Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2021 г. N 07АП-4697/21 по делу N А67-4151/2020

город Томск

23 июня 2021 г.

Дело N А67-4151/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 июня 2021 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Бородулиной И.И.,
судей		Кривошеиной С.В.,
		Логачева К.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Волковой Т.А. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Столяровой Людмилы Селиверстовны (N 07АП-4697/2021) на решение от 05.04.2021 Арбитражного суда Томской области по делу N А67-4151/2020 (судья Л.М. Ломиворотов) по заявлению индивидуального предпринимателя Столяровой Людмилы Селиверстовны (ИНН 701715427521, г. Томск) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (ИНН 7021022569, ОГРН 1047000302436; 634061, г. Томск, пр. Фрунзе, д. 55) о признании недействительным решения,

В судебном заседании приняли участие:

от индивидуального предпринимателя Столяровой Людмилы Селиверстовны: Коваленко М.Ю. по доверенности от 06.07.2020 (на 3 года),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску: Капитанов А.В. по доверенности от 11.01.2021 (до 31.12.2021).

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Столярова Людмила Селиверстовна (далее - ИП Столярова Л.С., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - инспекция) о признании незаконным решения от 05.12.2019 N 8690 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 05.04.2021 Арбитражного суда Томской области в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой с учетом к ней дополнений, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что незаполненная строка "Основание" не влечёт недействительность расходных кассовых ордеров. Стороны сделок предоставили ордера в ответ на требования налогового органа о представлении информации и документов именно по агентским договорам от 26.01.2017 с ООО "Строительные технологии", от 19.02.2018 с ООО "НТМИР".

Указание в правом верхнем углу квитанций ИП Вельк Т.В. является технической ошибкой - для оформления всех приходных кассовых ордеров с квитанциями использован старый шаблон.

Во всех квитанциях указано, что денежные средства приняты Ткачук Е.В. у ИП Столяровой Л.С, номера и даты приходных кассовых ордеров, указанные в квитанциях, соответствуют номерам и датам самих приходных кассовых ордеров, из которых следует, что денежные средства возвращены ИП Столяровой Л.С. в ООО "Строительные "НТМИР" соответственно.

ИП Столярова Л.С. незнакома с ИП Вельк Т.В. Указанные неточности не помешали налоговому органу идентифицировать перечисленные документы. Как следует из текстов оспариваемых решений, налоговые органы смогли сопоставить каждый расходный кассовый ордер с датой и суммой покупки объекта недвижимости, приходные кассовые ордера с датами и суммами продажи, отчетами агента и провести соответствующий анализ.

Инспекция в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу не соглашается с доводами жалобы и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании предприниматель и представители Инспекции свои позиции по делу, изложенные в апелляционной жалобе с учетом к ней дополнений и отзыве на нее, поддержали.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней и отзыва, заслушав предпринимателя и представителя Инспекции, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации предпринимателя по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2018 год, по результатам которой составлены акт налоговой проверки от 04.07.2019 N 3341, дополнение к акту налоговой проверки от 23.10.2019 N 20.

По итогам рассмотрения акта и дополнения к нему, материалов камеральной налоговой проверки, инспекцией вынесено решение от 05.12.2019 N 8690 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предпринимателю доначислен налог по УСН в размере 631 293 руб., пени в сумме 60 908,94 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 32 366,20 руб.

Не согласившись с решением, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением Федеральной налоговой службы по Томской области вынесено решение от 16.03.2020 N 049 об отказе в её удовлетворении.

Полагая, что решение инспекции не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности, предприниматель обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое решение соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), основания для признания его недействительным, отсутствуют.

Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.

Заявитель обратился в суд о признании недействительным решения в порядке статьи 198 АПК РФ, в соответствии с которой граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебного разбирательства по делам об оспаривании ненормативных правовых актов определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, в соответствии с которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого акта, возлагаются на орган, принявший ненормативный акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В свою очередь, обязанность доказывания наличия факта нарушенных оспариваемым актом (действиями) законных прав лежит на лице, оспаривающем акт (действия).

Как следует из материалов дела, при вынесении обжалуемого решения налоговый орган пришел к выводу о том, что денежные средства от продажи недвижимого имущества на сумму 11 730 000 руб. являются доходом Столяровой Л.С., представленные в подтверждение агентских отношений документы не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности и носят формальный характер.

В статье 346.15 НК РФ указан порядок определения доходов при применении упрощенной системы налогообложения: при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В связи с этим налогоплательщик, применяющий УСН, доходы от реализации недвижимого имущества должен учитывать при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

В целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Кодекса).

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

При этом в соответствии с пунктом статьи 346.17 НК РФ датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом.

Судом установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщиком получен доход от реализации семи объектов недвижимого имущества (квартир) в размере 11 730 000 руб., который не отражен в декларации по УСН в связи с чем, указанная сумма включена в состав дохода предпринимателя, что явилось основанием для начисления налога, соответствующих сумм пени и штрафа.

Предприниматель в обоснование позиции по делу указывает, что при купле-продаже квартир выступал в качестве агента на основании агентских договоров, заключенных с ООО "Строительные технологии", ООО "НТМИР", доход получал только в виде агентского вознаграждения.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела документы, пришел к выводу о том, что факт приобретения и реализации имущества в собственных интересах подтверждают следующие обстоятельства.

Объекты недвижимости приобретены Столяровой Л.С. по договорам купли-продажи, зарегистрирован переход права собственности. Как собственник имущества Столярова Л.С. несла бремя содержания имущества, уплачивала налог на имущество.

Доход от продажи данных объектов недвижимости Столярова Л.С. отразила как физическое лицо в первой уточненной налоговой декларации по 3-НДФЛ за 2018 год, уплатила налог.

Документы относительно агентских отношений и вторая уточненная декларация по 3- НДФЛ за 2018 год, из которой исключен доход, полученный от реализации объектов недвижимости, представлены предпринимателем только в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с частью 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (абзац 1).

Переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (пункт 1 статьи 551 ГК РФ).

На основании пункта 1 статьи 996 ГК РФ право собственности переходит непосредственно от комитента к третьему лицу (покупателю) или от третьего лица (продавца) к комитенту, с заявлениями о государственной регистрации перехода прав могут обращаться лишь указанные лица, но не комиссионер (пункт 23 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии").

Если предмет агентского договора, в котором агент действует от своего имени, связан с реализацией (приобретением) объекта недвижимости в интересах принципала, то в процедуре государственной регистрации перехода прав на такое имущество и сделок с ним может участвовать либо сам принципал, либо агент, действующий на основании выданной принципалом нотариальной доверенности. При этом, сделка купли-продажи недвижимого имущества, заключенная агентом во исполнение поручения принципала, не может быть самостоятельно исполнена агентом ввиду специфики правового режима недвижимости.

Из представленных документов следует, что Столяровой Л.С. (агент) заключен агентский договор от 26.01.2017 N б/н с ООО "Строительные технологии" (принципал) со сроком действия до 30.06.2018, а также агентский договор от 19.02.2018 N б/н с ООО "Научно-технологические масштабные информационные решения" (принципал) со сроком действия до 19.02.2019.

Столярова Л.С. действовала в процедуре государственной регистрации перехода прав от своего имени.

В нарушение положений Постановления Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 (ред. от 03.05.2000) "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации", по требованию налогового органа ООО "НТМИР" представлены приходные кассовые ордера от 29.11.2018N 10, от 24.08.2018N8, от 19.10.2018 N 9, от 16.07.2018 N7, от 23.07.2018 N 7/1, в которых в графе "Основания" оставлено пустое поле, то есть основание для передачи денежных средств не заполнено.

На всех документах имеется несоответствие, а именно - приходно-кассовый ордер выдан ООО "НТМИР" и ООО "Строительные технологии", а квитанция выдана от ИП Вельк Т.В. за подписью директора ООО "НТМИР" Ткачук Е.В.

Представленные контрагентами агентские договоры, приходно-кассовые ордера, и расходно-кассовые ордера по своему содержанию идентичны.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод о том, что указание в правом верхнем углу квитанций ИП Вельк Т.В. является технической ошибкой - для оформления всех приходный кассовых ордеров с квитанциями использован старый шаблон, поскольку надлежащими доказательствами не подтверждены, Вельк Т.В. в установленном порядке права и обязанности не разъяснялись, об ответственности не предупреждалась, что не может однозначно свидетельствовать о достоверности полученных пояснений.

Налоговым органом исследованы налоговые декларации по налогу на прибыль за 2018 год ООО "НТМИР" и ООО "Строительные технологии" и выписки по счетам данных организаций, согласно которым отсутствует снятие и зачисления денежных средств, связанных с приобретением и реализацией квартир; суммы зачисления и списания по счетам ООО "НТМИР" и ООО "Строительные технологии" соразмерны доходам и расходам данных организаций за 2018 год, что свидетельствует о не отражении указанных сумм в учете организаций.

Деятельность Столяровой Л.С. по реализации недвижимого имущества носит систематический характер. Так за период с 2016 года по 2019 год Столярова Л.С. приобрела 20 объектов недвижимого имущества, 14 объектов недвижимого имущества реализовала. Объекты недвижимости принадлежали Столяровой Л.С. на праве собственности непродолжительный период времени (от 1 до 6 месяцев).

Кроме того, налоговым органом установлено занижение стоимости реализуемых Столяровой Л.С. объектов недвижимости.

Так, по адресу: ул. Ференца Мюнниха, д. 32, кв. 16, квартира приобретена Столяровой Л.С. за 1 500 000 руб., продана Мошенко Г.П. за 1 870 000,00, в отчетах агента отражена сумма приобретения 1 500 000 руб., расходы принципалу не перевыставлены.

Из документов, представленных Публичным акционерным обществом "Сбербанк России" следует, что на лицевой счет Столяровой Л.С. поступили денежные средства в размере 1 870 000,00 руб., при этом договор купли-продажи представлен Столяровой Л.С. в налоговый орган на сумму 1 500 000,00 руб.

Квартира по адресу: г. Томск, ул. Олега Кошевого, д. 73, кв. 50 приобретена за 1 600 000 руб., продана Мартыновой О.В. за 1 930 000 руб. по договору купли-продажи от 26.11.2018, в отчетах агента о реализации отражена сумма 1 600 000 руб., расходы принципалу не перевыставлены.

Из документов, представленных Публичным акционерным обществом "Сбербанк России" следует, что на лицевой счет Столяровой Л.С. поступили денежные средства в размере 930 000,00 руб., 670 000,00 руб. оплачены за счет собственных денежных средств покупателя (подтверждается распиской), 330 000,00 руб. оплачены в качестве неотделимых улучшений объекта (подтверждается распиской), при этом договор купли-продажи представлен в налоговый орган на 1 600 000,00 руб.

Таким образом, фактическая цена объекта недвижимости составляет 1 930 000 руб.

Вместе с тем, из приходного кассового ордера от 29.11.2018 следует, что денежные средства, полученные в результате реализации объекта недвижимости, расположенного по адресу: ул. Олега Кошевого, д. 73, кв. 50, Столярова Л.С. передала принципалу сумму 1 588 000 руб.

Повторяемость операций по приобретению/реализации объектов недвижимости, непродолжительный период времени нахождения объектов недвижимости в собственности, а также осуществление Столяровой Л.С. в качестве индивидуального предпринимателя вида деятельности - "деятельность агентств недвижимости за вознаграждение или на договорной основе" свидетельствуют о том, что основной целью их приобретения является извлечение прибыли, в связи с чем доход от их реализации правомерно включен инспекцией в состав налогооблагаемой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2018 год.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащих образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При изложенных обстоятельствах суд пришел к выводу, что денежные средства от продажи недвижимого имущества на сумму 11 730 000 руб. являются доходом Столяровой Л.С., представленные в подтверждение агентских отношений документы не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности и носят формальный характер.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции верно указал, что в соответствии с положениями главы 26.2 НК РФ полученный предпринимателем от продажи недвижимого имущества доход должен учитываться при исчислении налога, подлежащего уплате за 2018 год, поскольку в силу статьи 249 НК РФ является доходом от реализации.

Поскольку предпринимателем доходы от реализации спорного недвижимого имущества не облагались в рамках УСН, выводы суда о занижении налогоплательщиком налоговой базы соответствуют фактически установленным обстоятельствам дела и подтверждены документально.

Судом первой инстанции проверены доводы предпринимателя о процессуальных нарушениях при проведении камеральной налоговой проверки и правомерно отклонены, поскольку доказательства получены налоговым органом в соответствии с требованиями налогового законодательства, нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а также влияющих на законность оспариваемого ненормативного правового акта, не допущено.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Инспекцией при вынесении решения не установлены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Совершение налогового правонарушения впервые и своевременная уплата налогов не являются обстоятельствами, смягчающим ответственность, поскольку исполнение соответствующей обязанности является нормой поведения налогоплательщика. Доводы заявителя о тяжелом материальном положении документально не подтверждены.

Определенная сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам вменяемого правонарушения и не возлагает на предпринимателя чрезмерного бремени по уплате штрафа.

Иные доводы предпринимателя, приведенные также в апелляционной жалобе, были исследованы судом первой инстанции, им дана правильная оценка.

Оснований для иных выводов у апелляционного суда не имеется.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 АПК РФ могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьей 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 05.04.2021 Арбитражного суда Томской области по делу N А67-4151/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Столяровой Людмилы Селиверстовны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

Председательствующий

И. И. Бородулина

Судьи

С. В. Кривошеина К.Д. Логачев