Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2021 г. N 14АП-4397/21 по делу N А66-641/2021

г. Вологда

23 июня 2021 г.

Дело N А66-641/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июня 2021 года.

В полном объёме постановление изготовлено 23 июня 2021 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Селивановой Ю.В., судей Алимовой Е.А. и Болдыревой Е.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Рогалевой Р.Д.,

при участии от Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России N 10 по Тверской области Лисицыной В.С. по доверенности от 12.05.2021,

рассмотрев в открытом судебном онлайн-заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью строительная компания "Строй-Импульс" на решение Арбитражного суда Тверской области от 29 марта 2021 года по делу N А66-641/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью строительная компания "Строй-Импульс" (ОГРН 1136952010590, ИНН 6950168323; адрес: 170001, Тверская область, город Тверь, улица Большевиков, дом 5; далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России N 10 по Тверской области (ОГРН 1066901031812, ИНН 6950000017; адрес: 170043, Тверская область, город Тверь, проспект Октябрьский, дом 26; далее - инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 03.09.2020 N 4791 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 29 марта 2021 года по делу N А66-641/2021 в удовлетворении требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы указывает на несоответствие выводов суда фактически обстоятельствам дела, поскольку срок исковой давности по спорной задолженности не истек, право требования задолженности передано иным лицам. Считает, что представленными документами подтверждается факт проживания и питания работников общества, в связи с чем решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено незаконно. Полагает начисленные штрафные санкции завышенными.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представитель в судебном заседании просят решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Общество, надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в отсутствие его представителя в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 года, по НДФЛ с 04.08.2015 по 31.12.2017 года, по результатам которой составлен Акт N 368 от 11.04.2018 (л.д.6-78, т.4).

На основании Акта принято решение от 03.09.2020 N 4791 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д.21-107, т.1). Обществу начислен налог на прибыль организаций в сумме 3 265 155 руб., пени в сумме 1 194 736,27 руб. Также налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 239 840 руб. (размер штрафа определен с учетом смягчающий ответственность обстоятельств, уменьшен в два раза).

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций послужили выводы Инспекции о том, что Общество не включило в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности по обязательствам Общества перед ООО "Пальмира", ООО "ПроцессСор", исключенными из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), а также необоснованно включило в состав расходов стоимость питания и проживания работников, не предусмотренных трудовыми договорами и положением об оплате труда. Обществом не представлены документы, позволяющих идентифицировать работников, которые пользовались данными услугами.

Налогоплательщик 03.09.2020 года обратился в УФНС по Тверской области с жалобой на указанное решение, по итогам рассмотрения жалобы Управлением 17.12.2020 года принято решение N 08-11/270 об оставлении жалобы без удовлетворения.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обратилось в суд.

Проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены судебного акта в силу следующего.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Таким образом, указанная норма позволяет включать во внереализационные доходы суммы кредиторской задолженности не только в связи с истечением срока исковой давности, но и по иным основаниям.

Согласно статье 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц. Согласно статьям 307, 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица.

Иные, помимо истечения срока исковой давности, основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены статьями 415 - 419 ГК РФ, в частности, к ним относятся прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, прекращение обязательства смертью кредитора (если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора), прекращение обязательства ликвидацией кредитора - юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

Анализ вышеприведенных положений НК РФ и ГК РФ свидетельствует, что с момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым спорная сумма кредиторской задолженности подлежала включению в состав внереализационных доходов того налогового периода, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ.

Учитывая изложенное, суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией организации-кредитора, подлежат включению в состав внереализационных доходов в периоде, соответствующем дате внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) о ликвидации кредитора.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО СК "Строй-Импульс" 03.08.2018 вход. N 55303 представлены документы о кредиторской задолженности с указанием даты возникновения задолженности на: 01.01.2015, 01.01.2016, 01.01.2017.

Согласно карточке счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагентам ООО "Пальмира" ИНН 6950165354, ООО "ПроцессСор" ИНН 6950165361 на 31.12.2017 за Обществом числится общая кредиторская задолженность в размере 8 644 264,21 руб. в том числе:

- перед ООО "Пальмира" - 2 965 699,99 руб.;

- перед ООО "Процессор" - 5 678 564,22 руб.

При этом наличие кредиторской задолженности перед данными организациями Обществом не оспаривается.

Из материалов дела следует, что ООО "Пальмира" исключено из ЕГРЮЛ в связи с его ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства 30.05.2017, ООО "ПроцессСор" исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 09.01.2017.

С момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым спорная сумма кредиторской задолженности подлежала включению в состав внереализационных доходов того налогового периода, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ.

Следовательно, на дату ликвидации кредитора должник обязан отразить внереализационный доход.

Таким образом, в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ Общество не отразило в составе внереализационных доходов сумму кредиторской задолженности по ООО "Пальмира" и ООО "ПроцессСор" в размере 8644264 рублей.

Доводы Общества о прерывании срока исковой давности со ссылкой на акты сверки взаимных расчетов между ООО СК "Строй-Импульс" и ООО "ПроцессСор", ООО СК "Строй-Импульс" и ООО "Пальмира", письмо ООО "Процессор" от 02.12.2016 N 77, Информационное письмо (о передаче долга) ООО "Пальмира" от 31.12.2016 N 298 правомерно отклонены судом первой инстанции со ссылкой на их несоответствие положениям Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).

В соответствии с пунктом 9 Закона N 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа, дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, подписи лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Проанализировав документы, представленные Обществом в подтверждение прерывания срока исковой давности кредиторской задолженности, судом установлено, что данные документы не содержат всех необходимых сведений.

Содержащаяся в актах сверки расчетов информация не позволяет сделать вывод о совершении Обществом действий, свидетельствующих о признании долга в пределах установленного срока давности, поскольку в актах не указаны даты их составления, а содержатся лишь ссылки на то, что документы составлены по состоянию на 31.12.2016 и на 31.03.2017.

В представленных налогоплательщиком актах нет выраженного со стороны кредиторов требований к Обществу о погашении задолженности, не содержится расшифровка подписи уполномоченного лица их подписавшего.

В данных документах не конкретизированы обязательства, из которых вытекает признаваемая задолженность, не перечислены: реквизиты договоров, актов выполненных работ, товарных накладных, платежных документов; даты возникновения задолженности (то есть срок внесения платежа, определяемый согласно требованиям закона либо условиям договора, начиная с которого платеж считается просроченным), сумма долга (сумма конкретного обязательства, поскольку итоговое сальдо по расчетам между контрагентами не дает информации, о признании какого долга идет речь).

Суд первой инстанции, проанализировав содержание информационного письма от 31.12.2016 N 298 от ООО "Пальмира", адресованного ООО СК "Строй-Импульс", письма от 02.12.2016 N 77 от ООО "ПроцессСор", адресованного ООО СК "Строй-Импульс", пришел к обоснованному выводу, что в представленных письмах не указаны новые кредиторы. Обществом не представлена информация об обязательствах должника и цедента, не определено встречное обязательство цессионария и не предусмотрено условий, обязывающих цессионария совершить какие-либо действия во исполнение договора цессии, то есть не определено существенное условие сделки цессии.

Какие-либо, иные кредиторы по данной сумме задолженности Обществом не заявлялись и соответствующие документы с указанием иных организаций не представлялись. Договоры цессии о передаче долга ООО "Процессор", ООО "Пальмира" третьим организациям Обществом не представлены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 385 ГК РФ должник вправе не исполнять обязательство новому кредитору до предоставления ему доказательств перехода права к этому кредитору.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией в соответствии со статьей 90 НК РФ проведен допрос Крайниковой Н.А. (протокол допроса свидетеля от 28.06.2019 N 199), которая показала, что представленные ей на обозрение письмо от 02.12.2016 N 77, акт сверки взаимных расчетов за период 2016 г. между ООО СК "Строй-Импульс" и ООО "Процессор" подписаны не ее сыном Крайниковым В.Г. (руководитель данных организаций), который с февраля 2016 года находится в заключении (в тюрьме в г.Торжок).

Доводы о недостоверности показаний Крайниковой Надежды Алексеевны судом отклоняются, поскольку получены с соблюдением требований НК РФ и учтены в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу.

На основании вышеизложенного, Инспекция правомерно включила кредиторскую задолженность перед ООО "Пальмира", ООО "ПроцесСор" в состав внереализационных доходов 2017 года, в связи с чем, Обществу правомерно доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 728 853 руб., соответствующие пени и штраф.

Оспариваемым решением (пункт 2.3.3) Обществу также доначислен налог на прибыль организаций в связи неправомерным отнесением к расходам (7 681 508 руб.) стоимости питания работников в рамках заключенных договоров с ИП Трубицина Е.Н., ИП Шагинян A.M., ООО "Бахус", ООО "Славянская трапеза" и услуг проживания работников, работающих вахтовым методом, оказывающих ФГУП ВНИИФТРИ, АО "ОЭЗ ТВТ "Дубна", ИП Любезнова Н.В., ООО "Агентство по размещению приезжих", ПАО "Мостотрест", ИП Медведев А.В., ИП Николаева В.Н.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В силу пункта 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых в соответствии с законодательством Российской Федерации питания и продуктов, а также иные расходы, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором.

В качестве доказательств понесенных расходов на питание и проживание работников Обществом представлены: акты оказанных услуг (по организации питания, проживания), счета на оплату, списки работников ООО СК "Строй-Импульс", проживающих в гостинице "ВНИИФТРИ", коллективный договор от 01.09.2016, положение о вахтовом методе организации работ.

В соответствии с представленными документами в соответствии с заключенными договорами ФГУП ВНИИФТРИ, АО "ОЭЗ ТВТ "Дубна", ИП Любезнова Н.В., ООО "Агентство по размещению приезжих", ПАО "Мостотрест", ИП Медведев А.В., ИП Николаева В.Н. предоставляли Обществу: гостиничные услуги, услуги по временному размещению в городке строителей, по проживанию гостей Заказчика в Хостеле "Береста", по предоставлению во временное пользование помещение с койко-местами в "Доме для приезжих на Московском шоссе", по предоставлению койко-мест для проживания работников Заказчика в вахтовом общежитии ДТФ "Мостоотряд-90", по размещению и проживанию в мини-отеле "Радуга"; ИП Трубицина Е.Н., ИП Шагинян A.M., ООО "Бахус", ООО "Славянская трапеза" предоставляли Обществу услуги питания.

На основании пункта 3 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.

Таким образом, если работодатель с целью компенсации расходов, связанных с разъездным характером работы, выплачивает надбавки (доплаты) к заработной плате (ст. 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), то такие выплаты следует учитывать в составе расходов на оплату труда.

Глава 25 НК РФ не устанавливает каких-либо ограничений по размеру затрат на возмещение работникам расходов, указанных в статье 168.1 ТК РФ. Однако такие расходы должны соответствовать критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ, а именно, быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.

В статье 9 Закона N 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Общество не представило соответствующих доказательств, позволяющих установить, что спорные расходы связаны с финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщика, с осуществлением работ вахтовым методом непосредственно на строительных объектах Общества.

Документы, представленные Обществом в качестве доказательства понесенных расходов, не позволяют отнести заявленные затраты к расходам от финансово-хозяйственной деятельности ООО СК "Строй-Импульс", поскольку идентифицировать объекты строительства, на которых якобы производились работы работниками, которым оказывались услуги по проживанию и питанию, и соотнести их между собой не представляется возможным.

Обществом не представлены сводные ведомости и списки персонифицированного контроля данных работников, в целях определения объема услуг питания (проживания), оказанных подрядчиками, список работников, работающих вахтовым методом, документальные доказательства того, что обеспечение бесплатным питанием и проживанием организовано для работников, привлекаемых к работам вахтовым методом, постоянно проживающих в других населенных пунктах области и других регионах России, которые не имели возможности ежедневно возвращаться к месту постоянного проживания.

Представление списков лиц, проживающих в гостинице "ВНИИФТРИ, само по себе не является доказательством того, что лица, поименованные в них, осуществляли вахтовые работы на строительных объектах. При проверке установлено, что данные лица не являлись работниками Общества, то есть не состояли в штате организации. Доказательств заключения Обществом договоров гражданско-правового характера не представлено.

Общество, как налоговый агент, в порядке, установленном положениями главы 23 НК РФ, не представляло сведения о доходах физических лиц в Инспекцию о поименованных в списках лицах по форме 2-НДФЛ, не перечисляло за них НДФЛ, а также не сообщило о невозможности удержания налога (при наличии таких обстоятельств).

Согласно имеющимся в материалах проверки справках о доходах по форме 2-НДФЛ за 2015-2017 доход выплачивался только работникам Общества, что подтверждается расчетными ведомостями по начислению заработной платы, то есть без отражения в них наемных работников.

При этом, в ходе проверки не представлены ведомости по заработной плате, реестры по начислению и перечислению выплат работникам, которым оказывались услуги по проживанию и питанию, приказы (контракты) на прием данных работников на работу, табели учета рабочего времени.

Таким образом, спорная сумма расходов на питание и проживание работников осуществлялась лицам, не являющимся работниками Общества.

Данное обстоятельство подтверждается показаниями директора ООО СК "Строй-Импульс" (протокол допроса свидетеля N 778 от 07.01.2019) Юдина Юрия Николаевича, согласно которым питание и проживание предоставлялось, в том числе работникам субподрядных организаций.

С учетом изложенного затраты на оплату питания работников, работающих вахтовым методом, и их проживание неправомерно отнесены Обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций в виду отсутствия документального подтверждения, в связи с чем, Обществу обоснованно доначислен налог на прибыль организаций в сумме 1 536 302 руб., соответствующие пени и штраф.

Доводы Общества об уменьшении размера начисленного штрафа со ссылкой на наличие смягчающих ответственность обстоятельств являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены.

Инспекция при принятии решения признала наличие смягчающих обстоятельств и возможность снижения штрафных санкций, уменьшив его в два раза, до 239 840 рублей.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В статье 112 НК РФ приведен перечень смягчающих ответственность обстоятельств, который не является исчерпывающим.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса (п.3 ст.114 НК РФ)

В целях обеспечения исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и возмещения ущерба, понесенного казной в случае ее неисполнения, федеральный законодатель устанавливает систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, а также предусматривает меры государственного принуждения, которые могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной обязанности (погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога - пеня), так и штрафными, возлагающими на нарушителей в качестве меры ответственности дополнительные выплаты.

Исходя из изложенного, штрафные санкции как мера государственного принуждения должны сохранять карательную функцию, что исключает произвольное, без достаточных оснований снижение их размера до комфортного для лица, совершившего правонарушение.

Доказательств того, что уплата штрафа негативно повлияет на экономическое положение Общества и его способность продолжать хозяйственную деятельность либо повлечет иные негативные последствия, налогоплательщиком не представлено.

Исходя из изложенного, оснований для уменьшения штрафа за совершение налогового правонарушения не имеется.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тверской области от 29 марта 2021 года по делу N А66-641/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью строительная компания "Строй-Импульс" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Ю.В. Селиванова

Судьи

Е.А. Алимова Е.Н. Болдырева