Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 июня 2021 г. N 19АП-840/21 по делу N А64-2133/2020

город Воронеж

18 июня 2021 г.

Дело N А64-2133/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2021 года.

В полном объеме постановление изготовлено 18 июня 2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Капишниковой Т.И.,

Пороника А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области: Губарева О.Н. - представитель по доверенности от 04.12.2020 N 02-08/59, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ; Моргачева Н.Ю. - представитель по доверенности от 02.06.2021 N 02-06/5, паспорт РФ; Курмаева Е.С. - представитель по доверенности от 06.04.2021 N 02-06/10, паспорт РФ; Головкова Н.А. - представитель по доверенности от 03.11.2020 N 02-08/55, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ; Краснослободцева О.А. - представитель по доверенности от 12.04.2021 N 02-06/12, сроком на один год, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция".

от Акционерного общества "Тамбовское карьероуправление": Мальчукова И.Ю. - адвокат, доверенность от 18.06.2020, сроком до 01.11.2021, удостоверение адвоката;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.12.2020 по делу N А64-2133/2020 по заявлению Акционерного общества "Тамбовское карьероуправление" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области о признании недействительным решения N 1560 от 07.11.2019,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Тамбовское карьероуправление" (далее - АО "Тамбовское карьероуправление", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 1560 от 07.11.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 30.12.2020 по делу N А64-2133/2020 заявленные требования удовлетворены, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 1560 от 07.11.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным.

Не согласившись с принятым судебным актом, МИФНС N 4 по Тамбовской области обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принят по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, МИФНС N 4 по Тамбовской области указывает на то, что Обществом в рамках проверки не были представлены документы, подтверждающие объемы добытых полезных ископаемых и их фактических потерь за спорный налоговый период, а также не представлен приказ об учетной политике на текущий период. В связи с чем обоснованность применения налоговой ставки 0% при исчислении НДПИ за август 2018 года (в отношении объема потерь) Обществом документально не подтверждена, в том числе актом маршейдерского замера за август 2018 года. Отраженные в уточненных декларациях значения потерь являются данными оперативного учета, что не отвечает требованиям п. 3 ст. 339 НК РФ, является следствием пропорционального распределения годового значения потерь, измерение которых произведено налогоплательщиком в ноябре 2018 года. Следовательно, в августе 2018 года у общества отсутствует документальное подтверждение фактических потерь.

Инспекция также считает необоснованными выводы суда о неправомерном применении налоговым органом при определении налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого коэффициента перевода песка обводненного из кубических метров в тонны согласно Техпроекту от 2012 года в размере 1,7 т/куб.м. В НК РФ не приведен алгоритм определения коэффициента разрыхления, коэффициента плотности и других специфических показателей, используемых при добыче полезных ископаемых, налоговые органы при проверке правильности определения налогоплательщиками налогооблагаемого объема добытого полезного ископаемого используют данные из технических проектов, разработка и утверждение которых предусмотрена ст. 23.2 Закона РФ "О недрах". Кроме того, в НК РФ приводятся прямые указания на использование данных технических проектов разработки месторождений (в гл. 25.4 "Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья", гл. 26 "НДПИ"). Вместе с тем, в Техпроекте от 2012 года, представленном Обществом отсутствует информация о коэффициенте обводнения. Из разделов 3.4 "Гидромеханизация горных работ" и 3.4.1 "Система разработки" Техпроекта от 2012 года (стр. 66) следует, что по обводненным пескам принимается система разработки цикличная, транспортная, гидромеханизированная с перемещением пород полезных ископаемых на карту намыва гидротранспортом, с карты намыва автомобильным транспортом, без предварительной подготовки горной массы буровзрывным способом, с промежуточным размещением полезных ископаемых на картах намыва и последующей отгрузкой в автомобильный транспорт по схеме "одноковшовный экскаватор - автосамосвал". Добытое полезное ископаемое посредством гидротранспорта складируется на специально подготовленные карты намыва, откуда пески отгружаются одноковшовным экскаватором в автосамосвалы и транспортироваться на прирельсовый склад. Намыв происходит в три штабеля, первый из которых намывается, второй обезвоживается, третий отгружается (стр. 68). Таким образом, объем добытого песка по данным маркшейдерской съемки определяется по второму обезвоженному штабелю, т.е. согласно положениям пункта 7 ст. 339 НК РФ после завершения комплекса технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезных ископаемых из недр, т.е. без учета объема воды. Таким образом, налоговым органом при определении налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого правомерно применен коэффициент перевода песка обводненного из кубических метров в тонны согласно Техпроекту от 2012 года в размере 1,7 т/куб.м.

В отзыве на апелляционную жалобу АО "Тамбовское карьероуправление" ссылается на то, что добыча песка производится из воды, добытый песок складируется на карту намыва, и в данном случае чтобы определить плотность добытых песков необходимо определить коэффициент. Для разработки песков в Тамбовском месторождении был подготовлен Отчет по результатам геологоразведочных работ по обводненным пескам Тамбовского местонахождения, которым и был определен химический состав песков, подсчет запасов и плотность песков, которым установлен, в том числе коэффициент плотности полезного ископаемого. Отчет утвержден уполномоченным органом, имеет необходимые согласования. Спорный коэффициент указан в таблицах Б и В - подсчет запасов обводненных песков (т.1 стр.87-89 Отчета) и установлен в размере 1,66. Для определения себестоимости товарного песка также используется коэффициент 1,66 (стр. 96 т. 1 Отчета). В связи с чем при определении налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого обществом правомерно применен коэффициент перевода песка обводненного из кубических метров в тонны в размере 1,66. указанный коэффициент также был применен в актах маршейдерского замера.

Что касается доводов налогового органа о занижении объемов добытого полезного ископаемого, то они необоснованны. АО "Тамбовским карьероуправлением" в налоговый орган представлена уточненная N 2 налоговая декларация по НДПИ за август 2018, в которой отражены: объем добытого полезного ископаемого (песка формовочного) по коду основания налогообложения "4000"- 14000 кубических метров; потери по НДПИ по коду основания налогообложения "1010" заявлены 2982,010 кубических метров. Таким образом, потери, связанные с обводненностью добываемых песков, обществом отражены на основании акта маркшейдерского замера и доказаны.

В суд апелляционной инстанции по системе электронной подачи документов "Мой арбитр" от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области поступили дополнительные пояснения с приложением акта сверки.

Апелляционная коллегия, с учетом мнения представителя лица, участвующего в деле, на основании ст.ст.159, 184, 266 АПК РФ, приобщила к материалам дела дополнительные пояснения с приложением акта сверки.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в соответствии со статьей 334 и пунктом 1 статьи 345 НК РФ АО "Тамбовское карьероуправление" является плательщиком НДПИ, добывает пески формовочные на Тамбовском месторождении на основании лицензии на право пользование недрами ТМБ 05220ТЭ, выданной Департаментом по недропользованию по Центральному Федеральному округу (Центрнедра), сроком действия с 06.07.1998 до 01.01.2043 г., с целевым назначением и видами работ: открытая разработка Тамбовского месторождения формовочных песков в Тамбовской области Тамбовского района с. Покрово-Пригородное.

Добычу полезных ископаемых Общество осуществляет на основании Техпроекта от 2012 года.

05.04.2019 обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация N 1, сумма к уплате составила 90224.00 рубля.

Согласно ранее представленной в налоговый орган первичной декларации по НДПИ за август 2018 года сумма исчисленного налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 0 рублей.

Межрайонной ИФНС России N 4 по Тамбовской области в период с 05.04.2019 по 05.07.2019 проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации, по результатам которой составлен акт от 19.07.2019 N 934.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что обществом в нарушение п. п. 1 п. 1 ст. 23, п. 1, 2 и 3 ст. 338, п. 1 и 2 ст. 339 главы 26 НК РФ занижена налоговая база и соответственно, сумма налога на добычу полезных ископаемых, подлежащая уплате в бюджет на 21873 руб. по двум основаниям:

1) за счет занижения налогооблагаемых объемов добытого полезного ископаемого (песка формовочного) за август 2018 года на 2985 тонны в связи с неправомерным исключением объемов, приходящихся на потери;

2) за счет занижения налогооблагаемых объемов добытого песка формовочного за август 2018 года на 409 тонн в связи с неправомерным применением коэффициента 1,66 используемого для перевода объемов добытого песка обводненного из кубических метров (по данным маркшейдерского замера) в тонны (по данным налоговой отчетности), тогда как размер указанного коэффициента, утвержденный Техпроектом от 2012 года составляет 1,7.

В результате инспекцией установлена неполная уплата НДПИ за август 2018 года в общей сумме - 21873 руб., в том числе за счет необоснованного исключения объемов песка, приходящихся на потери -19237 руб., и в связи с неверным применением коэффициента - 2636 руб.

Решением N 1560 от 07.11.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения обществу доначислен НДПИ в размере 21873 руб.; пени в сумме 4236,44 руб.; в виде штрафа в размере 2187 руб.

Полагая, что решение инспекции N 1560 от 07.11.2019 не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права, и законные интересы, Общество обратилось в УФНС России по Тамбовской области с апелляционной жалобой.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России по Тамбовской области было принято решение N 05-09/2/72 от 31.12.2019, которым оспариваемое решение оставлено без изменения, жалоба Общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 1560 от 07.11.2019 Общество обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования и отменяя обжалуемое решение налогового органа, суд области, оценив представленные акты маркшейдерского замера объема горных пород за 2018 год, 3 квартал 2018 г., справку ООО "ОКО" об объеме полезного ископаемого и допущенных потерях за август 2018 г., данные книги учета добычи, вскрыши и потерь за 2018 год, пришел к выводу о том, что наличие потерь общества при производстве добычи песков формовочных подтверждено материалами дела. Кроме того, при расчете потерь общество правомерно использовало коэффициент, установленный в п. 1 Отчета (1,66) и используемый маркшейдером при определении объема добытого формовочного песка и потерь.

Судебная коллегия, соглашаясь с выводом суда области, исходит из следующего.

В соответствии со статьей 334 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком НДПИ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с действующим законодательством.

В силу пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 настоящего Кодекса стандартам (национальному, региональному, международному стандарту, либо в случае отсутствия таковых - стандарту организации).

К видам добытого полезного ископаемого отнесен песок природный строительный (подп. 10 п.2 ст. 337 НК РФ).

Согласно положениям статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик определяет налоговую базу самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Под налоговой базой понимается стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Абзацем 6 пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

В пункте 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

При проведении налоговой проверки инспекцией установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком в единицах массы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным методом (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье), если иное не предусмотрено упомянутой статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В силу пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при применении налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 упомянутой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь)).

Таким образом, количество добытого полезного ископаемого вне зависимости от применяемого для его определения метода должно осуществляться с учетом указаний, предусмотренных пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применяемый налогоплательщиком метод подлежит утверждению в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Смена метода возможна только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи.

Из материалов дела следует, что Общество в 2018 году на основании имеющейся лицензии осуществляло добычу песков формовочных - открытая разработка Тамбовского месторождения формовочных песков в Тамбовской области, Тамбовский район, с. Покрово-Пригородное.

В ходе проведения проверки налоговый орган из копий отчета по форме 5-гр и акта маркшейдерского замера от 21.11.2018 объемов горных работ АО "Тамбовское карьероуправление" по карьеру Тамбовского месторождения формовочных песков за 2018 год, представленных письмом Отдела геологии и лицензирования по Липецкой и Тамбовской области от 04.03.2019 N 15ТМБ-04/91 установил, что Обществом в 2018 году добыт песок формовочный в количестве 31000 м3 или 51460 тонны. При этом потери составили 6603 м3 или 10961 тонн 62421 (21,3% в борту), всего погашено запасов - 62421 тонн песка формовочного обводненного.

Акт маркшейдерского замера от 21.11.2018, произведенного маркшейдером ООО "ОКО" Никулиным С.Н., подтверждающий объем добычи полезного ископаемого именно в этом количестве подписан со стороны недропользователя руководителем Общества Цыкуном И.В.

В уточненной налоговой декларации N 1 по НДПИ за август 2018 года, АО "Тамбовское карьероуправление" был отражен объем добытого полезного ископаемого (песка формовочного) по коду основания налогообложения "4000" - 14000 кубических метров, с учетом исключения из налогооблагаемых объемов добытого песка формовочного объема, приходящегося на потери, всего в количестве 2985 тонны.

Вместе с тем, в уточненной декларации при ее заполнении общество не заявило объемы добытого песка формовочного по коду основания налогообложения "1010", что согласно Приложению N 3 к Порядку заполнения налоговой декларации по НДПИ, означает налогообложение по налоговой ставке "0 процентов" при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ; в связи с чем, по мнению налогового органа, налогоплательщик не заявил в декларации объем добытых полезных ископаемых, приходящийся на потери.

Кроме того, в рамках камеральной проверки, обществом не представлены документы, подтверждающие наличие утвержденных в установленном порядке нормативов потерь, и подтверждающие объемы добытых за налоговый период полезных ископаемых, а также документы, подтверждающие объем фактических потерь за налоговый период.

В связи с чем, инспекцией в ходе проверки учитывались положения из ранее представленной Обществом (в 2014 году) выписки из приказа об учетной политикой на 2005 год б/н и б/д, согласно п. 1 которой в целях исчисления НДПИ для определения количества добытого полезного ископаемого на Тамбовском месторождении применяется прямой метод (посредством применения измерительных средств и устройств).

Далее налоговым органом учитывались Положения техпроекта промышленной разработки Тамбовского месторождения формовочных песков в Тамбовском районе Тамбовской области для ОАО "Тамбовское карьероуправления". Утвержденного в 2012 г.

Из содержания Техпроекта от 2012 года следует, что разработка месторождения осуществляется открытым способом. При этом согласно разделу 3.4 "Гидромеханизация горных работ и 3.4.1 "Система разработки" Техпроекта от 2012 года (стр. 66) по обводненным пескам "принимается система разработки цикличная, транспортная, гидромеханизированная с перемещением пород полезного ископаемого на карту намыва гидротранспортом, с карты намыва - автомобильным транспортом, без предварительной подготовки горной массы буровзрывным способом, с промежуточным размещением полезного ископаемого на картах намыва и последующей отгрузкой в автомобильный транспорт по схеме "одноковшовный экскаватор - автосамосвал"

Добытое полезное ископаемое посредством гидротранспорта складируется на специально подготовленные карты намыва, откуда пески отгружаются одноковшовным экскаватором в автосамосвалы и транспортируются на прирельсовый склад.

На стр. 22 Техпроекта от 2012 года показатель 10 из Таблицы 1 "Основные технико-экономические показатели технического проекта разработки Тамбовского месторождения формовочных песков в Тамбовском районе" на весь период эксплуатации объемный вес пород в целике формовочных песков обводненных составляет -1,7 т/ м3. Кроме того, на стр. 35 в разделе Техпроекта 2.8. "Горно-геологические условия эксплуатации" удельный вес обводненных песков составляет - 1,7 т/ м3.

Согласно копиям акта маркшейдерского замера за 2018 год ( т.1 л.д.66) объем добытого Обществом в 2018 году песка формовочного обводненного составил 31000 м3 или 51460 тонн с учетом примененного маркшейдером коэффициента перевода из м3 в тонны (31000 м3 х 1,66 т/м3), потери - 6603 м3 или 10961 тонн, всего погашено запасов песка формовочного обводненного - 37603 м3 или 62421 тонн.

Исходя из представленной справки процент потерь от количества погашенных балансовых запасов составил 17,56 %.

Согласно пункту 9 Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом РД 07-604-03 (утв. Постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.03 г. N 74, зарегистрированным в Министерстве юстиции Российской Федерации 17.06.03 г., регистрационный N 4700) (далее -Инструкция по маркшейдерскому учету), объемы вынутых горных пород по добыче полезных ископаемых (далее -горные породы) определяются в тех единицах измерения, в которых их планируют и учитывают.

На основании пункта 28 Инструкции по маркшейдерскому учету, при взвешивании добытых полезных ископаемых их объем в целике подсчитывается по массе и плотности добытого полезного ископаемого.

С учетом установленного в Техпроекте от 2012 года коэффициента перевода из м3 в тонны в размере 1,7 т/м (маркшейдер применял иной коэффициент - 1,66), налоговым органом определен объем песка формовочного обводненного изъятого из недр за весь 2018 год в размере 63925 тонн ((31000 + 6603) х 1,7), в т.ч. 52700 тонн добытого и 11225 тонн - потери.

Поскольку налоговый орган пришел к выводу о недоказанности обществом фактического объема потерь и обоснованности заявленной льготы по НДПИ на объем потерь полезного ископаемого, Инспекцией было произведено доначисление НДПИ следующим образом:

-в части не отражения объема полезного ископаемого приходящегося на потери:

1. расчет удельного веса объема потерь указанного в акте замера за 2018 г. помесячно, в том числе за август- 14000куб.м. (данные декларации)/51460 куб.м.*100%=27, 21%;

2. расчет потерь помесячно с учетом удельного веса в общем объеме помесячно, в том числе за август - 27,21*6603куб.м/100%=1798 куб.м.

3. перевод незаявленного объема полезных ископаемых в качестве потерь в тонны-1797куб.м.*1,66=2985т.

С учетом цены реализации за 1т. полезного ископаемого налог составил - 2985т.* 107,41 руб./т.*0,06=19237 руб.

Штрафные санкции с учетом снижения в 2 раза составили 19237 руб.*0,2/2=1923 руб. Пени на сумму доначислений по эпизоду не включения в расчет налогооблагаемой базы объема потерь составили 3726 руб.

- в части применения коэффициента перевода из куб.м. в т. 1,66, вместо 1,7 указанного Техпроекте:

1. расчет объема добытого полезного ископаемого, перевод в тонны - 8434 куб.м.+1798куб.м.=10232 куб.м.* 1,7=17394 т.;

2. расчет отклонения от объема добытого полезного ископаемого по данным налоговой декларации 17394т. -(14000т.+2985т.)=409 тн.

3. расчет налога с учетом цены реализации за 1т. полезного ископаемого - 409т 107 41 руб./т.*0,06=2636 руб.

Штрафные санкции с учетом снижения в 2 раза - 2636 руб.*0,2/2 составили 264 руб.

Расчет пени на сумму доначислений по эпизоду применения коэффициента перевода полезных ископаемых из куб.м. в тонны составил 511 руб.

Согласно ГОСТ 8736-93, введенному в действие постановлением Министерства строительства России от 28.11.1994 N 18-24, действовавшему до 01.04.2015, под природным песком понимается неорганический сыпучий материал с крупностью зерен до 5 мм, образовавшийся в результате естественного разрушения скальных горных пород и получаемый при разработке песчаных и песчано-гравийных месторождений без использования или с использованием специального обогатительного оборудования.

Пунктом 5.12 ГОСТ 8736-93 предусмотрено, что количество поставляемого песка определяют по объему или массе. Обмер песка проводят в вагонах, судах или автомобилях. Песок, отгружаемый в вагонах или автомобилях, взвешивают на автомобильных весах. Массу песка, отгружаемого в судах, определяют по осадке судна. Количество песка из единиц массы в единицы объема пересчитывают по значениям насыпной плотности песка, определяемой при его влажности во время отгрузки. В договоре на поставку указывают принятую по согласованию сторон расчетную влажность песка.

Введенный в действие с 01.04.2015 приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 18.11.2014 N 1641-ст ГОСТ 8736-2014 предусматривает следующее определение песка - природный неорганический сыпучий материал с крупностью зерен до 5 мм, образовавшийся в результате естественного разрушения скальных горных пород и получаемый при разработке валунно-гравийно-песчаных, гравийно-песчаных и песчаных месторождений.

Пунктом 5.12 ГОСТ 8763-2014 предусмотрен порядок определения количества песка, идентичный порядку, изложенному в пункте 5.12 ГОСТ 8736-93.

При этом, Инспекцией объем добытого полезного за ископаемого установлен без учета коэффициента обводнения.

Судом первой инстанции сделан верный вывод, что примененный инспекцией метод определения объема добытого полезного ископаемого противоречит требованиям статьи 339 НК РФ, повлек включение в объем добытого песка объем воды, которая не является полезным ископаемым. В результате определенный инспекцией объем добытого полезного ископаемого превысил объемы добытых обществом полезных ископаемых, подтвержденных маркшейдерскими исследованиями.

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В силу пункта 8 статьи 339 НК РФ при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.

Следовательно, приведенными нормами предусмотрено, что количество полезного ископаемого определяется по итогам всех технологических работ по его добыче либо исходя из его фактического количества в полученном сырье, реализованном покупателям.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 указано, что положение пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду, что, поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

В пункте 4 Постановления от 18.12.07 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ разъяснил, что при применении п. 1 ст. 337 НК РФ судам надлежит исходить из того, что вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

АО "Тамбовским карьероуправлением" для определения объема добытого песка за 2018 год была привлечена специализированная организация ООО "ОКО", которая выполняла маркшейдерские замеры в течение всего календарного года, о чем свидетельствует акты маркшейдерского замера объемов горных работ АО "Тамбовское карьероуправление" по карьеру Тамбовского месторождения формовочных песков за 1, 2,3 и 4 квартал 2018 года, представленные обществом в материалы дела при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Инструкция по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых, утверждённая Постановлением N 74 Госгортехнадзора России от 06 июня 2003 года (далее Инструкция). открытым способом разработана с учетом требований Закона Российской Федерации "О недрах" от 21.02.92 N 2395-1 (Ведомости Съезда народных депутатов Российской Федерации, 1992, N 316, ст.834), Федерального закона от 21.07.97 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1997, N 30, ст. 3588, Положения о лицензировании деятельности по производству маркшейдерских работ, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 04.06.2002 N 382 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 23, ст.2182), Правил организации и осуществления производственного контроля за соблюдением требований промышленной безопасности на опасном производственном объекте, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 10.03.99 N 263 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1999, N 11, ст. 1305), Положения о Федеральном горном и промышленном надзоре России, утвержденного Указом Президента Российской Федерации от 03.12.2001 N 841 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2001, N 50, ст.4742).

Согласно п. 15 Инструкции Объем вынутых за месяц горных пород можно принять по данным оперативного учета с последующей корректировкой по маркшейдерскому замеру.

Как пояснил налогоплательщик, ежемесячно AO "Тамбовское карьероуправление" производило замеры площади отработки добычного участка.

Так по данным оперативного учета за август 2018 года установлено, что с 01.08.2018 по 31.08.2018 площадь отработки добычного участка составляет 1187,85 кв.м., высота добычного уступа 7,1 м, длинна отработки северного борта составляет 31,688 м.

Согласно книге учета добычи, вскрыши и потерь Общества за 2018 г. по состоянию на 31.08.2018 объем добычи составил 8433,73 м3, потерь - 1796,39 м3.

Согласно справке ООО "ОКО" об объеме добытого полезного ископаемого и допущенных потерях на Тамбовском месторождении формовочных песков общества за август 2018 г.:

- по оперативному учету общества объем добытого полезного ископаемого составляет 8433,73 м3в плотном теле или 14000 тыс.т;

- при сопоставлении участка добычных работ с геологическим отчетом и техническим проектом установлено: потери полезного ископаемого составили 2982,01 тыс.т или 17,56% от количества погашенных балансовых запасов 16982,01 тыс.т;

- по результатам подсчета превышения проектных потерь, утвержденных протоколом N 265 от 14.11.2013 заседания Комиссии по согласованию технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых Департамента по недропользованию по Центральному федеральному округу по тамбовской области (21,3%)- нет.

Согласно акту маркшейдерского замера объема горных работ общества по карьеру Тамбовское месторождение формовочных песков за 3 квартал 2018 г. 28.09.2018 был произведен маркшейдерский замер объемов горных работ; тахеометрическая съемка произведена электронным тахеометром SOKKIA SET 610, поверенным от 05.06.2019. Подсчет объемов горных пород произведен в соответствии с "Инструкцией по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом РД (07-604-03 от 06.06.2003)".

В результате указанного замера установлено, что объем добытого формовочного песка равен - 20180,72 м3 или 20180,72 м3 х 1,66 м3/т = 33500т; потери - 4298,5 м3 (в борту) х 1,66 м3/т = 7133,5т; погашено 20180,72 м3 + 4298,5 м3 = 24479,22 м3 х 1,66 м3/т = 40635,5 т.

Согласно акту маркшейдерского замера объема горных работ общества по карьеру Тамбовское месторождение формовочных песков за 2018 г. 21.11.2018 был произведен маркшейдерский замер объемов горных работ; тахеометрическая съемка произведена электронным тахеометром SOKKIA SET 610, поверенным от 05.06.2019. Подсчет объемов горных пород произведен в соответствии с "Инструкцией по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом РД (07-604-03 от 06.06.2003)".

В результате указанного замера установлено, что объем добытого формовочного песка равен - 31000 м3 или 31000 м3 х 1,66 м3/т = 51460т; потери - 6603 м3 (в борту) х 1,66 м3/т = 10961т; погашено 31000 м3 + 6603 м3 = 37603 м3 х 1,66 м3/т = 62421 т.

Исходя, их указанных актов следует, что процент потерь применительно к каждому месяцу составил 17,56 % от количества погашенных балансовых запасов.

Согласно представленному в материалы дела приказу N 1 от 10.01.2018 г. об утверждении нормативов потерь при добыче обводненного песка, утверждены нормативы потерь на период 2018 г. в размере 21,4 % (т.1 л.д.47).

Кроме того, в соответствии с Инструкцией по маркшейдерскому учету объемов горных работ по добыче полезных ископаемых открытым способом (утв. Постановлением Госгортехнадзора РФ от 06.06.2003 г. N 74) недропользователь должен иметь Книгу учета движения горной массы (книга маркшейдерских замеров объемов добычи и вскрыши).

Такая книга налогоплательщиком была представлена, объемы, указанные в данной книги добычи и потерь соотносятся с актами маркшейдерской документации,

Таким образом, оценив представленные в материалы дела акты маркшрейдерских замеров, справку ООО "ОКО" об объеме добытого полезного ископаемого и допущенных потерях на Тамбовском месторождении формовочных песков общества за август 2018 г., отчет по результатам геологоразведочных работ по обводненным пескам Тамбовского месторождения, книгу учета добычи, вскрыши и потерь Общества за 2018 г., апелляционная коллегия приходит к выводу, что наличие потерь общества при производстве добычи песков формовочных подтверждено материалами дела.

Кроме того, потери полезного ископаемого составили 2982,01 тыс.т или 17,56% от количества погашенных балансовых запасов 16982,01 тыс.т, что не превышает нормативно установленный процент потерь (21,3%).

Поскольку фактические потери за 2018 г. по акту маркшейдера на превышают установленный техпроектом норматив потерь, то общество в соответствии с п. 1 ст. 342 НК РФ, постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 7838/11, вправе было исключить их из налогооблагаемой базы.

Также, судом первой инстанции правомерно учтен факт представления обществом в ходе судебного разбирательства в налоговый орган уточненной N 2 налоговой декларации по НДПИ за август 2018, в которой отражены:

- объем добытого полезного ископаемого (песка формовочного) по коду основания налогообложения "4000"- 14000 кубических метров;

- потери по НДПИ по коду основания налогообложения "1010" - 2982,010 кубических метров.

В связи с чем, потери, связанные с обводненностью добываемых песков, обществом отражены.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает со стороны заявителя состава вмененного ему налогового правонарушения.

Доводы налогового органа о том, что представленные помесячные справки об объемах добытого полезного ископаемого, потерях и погашенных запасах по своей сути не могут подтверждать точные объемы добытых полезных ископаемых в виду того, что их данные не основании на произведенных маркшейдерских замерах, отклоняются коллегией.

Несмотря на установленную в результате проведенной сторонами во исполнения указаний суда апелляционной инстанции совместной сверки разницу в объемах (400 т.) потерь по квартальным актам маркшейдерских замеров и справкам на 400т.( в 3 квартале 2018 г. объем потерь согласно акту замера составляет 7136т., а согласно помесячным справкам - 6736 т., разница составляет 400т.), объем фактически добытого полезного ископаемого не изменился, налогооблагаемая база налогоплательщиком не занижена.

Доводы налогового органа о том, что дополнительные доказательства, подтверждающие фактические потери при добыче полезного ископаемого, были представлены обществом только при рассмотрении дела в суде, не свидетельствуют о законности оспариваемого решения налогового органа.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в абзаце 3 пункта 78 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление ВАС РФ N 57) разъяснил, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств (абзац 4 пункта 78 Постановления ВАС РФ N 57).

Следовательно, непредставление доказательств в ходе налоговой проверки не исключает возможности их представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Данная позиция согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 24.03.2015 N 614-О, согласно которой налоговый орган вправе представлять новые (дополнительные) доказательства, не собранные в ходе выездной проверки, в опровержение позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора.

В связи с чем, представленные обществом доказательства правомерно были оценены судом первой инстанции при рассмотрении дела.

В оспариваемом решении налогового органа также установлено, что Общество занизило налогооблагаемый объем добытого полезного ископаемого за август 2018 г. на 409 тонн, в связи с неправомерным применением коэффициента 1,66 используемого для перевода объемов добытого песка, обводненного из кубических метров (по данным маркшейдерского замера в тонны (по данным налоговой отчетности), тогда как размер указанного коэффициента, утвержденного техпроектом от 2012 года, составляет 1,7.

Судебная коллегия полагает верным вывод суда первой инстанции о правомерности использования обществом при расчете потерь общество правомерно использовало коэффициент, установленный в п. 1 Отчета (1,66) и используемый, в том числе маркшейдером при определении объема добытого формовочного песка и потерь.

Так, при определении плотности полезного ископаемого и как следствие при пересчете объема добытого полезного ископаемого в тонны налоговым органом необоснованно использован коэффициент, указанный в п. 10 (Объемный вес пород в целике) таблицы 1 - Основные технико-экономические показатели Технического проекта разработки Тамбовского месторождения формовочных песков в Тамбовском районе Тамбовской области на весь период эксплуатации.

Налоговый орган не учел, что проект необходим горнодобывающему предприятию для выработки верной методики добычи полезных ископаемых и не служит для целей определения подсчета запасов добытого полезного ископаемого и не определяет плотность полезного ископаемого. Примененный налоговым органом коэффициент подлежит применению только для определения веса при транспортировке земснарядом свежедобытого песка от места намыва до полей намыва с которых и осуществляется отпуск песка потребителям.

В налоговый орган Обществом предоставлен отчет по результатам геологоразведочных работ по обводненным пескам Тамбовского месторождения (далее - Отчет) 1984 г. Именно этим документом и устанавливается коэффициент плотности полезного ископаемого именно указанный отчет и является документом, устанавливающим коэффициент плотности полезного ископаемого. Отчет утвержден уполномоченным органом и имеет все необходимые согласования.

Спорный коэффициент нашел свое отражение в таблицах Б и В - подсчет запасов обводненных песков (т.1 стр.87-89 Отчета) и установлен в размере 1,66. Именно, коэффициент 1,66 используется на стр. 96 т.1 Отчета для определения себестоимости товарного песка.

Кроме того, во всех актах маршейдерского замера объемов горных пород (за 2018 год, за 1-3 кварталы в 2018 г.) объем добытого полезного ископаемого при переводе из куб. м. в тонны осуществлен маркшейдером с применением коэффициента 1,66т/м3.

С учетом изложенного, суд области пришел к обоснованному выводу об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области N 1560 от 07.11.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Несогласие заявителя жалобы с выводами суда первой инстанции в обжалуемой части не свидетельствует о наличии оснований для отмены принятого по делу решения. Таким образом, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения не имеется. Апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в полном соответствии с заявленными требованиями.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.12.2020 по делу N А64-2133/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

Т.И. Капишникова А.А. Пороник