Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2021 г. N 02АП-1452/21 по делу N А82-16008/2020

г. Киров

09 июня 2021 г.

Дело N А82-16008/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июня 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 июня 2021 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Пестовой К.М.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 04.01.2021 по делу N А82-16008/2020

по заявлению закрытого акционерного общества "Турборус"

(ИНН: 7610005718, ОГРН: 1027601106290)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области

(ИНН: 7610052570, ОГРН: 1047601617942)

о признании решения недействительным,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Турборус" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области (далее - Инспекция) от 17.06.2020 N 972 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 04.01.2021 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Инспекция указывает, что уточненная N 2 налоговая декларация по налогу на прибыль за 2018 год представлена Обществом 30.12.2019, то есть после окончания камеральной налоговой проверки уточненной N 1 налоговой декларации (22.11.2019), указанной в акте налоговой проверки от 06.12.2019; налоговый орган вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля. При этом Инспекция ссылается на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09. По мнению Инспекции, по результатам проверки уточненной N 2 налоговой декларации решением от 05.10.2020 N 100 об отказе в привлечении к ответственности установлено, что Обществом неправомерно заявлены затраты в сумме 232 000 000 рублей. По существу правомерность Инспекцией доначислений в связи с отказом в принятии к учету спорных расходов судом первой инстанции не проверялась.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу не согласилось с доводами Инспекции.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 22.08.2019 Общество представило в Инспекцию уточненную N 1 налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2018 год.

В данной декларации налогоплательщиком отражены внереализационные доходы в сумме 47 760 000 рублей - сумма убытка, взысканная решением Арбитражного суда Ярославской области от 11.01.2018 по делу N А82-10064/2016.

Инспекция в ходе камеральной проверки данной декларации установила, что налогоплательщик неправомерно исключил из внереализационных доходов 191 040 000 рублей, отраженные в их составе по первичной налоговой декларации, являющиеся авансом, полученным Обществом по сделке, рассмотренной в рамках дела N А82-10064/2016.

Указанное нарушение Инспекция отразила в акте налоговой проверки от 06.12.2019 N 1979.

После вручения 11.12.2019 акта налогоплательщику, в срок для представления по нему возражений, 30.12.2019 Общество представило в Инспекцию уточненную N 2 налоговую декларацию.

В уточненной N 2 налоговой декларации Общество увеличило внереализационные доходы на 191 040 000 рублей и дополнительно заявило расходы (в отношении спорной сделки) в сумме 232 000 000 рублей.

В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств и представлением уточненной N 2 налоговой декларации Инспекция приняла решение от 27.01.2020 N 2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по камеральной налоговой проверке уточненной N 1 налоговой декларации.

По итогам дополнительных мероприятий с 27.01.2020 по 27.02.2020 Инспекция составила дополнения от 20.03.2020 N 5 в акту налоговой проверки от 06.12.2019.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной N 1 налоговой декларации Инспекция приняла решение от 17.06.2020 N 972 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Инспекцией в решении указано, что вопрос о правомерности расходов в сумме 232 000 000 рублей будет рассмотрен при рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки уточненной N 2 налоговой декларации.

Общество не согласилось с решением Инспекции, так как кроме указанного дохода (47 760 000 рублей + 191 040 000 рублей) заявило внереализационные расходы (в отношении спорной сделки) в сумме 232 000 000 рублей, представив в налоговый орган 30.12.2019 уточненную N 2 налоговую декларацию, итогом которой (по данным налогоплательщика с учетом названных спорных сумм и других не спорных сумм) является убыток.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 17.09.2020 N 185 названное решение Инспекции оставлено без изменения.

Арбитражный суд Ярославской области, признавая решение Инспекции недействительным, сделал вывод, что Инспекцией нарушены требования пункта 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 9.1 статьи 88 Кодекса в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 настоящего Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Таким образом, по общему правилу представление уточненной декларации после составления акта камеральной проверки в отношении предыдущей уточненной декларации не влечет прекращения проверки по ней на основании пункта 9.1 статьи 88 Кодекса, поскольку камеральная проверка предыдущей уточненной декларации завершена, а дата ее окончания указана в акте проверки.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 101 Кодекса, в случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи.

Согласно пункту 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков, иностранной организации, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 настоящего Кодекса), дополнительных мероприятий налогового контроля.

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А82-10064/2016 установлено, что по договору от 04.12.2012 (спорная сделка) Общество (поставщик) надлежаще исполнило обязанность по извещению покупателя о готовности к отгрузке продукции, а также о доказанности возникновения у Общества убытков в связи с ненадлежащим исполнением покупателем своих обязанностей по названному договору. Решением суда первой инстанции от 11.01.2018 по данному делу сделан вывод, что покупатель должен возместить Обществу убытки, вызванные отказом от исполнения договора от 04.12.2012; с покупателя в пользу Общества взысканы убытки в размере 47 760 000 рублей с учетом того, что цена товара по договору от 04.12.2012 составляла 238 800 000 рублей, и покупатель уплатил Обществу аванс в размере 191 040 000 рублей.

Как следует из материалов настоящего дела, камеральная налоговая проверка уточненной N 1 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2018 год (по данным налогоплательщика в составе внереализационных доходов сумма убытка в размере 47 760 000 рублей, а по данным налогового органа - сумма убытка в размере 47 760 000 рублей и списание по решению суда кредиторской задолженности в размере 191 040 000 рублей), началась 22.08.2019 - днем представления данной уточненной N 1 налоговой декларации.

Общество представило уточненную N 2 налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2018 год с отражением в ней в составе внереализационных доходов дополнительно 191 040 000 рублей и в составе внереализационных расходов 232 000 000 рублей.

Данная уточненная N 2 налоговая декларация представлена 30.12.2019.

В силу пункта 2 статьи 88 Кодекса камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.

Следовательно, с 30.12.2019 начинается камеральная налоговая проверка на основе уточненной N 2 налоговой декларации, а также подлежат прекращению все действия налогового органа по неоконченной камеральной налоговой проверке в отношении ранее поданной уточненной N 1 налоговой декларации.

Камеральная налоговая проверка на основе уточненной N 2 налоговой декларации была проведена, по итогам ее проведения в период с 30.12.2019 по 30.03.2020 Инспекцией принято решение от 05.10.2020 N 100 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (лист дела 74 том 5).

По состоянию на 30.12.2019 Инспекцией был составлен акт от 06.12.2019 камеральной налоговой проверки ранее поданной уточненной N 1 налоговой декларации.

Между тем, после акта от 06.12.2019 в рамках этой камеральной проверки уточненной N 1 налоговой декларации Инспекцией было принято решение от 27.01.2020 N 2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (лист дела 52 том 4). Дополнительные мероприятия обоснованы тем, что 30.12.2019 представлена уточненная N 2 налоговая декларация. В ходе дополнительных мероприятий (как отражено в дополнении от 20.03.2020 N 5 к акту налоговой проверки от 06.12.2019) Обществу направлялось требование о представлении документов от 28.01.2020 N 09-21/542. В данном требовании указано, что оно направлено в связи с камеральной налоговой проверкой уточненной N 1 налоговой декларации (листы дела 35 том 1, 101-102 том 5).

В связи с этим материалами дела подтверждается, что камеральная налоговая проверка ранее поданной уточненной N 1 налоговой декларации на 30.12.2019 не была окончена, и одновременно с 30.12.2019 проводилась камеральная налоговая проверка на основе уточненной N 2 налоговой декларации.

В уточненной N 2 налоговой декларации налогоплательщиком заявлены расходы, ранее не отраженные в первичной и в уточненной N 1 налоговой декларации. Для проведения дополнительных мероприятий Инспекция учитывала размер убытка, увеличенный в уточненной N 2 налоговой декларации.

Как следует из решения Инспекции от 05.10.2020 N 100 по итогам камеральной налоговой проверки уточненной N 2 налоговой декларации, данная проверка закончилась 30.03.2020, между тем, ее результаты не учтены в оспариваемом решении Инспекции от 17.06.2020 N 972.

Таким образом, в рассматриваемом случае представление Обществом уточненной N 2 налоговой декларации и продолжение Инспекцией мероприятий налогового контроля в рамках ранее поданной уточненной N 1 налоговой декларации на основании пункта 6 статьи 101 Кодекса (с учетом уточненных сведений) исходя из положений пункта 9.1 статьи 88 Кодекса не может свидетельствовать, что налоговый орган был вправе вынести спорное решение без учета данных уточненной N 2 налоговой декларации.

Ссылка Инспекции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09 отклоняется судом апелляционной инстанции, так как в нем указано на полномочия налогового органа в отношении выездной (а не камеральной) налоговой проверки. Кроме того, в рассматриваемой ситуации в ходе определения итоговых сумм доначислений по оспариваемому решению Инспекции от 17.06.2020 N 972 налоговым органом не анализировались сведения, отраженные в уточненной N 2 налоговой декларации.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 14 статьи 101 Кодекса).

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции, что в данном конкретном случае оспариваемое решение Инспекции не соответствует требованиям пункта 9.1 статьи 88 Кодекса, так как после составления акта налоговой проверки от 06.12.2019 проводились до 27.02.2020 дополнительные мероприятия по камеральной налоговой проверке уточненной N 1 налоговой декларации, то есть данная камеральная проверка не была завершена, а дата окончания всех действий в рамках этой проверки отражена в дополнении к акту (27.02.2020). Нарушение установленного Кодексом порядка проведения камеральных налоговых проверок и вынесения решений по ним в данном случае могло привести к принятию налоговым органом неправомерного решения, нарушает права налогоплательщика, поскольку в спорной камеральной проверке Инспекцией не рассмотрен до ее окончания 27.02.2010 вопрос о расходах, заявленных налогоплательщиком 30.12.2019 в уточненной N 2 налоговой декларации. Данное нарушение признается судом апелляционной инстанции основанием для отмены оспариваемого решения Инспекции в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Ярославской области подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 04.01.2021 по делу N А82-16008/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

М.В. Немчанинова Т.В. Хорова