Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2024 г. N 13АП-2235/24 по делу N А56-40918/2023

г. Санкт-Петербург

15 апреля 2024 г.

Дело N А56-40918/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2024 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей М. Г. Титовой, Н. О. Третьяковой

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания А. К. Сизовым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2235/2024) Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.12.2023 по делу N А56-40918/2023, принятое по заявлению АО "Автомобильный завод "УРАЛ"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 88

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Костриков Б. Ю. (доверенность от 22.09.2023), Крюков В. В. (доверенность от 01.02.2024)

от ответчика: Гемдеев А. А. (довеернность от 28.03.2023), Шмытов А. А. (доверенность от 01.03.2024), Соколов В. В. (доверенность от 01.02.2024)

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Автомобильный завод "Урал" (ИНН 7415029289;, адрес: 456304, г. Миасс, Челябинская область, пр. Автозаводцев, д.1; далее -заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.10.2022 N 11/41 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 09.12.2023 заявление удовлетворено.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда отменить и вынести по делу новый судебный акт, которым отказать обществу в удовлетворении заявления, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела. По мнению подателя жалобы, суд необоснованно не применил положения пункта 4.1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в соответствии с которым средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе доходов по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств, либо единовременно если расходы уже понесены. При этом подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, примененный судом первой инстанции, не регулирует порядок исключения из состава доходов сумм полученных субсидий, а лишь предусматривает случаи, исключающие из состава внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности. Таким образом, по мнению подателя жалобы, исключение из состава доходов субсидии в размере уплаченного утилизационного сбора фактически приведет к получению необоснованной налоговой экономии в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку налогоплательщик учитывает в расходах суммы исчисленного утилизационного сбора и одновременно не отражает каких-либо доходов от данных операций. Инспекция указывает на то, что для целей применения положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ предоставляемая субсидия должна иметь целевой характер в виде направленности на списание кредиторской задолженности по утилизационному сбору. Имеющиеся в материалах дела документы не содержат ограничений для использования полученных субсидий исключительно в целях уплаты утилизационного сбора, которые были бы обусловлены положениями правил предоставления субсидий или иными нормативными документами. По мнению налогового органа, в рассматриваемой ситуации отсутствуют основания для применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов) и взносов перед бюджетами разных уровней и бюджетами государственных внебюджетных фондов равнозначна понятию недоимки. Полученная обществом субсидия, направленная на уплату утилизационного сбора, не может уменьшать задолженность налогоплательщика, которая отсутствует, в связи с чем, не выполняются условия подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Определением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2024 (М. Л. Згурская, О. В. Горбачева, М. Г. Титова) рассмотрение апелляционной жалобы по делу N А56-40918/2023 отложено на 27.03.2024.

В связи с нахождением судьи О. В. Горбачевой в очередном отпуске и невозможностью ее участия в судебном заседании 27.03.2024 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена судьи О. В. Горбачевой на судью Н. О. Третьякову.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 27.03.2024 судом апелляционной инстанции объявлялся перерыв до 10.04.2024.

После перерыва судебное разбирательство в апелляционном суде продолжено в том же составе суда с участием тех же представителей сторон.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (N 3) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год, представленной обществом в налоговый орган.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 07.04.2022 N 11/15 и вынесено решение от 06.10.2022 N 11/41 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым уменьшена сумма убытков прошлых лет в размере 2 481 082 500 руб.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о том, что в уточненной налоговой декларации налогоплательщик в нарушение положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251, пункта 8 статьи 250, пункта 4.1 статьи 271 НК РФ неправомерно исключил из состава внереализационных доходов суммы субсидий, полученных из федерального бюджета, в размере 2 481 082 500 руб., что в нарушение статьи 274 НК РФ повлекло за собой завышение суммы убытка прошлых лет на указанную сумму.

Решение инспекции от 06.10.2022 N 11/41 обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 23.03.2023 N 16-11/03213 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с законностью вступившего в силу решения инспекции от 06.10.2022 N 11/41, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявление, суд исходил из того, что субсидия, целевым назначением которой является уменьшение кредиторской задолженности по обязательным платежам, не подлежит налогообложению, поскольку посредством такой субсидии у налогоплательщика формируется доход, освобождаемый от налогообложения на основании подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Суд пришел к выводу, что включение в состав доходов субсидий, направленных на уменьшение кредиторской задолженности по налогам и сборам, означало бы исключение из сферы регулирования подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ одного из возможный способов уменьшения кредиторской задолженности по налогам и сборам и приводило бы к невозможности практического применения указанной нормы лишь на том основании, что такое уменьшение произведено посредством получения бюджетных субсидий. На основании этого суд отклонил ссылку налогового органа на пункт 4.1 статьи 271 НК РФ, указав, что данная норма не распространяется на случаи получения субсидий, целевым назначением которых является уменьшение кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов (сборов).

Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит отмене.

Из материалов дела следует, что в течение 2018 года обществом получены субсидии в сумме 2 481 082 500 руб. на основании договора от 11.04.2014 N 114-4/1 (далее - договор), заключенного с Министерством промышленности и торговли Российской Федеоации (Минпромторг России).

Данные субсидии предоставлены в соответствии с Правилами предоставления субсидий из федерального бюджета производителям колесных транспортных средств и самоходной техники на поддержание и развитие производственной базы в интересах обеспечения национальной обороны в рамках подпрограммы "Автомобильная промышленность" государственной программы Российской Федерации "Развитие промышленности и повышение ее конкурентоспособности" (далее - Правила), утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 15.02.2014 N 114-4.

Субсидии предоставлялись в размере, соответствующем суммам утилизационного сбора, исчисленных организацией за отчетный период. В целях подтверждения суммы исчисленного сбора за отчетный период организация представляла в Минпромторг России согласованный с налоговым органом по месту нахождения расчет суммы утилизационного сбора. Данный расчет являлся основанием для выделения субсидий.

Суммы исчисленного утилизационного сбора учтены обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ прибылью для российских организаций, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

При определении объекта налогообложения по налогу на прибыль организаций налогоплательщиками учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

В силу пункта 4.1 статьи 271 НК РФ средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 настоящего Кодекса либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке:

субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств;

субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. При реализации, ликвидации или ином выбытии указанного имущества, имущественных прав полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества, имущественных прав;

субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления;

субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведенным расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтенной в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

Согласно указанному порядку, субсидии, полученные на осуществление и (или) компенсацию тех расходов, которые признаются для целей налога на прибыль организаций, учитываются в составе внереализационных доходов по мере осуществления и признания данных расходов или единовременно, если к моменту их получения данные расходы произведены и признаны в налоговом учете.

В случае если субсидии получены на возмещение расходов, не учитываемых для целей налога на прибыль организаций, то при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций указанные субсидии также не учитываются в составе доходов, подлежащих налогообложению (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Таким образом, налоговое законодательство в части положений, регулирующих правила налогообложения полученных субсидий и сумм, списанных (уменьшенных) налогов, исходит из того, что указанные операции не должны влиять на налоговую базу организации, то есть приводить к появлению у нее прибыли или убытка. Данное правило предполагает, что сумма отраженного дохода должна быть всегда равна сумме расхода.

Положения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, регулирующие правила налогового учета списания кредиторской задолженности по налогам и сборам, содержат аналогичные требования, предусматривая, что, если налогоплательщику списывается (уменьшается иным образом) задолженность по налогам и сборам такая кредиторская задолженность не учитывается в составе доходов.

Данной норме корреспондирует подпункт 33 статьи 270 НК РФ, предусматривающий, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, начисленных в бюджеты различных уровней в случае, если такие налоги ранее были включены налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Из системного толкования статьи 251 НК РФ и 270 НК РФ следует, что законодателем предусмотрено два различных по основаниям возникновения вида доходов:

1) доход от получения субсидий, предусмотренный пунктом 4.1 статьи 271 НК РФ;

2) доход, образующийся у налогоплательщика при списании, уменьшении иным образом его кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов, о котором указывается в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В случае, предусмотренном подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, доход у налогоплательщика образуется не в силу факта получения им субсидии, а в силу погашения его кредиторской задолженности по налогам и сборам.

Таким образом, в рамках применения положений пункта 4.1 статьи 271 НК РФ (учет субсидий) налогоплательщик обязан отразить для целей налогообложения налогом на прибыль организаций доход с учетом того, что утилизационный сбор был им учтен в составе расходов организации, в том числе уплачиваемый за счет предоставленной ему субсидии.

Поскольку предоставление субсидии и списание кредиторской задолженности являются самостоятельными фактами хозяйственной жизни, вывод суда о том, что получение субсидий в уменьшение кредиторской задолженности по налогам (сборам) является способом получения соответствующего дохода, освобождаемого от налогообложения в порядке подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, основан на неправильном толковании норм материального права.

Судом первой инстанции не принято во внимание, что сферой регулирования подпункта 21 пункта 1 ст.251 НК РФ являются доходы в виде списания кредиторской задолженности, в то время как пункт 4.1 статьи 271 НК РФ регламентирует порядок признания в учете самостоятельного вида дохода в форме субсидии.

При таких обстоятельствах данные нормы не являются взаимоисключающими.

Удовлетворяя заявление, суд первой инстанции пришел к выводу, что целевым назначением субсидий являлось финансовое обеспечение расходов общества на уплату утилизационного сбора.

Вместе с тем, подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ предусмотрено исключение из состава доходов сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

По мнению заявителя, понятие "сборы", указанное в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ включает помимо сборов, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, и утилизационный сбор. В обоснование указанного довода общество указывает, что перечень сборов не исчерпывается Кодексом; утилизационный сбор является обязательным публичным фискальным федеральным сбором, его уплата носит обязательный публично-правовой характер; принципы справедливости, равенства, соразмерности, экономической обоснованности и формальной определенности, а также условия надлежащего установления сборов, конкретизированные, в частности, в пункте 3 статьи 17 НК РФ, являются универсальными и распространяются на утилизационный сбор так же, как и на иные виды сборов (в том числе прямо предусмотренные НК РФ). Следовательно, утилизационный сбор по своему конституционно-правовому содержанию и фискальным характеристикам схож со сборами, перечисленными в статьях 13, 15 НК РФ и, соответственно, подпадает под действие положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Доводы общества не могут быть признаны обоснованными.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах (пункт 1 статьи 1 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов, страховых взносов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, страховые взносы и принципы обложения страховыми взносами, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе: виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.

В соответствии со статьей 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Сбор представляет собой обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

Перечень установленных Кодексом сборов содержится в статьях 13, 15 НК РФ.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной пункте 3.1 постановления от 31.05.2016 N 14-П, федеральному законодателю предоставлено право устанавливать в специальном законодательном акте сборы в виде платы неналогового характера (не предусмотренные НК РФ), являющиеся по своей природе обязательными публичными индивидуально-возмездными платежами компенсационного фискального характера.

Утилизационный сбор представляет собой фискальный сбор и носит обязательный публично-правовой характер.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что указанная природа утилизационного сбора не свидетельствует о возможности применения к ситуации, рассматриваемой в настоящем судебном деле, положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Так, с учетом действующего законодательства можно разделить существующие в Российской Федерации фискальные платежи на следующие категории: фискальные платежи, законодательно определенные и закрепленные статьей 8 НК РФ; таможенные платежи, признаки и понятие которых закреплены в ст. 11 Таможенного Кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ); фискальные платежи, которые не соответствуют понятиям и признакам, закрепленным в НК РФ и ТК РФ.

Понятие утилизационного сбора законодательно не определено, вместе с тем, из системного толкования положений преамбулы, статей 21, 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - Закон N 89-ФЗ) следует, что взимание утилизационного сбора выступает частью экономического регулирования в области обращения с отходами, его уплата носит обязательный публично-правовой характер и связана с осуществлением государством мероприятий по предотвращению вредного воздействия отходов производства и потребления на окружающую среду.

Порядок учета сумм уплаченного утилизационного сбора при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций рассмотрен в Письме ФНС России от 25.03.2014 N ГД-4-3/5347@ "О доведении письма Минфина России по системе налоговых органов". Утилизационный сбор не является сбором, установленным в соответствии с НК РФ. Этот сбор установлен статьей 24.1 Закона N 89-ФЗ и уплачивается в соответствии с порядком и по ставкам, установленным Правительством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 51 Бюджетного кодекса Российской Федерации утилизационный сбор относится к неналоговым доходам федерального бюджета.

Статьями 13-15 НК РФ установлен исчерпывающий перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов. В указанный перечень не включен утилизационный сбор, равно как и иные платежи, связанные с осуществлением государством мероприятий по предотвращению вредного воздействия отходов производства и потребления на окружающую среду.

Из системной связи положений Кодекса следует, что отношения регулируемые законодательством о налогах и сборах ограничены обязательными платежами, установленными Налоговым кодексом Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов.

Таким образом, поскольку законодательством Российской Федерации предусмотрены различные категории фискальных платежей, имеющих признаки сбора и регулируемые различными отраслями права, Кодекс не может распространять действие в отношении платежей и сборов, установленных иными нормативными актами, если отсутствует специальная оговорка об этом.

Данный вывод также подтверждается действующим порядком признания расходов при исчислении и уплате утилизационного сбора.

Так, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном Кодексом порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Утилизационный сбор не может быть учтен в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, так как не является налоговым или таможенным платежом (сбором) (Письмо Минфина России от 12.03.2014 N 03-03-10/10650).

Учет суммы начисленного утилизационного сбора в составе расходов предусмотрен подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ (другие расходы), поскольку указанной нормой прямо закреплена возможность включения в состав расходов по налогу на прибыль других затрат, связанных с производством и реализацией, не относящихся к системе налогов и сборов, установленных Кодексом.

Таким образом, отнесение сборов к конкретному виду расходов по налогу на прибыль ставится Кодексом в прямую зависимость с фактом признания данной платы в качестве налогового/неналогового платежа (сбора).

Следовательно, утилизационный сбор также не может рассматриваться в качестве налогового платежа (сбора) для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку данные положения являются специальной нормой, предметом регулирования которой является списание кредиторской задолженности исключительно по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает невозможным распространение действия диспозиции подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, регулирующей налогообложение применительно к кредиторской задолженности по налогам и сборам, в отношении платежей по утилизационному сбору в связи с признанием таких платежей в качестве обязательного публично-правового фискального сбора. Утилизационный сбор не относится к объектам регулирования, в отношении которых предусмотрено применение положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Вне зависимости от приведенных выше выводов, следует отметить, что из содержания подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ следует, что ее применение возможно лишь при одновременном соблюдении следующих условий:

1) наличие у налогоплательщика кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней,

2) списание и/или уменьшение указанной задолженности в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

Из буквального толкования указанной нормы следует, что основания, условия, порядок списания (уменьшения) задолженности должны быть регламентированы на законодательном уровне. Нормативный акт должен содержать четкие и однозначные формулировки, указывающие именно на списание (уменьшение) задолженности.

В материалы дела заявителем не представлены документы, содержащие императивные нормы, предписывающие направление субсидии исключительно на уплату утилизационного сбора.

Из содержания подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ следует, что для применения данной нормы в договоре на предоставление субсидии должен быть определен перечень существенных положений, регламентирующих порядок списания задолженности, условия списания, размер такой задолженности.

В рассматриваемой ситуации отсутствуют положения властного характера, свидетельствующие о волеизъявлении исполнительного органа власти, направленного на списание (уменьшение) кредиторской задолженности.

Полученные налоговым органом в ходе проверки и представленные в материалы дела документы свидетельствуют, что субсидии не могли быть направлены на погашение задолженности, что исключает применение положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Данный вывод основан на документах и информации, имеющихся в материалах дела, а именно:

- основанием для предоставлении субсидии являлся расчет утилизационного сбора, а не его задолженность;

- правилами предоставления субсидии предусмотрено условие об отсутствии задолженности для предоставления субсидий;

- отчеты об использовании субсидий свидетельствуют о самостоятельной уплате обществом утилизационного сбора.

Факт получения субсидий в размере, равном исчисленному утилизационному сбору, и его уплата с одного лицевого счета, не опровергает выводы о первоначальной возможности распорядиться полученными субсидиями на иные цели, связанные с деятельностью организации, в том числе направленные на поддержание и развитие производственной базы. При этом положения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не ставят возможность исключения из состава доходов полученных субсидий в зависимость от способа расчетов с бюджетом.

Представленные документы казначейского сопровождения могут свидетельствовать лишь о согласованном с Минпромторгом России самостоятельном решении налогоплательщика распорядится полученной субсидией, направив денежные средства на уплату утилизационного сбора.

Указанные документы не содержат ограничений для использования полученных субсидий, которые были бы обусловлены положениями правил предоставления субсидий или иными нормативными актами.

Учитывая правовую природу субсидий, предоставление обществу денежных средств, за счет которых была произведена уплата утилизационного сбора, соответствует установленному статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) понятию финансового обеспечения затрат в связи с производством (реализацией) обществом товаров.

Следовательно, закрепленная в Правилах и договоре цель предоставления субсидии в виде поддержания и развития производственной базы отвечает признакам субсидии на достижение глобальной цели в виде финансового обеспечения затрат, связанных с производством товаров.

В тоже время, указанная цель не может быть тождественна целевому характеру субсидии для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку положения пункта 1 статьи 78 БК РФ раскрывают лишь общую правовую природу субсидий.

Для целей применения положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ предоставляемая субсидия должна иметь целевой характер в виде направленности на списание кредиторской задолженности.

Имеющиеся в материалах дела документы не содержат ограничений для использования полученных субсидий, которые были бы обусловлены положениями Правил предоставления субсидий или иными нормативными документами.

Таким образом, предоставленная субсидия не направлена на погашение кредиторской задолженности по уплате утилизационного сбора.

Применяя положения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, суд первой инстанции сделал вывод, что на момент подачи заявлений на получение субсидий и на момент их получения у общества всегда имелась кредиторская задолженность по утилизационному сбору.

Апелляционная инстанция не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции.

По общему правилу кредиторской задолженностью является сумма долга и обязательств организации перед кредиторами.

Как правовая категория, кредиторская задолженность - особая часть имущества организации, являющаяся предметом обязательственных правоотношений между организацией и ее кредиторами.

Следовательно, кредиторская задолженность как объект обязательственных правоотношений - это долги организации перед кредиторами, то есть лицами, управомоченными на истребование или взыскание от организации указанной части имущества.

Применительно к налогообложению кредиторской заложенностью является недоимка, то есть не уплаченные своевременно налоги; начисленные налоговыми органами финансовые санкции; задолженность по платежам, приравненным с точки зрения их обязательности к налоговым.

Недоимка - сумма налога, сумма сбора или сумма страховых взносов, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок (пункт 2 статьи 11 НК РФ).

В соответствии с пунктом 16 Правил взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств (шасси) и прицепов к ним, а также возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм этого сбора, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2013 N 1291, для подтверждения правильности исчисления суммы утилизационного сбора плательщики по истечении трех рабочих дней со дня уплаты утилизационного сбора представляют в налоговый орган по месту нахождения плательщика-организации (обособленного подразделения организации), в том числе: расчет суммы утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств (шасси) и (или) прицепов к ним, уплачиваемого лицами, указанными в абзацах 3 и 4 пункта 3 статьи 24.1 Закона N 89-ФЗ, по форме, утверждаемой Федеральной налоговой службой.

В силу подпункта "а" пункта 23 указанных Правил в случае, если крупнейший производитель не осуществил уплату утилизационного сбора или осуществил уплату утилизационного сбора не в полном объеме в сроки, предусмотренные пунктом 22 Правил налоговым органом осуществляется взыскание утилизационного сбора в порядке, аналогичном порядку, установленному главами 8, 10 и 11 НК РФ для взыскания налогов и сборов.

Таким образом, понятие кредиторской задолженности по утилизационному сбору перед бюджетом следует расценивать с позиции понятия недоимки, содержащейся в статье 11 НК РФ.

Следовательно, до момента предельного срока, предусмотренного для оплаты утилизационного сбора, бюджет не может рассматриваться в качестве кредитора, поскольку отсутствуют основания для взыскания соответствующих платежей (требования исполнения обязательств).

Судом первой инстанции не приняты во внимание нормативные акты, раскрывающие понятие кредиторской задолженности по налогам и сборам.

Понятие "кредиторская задолженность" применительно к налоговым правоотношениям раскрывается в постановлении Правительства Российской Федеоации от 03.09.1999 N 1002 "О Порядке и сроках проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом".

Данным порядком установлено, что реструктуризация кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом проводится в части задолженности по налогам и сборам, а также по начисленным пеням и штрафам, в том числе признанным юридическим лицом к взысканию.

Таким образом, из Постановления N 1002 следует, что кредиторская задолженность юридических лиц по налогам и сборам отождествлена с понятием неуплаченных в установленный срок налогов, т.е. с понятием недоимки.

Учитывая изложенное, выводы суда первой инстанции о возникновении кредиторской задолженности в целях применения статьи 251 НК РФ сделаны вне связи с реальным экономическим смыслом предоставления данной категории субсидий.

Данная норма регулирует порядок налогообложения в отношении предоставленных средств, направленных на восстановление платежеспособности налогоплательщиков при наличии рисков для ведения дальнейшей деятельности (наличие кредиторской задолженности, указанной в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ), а не в отношении средств, направленных на финансирование текущих расходов, связанных с производством организациями товаров (выполнением услуг).

Иная направленность (цель) предоставленных бюджетных средств регулируется иной нормой статьи 251 НК РФ (подпункт 14 пункта 1), которой корреспондирует зеркальная норма пункта 17 статьи 270 НК РФ, исключающая возможность учета в составе затрат расходов, осуществленных за счет полученных бюджетных средств, что в свою очередь обеспечивает баланс публично правовых и частных интересов.

При этом содержащееся в Правилах предоставления субсидий условие об отсутствии задолженности по налогам, также свидетельствуют, что исполнительный орган не связывал предоставленные субсидии с целями погашения задолженности по уплате утилизационного сбора.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации отсутствуют условия для применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Фактически использование обществом бюджетных средств, выделенных на поддержание и развитие производственной базы, на уплату утилизационного сбора позволило увеличить оборотные средства на суммы безвозмездно полученных субсидий.

Таким образом, полученные налогоплательщиком субсидии отвечают понятию экономической выгоды, что свидетельствует о получении дохода, подлежащего налогообложению в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ.

Правоприменительный подход, поддержанный судом первой инстанции, приводит к положению, при котором утилизационный сбор уплачивается плательщиком в бюджет (при этом как обязательство фактически не списывается и не уменьшается иным образом), включается в им расходы по налогу на прибыль организаций в качестве уплаченного сбора, однако при этом признается списанным (уменьшенным) благодаря полученному субсидированию с одновременным оставлением его в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

По мнению суда апелляционной инстанции, включение в состав расходов затрат на уплату утилизационного сбора при одновременном исключении из доходной части сумм полученных субсидий нарушают принципы единообразия в применении норм налогового законодательства, экономической обоснованности установления расчетной базы в целях исчисления налога на прибыль организаций, а также соблюдения баланса публичных интересов и интересов субъектов предпринимательской деятельности.

Кроме того, данный подход прямо противоречит положениям пункта 33 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которым при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, начисленных в бюджеты различных уровней в случае, если такие налоги ранее были включены налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

С учетом изложенного, а также учитывая, что суммы исчисленного утилизационного сбора учтены обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов, уменьшающих его налоговую базу, вывод суда первой инстанции о необходимости применения к спорным правоотношениям положений подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ является необоснованным.

При таких обстоятельствах, решение инспекции является законным, соответствующим положениями Налогового кодекса РФ, в связи с чем, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания его недействительным.

Учитывая изложенное, решение суда подлежит отмене, а заявленные обществом требования - оставлению без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.12.2023 по делу N А56-40918/2023 отменить.

Отказать акционерному обществу "Автомобильный завод "Урал" в удовлетворении заявленных требований.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

М.Г. Титова Н.О. Третьякова