Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2021 г. N 16АП-1892/21 по делу N А22-310/2020

г. Ессентуки

7 июня 2021 г.

Дело N А22-310/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 02.06.2021.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.06.2021.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семенова М.У., судей Белова Д.А., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Афанасовым К.Б., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью научно-производственное объединение "Судмаш" - Броновицкого Р.В. (доверенность от 30.12.2020), от заинтересованного лица - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия - Батаева С.Е. (доверенность от 11.01.2021), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью научнопроизводственное объединение "Судмаш" на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 05.03.2021 по делу N А22-310/2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью научно-производственное объединение "Судмаш" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Калмыкия с заявлением о признании недействительными решения от 16.07.2019 N 11-21/587 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (далее - инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде неуплаты налога в сумме 2 913 420 руб., пени в сумме 614 924,93 руб., штрафа в размере 141 369,25 руб.

Решением суда от 05.03.2021 в удовлетворении требований отказано. Судебный акт мотивированы доказанностью налоговым органом наличия оснований для начисления налога, пеней и штрафа.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обжаловало его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе общество просит отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Из содержания апелляционной жалобы следует, что Общество выражает несогласие с выводами Арбитражного суда Республики Калмыкия о неправомерном применении дифференцированной ставки (1%) при исчислении УСН за 2017 г., так как в рассматриваемой ситуации под понятием "производство" в соответствии с ГОСТ Р 56639-2015, в частности, понимается также получение, приемка и обработка исходных материалов. Кроме того, Заявитель считает, что письмо Министерства финансов Республики Калмыкия от 18.04.2019, которое легло в основу правовой позиции суда первой инстанции, не является нормативным правовым актом и, следовательно, не обязательно для исполнения. Дополнительно Заявитель указывает, что в сложившейся ситуации необходимо применять положения п. 7 ст. 3 НК РФ.

В отзывах на апелляционную жалобу инспекция и управление просят решение суда оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы жалобы и отзыва соответственно.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, ООО НПО "Судмаш" с 09.07.2015 состоит на учете в Инспекции с применением УСН. Объект налогообложения - "доходы".

В соответствии со статьей 88 НК РФ налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной (N 1) налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за отчетный период 2017 года, представленной ООО НПО "Судмаш" 05.09.2018.

По результатам проведения и рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 19.12.2018 N 11-20/4750 и принято оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.07.2019 N 11-21/587.

С учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств указанным решением заявителю предложено уплатить недоимку по обязательным платежам в сумме 2 913 420 руб., штрафные санкции в соответствии со статьей 122 НК РФ в размере 141 369,25 руб., а также соответствующие пени в сумме 614 924,93 руб.

Не согласившись с выводами налогового органа, Общество в рамках обязательной процедуры досудебного урегулирования налоговых споров обратилось в Управление с апелляционной жалобой на данное решение.

Решением Управления от 11.10.2019 N 39 жалоба оставлена без удовлетворения, а решение - без изменения, что в свою очередь послужило основанием для обращения общества в Арбитражный суд Республики Калмыкия с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

Суд первой инстанции, разрешая спор, исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.20 НК РФ, законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 1 до 6 % в зависимости от категорий налогоплательщиков.

Данные налоговые ставки для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих УСН на территории Республики Калмыкия, устанавливаются Законом Республики Калмыкия от 30.11.2009 N 154-IV-З.

Согласно пункту 1 статьи 1 Закона Республики Калмыкия N 154-IV-З (в редакции, действующей в спорный период) налоговую ставку 1% применяют налогоплательщики УСН (объект налогообложения - "доходы"), у которых за соответствующий налоговый период выручка от реализации продукции (работ, услуг) составила не менее 70% от общей суммы выручки от осуществления вида экономической деятельности "Обрабатывающие производства" в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД) (КДЕС Ред. 1).

В целях получения разъяснений по вопросу применения дифференцированной налоговой ставки по УСН в размере 1%, установленной Законом Республики Калмыкия N 154-IV-З, Управление обратилось в Министерство финансов Республики Калмыкия с соответствующим письмом от 09.04.2019 N 08-07/03494.

Согласно пункту 2 статьи 34.2 НК РФ финансовые органы субъектов Российской Федерации дают письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, изданных на уровне субъекта Российской Федерации.

В соответствии с Положением о Министерстве финансов Республики Калмыкия (утверждено Постановлением Правительства Республики Калмыкия от 29.12.2005 N 418) Министерство финансов Республики Калмыкия является финансовым органом Республики Калмыкия, а также является органом исполнительной власти Республики Калмыкия, осуществляющим проведение бюджетной, финансовой и налоговой политики в Республике Калмыкия, организацию бюджетного процесса и координирующим в этой сфере.

Данная позиция нашла свое отражение в многочисленных письмах ФНС России (от 27.06.2019 N БС-3-21/6201@, от 25.03.2019 N СД-4-3/5263@, от 14.03.2018 N БС-3-21/1592).

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Калмыкия правомерно согласился с доводом налогового органа о том, что именно Министерство финансов Республики Калмыкия, как финансовый орган субъекта Российской Федерации, уполномочен предоставлять письменные разъяснения по вопросу применения на территории Республики Калмыкия пониженных ставок по УСН.

В этой связи довод ООО НПО "Судмаш" относительно письма Министерства финансов Республики Калмыкия не состоятелен и, следовательно, правомерно судом отклонен.

Кроме того, Арбитражный суд Республики Калмыкия указал, что Министерством финансов Республики Калмыкия дан исчерпьшающий ответ по применению пониженной ставки с учетом приведенной налоговым органом ситуации. При этом Министерство финансов Республики Калмыкия своим письмом не устанавливает дополнительных критериев, а разъясняет порядок применения регионального законодательства.

В свою очередь, в ответ на вышеуказанный запрос Министерство финансов Республики Калмыкия письмом от 18.04.2019 N 015/КМ-05-11-1037 сообщило, что Закон Республики Калмыкия 154-IV-3 принят и действует на территории республики, следовательно, преимущество в виде применения дифференцированной налоговой ставки предоставлено организациям, осуществляющим производство именно на территории Республики Калмыкия. При принятии положений в части установления пониженной налоговой ставки законодатели исходили из принципа предполагаемого экономического эффекта в форме развития обрабатывающих производств именно на территории Республики Калмыкия, увеличения налоговых поступлений от других организаций (поставщиков энергетических ресурсов и коммунальных услуг, перевозчиков и других), взаимодействующих с производителем, создание новых рабочих мест и улучшение экономического благосостояния населения Республики Калмыкия.

Таким образом, факт того, что осуществление (размещение) обрабатывающего производства на территории Республики Калмыкия является обязательным условием применения налогоплательщиком пониженной ставки, правомерно принят во внимание при вынесении обжалуемого судебного акта.

Как следует из решения налогового органа, по результатам проведения камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что заявитель не является производителем готовой продукции, доход от реализации которой отражен в налоговой декларации по УСН за 2017 г., поскольку самостоятельно не производит продукцию. Данная продукция производится на давальческой основе Обществом с ограниченной ответственностью научно-производственное объединение "Экон" (далее - ООО НПО "Экон") по договору подряда от 01.08.2015 N 40/1-ЭК/15 на изготовление готовой продукции из давальческого сырья.

При этом ООО НПО "Экон" зарегистрировано в Республике Дагестан (г. Махачкала, ул. Юсупова, 51), фактическое производство готовой продукции осуществляет на арендованных у Акционерного общества "Завод им. М. Гаджиева" (далее - АО "Завод им. М. Гаджиева") производственных, складских площадях и производственном оборудовании. В свою очередь, АО "Завод им. М. Гаджиева" также располагается на территории Республики Дагестан по тому же адресу (г. Махачкала, ул. Юсупова, 51).

Таким образом, налоговым органом правомерно установлено, что переработка и изготовление реализуемой продукции осуществляется не на территории Республики Калмыкии. Данная переработка фактически производится организацией, зарегистрированной и осуществляющей деятельность в другом субъекте Российской Федерации.

Из прямого толкования п. 1 ст. 1 Закона Республики Калмыкия 154-IV-3 следует, что одним из обязательных условий применения дифференцированной ставки (1 %), в целях исключения недобросовестного применения данной ставки организациями, фактически осуществляющими только торговую деятельность, также является статус переработчика у лица, непосредственно применяющего пониженную ставку.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемой ситуации Общество по договору подряда выступает давальцем и заказывает изготовление готовой продукции у ООО НПО "Экон" выступающего переработчиком.

В соответствии со ст. 703 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

В силу п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В свою очередь, по результатам проведения камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО НПО "Судмаш" не обладает ни собственной, ни арендованной материально-технической базой для осуществления производства. Транспортные средства, земельные участки и имущество у Заявителя отсутствуют. Среднесписочная численность сотрудников Общества по состоянию на 01.01.2018 года составила 7 человек, финансово-хозяйственную деятельность на территории республики не осуществляет.

При этом ООО НПО "Экон", выступающее по договору подряда переработчиком, также не обладает материальными ресурсами, земельные участки, имущества и транспортные средства отсутствуют. Производство осуществляется на арендованном у АО "Завод им. Гаджиева" производственном оборудовании и при помощи персонала данного завода, что подтверждается справками 2-НДФЛ. Кроме того, АО "Завод им. Гаджиева" также сдает в аренду ООО НПО "Экон" производственные, складские помещения.

Кроме того, налоговый орган при анализе выписок по расчетным счетам установил, что в 2017 г. ООО НПО "Судмаш" фактически оплачивал только поставленные товары, но никак не осуществлял оплату выполненных работ. Так, в универсальных передаточных актах указано наименование передаваемых товаров, а не выполненных работ.

Как правомерно указал суд первой инстанции, вышеназванные обстоятельства в совокупности указывает на то, что налогоплательщик самостоятельно непосредственно на своих или арендованных производственных мощностях продукцию не перерабатывал и не участвовал в процессе ее переработки.

Таким образом, Общество фактически реализовывало готовую продукцию, произведенную (изготовленную) другим хозяйствующим субъектом из его давальческого сырья и материалов и, следовательно, не имело статус "переработчика".

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Калмыкия в своем решении обосновано указал, что совокупность доказательств по настоящему делу в полной мере свидетельствует о неправомерном применении Обществом дифференцированной налоговой ставки по УСН в 2017 году, поскольку производство продукции не размещено на территории Республики Калмыкия, а также в связи с тем, что ООО НПО "Судмаш" не является переработчиком реализуемой продукций, а довод Общества о правомерном применении пониженной налоговой ставки по УСН не подтверждается фактическими обстоятельствами дела.

В отношении довода Заявителя о том, что в сложившейся ситуации имеются основания для применения положений п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, Инспекция сообщает следующее.

Так, Законом Республики Калмыкия от 13.06.2019 N 47-VI-3 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Республики Калмыкия в сфере налогообложения" Закон Республики Калмыкия 154-IV-3 дополнен положением, согласно которому вышеназванная налоговая ставка в размере 1 % применяется при условии осуществления налогоплательщиками производства на территории Республики Калмыкия и наличия рабочих мест на данном производстве.

При этом в обоснование вышеизложенного довода Общество в судебном заседании ссылалось на письмо Народного Хурала (Парламента) Республики Калмыкия (далее -Народный Хурал) от 19.03.2019 N 0396, согласно которому, по мнению Заявителя, Народный Хурал признал имеющиеся неопределенности по применению пониженной налоговой ставки по УСН.

Однако вышеназванным письмом Народный Хурал сообщил, что неопределенность только в части применения налогоплательщиками в отчетном периоде 2017 г. пониженной ставки по УСН возникла только в связи с изменением видов ОКВЭД.

При этом сомнений и неопределенностей в части соблюдения обязательных критериев применения пониженной налоговой ставки, таких как обязательный статус переработчика и фактическое размещение обрабатывающего производства на территории Республики Калмыкия у Народного Хурала не имеется.

В свою очередь, из содержания письма Народного Хурала от 01.10.2019 N 1386 также следует, что применение ООО НПО "Судмаш" в 2017 г. налоговой ставки в размере 1 %, установленной для вида экономической деятельности "Обрабатывающие производства", не соответствует критериям Закона Республики Калмыкия, в связи с тем, что в рассматриваемом случае Общество не является переработчиком, а выступает именно давальцем.

Аналогичная позиция также изложена в представленном налогоплательщиком письме Министерства финансов Республики Калмыкия от 18.04.2019 N 015/КМ-05-11-1037.

В этой связи Арбитражным судом Республики Калмыкия установлено, что региональный законодатель, внося изменения в Закон Республики Калмыкия 154-1V-3, уточняет только порядок применения пониженной ставки по УСН, не устанавливая дополнительных критериев для налогоплательщиков.

Следовательно, довод общества о том, что в данном случае имеются неустранимые сомнения, противоречия и неясности в части применения Закона Республики Калмыкия N 154-IV-3, которые в силу п. 7 ст. 3 НК РФ трактуются в пользу налогоплательщика, не состоятелен.

Кроме того, апелляционный суд считает необходимым отметить, что по результатам исследования материалов дела и представленных доказательств, суд первой инстанции признал, что ООО НПО "Судмаш" и ООО НПО "Экон" являются взаимозависимыми лицами в соответствии с положениями ст. 101.5 НК РФ.

Так, судом установлено, что согласно сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) учредитель и генеральный директор ООО НПО "Судмаш" Наймарк Валерий Семенович является также учредителем ООО НПО "Экон" (доля в уставном капитале 100 %).

В свою очередь руководитель ООО НПО "Экон" Поляков Георгий Николаевич в проверяемом периоде являлся заместителем генерального директора ООО НПО "Судмаш".

На основании доверенности, выданной генеральным директором ООО НПО "Судмаш" Наймарк Валерием Семеновичем от 01.07.2015 N 01/15, заместитель генерального директора Поляков Георгий Николаевич вправе выполнять от имени генерального директора следующие действия:

- право подписи на заключаемых договорах, счетах, счетах-фактурах, документов по качеству, на продукцию ООО НПО "Судмаш";

- право подписи на служебной переписке с отдельными заказчиками;

* право подписи на доверенностях, выдаваемых ООО НПО "Судмаш" другим работникам;

* представлять интересы ООО НПО "Судмаш" перед различными предприятиями и организациями на территории Республики Дагестан в каждом конкретном возникшем случае.

В силу ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в данной статье лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми

Так, в проверяемом периоде руководство ООО НПО "Судмаш" фактически осуществлял Поляков Георгий Николаевич. При этом по сведениям (справка 2-НФДЛ), представленным заявителем, заработная плата Полякову Георгию Николаевичу, как заместителю генерального директора, не начислялась и не выплачивалась.

Учитывая совокупность указанных обстоятельств, суд сделал обоснованное заключение о том, что наличие единого учредителя и фактическое руководство ООО НПО "Судмаш" и ООО НПО "Экон" Поляковым Гергием Николаевичем при осуществлении хозяйствующими субъектами аналогичного вида деятельности, предполагает единый подход к решению вопросов, касающихся хозяйственной, кадровой и финансово-экономической политики организаций, что свидетельствует об их взаимозависимости. При этом данные обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости ООО НПО "Судмаш" и ООО НПО "Экон", объективно повлияли на финансовые результаты их деятельности в результате исполнения договора подряда.

Таким образом, в совокупности установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что договор подряда фактически заключен в целях применения пониженной налоговой ставки по УСН, установленной на территории Республики Калмыкия, поскольку Законом Республики Дагестан от 06.05.2009 N 26 "О ставке налога при применении упрощенной системы налогообложения" данная дифференцированная ставка в регионе не предусмотрена (для данной категории налогоплательщиков).

При таких обстоятельствах, решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Согласно ст. 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

На замену стороны ее правопреемником или на отказ в этом арбитражным судом указывается в соответствующем судебном акте, который может быть обжалован. Для правопреемника все действия, совершенные в арбитражном процессе до вступления правопреемника в дело, обязательны в той мере, в какой они были обязательны для лица, которое правопреемник заменил.

В рассматриваемом случае налоговым органом представлены документы, подтверждающие реорганизацию налогового органа, обосновывающие заявленное ходатайство о процессуальном правопреемстве, в связи с чем, ходатайство налогового органа о процессуальном правопреемстве подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

произвести процессуальную замену заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (ОГРН 1070814010497) на Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (ОГРН 1040866732070).

Решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 05.03.2021 по делу N А22-310/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У.Семенов

Судьи

Д.А. Белов И.А. Цигельников