Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 мая 2021 г. N Ф02-2455/21 настоящее постановление оставлено без изменения
г. Чита |
|
18 февраля 2021 г. |
Дело N А58-2483/2020 |
Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2021 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 18 февраля 2021 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Желтоухова Е.В., Никифорюк Е.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сахаровой Е.Б.,
при участии в судебном заседании представителя акционерного общества "Тыринская золоторудная компания" Ролетр Е.А. (доверенность от 26.03.2020),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года по делу N А58-2483/2020,
УСТАНОВИЛ:
Акционерное общество "Тарынская золоторудная компания" (ОГРН 1121420000130, ИНН 1420004874, далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051401181061, ИНН 1426000629, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2019 N 705 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Федеральной налоговой службы от 10.09.2020 N К 4-4-9/1468@.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года по делу N А58-2483/2020 заявленное требование удовлетворено.
Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт в полном объеме по мотивам, изложенным в жалобе.
Апеллянт считает, что, в связи с несоблюдением установленного НК РФ условия о 90 %-ной доле дохода от реализации продукции, произведенной в рамках реализации РИП, в общей сумме полученных налогоплательщиком доходов, у общества отсутствовало право на применение налоговой ставки 0 % по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 284.3 НК РФ. Суд первой инстанции оставил без исследования и оценки возражения налогового органа о необоснованном учете, обществом, доходов, полученных от продажи валюты в составе доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП. Кроме того, полагает, что использование предоставленных субсидий из федерального бюджета, не подтверждает использование кредитных средств, по которым была получена спорная положительная курсовая разница, на ведение деятельности при реализации РИП. Считает необоснованным выводом суда первой инстанции, о невозможности осуществления деятельности без привлечения кредитных средств, что у общества не было других источников финансирования инвестиционного проекта.
Заявитель в отзыве с доводами апелляционной жалобы не согласился.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 21.01.2021. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
От Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия) поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства, мотивированное отсутствием финансирования на командировочные расходы и необходимостью участия представителя посредством систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Республики Саха (Якутия).
В ходатайстве об отложении судебного разбирательства не приведено оснований для отложения, связанных с необходимостью личного участия представителей инспекции или представления в материалы дела дополнительных доказательств, а также заявления суду иных ходатайств, связанных с рассмотрением дела.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статьи 158 АПК РФ, не находит оснований для отложения судебного разбирательства, постольку инспекция, являясь лицом, надлежащим образом, извещенным о времени и месте судебного заседания, судом не признана обязанной обеспечить явку в судебное заседание, как и не заявила суду причины, по которым необходимо личное участие инспекции в судебном заседании, не привела доводов, относительно каких обстоятельств хотела бы дать пояснения суду лично, дополнительных доказательств с мотивированным ходатайством об их приобщении суду не представила.
Кроме того, основание для отложения судебного разбирательства, на которое ссылается налоговый орган, в нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ документально никак не подтверждено.
МИФНС N 9 по Республике Саха (Якутия) явку своих представителей в судебное заседание не обеспечила. Руководствуясь частью 2 статьи 200, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, 27.09.2019 обществом по телекоммуникационным каналам связи представлена уточненная налоговая декларация N 6 по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2017 года (рег. N 856413604), с суммой налога, уменьшенной до 0 рублей в связи с применением налоговой ставки 0 процентов как участником регионального инвестиционного проекта на основании п. 1 ст. 284.3 НК РФ.
По результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации инспекцией составлен акт налоговой проверки от 26.11.2019 N 723.
Акт проверки направлен инспекцией в адрес общества по ТКС и получен обществом 26.11.2019.
16.12.2019 инспекцией направлено обществу по телекоммуникационным каналам связи извещение о времени месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 13.12.2019 N 734 на 30.12.2019, которое получено обществом 16.12.2019.
24.12.2019 обществом представлены возражения на акт камеральной налоговой проверки от 26.11.2019 N 729.
30.12.2019 обществом представлено ходатайство о применении смягчающих ответственность обстоятельств и снижении размера налоговых санкций от 30.12.2019 N 1969.
30.12.2019 акт проверки, материалы проверки, возражения на акт проверки, ходатайство о снижении размера налоговых санкций рассмотрены зам. начальником инспекции в присутствии уполномоченных представителей общества при участии должностных лиц инспекции.
По результатам рассмотрения инспекцией принято решение N 705 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым доначислен налог на прибыль организаций за 2017 год в размере 120 178 908 рублей, начислены пени в размере 16 240 521, 66 рублей, общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 222 592, 50 рублей (с учетом снижения размера штрафа в 4 раза), которое направлено обществу по ТКС и получено им 15.01.2020.
Обществом подана в вышестоящий налоговый орган апелляционная жалоба от 14.02.2020 N б/н на решение инспекции от 30.12.2019 N 705.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 18.03.2020 N 05-17/03959 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Общество обратилось в Федеральную налоговую службу с жалобой на решение инспекции от 30.12.2019 N 705 и решение управления от 18.03.2020 N 05-17/03959.
Решением Федеральной налоговой службы от 10.09.2020 N К4-4-9/1468@ решение инспекции от 30.12.2019 N 705 отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2 611 296, 25 рублей (размер штрафа снижен дополнительно в два раза), в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.
Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействий), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействий), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействий), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействия).
Общество является плательщиком налога на прибыль организаций в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
На основании приказа Министерства экономики Республики Саха (Якутия) от 02.05.2017 N 75-од общество подлежит включению в реестр участников региональных инвестиционных проектов (далее - РИП) в связи с реализацией инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация Тарынского горно-обогатительного комбината на месторождении "Дражное АО "Тарынская золоторудная компания".
Общество включено в реестр участников РИП и имеет статус участника РИП с 01.06.2017.
Из материалов дела следует, что общество, руководствуясь положениями п. 1 ст. 284.3 НК РФ, представило уточненную налоговую декларацию (корректировка N 6) по налогу на прибыль организаций за 2017 год, в которой исчислило налог на прибыль с применением налоговой ставки 0 % к сумме прибыли, полученной по итогам налогового периода, а также перенесло убыток прошлых лет в уменьшение исчисленной по итогам 2017 года налоговой базы по налогу на прибыль на 50 %.
В соответствии с уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2017 год (корректировка N 3), представленной в инспекцию 26.02.2019, налог на сумму полученной в 2017 году прибыли был исчислен обществом с применением налоговой ставки 20 % и фактически уплачен в бюджет вместе с соответствующей суммой пени, уплата налога и пени была произведена обществом до подачи уточненной налоговой декларации (корректировка N 3), о чем указано в оспариваемом решении и не оспаривается инспекцией.
Таким образом, на дату подачи уточненной налоговой декларации (корректировка N 6), в которой была применена налоговая ставка 0 % и по результатам проверки которой вынесено оспариваемое решение, налог на прибыль по налоговой ставке 20 % и соответствующие ему пени были исчислены и уплачены обществом в бюджет в полном объеме.
После проведения проверки и вынесения оспариваемого решения обществом была обнаружена ошибка в порядке отражения в налоговом учете внереализационных доходов и расходов - общество ошибочно отражало доходы (расходы), связанные с продажей и покупкой валюты, в составе внереализационных доходов и расходов соответственно (в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ валютно-обменные операции во внебанковском секторе не признаются реализацией товаров (работ/услуг)), следовательно, доходы и расходы, связанные с продажей (покупкой) валюты, не подлежат отражению в налоговом учете и налоговой декларации по налогу на прибыль. В связи с обнаружением ошибки в заполнении налоговой декларации общество 10.02.2020 подало уточненную налоговую декларацию (корректировка N 7) по налогу на прибыль за 2017 год, в которой был скорректирован размер внереализационных доходов и расходов, однако сумма прибыли и величина налоговых обязательств общества не изменились, на дату обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением инспекцией проводилась камеральная проверка указанной уточненной налоговой декларации N 7.
Из оспариваемого решения следует, что инспекция в результате проверки уточненной налоговой декларации N 6 пришла к выводу об отсутствии у общества права на применение налоговой ставки 0 % по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 284.3 НК РФ в связи с несоблюдением установленного НК РФ условия о 90 %-ной доле дохода от реализации продукции, произведенной в рамках реализации РИП, в общей сумме полученных налогоплательщиком доходов.
Налоговый орган при расчете указанной доли в состав общих доходов общества включил внереализационные доходы, возникшие по кредитным обязательствам общества в валюте и отраженные в учете общества в первом полугодии 2017 года, кредитные средства в иностранной валюте были получены и использованы на реализацию инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация Тарынского горнообогатительного комбината на месторождении "Дражное АО "ТЗРК", в течение 2017 года. В результате в налоговом учете общества возникли как положительные, так и отрицательные курсовые разницы, подлежащие включению в состав доходов (расходов) для целей налога на прибыль.
Общество не согласно с позицией инспекции, в соответствии с которой в результате учета в составе внереализационных доходов первого полугодия 2017 года положительных курсовых разниц общество не имеет права на применение налоговой ставки 0 % по налогу на прибыль как участник РИП.
Общие положения о требованиях, предъявляемых к региональным инвестиционным проектам, содержатся в статье 25.8 НК РФ.
В статье 25.9 НК РФ содержатся понятие налогоплательщика - участника РИП и условия, при которых организация может быть признана налогоплательщиком - участником РИП.
В соответствии с пунктом 1 статьи 284 НК РФ для организаций - участников РИП законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, в соответствии с положениями пункта 3 статьи 284.3 либо пункта 3 статьи 284.3.1 Кодекса.
Согласно пункту 3 статьи 1 Закона Республики Саха (Якутия) от 07.11.2013 1231-3 N 17-V "О налоговой политике Республики Саха (Якутия)" для организаций, признаваемых в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 25.9 НК РФ и соответствующими законами Республики Саха (Якутия) участниками РИП, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в части сумм налога, подлежащих зачислению в государственный бюджет Республики Саха (Якутия), устанавливается в следующих размерах:
1) в течение 5 налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, - в размере 0 %;
2) в течение следующих 5 налоговых периодов - в размере 10 %.
В силу статьи 284.3 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) налогоплательщик - участник РИП, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, вправе применять к налоговой базе пониженные ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 Кодекса.
Условия применения предусмотренной пунктом 1.5 статьи 284 НК РФ налоговой ставки определены в статье 284.3 НК РФ, и заключаются, в том, что пониженная ставка применяется участником РИП в течение десяти налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
В рамках создания благоприятных налоговых условий для осуществления инвестиционной деятельности и поддержки создания новых промышленных предприятий и высокотехнологичных проектов на территории Дальнего Востока и Забайкалья с 01.01.2014 вступили в силу положения Закона N 267-ФЗ, направленные на стимулирование реализации региональных инвестиционных проектов на территориях Дальневосточного федерального округа и отдельных субъектов Российской Федерации.
Введено понятие регионального инвестиционного проекта - это инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который должен удовлетворять соответствующим требованиям.
Следовательно, участник РИП не только ведет промышленно-производственную деятельность, но, прежде всего, осуществляет инвестиции и капитальные вложения, необходимые для ведения указанной деятельности.
Таким образом, для целей применения пониженной налоговой ставки участником РИП значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика по производству товаров с использованием заемных средств (в том числе иностранных), включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в товары, производимые в результате реализации РИП, с использованием которых должна осуществляться указанная деятельность.
Иной подход, как правильно указал суд первой инстанции, может привести к невозможности применения пониженной налоговой ставки участником РИП на стадии осуществления инвестиций и к ограничению области применения пониженной ставки налога только прибылью от реализации товаров (работ, услуг), что не вытекает из положений пункта 1 статьи 284 НК РФ и не соответствует целям поощрения, государственной поддержки инвестиций.
Аналогичный правовой подход по применению общих положений пункта 1 статьи 284 НК РФ (в редакции до 01.01.2018), связанных с применением льготных ставок в особых экономических зонах, изложен в определении Верховного Суда РФ от 02.11.2017 N 306-КГ17-9355, согласно которому для целей применения пониженной налоговой ставки значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) от курсовой разницы с деятельностью налогоплательщика, обуславливающей применение льготной ставки, включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в объекты, с использованием которых должна осуществляться указанная деятельность.
Условия применения льготных ставок как от деятельности резидентов в особых экономических зонах, так и от реализации товаров, произведенных в рамках инвестиционного проекта участниками РИП, в части учета курсовой разницы при определении доли доходов, по существу идентичны (доходы от "льготируемой" деятельности должны составлять не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ).
С 01.01.2018 в положение НК РФ, предусмотренное п. 1 ст. 284.3 НК РФ, были внесены изменения, в соответствии с которыми применение льготной ставки ко всей прибыли налогоплательщика участника РИП допускается при условии, если доходы от реализации товаров, произведенных в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого установлен статус регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с настоящей главой (без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 настоящего Кодекса.
Таким образом, с 2018 года законодатель уточнил порядок расчета доли доходов, относящихся к деятельности в рамках РИП, предписав исключать из расчета такой доли курсовые разницы.
Если в рамках реализации РИП налогоплательщиком - участником РИП получены доходы, формально не относящиеся к доходам от реализации, но при этом непосредственно связанные с инвестиционной и производственной деятельностью в рамках реализации РИП (в том числе, положительные курсовые разницы по кредитным обязательствам, возникшим на стадии осуществления инвестиций или производства в рамках РИП), такие доходы для целей расчета установленной п. 1 ст. 284.3 НК РФ (в редакции до 01.01.2018) пропорции должны приравниваться к доходам от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, и соответствующим образом учитываться при расчете пропорции.
В этой связи для экономически обоснованного расчета пропорции, установленной ст. 284.3 НК РФ, необходимо установить, связаны ли доходы (формально не относящиеся к доходам от реализации в соответствии с классификацией доходов, предусмотренной главой 25 НК РФ) с деятельностью налогоплательщика - участника РИП по реализации РИП, в том числе, на стадии инвестирования в проект.
В этой связи суд первой инстанции правильно исходил из того, что поскольку участник РИП не только реализует произведенную им продукцию, но и осуществляет инвестиции и капитальные вложения в новые промышленные предприятия, необходимые для производства товара, постольку при осуществлении инвестиций с использованием заемных средств, полученных в иностранной валюте, у налогоплательщиков объективно, то есть вне его воли, может возникать такой вид дохода, как положительная курсовая разница. При этом формальный подход налоговых органов к порядку расчета пропорции, установленной ст. 284.3 НК РФ, фактически приводит к невозможности применения налоговых льгот участниками РИП, использующими заемные средства в иностранной валюте для осуществления инвестиционной деятельности, что не соответствует целям поощрения и государственной поддержки инвестиций.
Судом также правильно учтено, что применительно к настоящему спору подлежит исследованию вопрос о связи положительных курсовых разниц, учтенных в связи с валютными обязательствами общества, с деятельностью в рамках РИП - в частности, вопросы получения кредитов в целях инвестирования в РИП и фактического их использования в указанных целях. При использовании кредитных средств, полученных в иностранной валюте, в целях реализации РИП, в том числе, на стадии инвестирования, положительная курсовая разница при расчете пропорции для целей ст. 284.3 НК РФ приравнивается к доходам от реализации РИП, иной подход не отвечает целям правового регулирования, преследуемым законодателем при введении льготного режима налогообложения в рамках РИП, а также противоречит судебной практике по аналогичным вопросам, сформированной на уровне Верховного Суда РФ.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в первом полугодии 2017 года общество инвестировало денежные средства, полученные по следующим кредитным договорам, на реализацию инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация горно-обогатительного комбината "Тарын" на месторождении "Дражное": Кредитное соглашение N 17244-MSK от 15.10.2015 АО "Райффайзенбанк"; Договор невозобновляемой кредитной линии N VK/019/17 от 27.09.2017 ПАО "Росбанк"; Кредитный договор N VK/022/15 от 25.12.2015 ПАО "Росбанк"; Соглашение N 001/0638L/14 от 25.07.2014 о предоставлении кредита АО "ЮниКредит банк"; Соглашение N 001/0219L/17 от 15.06.2017 о предоставлении кредита АО "ЮниКредит банк"; Соглашение N 001/0480L/16 от 06.10.2016 о предоставлении кредита АО "ЮниКредит банк".
Данные договоры представлялись обществом в ходе налоговой проверки в ответ на требование N 1726 от 25.10.2019 и были предметом камеральной налоговой проверки.
При этом судом установлено и не опровергнуто налоговым органом, что расходование средств, полученных по указанным кредитным договорам, происходило исключительно в целях реализации РИП - приобретение основных средств, заработная плата, прочие расходы, что подтверждается регистрами бухгалтерского учета.
Более того, указанное обстоятельство не оспаривалось инспекцией в ходе проверки, выводов об обратном оспариваемое решение не содержит.
Как следует из пояснений общества и представленных в материалы дела доказательств, общество не располагало иными источниками финансирования, чем заемные, поскольку еще не получало прибыли от реализации и не осуществляло никаких иных видов деятельности, кроме деятельности, связанной с реализацией РИП.
Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что непосредственная связь дохода в виде положительной курсовой разницы с деятельностью общества в рамках реализации РИП доказана, иного не доказано инспекцией, т.к. заемные средства в иностранной валюте были получены обществом в целях инвестирования в РИП и заемные средства в иностранной валюте расходовались обществом исключительно в связи с реализацией РИП.
Довод апеллянта о том, что в вышеуказанных кредитных договорах отсутствуют условия о целевом использовании кредитных средств и отсутствуют первичные документы, подтверждающие, на какие цели в каком размере использованы кредитные средства, а также отсутствуют доказательства необходимости их привлечения (то есть невозможности осуществления деятельности без привлечения кредитных средств), в связи с чем невозможно сделать однозначный вывод о связи полученных внереализационных доходов в виде курсовых разниц с деятельностью в рамках РИП подлежит отклонению, как несостоятельный, т.к. противоречит как положениям налогового законодательства, так и доказательствам, имеющимся в материалах дела: регистру налогового учета расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, отраженных в налоговой декларации за 2017 год, который представлялся в инспекцию и в ходе камеральной налоговой проверки в ответ на требование N 304 от 04.03.2020, кроме того, как следует из пояснений общества, в инспекцию в ходе проверки представлялся исчерпывающий объем документов налогового учета, включая расшифровку всех доходов и всех расходов, понесенных обществом в 2017 году, в ответ на требование N 2663 от 18.09.2018, которые подтверждают, что кредитные средства были израсходованы обществом исключительно на цели, связанные с инвестированием в РИП, в ответе на требование N 28 от 24.01.2019 общество указывало, что в первом полугодии 2017 года общество активно инвестировало привлеченные средства на реализацию инвестиционного проекта, что привело к образованию у АО "ТЗРК" внереализационного дохода, никаких требований дальнейших пояснений по данному вопросу со стороны инспекции в ходе проверки не выставлялось, более того, связь полученных курсовых разниц с реализацией РИП, подтверждается тем, что общество не осуществляет никаких иных видов деятельности, единственным источником финансирования инвестиций в 2017 году являлись заемные средства, инвестиционная декларация, представленная в инспекцию в ходе проверки свидетельствует о том, что заемные средства изначально заявлялись обществом в качестве источника финансирования инвестиционного проекта, таким образом, в ходе камеральной налоговой проверки не оспаривалось целевое использование кредитных средств.
Более того, данное обстоятельство не приводится инспекцией в оспариваемом решении в качестве основания для отказа в применении льготы.
Судом обоснованно отклонены доводы инспекции, опровергающие связь полученных обществом кредитов с реализацией им регионального инвестиционного проекта (РИП), а именно возможность ведения обществом деятельности, связанной с реализацией РИП, зависит от решения, принятого уполномоченным органом государственной власти субъекта РФ; кредитные соглашения были заключены до того, как уполномоченный орган государственной власти Республики Саха (Якутия) принял решение о включении общества в реестр участников РИП; поскольку общество в момент заключения кредитных соглашений и использования кредитных средств не мог знать результат принятого решения, данные кредитные соглашения не связаны с осуществлением инвестиций в рамках деятельности по реализации РИП.
На основании пункта 1 статьи 25.8 НК РФ региональным инвестиционным проектом признается инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который удовлетворяет одновременно ряду требований, в том числе по объему капитальных вложений.
Подпунктом 4 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ определено, что объем капитальных вложений, определяющих сумму финансирования регионального инвестиционного проекта, в соответствии с инвестиционной декларацией не может быть менее 50 миллионов рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий 3-х лет со дня включения организации в Реестр, и 500 миллионов рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий 5 лет со дня включения организации в Реестр.
Таким образом, положения НК РФ свидетельствуют о том, что налоговым законодательством для целей включения в Реестр не установлена начальная дата осуществления капитальных вложений, а установлена лишь предельная дата, до наступления которой соответствующие капитальные вложения должны быть осуществлены.
Из материалов дела следует, что инвестиционная декларация общества подавалась им в целях включения в Реестр и содержит сведения об объеме капитальных вложений, графике ежегодного объема капитальных вложений при реализации инвестиционного проекта и источниках финансирования инвестиционного проекта.
В соответствии с инвестиционной декларацией общество начало осуществлять капитальные вложения в инвестиционный проект с 2013 года, при этом среди источников финансирования основное место занимают привлеченные источники (т.е. кредитные средства).
Таким образом, осуществление капитальных вложений в инвестиционный проект за счет привлеченных средств предусмотрено было с 2013 года, до включения в Реестр. При этом связь капитальных вложений с реализацией РИП подтверждается фактической деятельностью общества, общество не осуществляло иных видов деятельности, соответственно, не имело иных источников финансирования РИП, кроме кредитных и собственных средств, заявленных в инвестиционной декларации в составе объема капитальных вложений.
НК РФ содержит четкие требования к региональным инвестиционным проектам и их участникам, и в случае соответствия всем требованиям уполномоченный орган не вправе отказать о включении организации в Реестр, соответствие инвестиционной деятельности налогоплательщика установленным законом условиям гарантирует включение в Реестр, в связи с чем довод инспекции о том, что решение о включении в Реестр является исключительной прерогативой уполномоченного органа и на момент получения кредитных средств общество не могло знать его результат, не имеет правовых оснований, более того, деятельность общества является предпринимательской, т.е. осуществляемой на свой риск, а для целей применения соответствующего налогового режима обусловлена ее результатом - включением общества в Реестр в качестве участника РИП, и фактическим использованием кредитных средств на реализацию инвестиционного проекта, вне зависимости от того, в каком периоде такие средства были привлечены и израсходованы, поскольку фактически привлеченные средства были израсходованы в целях осуществления капитальных вложений в РИП в соответствии с инвестиционной декларацией, такие привлеченные средства должны признаваться непосредственно связанными с РИП.
Расходование кредитных средств на цели реализации РИП подтверждается имеющимися в материалах дела доказательствами, представленными обществом, - запросом Управления Федерального казначейства по Республике Якутия (Саха), которое в рамках внеплановой выездной проверки истребовало от АО "ТЗРК" в целях проверки исполнения инвестором РИП обязательств по реализации проекта, в том числе, по созданию объектов инфраструктуры от 17.06.2020, в частности, документы, подтверждающие привлечение частных инвестиций на реализацию РИП за 2015-2019 годы; ответом АО "ТЗРК" на указанный запрос Управления Федерального казначейства по Республике Якутия (Саха) от 24.06.2020; реестром платежей, подтверждающим расходование средств на реализацию РИП за период с начала реализации проекта до 31.12.2019.
Данные документы в совокупности с имеющимися в материалах дела документами бухгалтерского учета, подтверждающими отсутствие у общества иных доходов и какой-либо деятельности кроме связанной с реализацией РИП в спорный период, подтверждают следующие факты - общество, не имея иных источников доходов в период до 2017 года, осуществляло реализацию инвестиционного проекта исключительно за счет привлеченных (кредитных) средств, при этом содержание кредитных договоров, в том числе, целевой характер кредита, не являлось условием заключения инвестиционного соглашения, поскольку для целей включения в Реестр значение имеет факт привлечения инвестиций и их использование на цели РИП; в соответствии с Приказом Минвостокразвития России от 25.04.2019 N 71, деятельность общества по реализации инвестиционного проекта является предметом мониторинга с целью проверки соблюдения инвесторами условий заключенных инвестиционных соглашений, в том числе, достижение целевых показателей, установленных инвестиционными соглашениями, в рамках указанного мониторинга общество ежеквартально представляет в Минвостокразвития России отчетность о достижении целевых показателей; достижение показателей по привлечению частных инвестиций подтверждают Реестры платежей по договорам АО "ТЗРК" при реализации РИП по состоянию на 31.12.2017, 31.12.2018 и 31.12.2019 накопительным итогом, в соответствии с которыми общая сумма инвестиций в РИП к 31.12.2019 достигла объема, заявленного в инвестиционной декларации - 10 133, 2 млн. руб., все указанные в реестрах расходы были зачтены в счет исполнения обществом обязательств по привлечению инвестиций в реализацию РИП, и указанных реестров в полном соответствии с Инвестиционной декларацией следует, что затраты на реализацию РИП общество начало осуществлять с 2013 года.
Налоговый орган ссылается на письмо от 24.06.2020 N 1046, согласно которому Управлением Федерального Казначейства по PC (Я) проведена внеплановая выездная проверка предоставления и использования субсидии из федерального бюджета на реализацию мероприятий подпрограммы "Поддержка реализации инвестиционных проектов в Дальневосточном федеральном округе" в рамках государственной программы РФ "Социально-экономическое развитие Дальневосточного федерального округа". Инспекция считает, что использование предоставленных субсидий из федерального бюджета не подтверждает использование кредитных средств, по которым была получена спорная положительная курсовая разница, на ведение деятельности при реализации РИП. При этом из пункта 9 инвестиционной декларации от 30.03.2017 г., из пункта 9 инвестиционной декларации от 19.08.2019, представленной обществом с пояснениями от 12.08.2020, следует, что общество располагало иными источниками финансирования инвестиционного проекта: собственные средства организации 3 098,8 млн. руб., субсидии из федерального бюджета РФ - 289,5 млн. руб., внутригрупповой заем от ПАО "Высочайший" 373.2 млн. руб.).
Следовательно, по мнению инспекции, выводы суда о невозможности осуществления деятельности без привлечения кредитных средств, что у общества не было других источников финансирования инвестиционного проекта, являются необоснованными.
Однако из пункта 9 инвестиционной декларации от 30.03.2017 (том 3 л. д. 138) следует, что общество располагало следующими источниками финансирования инвестиционного проекта: собственные средства организации 3 098,8 млн. руб., привлеченные 5 763,2 млн. руб., в том числе кредиты банков 5 763,2 млн. руб.
Вопреки утверждению инспекции, информации о том, что общество получило субсидии из федерального бюджета РФ - 289,5 млн. руб., внутригрупповой заем от ПАО "Высочайший" 373.2 млн. руб. указанная декларация не содержит.
В этой связи инспекция не учитывает, что на начальных этапах реализации регионального инвестиционного проекта заявитель располагал только привлеченными средствами, в том числе, кредитными. При этом осуществление капитальных вложений за счет собственных средств в соответствии с финансово-экономической моделью и инвестиционной декларацией предполагается на тех этапах реализации РИП, когда заявитель начнет получать прибыль от реализации продукции, произведенной в рамках РИП. Это подтверждается тем обстоятельствам, что с начала осуществления инвестиций в проект (2013 год) и до 2017 года заявитель не имел иных доходов, а единственным источником финансирования проекта служили привлеченные средства.
На основании изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу, что доходы, возникшие у общества в виде положительной курсовой разницы, в целях расчета пропорции должны приравниваться к доходам от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, и соответствующим образом учитываться при определении соотношения доходов согласно п. 1 ст. 284.3 НК РФ (в редакции до 01.01.2018).
Судом установлено, что соотношение данных доходов и общей суммы доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, составляет:
- по данным уточненной налоговой декларации (корректировка N 6) - 98,5%: доходы всего за 2017 год 6 442 961 473 рублей, в том числе доходы от реализации продукции в рамках РИП 3 645 967 136, 50 рублей, внереализационные доходы по кредитам, связанным с инвестированием в реализацию РИП 2 702 955 926, 58 рублей;
- по данным уточненной налоговой декларации (корректировка N 7) - 97,99%: доходы всего за 2017 год 4 680 632 870 рублей, в том числе доходы от реализации продукции в рамках РИП 3 645 967 136, 50 рублей, внереализационные доходы по кредитам, связанным с инвестированием в реализацию РИП 940 627 324, 23 рублей.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, что обществом условия для применения ставки 0% по налогу на прибыль за 2017 год были соблюдены обществом как участником РИП, в части того, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 Кодекса.
Налоговый орган ссылается на то, что суд не дал оценки доводам относительно учета доходов от продажи валюты в составе доходов от реализации РИП. Так, инспекция полагает, что поскольку доходы от продажи валюты не подлежат отражению в учете в составе внереализационных доходов, то их включение в состав доходов от реализации РИП необоснованно в любом случае. Следовательно, доля доходов от реализации РИП с учетом суммы положительной курсовой разницы, но без учета доходов от продажи валюты, не превысит 90% в общей сумме доходов. При этом в качестве общей суммы доходов налоговый орган принимает суммы доходов, полученную за 2017 год и отраженную в УНД N 6 - то есть с учетом доходов от продажи валюты. При этом налоговый орган указывает, что доход от продажи валюты подлежит исключению из состава доходов, связанных с реализацией РИП, однако не подлежит исключению из общей суммы доходов.
Между тем при расчете пропорции доходов от реализации РИП в общей сумме доходов общества инспекцией одновременно исключены доходы от продажи валюты из состава доходов, связанных с реализацией РИП, с чем общество выразило свое согласие, однако не исключена та же сумма доходов из общей суммы доходов, полученных обществом в 2017 году.
Суд первой инстанции при оценке доводов инспекции и налогоплательщика, касающихся расчета пропорции по УНД N 6 и по УНД N 7, правильно исходил из того, что 90% доля доходов от реализации РИП достигается обществом как по данным УНД N 6 (если ошибочно отраженные доходы от продажи валюты не исключать при расчете пропорции ни из состава внереализационных доходов, ни из общей суммы доходов), так и по данным УНД N 7 (то есть при исключении как из состава внереализационных доходов, так и из общей суммы доходов за 2017 год).
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что общество имело право применять пониженную ставку налога (0 %), поскольку доля дохода от реализации товаров в рамках РИП составила более 90 % и обществом в 2017 году выполнено условие п. 1 ст. 284.3 НК РФ, установленное для участников, реализующих региональные инвестиционные проекты.
На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что оспариваемое решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает права и законные интересы общества, в связи с чем правомерно удовлетворил заявленные требования общества о признании недействительным решения.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".
По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года по делу N А58-2483/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий |
Д.В. Басаев |
Судьи |
Е.В. Желтоухов |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Номер дела в первой инстанции: А58-2483/2020
Истец: АО "Тарынская золоторудная компания", ПАО "НЕФТЯНАЯ КОМПАНИЯ "РОСНЕФТЬ"
Ответчик: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия)