Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2021 г. N 14АП-9832/20

г. Вологда

08 февраля 2021 г.

Дело N А13-20339/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 01 февраля 2021 года.

В полном объёме постановление изготовлено 08 февраля 2021 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и Болдыревой Е.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Ручкиновой М.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области Генераловой К.Н. по доверенности от 26.03.2018 N 29,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Промышленно-коммерческой компании "Старт" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 05 октября 2020 года по делу N А13-20339/2017,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Промышленно-коммерческой компании "Старт" (ОГРН 1023502289293, ИНН 3524008122; адрес: 162511, Вологодская область, Кадуйский район, рабочий поселок Кадуй, улица Чапаева, дом 13; далее - ООО ПКК "Старт", общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области (ОГРН 1043500647277, ИНН 3523011972; адрес: 162603, область Вологодская, город Череповец, улица Краснодонцев, дом 3; далее - инспекция, налоговый орган) от 30.06.2017 N 5 в части начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пеней и штрафных санкций по указанным налогам, а также пеней и штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, привлечены Смирнов Тимофей Леонидович, эксперт Сухарев Юрий Иванович, общество с ограниченной ответственностью "Исследовательское предприятие "Криминалист" (далее - ООО "ИП "Криминалист").

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 05 октября 2020 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО ПКК "Старт" с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя. В обоснование жалобы ссылается на несоответствие выводов суда первой инстанции обстоятельствам настоящего дела. Полагает, что выводы суда о получении необоснованной налоговой выгоды в виде заявленных вычетов по НДС по документам спорных контрагентов, не соответствуют обстоятельствам дела, поскольку, по мнению апеллянта, материалы дела содержат достаточные доказательства реальности сделок с контрагентами, получения обществом металлопроката и реализации продукции. Также считает, что общество действовало добросовестно при выборе спорных контрагентов, приняв все необходимые меры по проверке их дееспособности.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представитель в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

От Смирнова Т.Л., Сухарева Ю.И. и ООО "ИП "Криминалист" отзывы на апелляционную жалобу не поступили.

Заявитель и третьи лица надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителя налогового органа, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) обществом налогов, в том числе, налога на прибыль, НДС за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, НДФЛ за период с 01.06.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 26.05.2017 N 3 и принято решение от 30.06.2017 N 5.

Названным решением обществу доначислено и предложено уплатить налог на прибыль в сумме 2 392 433 руб., НДС в сумме 2 557 601 руб., НДФЛ в сумме 362 971 руб., пени по указанным налогам в общей сумме 1 950 635 руб. 35 коп., также общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и статьей 123 НК РФ, в виде штрафов в общей сумме 107 685 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 13.10.2017 N 07-09/15673@ апелляционная жалоба общества на указанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в части начисления налога на прибыль и НДС, пеней и штрафных санкций по указанным налогам, а также пеней и штрафных санкций по НДФЛ, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В период рассмотрения дела в суде первой инстанции инспекция 23.07.2019 внесла изменения в собственное решение (том 36, листы 2 - 10), исключив из него доначисления по налогу на прибыль, пеней и штрафа по указанному налогу.

В связи с этим общество ходатайством от 02.06.2020 (том 36, лист 88) уточнило заявленные требования, просило признать недействительным решение инспекции от 30.06.2017 N 5 в части доначисления НДС, пеней и штрафных санкций по НДС и НДФЛ.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований с учетом их уточнения.

Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда в силу следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 3 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления N 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления N 53).

При этом, установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может быть самостоятельной целью деятельности налогоплательщика, оценка обоснованности или необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды производится исходя из направленности совершенных им хозяйственных операций на достижение определенного экономического эффекта.

В том случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушения его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Кодекса (пункт 4 Постановления N 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Таким образом, налогоплательщик обязан представить документы в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, которые должны содержать полную и достоверную информацию, в том числе о реальном характере хозяйственных операций.

Согласно пунктам 1 и 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случае недостоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

В определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О, от 20.03.2007 N 209-О-О Конституционный Суд Российской Федерации обращал внимание на то, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с этим в пунктах 5-6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

В свою очередь, пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, для применения вычета по НДС налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подписанными от имени контрагента уполномоченными на то лицами и подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций, отраженных в них.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Таким образом, исходя из положений статьей 9 названного Федерального закона, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В силу статей 67, 68 и 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

При этом суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагентов и их действительное экономическое содержание.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что обществом заявлены вычеты по НДС по приобретению металлопродукции по документам обществ с ограниченной ответственностью "Риф", "Лайт", "Рента", "Простор", "Аргон", "Тодеус", "Ситигрупп", "Меркурий" (далее - ООО "Риф", ООО "Лайт", ООО "Рента", ООО "Простор", ООО "Аргон", ООО "Тодеус", ООО "Ситигрупп", ООО "Меркурий").

В подтверждение заявленного вычета по НДС обществом в ходе проверки представлены в налоговый орган документы (договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, спецификации), согласно которым заявитель приобрел:

* в рамках договора поставки от 02.09.2013 N 02/09-2013 у ООО "Риф" металлопрокат (профиль, швеллер, уголок, двутавр) в количестве 27,673 тонн на общую сумму 877 508 руб. 36 коп. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 16.09.2013 N 223, от 25.09.2013 N 231;

* в рамках договора поставки от 27.11.2013 N 27/11-2013 у ООО "Лайт" металлопрокат (лист г/к, профиль, уголок, двутавр, круг) в количестве 99,69 тонн на общую сумму 3 749 471 руб. 37 коп. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 27.11.2013 N 10003, от 03.12.2013 N 10009, от 15.01.2014 N 100002, от 11.02.2014 N 100015, от 13.02.2014 N 100017, от 05.03.2014 N 100025;

* в рамках договора поставки от 13.09.2013 N 11/09-2013 у ООО "Рента" трубу э/с в количестве 33,428 тонн на общую сумму 1 128 352 руб. 08 коп. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 23.09.2013 N 28, от 30.09.2013 N 35;

* в рамках договора поставки от 14.04.2014 N 14/04-2014 у ООО "Простор" лист г/к в количестве 31,376 тонн на общую сумму 714 449 руб. 60 коп. (в том числе НДС) по счету-фактуре и товарной накладной от 14.04.2014 N 000000004;

- в рамках договора поставки от 11.04.2013 N 11/04-2013 у ООО "Аргон" металлопрокат (лист г/к, труба, уголок, профиль, круг, балка) в количестве 122,338 тонн на общую сумму 4 201 442,30 руб. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 11.04.2013 N 9, от 12.04.2013 N 10, от 18.04.2013 N 13, от 29.04.2013 N 18, от 22.05.2013 N 25, от 07.08.2013 N 47, от 09.08.2013 N 52;

* в рамках договора поставки от 11.01.2013 N 11/01-2013 у ООО "Тодеус" профиль оцинкованный в количестве 3 524,88 пог. м на общую сумму 1 450 368 руб. 28 коп. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 16.01.2013 N 12, от 17.01.2013 N 15;

* в рамках договора поставки от 25.12.2014 N 25/12-2014 у ООО "Ситигрупп" балку 35 Ш209Г2С в количестве 17,215 тонн на общую сумму 852 142 руб. 50 коп. (в том числе НДС) по счету-фактуре и товарной накладной от 25.12.2014 N 69;

* в рамках договора поставки от 05.02.2013 N 05-02/2013 у ООО "Меркурий" профиль оцинкованный в количестве 8 432,19 пог. м на общую сумму 3 794 525 руб. 98 коп. (в том числе НДС) по счетам-фактурам и товарным накладным от 06.02.2013 N 11, от 11.02.2013 N 13, от 14.02.2013 N 17.

Основанием для отказа в предоставлении заявителю спорной суммы налоговых вычетов по НДС явилось получение обществом налоговой выгоды в отсутствие реальной хозяйственной деятельности указанных контрагентов путем создания формального документооборота, недостоверности информации, содержащейся в представленных налогоплательщиком первичных документах, в отсутствие обоснованности выбора указанных лиц в качестве контрагентов.

Возражая против доводов налогового органа, общество указывает на то, что действовало добросовестно при выборе спорных контрагентов и не могло знать о подписании первичных документов иными лицами, а не их руководителями. Кроме того, общество считает, что материалами дела подтверждается фат ведения названными поставщиками реальной хозяйственной деятельности.

Соглашаясь с доводами налогового органа, суд первой инстанции, руководствуясь в том числе разъяснениями, содержащимися в пункте 5 Постановления N 53, пришел к обоснованному выводу о том, что установленные ответчиком обстоятельства, перечисленные в оспариваемом решении инспекции, свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС.

В частности, как установлено налоговым органом и подтверждается материалами дела, согласно общедоступным сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) спорные контрагенты общества - ООО "Рента", ООО "Аргон", ООО "Риф", ООО "Простор", ООО "Ситигрупп", ООО "Меркурий", ООО "Лайт" зарегистрированы незадолго до заключения с обществом договоров и существовали непродолжительное время:

- ООО "Рента" зарегистрировано 24.07.2013, с 15.07.2014 реорганизовано путем присоединения к ООО "Легкая жизнь", последнее ликвидировано 05.04.2016;

- ООО "Аргон" зарегистрировано 02.04.2013, с 07.07.2014 реорганизовано путем присоединения к ООО "СпецДизельТорг";

- ООО "Риф" зарегистрировано 23.01.2013, с 08.07.2014 реорганизовано путем присоединения к ООО "Новком";

- ООО "Простор" зарегистрировано 17.03.2014, с 27.07.2015 реорганизовано путем присоединения к ООО "Гортоп Групп", последнее ликвидировано 29.07.2015;

- ООО "Ситигрупп" зарегистрировано 23.04.2014, с 20.07.2015 реорганизовано путем присоединения к ООО "Свежий ветер сервис", последнее ликвидировано 29.10.2015;

- ООО "Меркурий" зарегистрировано 15.01.2013, с 02.10.2013 реорганизовано путем присоединения к ООО "Метинком", последнее ликвидировано 30.09.2015;

- ООО "Лайт" зарегистрировано 25.11.2013, 31.12.2015 снято с учета в связи с исключением из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.

ООО "Тодеус" 18.07.2017 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.

По данным инспекции, правопреемники ООО "Рента", ООО "Аргон", ООО "Риф", ООО "Простор", ООО "Ситигрупп", ООО "Меркурий" относятся к категории организаций, не занимающихся реальной хозяйственной деятельностью, обладают признаками фирм-однодневок.

На требования инспекции ООО "Тодеус", а также правопреемники ООО "Аргон" и ООО "Риф" - ООО "СпецДизельТорг" и ООО "Свежий ветер сервис" соответственно документов по взаимоотношениям с обществом не представили. Иные лица, ликвидированы на момент проведения проверки.

По условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, определение Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399).

Из материалов дела усматривается, что обществом не приведено доказательств того, что им осуществлялось реальное взаимодействие со спорными контрагентами и их должностными лицами, числившимися в ЕГРЮЛ в качестве руководителей, от имени которых подписаны первичные документы.

Между тем, принимая счета-фактуры, товарные накладные, оформленные от имени указанных контрагентов, налогоплательщик осознавал, что на основании этих документов им будут заявлены вычеты по НДС, соответственно, обязан был убедиться, что они оформлены надлежащим образом и подписаны уполномоченными на то лицами.

В рассматриваемом случае инспекцией выявлены следующие обстоятельства, указывающие на невозможность осуществления спорными поставщиками реальной хозяйственной деятельности.

Как установлено налоговым органом, в период взаимоотношений с обществом спорные поставщики не имели основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, необходимых для выполнения поставок, указанных в договорах, а также управленческого и технического персонала (ООО "Меркурий", ООО "Аргон", ООО "Лайт", ООО "Рента", ООО "Тодеус", ООО "Ситигрупп", ООО "Простор" справки по форме 2-НДФЛ не представлены, среднесписочная численность ООО "Риф" за 2013 год - 0 человек), не находились по месту регистрации, относились к категории организаций, сдававших налоговую отчетность с минимальными суммами налогов к уплате (ООО "Риф", ООО "Лайт", ООО "Рента", ООО "Простор", ООО "Аргон", "Меркурий"), сдавали отчетность с "нулевыми" показателями (ООО "Ситигрупп") либо не сдавали отчетность (последняя отчетность представлена ООО "Лайт" за 2013 год, ООО "Аргон" - за 9 месяцев 2013 года, ООО "Тодеус" - за 1-й квартал 2013 года); ООО "Риф", ООО "Тодеус" и ООО "Рента" отнесены инспекцией к разряду фирм-однодневок по признаку "массовый" руководитель и учредитель.

Кроме того, согласно заявленным спорными контрагентами в ЕГРЮЛ основным видам экономической деятельности торговля металлопрокатом являлась нехарактерным видом деятельности для спорных поставщиков, поскольку основной вид деятельности ООО "Риф" - оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами, ООО "Лайт", ООО "Рента", ООО "Простор", ООО "Аргон", ООО "Меркурий" - предоставление услуг, ООО "Тодеус" - прочая оптовая торговля.

Сделки со спорными контрагентами (ООО "Риф", ООО "Лайт", ООО "Рента", ООО "Простор", ООО "Аргон", ООО "Тодеус", ООО "Ситигрупп", ООО "Меркурий"), носят разовый характер; договоры поставки, подписанные обществом с названными поставщиками, имеют идентичное оформление, одинаковое расположение текста пунктов договоров.

Анализ движения денежных средств по выпискам банков по счетам указанных организаций показал отсутствие как фактов реализации металлопроката в адрес иных лиц, кроме общества, так и факта расчетов поставщиков по операциям закупки ими металлопроката, впоследствии реализованного обществу.

Также как установлено инспекцией, по расчетным счетам спорных контрагентов их анализ позволяет сделать вывод о том, что платежи, присущие нормальной хозяйственной деятельности отсутствуют, а именном отсутствуют операции, характерные для обеспечения хозяйственной деятельности: не осуществлялось расходов за аренду помещений, транспортных средств, лизинговых платежей, расходов на выплату заработной платы, перечислений коммунальных платежей, платы за связь, свидетельствующих о реальной хозяйственной деятельности организаций.

Тот факт, что на счетах спорных контрагентов имеются сведения о перечислении денежных средств за некоторые финансовые операции не свидетельствует о ведении реальной хозяйственной деятельности названными контрагентами.

Кроме того, контрагенты ООО "Меркурий", ООО "Аргон", ООО "Рента", ООО "Лайт", ООО "Риф", ООО "Тодеус", ООО "Ситигрупп" и ООО "Простор", установленные инспекцией по банковским выпискам о движении денежных средств, также относятся к категории лиц, у которых отсутствует материально-техническая база и персонал, в ряде случаев в дальнейшем денежные средства обналичиваются.

Результатами проведенной налоговым органом почерковедческой экспертизы, отраженными в заключении эксперта Сухарева Ю.И. от 11.05.2017 N 25 (том 13, листы 110 - 127), подтверждается, что подписи, выполненные от имени руководителей ООО "Рента" Галицкой Е.В., ООО "Риф" Веселова В.Н., ООО "Тодеус" Черкасовой С.М. и ООО "Аргон" Ермакова Д.А. в представленных на проверку договорах и первичных документах, выполнены не этими лицами, а другими лицами, то есть являются недостоверными.

При оценке указанного доказательства суд первой инстанции правомерно исходил из совокупности представленных в материалы дела доказательств и пояснений инспекции (от 15.05.2019 N 06-18/0602) об отсутствии со стороны налогового органа нарушений положений статьи 95 НК РФ при назначении и проведении экспертизы, соблюдении прав общества.

Таким образом, заключение эксперта правомерно признано судом в качестве допустимым доказательством, подлежащим исследованию и оценке в совокупности с иными материалами дела по правилам статьи 71 АПК РФ.

Допрошенная в качестве свидетеля в порядке статьи 90 НК РФ Галицкая Е.В., числящаяся руководителем ООО "Рента" по данным ЕГРЮЛ, отрицала причастность к деятельности указанной организации и факт подписания документов от ее имени (том 23, листы 136 - 140).

Из показаний допрошенного инспекцией в качестве свидетеля руководителя ООО "Простор" Демы В.А. следует, что он создал названную организацию с целью оказания услуг по подключению компьютеров, но организация никакой деятельности с момента создания не осуществляла, организация ООО ПКК "Старт" ему не известна, продукцию в адрес данной организации не поставлял, документы не подписывал (том 22, листы 132 - 139).

Из показаний допрошенного инспекцией в качестве свидетеля руководителя ООО "Ситигрупп" Кривоблоцкой Е.Ю. следует, что она создала данную организацию для продажи Ивановского текстиля, организация ООО ПКК "Старт" ей не известна, продукцию в адрес данной организации не поставляла, документы не подписывала (том 9, листы 72 - 79).

Из показаний допрошенного инспекцией в качестве свидетеля руководителя ООО "Меркурий" Александрова А.А. (до 18.12.2014 Грибин А.А.), он создал организацию, но фактически деятельность она не осуществляла, ООО ПКК "Старт" свидетелю не известно, продукцию в адрес данной организации не поставлял, документы не подписывал (том 11, листы 87 - 92).

В отношении представленных налоговым органом на обозрение документов названные выше свидетели однозначно сообщили, что подписанные от их имени документы они фактически не подписывали.

Таким образом, результатами почерковедческой экспертизы подтверждены показания руководителей вышеназванных контрагентов о том, что они не поставляли товар в адрес заявителя и не подписывали первичные документы.

Достоверных и надлежащих доказательств, опровергающих выводы эксперта Сухарева Ю.И., обществом не представлено.

Остальные руководители спорных контрагентов (Веселов В.Н., Смирнова Е.Д., Ермаков Д.А., Черкасова С.М., Хорьков Н.А.) на допрос в налоговый орган не явились (том 13, листы 130 - 137; том 20, листы 15 - 21; том 21, листы 67 - 72, 99 - 102).

Согласно условиям договоров, заключенных со спорными контрагентами, качество и комплектность поставляемой продукции должно соответствовать требованиям ГОСТа, ТУ или другим техническим требованиям, указанным в спецификациях, применительно к каждому виду продукции и подтверждается соответствующим сертификатом или паспортом применительно к каждому виду продукции.

В ответ на требование инспекции общество в период проверки представило сертификаты (паспорта) качества на поставляемый товар (том 3, листы 97 - 122).

Оценив указанные документы, суд первой инстанции установил, что представленные сертификаты качества на поставленный товар не соотносятся с первичными документами, предъявленными налогоплательщиком на проверку, по наименованию и объемам поставленного товара.

Таким образом, как верно отмечено судом, в данном случае отсутствуют основания для вывода о том, что представленные заявителем сертификаты и первичные документы на поставку составляют единый комплект документов, отражающих одну хозяйственную операцию.

Суд правомерно отклонил ссылку общества на то, что представленные в ходе проверки товарные накладные формы ТОРГ-12 подтверждают факт приобретения им товара у заявленных поставщиков, поскольку на основании имеющихся в материалах дела товарных накладных невозможно установить, каким транспортом, способом и какой конкретно организацией товар доставлен обществу.

Сведений о стороннем отправителе, от которого может осуществляться доставка товара на склад налогоплательщика, ни в одном документе, оформленном обществом с поставщиками, не содержится. Транспортных накладных либо иных документов, подтверждающих факт доставки (транспортировки) товарно-материальных ценностей от поставщиков у налогоплательщика не имеется.

Доказательств, подтверждающих способ перемещения спорной продукции, учитывая специфику поставляемого товара (металлопродукция), апеллянтом ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела суде не предъявлено.

Согласно условиями договоров поставки (пункт 3.2.) поставка товара на склад покупателя осуществляется силами и средствами поставщика, дата и время поставки предварительно согласовываются с покупателем.

Вместе с тем в рамках проведения мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что спорные контрагенты не обладали необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для осуществления поставки металлопроката в адрес ООО ПКК "Старт". Доказательств привлечения контрагентами сторонних лиц для осуществления спорных операций апеллянтом в материалы дела также не предъявлено.

Наличие перечисленных выше обстоятельств установлено налоговым органом и подтверждается материалами дела.

В подтверждение обоснованности выбора контрагента общество сослалось на проверку правоспособности спорных контрагентов.

Между тем данных о том, по каким основаниям поставщики выбраны обществом в качестве контрагентов, доказательств проверки деловой репутации данных организаций, общество суду не представило.

Сам по себе факт регистрации юридического лица в ЕГРЮЛ не свидетельствует об осуществлении им реальной хозяйственной деятельности.

Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, предъявленного поставщиком в составе цены товаров (работ, услуг), в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций, непроявление им должной осмотрительности в выборе контрагента.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях Президиума от 09.03.2010 N 15574/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09, от 08.06.2010 N 17684/09 и постановлении N 53 налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как установлено судом апелляционной инстанции, пояснений относительно выбора спорных контрагентов ввиду их деловой привлекательности или ценовой политики налогоплательщиком не представлено.

Более того, как установлено ответчиком, все поставщики были созданы незадолго до совершения обществом хозяйственных операций, поставка металлопродукции не относится к их основным видам деятельности.

Таким образом, вопреки позиции общества, формальное представление им счетов-фактур и товарных накладных, часть которых по отдельным поставщикам подписана к тому же неустановленными лицами, не является безусловным доказательством правомерности получения вычетов по НДС.

Правоприменительная практика в отношении споров с аналогичными обстоятельствами исходит из того, что налоговые вычеты предоставляются только в отношении реальных хозяйственных операций с реальными товарами, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитывается достоверность, комплектность и непротиворечивость представленных документов, оценивается не только формальное соответствие представленных документов требованиям закона, но и действительное наличие тех обстоятельств, с которыми НК РФ связывает предоставление права на налоговый вычет.

Согласно нормам главы 21 НК РФ право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги). При этом у налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически осуществлена поставка товаров. Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, налогоплательщик должен доказать как факт реального приобретения товара, так и то, что товар поставлен непосредственно тем контрагентом, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, в том числе оформленные и подписанные неустановленными лицами, не соответствуют требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ и в силу пункта 2 указанной статьи Кодекса не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

При анализе бухгалтерской и налоговой отчетности спорных контрагентов установлено, что сумма налоговых вычетов спорных контрагентов максимально приближена к начисленному налогу на добавленную стоимость, в результате источник для вычета по НДС не сформирован в связи с неуплатой в бюджет НДС контрагентами.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.02.2008 N 12210/07 указал, что исходя из положений статей 153, 154, 167, 171, 172 НК РФ следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость соотносится с обязанностью контрагента данного налогоплательщика уплатить налог на добавленную стоимость с оборота по реализации товара (работ, услуг).

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О, праву на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость корреспондирует обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

В данном случае, несмотря на запросы налогового органа, ни одним из спорных контрагентов не представлено документов по взаимоотношениям с ООО ПКК "Старт".

Вместе с тем без анализа книг покупок и книг продаж за налоговый период невозможно однозначно утверждать о достоверности сведений, отраженных в декларациях и как следствие, о том что источник, для возмещения НДС в бюджете сформирован.

Сделать такой вывод по результатам анализа деклараций спорных поставщиков по налогу на прибыль либо по НДС, в которых отсутствуют сведения о конкретных покупателях поставляемых ими товаров, не представляется возможным.

Доводы общества о том, что реальность сделки подтверждается оприходованием металлопроката, его переработкой и дальнейшей реализацией в адрес конечных покупателей со ссылкой на карточки счета 10.1 в разрезе металлопроката, оборотно-сальдовые ведомости по счету 10.1, акты на списание, калькуляции расходов, инвентаризационные описи, также отклоняются апелляционным судом ввиду следующего.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде общество закупало металлопрокат также в оптовых компаниях, при этом металлопрокат, закупаемый у крупных оптовых компаний, по номенклатуре идентичен металлопрокату, закупаемому у спорных контрагентов.

В представленных заявителем в ходе проверки документах содержится информация по видам металлопроката и отсутствует в разрезе контрагентов, в калькуляции расходов приведены расходы, которые планирует произвести общество, но не фактический расход металла, и также по видам металлопроката.

Ссылка общества на проведенную инвентаризацию (инвентаризационная опись от 04.04.2017 N 1 не может подтверждать факт поставки металлопроката именно от спорных контрагентов, поскольку, как выявлено налоговым о органом, данная инвентаризация проведена лишь в ходе проверки, а не на момент взаимоотношений со спорными контрагентами.

Кроме того, как верно указала инспекция в отзыве на апелляционную жалобу, остатки продукции не свидетельствуют о принадлежности поставок спорными контрагентами, поскольку, как было указано ранее, у общества имелись и другие контрагенты.

В связи с этим довод общества о том, что налоговая выгода у него отсутствует, правомерно отклонен судом, поскольку включение в расчеты дополнительного посредника позволяет недобросовестному налогоплательщику завысить свои налоговые вычеты по НДС.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи свидетельствуют о номинальном характере хозяйственных операций, документы, в отношении которых представлены обществом в подтверждение заявленных налоговых вычетов, что не позволяет принять их в качестве основания для признания соответствующих налоговых вычетов действительными в целях определения налоговой обязанности общества по НДС.

При таких обстоятельствах суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисление НДС в сумме 2 557 601 руб., а также пеней по НДС в сумме 1 020 791 руб. 86 коп. и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в сумме 23 897 руб. 10 коп.

Кроме того, по итогам проверки инспекция начислила заявителю пени по НДФЛ в сумме 60 258 руб. и штрафные санкции по статье 123 НК РФ по НДФЛ в сумме 54 742 руб. в связи с установленными фактами нарушения обществом, как аналоговым агентом, пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ, выразившегося в неперечислении (несвоевременном перечислении) в бюджет Российской Федерации сумм НДФЛ, исчисленных из доходов налогоплательщиков - работников общества.

Не оспаривая факт нарушения, общество не согласилось с начислением пеней и штрафа по НДФЛ, сославшись при этом на своевременное представление им справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за проверяемый период.

По мнению заявителя, не соответствует обстоятельствам дела утверждение налогового органа и суда первой инстанции о том, что по предоставленным документам (справкам по форме 2-НДФЛ) инспекцией невозможно выявить недоимку и насчитать пени за неуплату НДФЛ. Как считает апеллянт, предъявление к уплате пеней и штрафов должно производиться инспекцией вне рамок выездной налоговой проверки с учетом требований статей 46, 47, пункта 1 статьи 70 НК РФ.

Отклоняя данные доводы апеллянта, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с положениями НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате взаимоотношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

На основании пункта 4 статьи 226 настоящего Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Пунктом 2 статьи 230 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) предусмотрена обязанность налогового агента ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, как верно указано судом первой инстанции, диспозиция статьи 123 НК РФ предусматривает наступление ответственности как в случае неперечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет, так и при несвоевременном перечислении налога.

В данном случае, как установлено налоговым органом, исполняя данную обязанность, общество представило в инспекцию на своих работников справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы, содержащие сведения о суммах удержанного и перечисленного в соответствующие бюджеты НДФЛ, в том числе:

- за 2013 год - 22.01.2014, 06.02.2014, 24.03.2014;

- за 2014 год - 05.02.2015;

- за 2015 год - 28.03.2016, 21.03.2017.

Как следует из пункта 1 статьи 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 70 НК РФ установлено, что требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании пункта 4 статьи 70 НК РФ правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении сроков направления требования о перечислении налога, направляемого налоговому агенту.

В данном случае обстоятельства неполной и несвоевременной уплаты ГДФЛ были выявлены инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки. Требование об уплате налога выставлено в срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 70 НК РФ.

При этом из положений статей 32, 70, 80, 82, 87, 88, 89, 230 НК РФ не следует, что у налогового органа имелась обязанность по проверке предоставляемых обществом справок по форме 2-НДФЛ.

Справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля.

Кроме того, сведения, отражаемые в справках по форме 2-НДФЛ, на момент их представления в инспекцию не позволяли определить действительную обязанности налогового агента по перечислению НДФЛ, исчислить размер пеней исходя из суммы задолженности по налогу в отношении каждого периода просрочки (включая дату выплаты дохода), исчислить штраф.

Как верно отмечено судом в обжалуемом решении, для выявления недоимки, а также для решения вопроса о возможности начисления налоговому агенту пеней и штрафных санкций налоговый орган должен располагать сведениями о датах фактической выплаты дохода.

В соответствии с утвержденной формой в представленных обществом справках имеются сведения о суммах исчисленного, удержанного и перечисленного налога.

Вместе с тем, по данным справкам не представляется возможным выявить недоимку, на которую могут быть начислены пени, вследствие того, что справки по форме 2-НДФЛ не содержат информации о датах начисления и перечисления заработной платы.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 06.02.2018 N 6-П изложена правовая позиция в отношении положений пункта 4 статьи 81 НК РФ, связывающих освобождение от налоговой ответственности (штрафа) с двумя условиями, а именно с добровольными (не вынужденными) действиями по исправлению недостоверных сведений в ранее представленной налоговой отчетности (декларации или расчете) и уплатой недоимки с начисленными на нее пенями.

Из названного постановления не следует, что справка формы 2-НДФЛ в соответствующий период подлежала налоговому контролю с выставлением требования в срок, предусмотренный пунктом 1 статьи 70 НК РФ.

Следовательно, недоимка, на которую могут быть начислены пени, а также суммы налога, за несвоевременное перечисление которых общество подлежит привлечению к ответственности, могли быть выявлены инспекцией только при проведении выездной налоговой проверки, в связи с чем срок давности взыскания пеней, установленный статьями 46, 47 и 70 НК РФ, начал исчисляться с момента окончания проверки и на дату принятия оспариваемого решения не истек.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В данном случае глубина охвата налоговой проверки инспекцией не нарушена, выездная налоговая проверка проведена по НДФЛ за период с 01.06.2013 по 31.12.2015 (решение о проведении выездной налоговой проверки от 29.09.2016 N 9).

Арифметические расчеты пеней и штрафа по НДФЛ обществом проверены и не оспорены. При этом согласно приложениям 5 и 6 к оспариваемому решению (том 33, листы 104 - 105) на дату его принятия срок давности привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, установленный статьей 113 этого же Кодекса, налоговым органом соблюден.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения требований общества и признания решения инспекции недействительным в указанной части у суда первой инстанции также не возникло.

Таким образом, решение инспекции от 30.06.2017 N 5 соответствует НК РФ, оснований для признания его недействительным в оспоренной обществом части в данном случае не имеется.

В связи с этим суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 05 октября 2020 года по делу N А13-20339/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Промышленно-коммерческой компании "Старт" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Е.А. Алимова Е.Н. Болдырева