Инспекции.

Определением Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2017 по делу N А82-16020/2017 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено публичное акционерное общество Группа компаний "ТНС энерго" (далее - ПАО ГК "ТНС энерго").

Определением Арбитражного суда Ярославской области от 03.06.2019 к участию в деле в качестве соответчика привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по крупнейшим налогоплательщикам, где в настоящее время состоит на налоговом учете ПАО "ТНС энерго Ярославль".

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 06.09.2020 Обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

ПАО "ТНС энерго Ярославль" с принятым решением суда не согласилось, и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ярославской области от 06.09.2020 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о получении ПАО "ТНС энерго Ярославль" необоснованной налоговой выгоды.

Ссылаясь на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Общество считает, что придя в ходе выездной проверки к выводу о нереальности оказания услуг, налоговый орган обязан полностью исключить заявленные Обществом расходы и налоговые вычеты. Общество считает, что нереальность, мнимость и фиктивность операций не была доказана налоговым органом, так как по результатам выездной проверки спорные операции налогоплательщика переоценены Инспекцией исходя из рыночной стоимости.

Также Общество считает, что судом первой инстанции в целях установления реальных налоговых обязательств налогоплательщика неправомерно не приняты результаты судебной экспертизы, проведение которой поручено экспертам Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования "Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации" (ФГБОУ ВО "РАНХиГС").

Кроме того, Общество считает, что у инспекции не имелось оснований для доначисления НДС, поскольку подпунктом 4 пункта 4 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлен запрет корректировки НДС при переоценке стоимости сделки, если обе ее стороны являются плательщиками данного налога.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ярославской области, куда явились представители Инспекции, Общества и третьего лица.

В судебном заседании представитель ПАО "ТНС энерго Ярославль" и третьего лица поддержала доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании и в отзыве на апелляционную жалобу представители Инспекции указали на законность принятого судебного акта, в удовлетворении жалобы просят отказать.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по крупнейшим налогоплательщикам о времени и месте проведения судебного заседания извещена надлежащим образом, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по крупнейшим налогоплательщикам.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка в отношении ПАО "ТНС энерго Ярославль" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2014 по 31.12.2014. В ходе проверки, налоговый орган, в том числе, пришел к выводу о создании налогоплательщиком схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота в рамках договора с ПАО ГК "ТНС энерго".

Выявленные нарушения отражены в акте проверки от 24.10.2016 N 10-17/1/10.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика исполняющим обязанности начальника Инспекции принято решение от 16.02.2017 N 10-17/1/10 о привлечении ПАО "ТНС энерго Ярославль" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в общем размере 697 333 рублей (штраф уменьшен в 16 раз). Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить вышеуказанные суммы штрафа, доначисленный НДС в размере 29 523 840 рублей, налог на прибыль в размере 37 221 673 рублей, а также пени по НДС в размере 6 601 825 рублей 92 копеек, по налогу на прибыль в размере 2 401 041 рубля 91 копейки (т. 2 л.д. 1-129).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 02.06.2017 N 83 решение Инспекции от 16.02.2017 N 10-17/1/10 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 134- 154).

Частично не согласившись с решением Инспекции Общество, обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствовался статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статьям 169 и 172 НК РФ счет-фактура является основным документом, необходимым для предъявления к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товара.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию, в том числе о характере хозяйственных операций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, одним из условий для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены и сумма произведенных затрат подтверждает факт совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно пунктам 3-5 указанного Постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что в проверяемом периоде Общество неправомерно включило в состав расходов затраты на выполнение работ (оказание услуг) и неправомерно применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по договору управления от 01.08.2012 N 12/08 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ОАО "Ярославская сбытовая компания", заключенному с ООО "Транснефтьсервис С".

ПАО "ТНС энерго Ярославль" до 30.06.2015 - отрытое акционерное общество "Ярославская сбытовая компания".

ПАО ГК "ТНС энерго" ранее - ООО "Транснефтьсервис С" (с 09.08.2012 ООО Группа компаний "ТНС энерго", с 29.05.2013 реорганизовано в форме преобразования в ОАО Группа компаний "ТНС энерго").

Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ общим условием для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения является обусловленная сложившимися между физическими и (или) юридическими лицами отношениями возможность оказания влияния на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц одним из следующих способов:

- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Из содержания пункта 1 статьи 20 НК РФ следует, что перечень конкретных случаев признания лиц взаимозависимыми является закрытым. Исключением является только пункт 2 статьи 20 НК РФ, когда судебные органы могут признать лиц взаимозависимыми и по другим основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 НК РФ находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 НК РФ, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Согласно пункту 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Инспекцией установлено, что на момент заключения договора ООО "Транснефтьсервис С" обладало 28,27% акций Общества, по состоянию на 29.08.2012 - 76,56%. По состоянию на 30.01.2013 доля участия ОАО ГК "ТНС Энерго" в уставном капитале Общества составляла 80,57%, по состоянию на 16.05.2014 - 94,51%, по состоянию на 01.12.2014 - 92,10% (источник - Список аффилированных лиц на указанные даты, Годовой отчет ОАО "Ярославская сбытовая компания" за 2014 год, с.40).

Руководитель ОАО ГК "ТНС Энерго" Аржанов Дмитрий Александрович является председателем Совета директоров ОАО "Ярославская сбытовая компания"; ранее Зарва С.Н. и Горобцов В.М. (заместители генерального директора ОАО ГК "ТНС Энерго") являлись членами Совета директоров ОАО "Ярославская сбытовая компания".

ОАО ГК "ТНС Энерго" в проверяемом периоде также являлось единоличным исполнительным органом сбытовых компаний различных регионов страны (ОАО "Мариэнергосбыт", ОАО "Воронежская сбытовая компания", ОАО "Нижегородская сбытовая компания", ОАО "Карельская энергосбытовая компания", ОАО "Тульская энергосбытовая компания", ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго", ОАО "Кубанская энергосбытовая компания", ООО "ТНС энерго Пенза", ООО "Гаранэнергосервис").

В проверяемом периоде, по сведениям ЕГРЮЛ, учредителем ОАО ГК "ТНС Энерго" со 100% уставного капитала являлась компания SUNFLAKE LIMITED (Кипр), данное лицо имеет возможность фактического распоряжения более чем 20% голосов (доли в уставном капитале ОАО "Ярославская сбытовая компания") через третьих лиц.

С учетом установленных обстоятельств суд первой инстанции обоснованно указал, что отношения между Обществом и ПАО ГК "ТНС энерго" могли оказывать влияние на результаты сделок между ними, что в силу пункта 2 статьи 20 НК РФ и пункта 7 статьи 105.1 НК РФ является основанием для признания данных лиц взаимозависимыми.

Как следует из материалов дела, 01.08.2012 ОАО "Ярославская сбытовая компания" (Общество) и ООО "Транснефтьсервис С" (Управляющая организация) заключен договор управления N 12/08 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ОАО "Ярославская сбытовая компания" (т. 1 л.д. 92-119).

В соответствии с пунктом 1.1 договора Общество передает, а Управляющая организация принимает на себя обязательства по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа Общества, осуществляющего руководство текущей деятельностью Общества в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, Уставом и внутренними документами Общества, решениями Совета директоров, общего собрания акционеров, а также в порядке и на условиях, определенных договором управления.

Согласно пункту 1.4 договора Управляющая организация также принимает на себя обязанности по совершению сделок по купле-продаже электрической энергии и мощности и иных юридически значимых действий на оптовом и розничном рынках от имени Общества.

Конкретные обязанности Управляющей организации в целях исполнения пункта 1.4 договора отражены в пункте 3.3.17 договора.

Разделом 6 договора определена методика расчета вознаграждения Управляющей организации.

Согласно пункту 6.1 договора уплачиваемое Управляющей организации вознаграждение состоит из трех частей:

- базовое вознаграждение (постоянная составляющая вознаграждения) - выплачивается Управляющей компании за оказание услуг по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа, исключая полномочия по совершению юридических и иных действий по купле-продаже электрической энергии и мощности на оптовом и розничном рынке электрической энергии (мощности);

- вознаграждение за оказание услуг по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа в части совершения юридических и иных действий по купле-продаже электрической энергии и мощности на оптовом и розничном рынке электрической энергии (мощности) (В);

- вознаграждение за успешное управление (переменная составляющая вознаграждения) - выплачивается за эффективность управления Управляющей организацией при оказании услуг по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа.

Размер и порядок расчета вознаграждения указаны в приложении 2 к данному договору (пункт 6.2 договора), а именно:

- Общая сумма базового вознаграждения с 01.08.2012 составляла 96 000 000 рублей в год (т. 1 л.д. 108), с 31.08.2012 на основании дополнительного соглашения N 2 - 60 000 000 рублей в год (т. 1 л.д. 120). Базовое вознаграждение (постоянная составляющая) уплачивается Управляющей организации ежемесячно в размере 1/12 суммы, указанной в пункте 1 приложения 2.

- Вознаграждение за успешное управление рассчитывается поквартально и по результатам года. Для определения эффективности деятельности Управляющей организации по исполнению договора применяются следующие годовые и квартальные ключевые показатели эффективности (КПЗ) Общества: "Чистая прибыль", "Уровень реализации", "Коэффициент текущей ликвидности". Для определения размера оказанных услуг используется специальная формула, а показатели "Чистой прибыли", "Уровня реализации", "Текущей ликвидности" считаются выполненными в случае достижения либо превышения установленных бизнес-планом значений за соответствующий отчетный период.

- Вознаграждение за совершение сделок по купле-продаже электрической энергии и мощности и иных юридически значимых действий на оптовом и розничном рынках от имени Общества рассчитывается и выплачивается ежемесячно в следующем порядке:

В = В1 + В2 + В3, где В1 - ежемесячное вознаграждение Управляющей организации за осуществление Управляющей организацией в расчетом периоде всех необходимых юридических и иных действий по взаимодействию с контрагентами Общества, инфраструктурными организациями, Советом рынка, иными организациями, связанными с куплей-продажей электрической энергии и (или) мощности, исполнению всех договоров, заключенных Обществом и (или) Управляющей организацией в интересах Общества по купле-продаже электрической энергии и (или) мощности на оптовом и розничном рынках (за исключением свободных договоров купли-продажи электрической энергии и (или) мощности в части покупки электрической энергии), ведению расчетов по указанным договорам, за осуществление комплекса действий, проводимых Управляющей организацией в интересах Общества по снижению стоимости покупной электроэнергии и мощности на оптовом рынке электроэнергии и мощности (за исключением действий по заключению свободных договоров купли-продажи электрической энергии), а также за осуществление работы по исполнению всех требований, предъявляемых к участникам оптового рынка в части соответствия Общества требованиям Правил оптового рынка электроэнергии и мощности;

В2 - вознаграждение Управляющей организации за заключение Управляющей организацией в интересах Общества свободных договоров купли-продажи электрической энергии и (или) мощности на оптовом рынке;

В3 - вознаграждение Управляющей организации за заключение Управляющей организацией в интересах Общества свободных договоров купли-продажи электрической энергии (далее - свободных двусторонних договоров) с целью снижения стоимости покупной электроэнергии (приведен порядок расчета указанных показателей и коэффициентов).

В 2012, 2013 годах по Договору управления Общество выплатило Управляющей организации вознаграждение в сумме 247 695 351 рубля 97 копеек и 581 819 956 рублей 06 копеек (без НДС) соответственно.

Вознаграждения, связанные с заключением и исполнением свободных договоров купли-продажи электрической энергии (мощности) (В2 и В3) за 2014 год не начислялись.

В период с 01.01.2014 по 31.12.2014 Управляющей организацией были выставлены акты выполненных работ и счета-фактуры на общую сумму 312 666 689 рублей 15 копеек, в том числе НДС 47 694 918 рублей 68 копеек.

Сумма вознаграждения без НДС за 2014 год составила 264 971 770 рублей 47 копеек, в том числе базовое вознаграждение - 60 000 000 рублей, вознаграждение за совершение сделок - 173 600 370 рублей 47 копеек, вознаграждение за успешное управление - 31 371 400 рублей.

Из анализа представленных при проверке документов Инспекцией установлено, что услуги, связанные с приобретением электрической энергии и мощности, которые, согласно представленным документам, оказывались Управляющей компанией, предусмотрены для сбытовых компаний, в том числе для Общества, договором о присоединении к торговой системе оптового рынка.

При этом в ответ на запросы Инспекции все поставщики указали на отсутствие возможности покупателя влиять на объемы и цены поставки электроэнергии и мощности по заключенному регулируемому договору.

Аналогичная информация была получена Инспекцией от инфраструктурных организаций ОАО "Системный оператор ЕЭС" (далее - ОАО "СО ЕЭС"), ОАО "Центр финансовых расчетов" (далее - ОАО "ЦФР"), ОАО "Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии" (далее - ОАО "АТС").

Из показаний бывших сотрудников Общества Ракова И.В. (протокол допроса от 10.08.2016) и Федосеева Н.В. (протокол допроса от 15.08.2016) также следует, что фактически отсутствовала возможность оказывать влияние на размер и объем приобретаемой Обществом электроэнергии и мощности по регулируемым договорам.

Инспекцией установлено, что определение поставщиков и покупателей электрической энергии, оформление документов по регулируемым договорам осуществлялось сотрудниками организации коммерческой инфраструктуры оптового рынка (ОАО "АТС") и сотрудниками генерирующих компаний, с которыми заключены договоры купли-продажи электрической энергии и мощности.

ПАО ГК "ТНС Энерго" не могло осуществлять покупку электроэнергии, оформление документов для покупки электрической энергии и мощности по договорам, заключенным на оптовом рынке электрической энергии и мощности, и совершать иные юридические взаимосвязанные действия, поскольку в соответствии с Правилами оптового рынка электрической энергии и мощности, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2010 N 1172, и договором о присоединении определение поставщиков и покупателей электрической энергии и мощности, оформление документов по регулируемым договорам осуществляется именно ОАО "АТС". Услуги названной организацией оказываются на основании статьи 33 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" и оплачиваются по ежегодно устанавливаемому тарифу.

Также Инспекцией в ходе проверки установлено, что Отчеты о проделанной работе по договору управления носили формальный характер, формировались на основании информации, размещенной инфраструктурными организациями. Документы от инфраструктурных организаций (ОАО "СО ЕЭС", ОАО "АТС", ОАО "ЦФР") составлялись сотрудниками инфраструктурных организаций и направлялись в адрес ОАО "Ярославская сбытовая компания".

Более того, обязанности ПАО ГК "ТНС Энерго" до заключения Обществом договора управления выполняли штатные сотрудники заявителя (Раков И.В., Листова А.В., Федосеев В.Н., Аладьева Н.М., Полянская (Тихомирова) О.А.), которые впоследствии были формально переведены в штат филиала ОАО ГК "ТНС Энерго" Ярославль без существенного изменения их трудовых функций по отношению к Обществу.

При этом после смены работодателя не только не изменились обязанности указанных работников, но и их фактическое место работы, что следует из протоколов допроса работников.

Так, согласно протоколу допроса Ракова И.В. от 10.08.2016, с ноября 2006 года до апреля 2012 года он работал в ОАО "Ярославская сбытовая компания" в должности начальника отдела по работе на оптовом рынке электроэнергии, у него в подчинении находилось 4 человека. В 2012 году ему и сотрудникам его отдела сообщили о структурных изменениях в штатном расписании компании, в связи с чем он и сотрудники его отдела уволились по соглашению сторон. В его обязанности в должности начальника отдела входило сопровождение договоров купли-продажи электроэнергии и мощности на ОРЭМ. Работа по сопровождению договоров производилась в соответствии с действовавшим в то время регламентом работы на ОРЭМ, в частности, производилось подписание договоров купли-продажи, составление прогноза почасового потребления и выполнялась иная работа. С апреля 2012 года по февраль 2014 года он занимал должность заместителя директора филиала ОАО ГК "ТНС Энерго" г. Ярославль, в его обязанности входило сопровождение договоров купли-продажи, соблюдение требований регламента оптового рынка по актуализации средств АИСКУЭ, планирование потребления для покупки электроэнергии и мощности, а также все текущие вопросы согласно положению о филиале. Кроме него, в филиале работали еще 4 сотрудника: Листова А.В., Федосеев В.Н., Аладьева Н.М., Полянская (Тихомирова) О.А. Его рабочее место располагалось по адресу: г. Ярославль, пр-т Ленина, 21б, кабинет 410, все сотрудники также располагались в этом кабинете, кроме его непосредственного руководителя Скобелева А.Ю.

Согласно протоколу допроса Аладьевой Н.М. от 10.08.2016, с 2010 года она работала в ОАО "Ярославская сбытовая компания" в отделе, который выполнял функции на оптовом рынке, непосредственным начальником был Раков И.В. В её обязанности входили функции по передаче информации о финансовых обязательствах сбытовой компании на оптовом рынке, рассчитанных ООО "АТС", в соответствующие отделы Общества. С 2012 года работала в филиале ООО "Транснефтьсервис С". При переходе на работу в филиал она просто подписала подготовленные документы. Кто именно ей сообщил о смене работодателя, не помнит, ей просто было сообщено, что меняется организационная структура компании. Фактическое место работы, должность и выполняемые ею функции не изменились, также не изменился размер заработной платы. При переходе на работу в филиал все работники отдела остались на своих рабочих местах, непосредственным руководителем остался Раков И.В.

Согласно протоколу допроса Федосеева В.Н. от 15.08.2016, с 2005 года он работал в ОАО "Ярославская сбытовая компания", занимался прогнозированием потребления электроэнергии. С августа 2006 года его непосредственным начальником являлся Раков И.В. В начале апреля 2012 года его перевели на работу в ООО "Транснефтьсервис С", потом в ООО ГК "ТНС Энерго". О переводе на новое место сообщили 05.04.2012. Место работы и его обязанности не изменились.

Проверкой также установлено, что сертификаты открытых ключей доступа, выпущенные удостоверяющим центром ОАО "АТС", были получены сотрудниками ОАО "Ярославская сбытовая компания" Раковым И.В., Листовой А.В., Федосеевым В.Н., Аладьевой Н.М. и Полянской (Тихомировой) О.А., которыми они продолжали пользоваться и после трудоустройства в Управляющую компанию.

В период с 01.01.2012 по 31.12.2014 от имени Общества ценовые заявки подавались исключительно Федосеевым В.Н., акты учета (оборота) по потреблению электроэнергии подписывались исключительно Листовой А.В.

АО "СО ЕЭС" указало в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, что за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 уведомления о максимальном плановом потреблении также подавались только Федосеевым В.Н. и Раковым И.В.

Таким образом, от имени Общества иные сотрудники, кроме трудоустроенных ранее, не принимали участия в документообороте с инфраструктурными организациями.

Согласно справкам по форме 2-НДФЛ, представленным ОАО ГК "ТНС энерго" за 2014 год, указанными лицами, а также Скобелевым А.Ю. (непосредственным руководителем) был получен доход 3 547 621,03 рублей, тогда как вознаграждение Управляющей организации за совершение сделок составило 173 600 370 рублей.

Таким образом, расходы по договору с ОАО ГК "ТНС энерго" явно несопоставимы (в десятки раз меньше) с расходами на содержание сотрудников, выполнявших те же функции в ОАО "Ярославская сбытовая компания".

О явном несоответствии размера вознаграждения Управляющей организации и заработной платы лиц, фактически выполнявших обязанности, предусмотренные договором управления, свидетельствуют документы, представленные Департаментом энергетики и регулирования тарифов Ярославской области на запрос Инспекции от 19.06.2015 N 09-28/1/06220.

Департаментом были представлены: заявление Общества об установлении сбытовой надбавки на 2014 год, экспертное заключение Департамента от 20.12.2013 N 1-55-Э/СБН по размеру сбытовой надбавки гарантирующего поставщика, экспертиза ООО "ТОРИ-АУДИТ" экономической обоснованности сбытовых надбавок для гарантирующего поставщика электрической энергии на 2014 год.

Экспертным заключением Департамента энергетики и регулирования тарифов Ярославской области по размеру сбытовой надбавки гарантирующего поставщика электрической энергии на 2014 год утверждены только некоторые затраты, заявленные Обществом. В частности, затраты на управление Обществом, заявленные в размере 100 000 000 рублей, утверждены Департаментом только в сумме 4 936 383 рублей, поскольку Обществом не представлены расчеты положительного экономического эффекта от передачи части функций, результаты проведения торгово-закупочных процедур на услуги по реализации этих функций.

Затраты по данной статье были определены Департаментом в размере расходов на оплату труда сотрудников отдела по работе на оптовом рынке электроэнергии на основании штатного расписания по состоянию на март 2012 года в количестве 5 человек и части общехозяйственных расходов, приходящихся на данный отдел.

В экспертном заключении ООО "ТОРИ-Аудит" сделан вывод о невозможности подтвердить экономическую обоснованность расходов на выплату вознаграждения Управляющей компании за оказание услуг по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа в размере 100 000 000 рублей. В этом же заключении отражено, что после передачи Управляющей компании обязанностей по осуществлению руководства текущей деятельностью Общества согласно штатному расписанию ОАО "Ярославская сбытовая компания" на 01.04.2013 в составе штата сотрудников полностью остался персонал, выполняющий аналогичные функции (руководство, информационно-аналитический отдел, группа по формированию и исполнению бюджета, бухгалтерия, планово-экономическое управление, юридическое управление, отдел управления персоналом и другие службы).

Как следует из материалов дела, пунктом 5.2.5 договора управления, с учетом дополнительного соглашения от 01.08.2012 (т.1 л.д. 115-119), установлена обязанность Общества по перечислению денежных средств Управляющей организации в счет исполнения финансовых обязательств Общества перед контрагентами Общества на оптовом и розничном рынках по заключенным Обществом и /или Управляющей организацией в интересах Общества договорам, в срок не позднее 2 рабочих дней до дат осуществления платежа контрагентам Общества, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Управляющей организации.

В ходе анализа движения денежных средств по счетам ПАО "ТНС энерго Ярославль" и ПАО ГК "ТНС Энерго" Инспекцией установлено, что поступившие от Общества денежные средства в дальнейшем перечислялись Управляющей организацией обратно на расчетные счета Общества.

За период с 01.01.2014 по 31.12.2014 по расчетному счету Общества открытому в ОАО "Альфа-Банк" сумма списаний составила 6 098 152 291,59 рублей, в том числе в адрес ОАО ГК "ТНС Энерго" 100 000 000 рублей с назначением платежа "Возврат денежных средств".

Сумма в размере 5 998 116 546,74 рублей была перечислена с назначением "Перевод собственных средств" на другие собственные расчетные счета. Оставшаяся часть в размере 35 744,85 рублей была перечислена в адрес ОАО "Альфа-Банк" в счет оплаты комиссий за переводы и обслуживание счета.

Сумма поступлений составила 6 098 138 562,94 рублей, в том числе от ОАО ГК "ТНС Энерго" - 5 046 102 548,05 рублей с назначением платежа "Оплата за покупную эл.энергию и мощн. на ОРЭМ согл.дог. о присоедин. к торговой сист. опт. рынка N 181-ДП/08 от 31.03.2008 согл. Дог. упр. N 12/08 от 01.08.2012", что составляет 83% всех поступлений.

Оставшаяся часть в размере 1 052 036 014,89 рублей являлись переводы денежных средств Общества с других расчетных счетов.

Таким образом, налоговым органом установлено, что Управляющей организацией не осуществлялись предусмотренные договором управления услуги в части производства расчетов по обязательствам Общества на оптовом рынке. Указанные обстоятельства Обществом не опровергнуты.

В нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств, подтверждающих выполнение ПАО ГК "ТНС Энерго" всего комплекса услуг, предусмотренного заключенным договором управления, Обществом в материалы дела не представлено.

Из заключения эксперта ООО "Северокавказский центр экспертиз и исследований" от 06.10.2016 N 2016/37 следует, что цена на выполненные работы (услуги), отраженные в отчетах по договору от 01.08.2012 N 12/08, завышена и не соответствует рыночному уровню цен за период с января 2014 года по декабрь 2014 года за аналогичные услуги (т. 8 л.д. 61-95).

Рыночная стоимость услуг по договору управления определена экспертом Тушевым В.А. в размере 85 489 399 рублей 53 копеек (с учетом базового вознаграждения 60 000 000 рублей). Размер необоснованно учтенных расходов составил 179 482 370,93 рублей (23 528 550 + 155 953 820,93).

В результате анализа договора управления, отчетов, допроса свидетелей Инспекцией установлено, что ПАО ГК "ТНС энерго" фактически не исполняло обязанности по договору управления, за исключением обязанностей, возникающих по осуществлению управленческих функций.

По результатам экспертизы Инспекцией признаны обоснованными расходы и вычеты Общества по НДС в размере, определенном названным заключением эксперта.

Исследовав и оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией в материалы дела представлено достаточно доказательств того, что сведения, содержащиеся в документах налогоплательщика по договору управления с ПАО ГК "ТНС Энерго" неполны, недостоверны и противоречивы, и не подтверждают реальных хозяйственных отношений Общества с ПАО ГК "ТНС Энерго", поскольку факты реального исполнения условий договора и проведения конкретных действий по выполнению обязательств, предусмотренных договором, документами, представленными налогоплательщиком в материалы дела, не подтверждаются.

Налоговым органом установлено, что в штате ПАО "ТНС энерго Ярославль" имелось достаточное количество сотрудников для выполнения спорных работ, обладающих соответствующей квалификацией и знаниями. В связи с чем, Инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что спорные работы были выполнены сотрудниками ПАО "ТНС энерго Ярославль". Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, налоговым органом представлены доказательства, указывающие на отсутствие реальных хозяйственных операций Общества с ПАО ГК "ТНС Энерго" и свидетельствующие о создании Обществом формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Довод Общества о том, что судом первой инстанции не оценено заключение повторной судебной оценочной экспертизы по делу N А82-16020/2017, согласно которому рыночная цена услуг по договору о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ПАО "ТНС энерго Ярославль" от 01.08.2012 N 12/08 за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 включительно составляет 208 829 236 рублей (т. 19), отклоняется апелляционным судом, поскольку из обжалуемого решения следует, что судом дана надлежащая правовая оценка указанному заключению.

Оценив результаты трех экспертиз (проведенных ООО "Северокавказкий Центр экспертиз и исследований", НП "Гильдия профессиональных экспертов и оценщиков" и ФГБОУ ВО "РАНХиГС") в совокупности с другими представленными по делу доказательствами, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что достоверной является рыночная цена услуг по договору управления, определенная ООО "Северокавказкий Центр экспертиз и исследований".

При этом судом правомерно учтено, что данная оценка не является ни минимальной, ни максимальной из трех экспертиз, соотносима с доходами 5 сотрудников ОАО ГК "ТНС энерго" за 2014 год, выполнявшими спорную работу, в сумме 3 547 621 рубля 03 копеек, тогда как вознаграждение Управляющей организации за совершение сделок составило 173 600 370 рублей.

Кроме того, экспертным заключением Департамента энергетики и регулирования тарифов Ярославской области от 20.12.2013 N 1-55-Э/СБН по размеру сбытовой надбавки гарантирующего поставщика электрической энергии на 2014 год заявленные Обществом затраты на управление в сумме 100 000 000 рублей утверждены только в сумме 4 936 383 рублей в связи с недоказанностью положительного экономического эффекта от передачи части функций. Затраты по данной статье были определены Департаментом в размере расходов на оплату труда сотрудников отдела по работе на оптовом рынке электроэнергии на основании штатного расписания по состоянию на март 2012 года в количестве 5 человек и части общехозяйственных расходов, приходящихся на данный отдел.

Вывод о невозможности подтвердить экономическую обоснованность расходов на оказание услуг на выплату вознаграждения Управляющей организации в сумме 100 000 000 рублей также был сделан ООО "ТОРИ-Аудит".

Представленные Обществом в апелляционный суд заключения иных экспертов ООО "Северокавказкий Центр экспертиз и исследований", не принимаются апелляционным судом, поскольку экспертные исследования рыночной цены проведены исходя из результатов деятельности конкретных налогоплательщиков и за иные налоговые периоды.

Ссылаясь на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Общество считает, что придя в ходе выездной проверки к выводу о нереальности оказания услуг, налоговый орган обязан полностью исключить заявленные Обществом расходы и налоговые вычеты. Общество считает, что нереальность, мнимость и фиктивность операций не была доказана налоговым органом, так как по результатам выездной проверки спорные операции налогоплательщика переоценены Инспекцией исходя из рыночной стоимости. Указанные Доводы отклоняются апелляционным судом, поскольку в ходе выездной проверки Инспекцией приняты в расходы и соответственно предоставлены вычеты в отношении услуг по осуществлению управленческих функций.

Кроме того, как указывалось выше, часть работ была выполнена сотрудниками самого Общества.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции учитывает, что в отсутствие у налогового органа претензий к работам, которые были выполнены реально, доначисление налога на прибыль без учета расходов, являющихся обычными для налогоплательщика, не соответствует принципам определения дохода, установленным в статьях 41, 247 и 274 НК РФ, на основании которых и следует определять объект налогообложения и налоговую базу в целях исчисления налога на прибыль, поскольку при наличии самого факта выполнения работ исключение его стоимости из состава расходов налогоплательщика влечет за собой искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Довод Общества о том, что у инспекции не имелось оснований для доначисления НДС, поскольку подпунктом 4 пункта 4 статьи 105.3 НК РФ установлен запрет корректировки НДС при переоценке стоимости сделки, если обе ее стороны являются плательщиками данного налога, отклоняется апелляционным судом, поскольку данная норма применима к тем случаям, когда установлены факты уклонения от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды в результате манипулирования налогоплательщиком ценами при реальности совершенных сделок.

Однако, установленная в ходе выездной налоговой проверки совокупность обстоятельств опровергает сам факт совершения конкретных действий именно ПАО ГК "ТНС Энерго" для Общества в рамках договора управления.

Целью заключения договора управления между ПАО ГК "ТНС Энерго" (ООО "Транснефтьсервис С") и Обществом в действительности являлось получения, в частности, Обществом, необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, поэтому он должен представить достоверные документы, что не было сделано в рассматриваемом случае.

При этом представленные документы, оформленные от имени ПАО ГК "ТНС энерго", не могут являться основанием для применения Обществом вычетов по НДС (ввиду отсутствия реальности данных операций именно управляющей компанией).

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что факт уплаты ПАО ГК "ТНС Энерго" НДС с учетом спорных сделок не может являться основанием для освобождения проверяемого налогоплательщика от уплаты доначисленного НДС. Инспекция обоснованно применила порядок налогообложения в соответствии с их действительным экономическим содержанием.

В рассматриваемом случае рыночная цена определена Инспекцией не для оценки самого договора управления (который реально не исполнялся ПАО ГК "ТНС Энерго"), а для оценки тех расходов, которые реально могли быть понесены Обществом (в том числе в связи с выполнением им самим тех же функций, а также в связи с исполнением ПАО ГК "ТНС Энерго" непосредственно общих управленческих функций).

Таким образом, доначисление налога на прибыль, НДС, а также соответствующих сумм пени и штрафа произведено Инспекцией правомерно.

Учитывая изложенное, апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Решение суда от 06.09.2020 принято с соблюдением норм материального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. Излишне уплаченная Обществом при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина в размере 1 500 рублей, подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 06.09.2020 по делу N А82-16020/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу публичного акционерного общества "ТНС энерго Ярославль" - без удовлетворения.

Возвратить публичному акционерному обществу "ТНС энерго Ярославль" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 05.10.2020 N 21230 государственную пошлину в сумме 1 500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

Е.В. Минаева Т.В. Хорова