Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2021 г. N 15АП-9915/21 по делу N А01-574/2020

город Ростов-на-Дону

28 июня 2021 г.

дело N А01-574/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июня 2021 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей М.Ю. Долговой, Д.В. Емельянова,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Адыгея: представитель Зекох Т.Т. по доверенности от 30.12.2020,

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея: представитель Непсо А.А. по доверенности от 19.01.2021,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Юкон"

на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.02.2021 по делу N А01-574/2020 об отказе в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Юкон" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Адыгея, Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея о признании решения недействительным

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Юкон" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 30.09.2019 N6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 823 982 руб., в том числе за 2005 год - 1 240 450 руб., за 2016 год - 583 532 руб., а также суммы соответствующих пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.02.2021 в удовлетворении заявления отказано.

Общество с ограниченной ответственностью "Юкон" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Согласно доводам апелляционной жалобы, Конституционный Суд в Определении от 04.07.2017 N 1440-О разъяснил, что даже если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это предполагает доначисление суммы налогов так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора. По мнению апеллянта, буквальное толкование статьи 54.1 НК РФ не предполагает начисление налога без учета расходов и вычетов. Налог на прибыль должен быть уплачен с прибыли, то есть, разницы между доходами и расходами. При проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом достоверно не установлено, что общество имело возможность самостоятельно выполнить спорные работы, а ИП Валов А.О. не выполнял указанные в договорах подрядные работы.

По мнению апеллянта, судом первой инстанции необоснованно не приняты расходы ООО "Юкон", понесенные по взаимоотношениям с ИП Валовым А.О. Вместе с тем, все работы по указанным договорам были выполнены и сданы заказчикам. В ходе выездной налоговой проверки представлялись акты выполненных работ по форме КС -2 и КС-3. Расходы общества на оплату работ и услуг ИП Валова А.О. являются реальными, имеют ценность для заказчика и имеют стоимостное выражение, указанное в актах выполненных работ. В ходе судебного разбирательства был опрошен Смоленцев Максим Сергеевич, который подтвердил факт выполнения работ по заключенным с ИП Валовым А.О. субподрядным договорам. Также в материалы дела представлялись пояснения Хоролец Д.А., который подтвердил факт взаимоотношений с ИП Валовым А.О.

В связи с этим, общество просит отменить обжалованный судебный акт и признать недействительным решение налогового органа.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оставить обжалованный судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по рассматриваемому спору.

ООО "Юкон" представителя в судебное заседание не направило, о времени судебного заседания извещено надлежащим образом.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Адыгея провела в период с 29.12.2017 по 22.08.2018 выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 22.05.2014 по 30.09.2017, иных налогов и сборов за период с 22.05.2014 по 31.12.2016. Итоги проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 22.10.2018 N 6.

По результатам рассмотрения материалов налоговой инспекцией принято решение от 30.09.2019 N 6 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа размере 116 707 руб., доначислен налог на прибыль в размере 1 825 324 руб., начислены пени за неполную уплату НДС, налога на прибыль в сумме 536 265,75 руб.

Общество обжаловало решение налогового органа в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Республике Адыгея.

Решением Управления ФНС России по Республике Адыгея от 29.11.2019 N 69 в удовлетворении апелляционной жалобы было отказано, решение инспекции было оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "Юкон" в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявления, обоснованно приняв во внимание нижеследующее.

Оспаривания решение налогового органа, общество заявило о существенных нарушениях инспекцией процедуры проведения налоговой проверки, которые, по мнению налогоплательщика, являются основанием для отмены решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество указало, что инспекция в нарушение пункта 1 статьи 101 НК РФ нарушила срок вынесения решения по результатам проведенной выездной налоговой проверки, а именно: материалы проверки рассмотрены 12.03.2019, а решение N 6 налоговым органом вынесено 30.09.2019.

Проверив доводы общества, суд первой инстанции признал их необоснованными, принимая во внимание следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ.

На основании пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Статьями 100 и 101 НК РФ установлены сроки, в течение которых налоговый орган обязан рассмотреть материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, представленные на акт проверки, и вынести решение. При этом нарушение указанных сроков само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Нарушение налоговым органом срока рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки, установленного пунктом 1 статьи 101 НК РФ, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным. В данном случае допущенное нарушение не привело и не могло привести к принятию неправомерного решения.

Нормы НК РФ не содержат положений, позволяющих сделать вывод о пресекательном характере срока, закрепленного в пункте 1 статьи 101 НК РФ.

В обоснование заявленного требования общество указало, что налоговый орган не полностью ознакомил налогоплательщика с выписками банков о движении денежных средств по расчетным счетам Валова А.О., и тем самым нарушил права налогоплательщика на представление соответствующих возражений. Так, в решении N 6 содержится указание на то, что инспекция направила запросы в кредитные учреждения: ПАО "Авангард", филиал "Южный" ПАО "Банк уралсиб", ООО КБ "Кубань кредит", АО "Альфа-банк", ПАО "Сбербанк". При этом, в представленных налогоплательщику материалах содержатся лишь данные в отношении четырех кредитных учреждений.

Из пояснений налоговой инспекции следует, что сведения по двум расчетным счетам не предоставлены налогоплательщику ввиду отсутствия движения денежных средств по указанным счетам в проверяемый период.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц в виде заверенных налоговым органом выписок. Налоговым органам при формировании выписок в соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ необходимо учитывать ограничения по разглашению сведений, относящихся к категории ограниченного доступа, установленные законодателем в конкретной ситуации.

Выписки о движении денежных средств по расчетным счетам контрагентов содержат не только налоговую тайну, но и коммерческую тайну, так как содержат сведения и о третьих лицах - хозяйствующих субъектах, поэтому разглашение этих данных регламентировано законодательством о коммерческой тайне и защите информации.

Кроме того, инспекция в оспариваемом решении привела анализ движения денежных средств по расчетным счетам контрагента налогоплательщика в виде таблиц, содержащих достаточную информацию для её использования в процессе оспаривания решения налогового органа.

Налогоплательщик заявил довод о том, что ряд документов получен инспекцией после завершения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Проверив указанный довод, суд установил, что все документы, которые истребованы инспекцией в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, но получены после завершения дополнительных мероприятий налогового контроля, были направлены в адрес налогоплательщика, что обеспечило ему возможность ознакомиться с документами и представить свои возражения.

Суд установил, что дополнения N 1 от 30.01.2019 к акту налоговой проверки N 8 от 22.10.2018, а также документы на 139 листах вручены 05.02.2019 лично представителю налогоплательщика Черкасовой Н.А., действовавшему по доверенности от 27.12.2017. Налогоплательщику вручено извещение о времени и месте рассмотрения дополнительных материалов налоговой проверки от 05.02.2019 N 81, в котором указано, что рассмотрение дополнений от 30.01.2019 N1 к акту налоговой проверки от 22.10.2018 N 8 и дополнительных мероприятий выездной налоговой проверки состоится 12.03.2019 в 16.00 часов.

После вручения дополнений от 30.01.2019 N 1 к акту налоговой проверки от 22.10.2018 N 8 в Межрайонную ИФНС России N3 по Республики Адыгея поступили следующие документы:

* протокол допроса свидетеля от 11.01.2019 N 1566 Хот Н.А на 5 листах (в БД ЭОД) направлен ООО "Юкон" по ТКС 07.02.2019;

* уведомление о невозможности допроса свидетеля и принятых мерах на Ляшенко Л.А. на 1 листе направлено ООО "Юкон" по ТКС 07.02.2019;

* уведомление о невозможности допроса свидетеля и принятых мерах на Смоленцева М.С. на 1 листе направлено ООО "ЮКОН" по ТКС 07.02.2019 г.

* сопроводительное письмо вх. N 01830 от 05.02.2019 поступило в инспекцию в отношении Левченко А.Е., Юрченко С.В. о неявке свидетелей на допрос направлено ООО "Юкон" по ТКС 11.02.2019.

* сопроводительное письмо вх. N 02000 от 07.02.2019 в отношении ООО "Краснодармонтажсервис-Юг", согласно которому документы организацией не представлены, направлено ООО "Юкон" по ТКС 11.02.2019.

Таким образом, все указанные документы, представленные по поручениям, выставленным инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, поступившие в инспекцию после вручения протокола ознакомления, направлены в адрес ООО "Юкон" по ТКС до рассмотрения материалов налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, сопроводительным письмом от 22.02.2019 N 753635674 инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару направила в адрес Межрайонной ИФНС России N3 по Республике Адыгея документы, представленные ООО "Остров-96" по требованию инспекции о представлении документов и информации в отношении ООО "Юкон". Указанное письмо поступило в налоговый орган 01.04.2019 вх. N 05049 (после рассмотрения материалов налоговой проверки) и направлено в адрес ООО "Юкон" по ТКС 03.04.2019, что подтверждается документом об отправке материалов в электронной форме по ТКС от 03.04.2019.

Согласно разъяснениям, данным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае не направления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации оценивает обстоятельства конкретного дела, в том числе характер и объем полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что с учетом характера документов, представленных ООО "Остров-96" после рассмотрения материалов проверки, которые аналогичны тем, что имелись в материалах проверки и на основании которых вынесено обжалуемое решение, учитывая присутствие представителя общества при рассмотрении материалов проверки и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, довод заявителя о нарушении его прав в связи с непредставлением указанных документов на обозрение до рассмотрения материалов налоговой проверки не может являться основанием для отмены оспариваемого решения.

Общество не указало, каким образом не полученные им документы привели или могли привести к принятию неправильного решения, как не указало и то, как указанные документы могли изменить позицию налогового органа по выявленным нарушениям, указанным в оспариваемом решении.

Материалами дела подтверждается, что налоговый орган рассмотрел материалы налоговой проверки и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля в присутствии представителя общества Черкасовой Н.А.

В связи с этим суд пришел к обоснованному выводу, что существенных нарушений порядка проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов проверки налоговым органом не допущено. Оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемом случае не имеется.

По существу принятого инспекцией решения суд первой инстанции установил, что общество с ограниченной ответственностью "Юкон" в силу положений статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из положений статьи 54.1 НК РФ следует, что данная норма устанавливает определенные требования к налогоплательщику, соблюдение которых дает налогоплательщику вправо уменьшить налоговую базу или сумму подлежащего уплате налога. К числу таких требований относится недопустимость уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

При отсутствии указанных обстоятельств, то есть при отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункту 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

При отсутствии доказательств умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Основанием для доначисления налога на прибыль по итогам выездной налоговой проверки послужил вывод инспекции о том, что налогоплательщик необоснованно уменьшил налоговую базу для исчисления налога на сумму расходов за 2014 - 2016 годы в размере 15 812 367 руб. В связи с этим обществу доначислен налог на прибыль в размере 1 823 982 руб., а также уменьшен убыток в размере 4 281 475 руб. Инспекция не приняла расходы общества по первичным документам, оформленным от имени ИП Валов А.О., ввиду отсутствия реальных хозяйственных операций с контрагентом ИП Валов А.О.

Как следует из материалов дела, ООО "Юкон" состоит на налоговом учете с 22.05.2014 по юридическому адресу: Республика Адыгея, Тахтамукайский район, шт. Яблановский, ул. Кобцевой Н.С., 1, 1, 44. Единственным учредителем и руководителем общества является Валов Аркадий Олегович.

Валов Аркадий Олегович (ИНН 234808159227) также зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в инспекции ФНС по Северскому району Краснодарского края с 15.07.2010.

Согласно Федеральному информационному ресурсу "Сведения о физических лицах", ИП Валов А.О. с даты регистрации индивидуального предпринимателя не представлял сведения по форме 2-НДФЛ в качестве налогового агента, не представил сведения о среднесписочной численности сотрудников за указанный период. Налогоплательщик находится на упрощенной системе налогообложения. Сведения о наличии имущества отсутствуют. Лицензии на осуществление деятельности отсутствуют.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Материалами дела подтверждается факт взаимозависимости и подконтрольность деятельности ООО "Юкон " и ИП Валова А.О., который является учредителем и руководителем общества.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

В рассматриваемом деле суд установил совокупность обстоятельств, свидетельствующих о согласованности действий общества в лице единственного учредителя и руководителя Валова А.О и индивидуального предпринимателя Валова А.О., направленных на умышленное вовлечение дополнительного звена в цепочке оказания услуг с целью занижения налоговых обязательств общества.

Как следует из оспариваемого решения, общество в рамках исполнения договоров подряда, заключенных с гензаказчиками, привлекало к выполнению работ ИП Валова А.О., заключив с последним договоры субподряда и подряда.

В соответствии с договором субподряда от 20.05.2014 N 2014-05/12-2, заключенным с ООО "Спецводстрой-Инжиниринг" (генподрядчик), ООО "Юкон" (субподрядчик) приняло на себя обязательства по выполнению работ (монтаж центрального отопления, хоз-питьевого, притивопожарного и горячего водоснабжения, канализации и т.д.) на объекте: 16-этажный 3-секц. Жилой дом Литер N 2 в мкр. Большая Восточно-Кругликовская квартал 2.1

Для выполнения указанных работ ООО "Юкон" привлекло субподрядчика - ИП Валова А.О., заключив договор подряда N 4/СМР от 09.06.2014 на общую стоимость работ в размере 198 960 руб. В соответствии с условиями договора от 09.06.2014 N 4/СМР стоимость договора может быть пересмотрена в связи с инфляцией и изменением цен на материалы и оборудование по согласованию сторон. При этом изменения должны быть письменно подтверждены стороной, являющейся их инициатором по настоящему договору. Изменения и дополнения к указанному договору в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом не представлены.

Кроме того общество представило товарные накладные, на основании которых на расходы по налогу на прибыль отнесены затраты общества на приобретение у предпринимателя материалов на сумму 983 044 рубля (счет-фактура от 04.05.201 N 242, товарные накладные от 25.01.2016 N 5, от 20.01.2016 N 6, 02.12.2014 N 15, от 29.12.2014 N 20, от 21.07.2014 N 4).

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля обществу повторно выставлено требование от 11.12.2018 N 107 на представление документов, в том числе: договора от 21.07.2014 (ссылка на данный договор в товарных накладных); дополнительных соглашений со всеми приложениями, спецификациями, сертификатами; сертификатов качества на приобретенный товар у ИП Валова А.О.

Общество ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде не представило договор от 21.07.2014.

Условия договора подряда от 09.06.2014 N 4/СМР не предусматривают расходы на приобретение у ИП Валова А.О. материалов и оборудования. При этом в актах выполненных работ КС-2 и справках КС-3 о стоимости выполненных работ, представленных налогоплательщиком, указаны виды выполненных работ, ссылки на материалы отсутствуют.

Документы, подтверждающие приобретение и доставку товара, использованного при выполнении работ, не представлены ни ООО "Юкон", ни ИП Валовым А.О.

В соответствии с договором субподряда от 10.03.2015 N 983/9 А4 ООО "ОБД" (генподрядчик) поручило ООО "Юкон" (субподрядчик) выполнение работ и услуг по устройству системы внутреннего водоснабжения, канализации отопления, ВНС и ИТП на объекте: "9-этажный 4-секционный жилой дом Литер 4", расположенный по адресу: Краснодарский край, Северский район, пгт Афипский, ул. 50 лет Октября.

Для выполнения указанных в договоре субподряда работ ООО "Юкон" привлекло ИП Валова А.О., заключив соответственно договор подряда от 02.06.2015 N 8/СМР на сумму 7 981 000 руб.

При этом согласно акту о приемке выполненных работ за июль 2015 г. от 21.07.2015 N 3 стоимость выполненных работ ООО "Юкон" в адрес ЗАО "ОБД" за период с 01.07.2015 по 31.07.2015 составила 5 701 455,38 руб. Вместе с тем, согласно акту о приемке выполненных работ между ООО "Юкон" и ИП Валовым А.О. стоимость работ составила 5 951 521,54 руб. Следовательно, общество получило убытки в июле 2015 г.

Согласно документам, представленным ЗАО "ОБД", инспекция установила, что в соответствии с журналом учета выполненных работ сведения в отношении подрядчика ИП Валова А.О., выполнявшего работы на объекте, отсутствуют. Так же представлен приказ от 22.04.2015 N 1-П "О назначении ответственного за производство, контроль качества работ по охране труда и пожарной безопасности" - начальника участка Юрченко Ивана Витальевича, который являлся работником ООО "Юкон", что подтверждается справками 2-НДФЛ.

В соответствии с договором подряда от 15.07.2015 N 3, заключенным с ООО "КраснодарМонтажСервис-Юг" (генподрядчик), ООО "Юкон" (подрядчик) приняло на себя обязательства по выполнению комплекса работ, направленных на монтаж, установку и устройство внутренних инженерных систем по объекту: "16-ти этажный 3-секционный жилой дом Литер "13" со встроенными помещениями по ул. Слесарева в г. Краснодаре".

Для выполнения указанных в договоре подряда работ ООО "Юкон" привлекло подрядчика - ИП Валова А.О., заключив договор подряда от 17.11.2015 N 9/СМР. Общая стоимость выполняемых подрядчиком работ составила 2 760 088,43 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки общество не представило документы, подтверждающие фактическое выполнение работ по договору подряда N 9/СМР от 17.11.2015 ИП Валовым А.О., а именно: отсутствует журнал учета выполненных работ.

Инспекцией были запрошены подтверждающие документы у ООО "КраснодарМонтажСервис-Юг". Документы по требованию налогового органа не представлены. ООО "КраснодарМонтажСервис-Юг" в письме от 06.04.2018 N 785 сообщило, что общий журнал работ после окончания строительства объекта находится у заказчика - СИК ООО "Алфрэйм-Юг". На запрос инспекции СИК ООО "Алфрэйм-Юг" направило письмо, в котором сообщило об отсутствии взаимоотношений с ООО "Юкон".

В соответствии с договором подряда от 15.01.2015 N 3-6-2.2-2015, заключенным с ООО "КраснодарТехсервис" (генподрядчик), ООО "Юкон" (подрядчик) приняло на себя обязательства по выполнению комплекса работ, направленных на монтаж, установку и устройство внутренних инженерных систем по объекту: "16-ти этажный 3-секционный жилой дом Литер "Б" в мкр. Большая Восточно-Кругликовская, квартал 2.2 в г. Краснодаре".

Для выполнения указанных в договоре подряда работ ООО "Юкон" привлекло подрядчика - ИП Валова А.О., заключив договор подряда от 27.11.2015 N 14ИС/-2015. Общая стоимость выполняемых подрядчиком работ составила 3 450 725 руб.

Сопроводительным письмом N 15-24/127 от 21.05.2018 ИФНС России N 4 по г. Краснодару представила заверенные копии документов, представленные ООО "КраснодарТехсервис" по требованию о предоставлении документов (информации) от 04.04.2017 N 16-34/73866, касающиеся взаимоотношений с ООО "Юкон", в том числе договоры, заключенные с ООО "Юкон" за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, счета-фактуры, акты выполненных работ, УПД, накладные, выданные и полученные от ООО "Юкон".

Согласно представленным ООО "Краснодар-Техсервис" актам выполненных работ за 2015 год, последний акт о приемке выполненных работ на объекте: 16-этажный 3-секционный дом Литер "6" в мкр. Большая Восточно-Кругликовская, квартал 2.2. в г. Краснодаре, выставлен ООО "Юкон" в адрес ООО "Краснодар-Техсервис" 30.11.2015. Однако ИП Валов А.О. выставил в адрес ООО "Юкон" акт о приемке выполненных работ на указанном объекте на сумму 3 460 724,49 руб. 01.12.2015.

Кроме того, в справке о стоимости выполненных работ и затрат от 01.12.2015 N 1 и в акте о приемке выполненных работ за декабрь 2015 N 1 от 01.12.2015 указан отчетный период с 01.12.2015 по 31.12.2015.

Согласно договору подряда, заключенному между ООО "Юкон" (заказчик) и ИП Валов А.О. (подрядчик), подрядчик принимает на себя обязательство произвести монтаж поквартирных узлов ввода на объекте: жилой дом по ул. Базовская, 69 в г. Краснодаре. Общая стоимость выполняемых подрядчиком работ 270 331 руб. Исходя из анализа представленных документов ООО "Юкон", установить заказчика выполнения работ не удалось.

В ходе допроса руководитель ООО "Юкон" Валов А.О. пояснил, что данные работы были выполнены по заказу ООО "Остров-96". Из представленных обществом актов выполненных работ следует, что общество выполнило 27.06.2014 работы в адрес ООО "Осторов-96" на сумму 30 832,22 руб., а ИП Валов А.О. в адрес ООО "Юкон" выполнил работы на сумму 88 371 руб.

Кроме того, последний акт выполненных работ обществом выставлен в адрес ООО "Остров-96" 31.07.2014, а ИП Валов А.О. выполнял работы на данном объекте до 31.12.2014.

Согласно анализу договоров подряда, заключенных ООО "Юкон" с заказчиками: ООО "Спецводстрой-Инжиниринг", ЗАО "ОБД", ООО "ОстровВ-96", ООО "Краснодар-Техсервис", ООО "Краснодармонтаж-Сервис-Юг", стоимость строительно-монтажных работ составила 294 542,8 тыс. руб.

Согласно условиям договоров, заключенных обществом с ИП Валовым А.О., на субподряд ИП Валову А.О. были переданы работы стоимостью 14 671,1 тыс. руб. или 14,6%. Согласно актам выполненных работ, стоимость работ, выполненных ИП Валовым А.О. во исполнение заключенных договоров подряда с ООО "Юкон", составила 14 829,3 тыс. руб.

ООО "Юкон" за выполненные работы перечислило денежные средства Валову А.О. и как индивидуальному предпринимателю и как физическому лицу. В то же время полученные от ООО "Юкон" денежные средства Валов А.О. в качестве индивидуального предпринимателя и физического лица перечислил на счета физических лиц, в том числе являвшихся работниками ООО "Юкон".

Инспекция установила, что ИП Валов А.О. за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 отразил доход, полученный от ООО "Юкон", в размере 1 394 500 руб., в том числе: за 2014 год - 7 500 руб., за 2015 год - 350 000 руб., за 2016 год - 1 037 000 руб.

Из анализа расчетного счета ООО "Юкон" за 2016 год следует, что в адрес ИП Валова А.О. и физического лица Валова А.О. перечислено 3 922 000 руб., из них на лицевой счет физического лица Валова А.О. с назначением платежа "погашение займа" перечислено 2 805 000 руб. Налогоплательщиком представлены оборотно-сальдовые ведомости счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" за период с января 2014 по декабрь 2016 г., в котором не отражены записи о получении и выдаче займов, а перечисления на счет физического лица Валова А.О. имеются. ИП Валов А.О. перечислил денежные средства на счета работников ООО "Юкон" и иных физических лиц.

При этом, большая часть денежных средств, перечисленная с расчетных счетов ООО "Юкон", направлена на лицевые счета физического лица Валова А.О., а именно 8 089 тыс. руб. из 9 483 тыс. руб. или 85,3%, которые в дальнейшем были обналичены, в том числе через физических лиц, являющихся работниками ООО "Юкон".

Согласно анализу банковских счетов физического лицо Валова А.О., в 2015-2016 годах в качестве выдачи средств под отчет (Смоленцеву М.С.), а также оплаты за выполненные работы (остальным) Валов А.О. перечислил в адрес физических лиц, в том числе работников самого налогоплательщика: Смоленцев Максим Сергеевич - 9 661 890 руб., Ляшенко Любовь Алексеевна - 123 000 руб.; Пазычева Валентина Петровна - 38 600 руб.; Юрченко Иван Витальевич - 710 002 руб.; Шкурин Дмитрий Владимирович - 1 242 425 руб.; Хоролец Екатерина Артуровна - 560 000 руб.; Полякова Оксана Владимировна - 367 500 руб.; Сложеницына Лидия Яковлевна - 305 300 руб.; Белашов Олег Викторович - 100 000 руб.

Ляшенко Л.А., Пазычева В.П., Юрченко И.В. в 2015 - 2016 годы являлись работниками ООО "Юкон".

Юрченко И.В. при допросе показал, что в 2015 - 2016 являлся работником только ООО "Юкон", денежные от ИП Валова А.О. не получал; Шкурин Д.В. и Ляшенко Л.А. являются работниками ИП Валова А.О. и ООО "Юкон".

Шкурин Д.В. при допросе показал, что выполнял работы на объектах ООО "Юкон"; договоры с ООО "Юкон" либо ИП Валовым А.О. не заключал, однако пояснить, для кого он выполнял работы, точно не может; отчеты о выполненных работах направлял на электронный адрес, принадлежащий ООО "Юкон" и который, согласно показаний Валова А.О., кроме работников ООО "Юкон" никто не использовал.

Хоролец Е.А. представила пояснения о том, что какие-либо документы в адрес ИП Валова А.О. и ООО "Юкон" не выставляла.

Сложеницына Л.Я. при допросе показала, что с 2011 года является пенсионеркой и ИП Валова А.О. не знает.

Ляшенко Л.А. при допросе показала, что не является ИП и какие-либо документы в отношении ИП Валова А.О. и ООО "Юкон" не выставляла.

Смоленцев М.С., согласно показаниям Валова А.О., является его другом.

Кроме того, некоторые из них (Ляшенко А.А., Пазычева В.П., Юрченко И.В.) являются работниками ООО "Юкон". В представленных ООО "Юкон" приказах указаны сведения, что ООО "Юкон" являлся для указанных работников основным местом работы (полная занятость), из чего следует, что в ООО "Юкон" работники принимались на постоянное место работы и на полный рабочий день и, соответственно, могли осуществлять работу и оказывать услуги только от имени ООО "Юкон".

ИП Валов А.О. в ходе проверки не представил сведения о привлеченных для выполнения работ субподрядчиках и/или третьих лиц по договорам гражданско-правового характера. Тогда как имеются показания физических лиц о выполнении работ на спорных объектах без заключения договоров гражданско-правового характера.

В ходе рассмотрения дела в суде ООО "Юкон" представило в качестве доказательств выполнения субподрядных работ ИП Валовым А.О. следующие документы: пояснения свидетеля Смоленцева М.С.; договор подряда от 01.12.2015, заключенный между ИП Валовым А.О. и Смоленцевым М.С. на выполнение работ по монтажу поквартирных гребенок водоснабжения в количестве 200 шт. на объекте "16-этажный 3-секционный жилой дом Литер 6 в мкр. Большая Восточно-Кругликовская, квартал 2.2 в г. Краснодаре"; акт приема-передачи выполненных работ от 25.12.2015; договор подряда от 30.11.2015, заключенный между ИП Валовым А.О. и Смоленцевым М.С. на выполнение работ по монтажу радиаторов и трубопроводов системы отопления на объекте "16-этажный 3-секционный жилой дом Литер 13 со встроенными помещениями по ул. Снесарева в г. Краснодаре"; акт приема-передачи выполненных работ от 25.01.2016; договор подряда от 01.07.2015, заключенный между ИП Валовым А.О. и Смоленцевым М.С.на выполнение работ по монтажу оборудования ИТП, ВНС, изоляции трубопроводов учета на объекте: "9-этажный 4-секционный жилой дом Литер "4" расположенный по адресу: Краснодарский край, Северский район, пгт Афипский, ул.50 лет Октября"; Акт приема-передачи выполненных работ от 25.08.2015; пояснения свидетеля Хоролец Д.А.; акт приема-передачи выполненных работ от 25.12.2015 к договору подряда 05/06-2015 от 01.07.2015.

Суд первой инстанции не принял указанные документы, руководствуясь следующим.

В соответствии с пунктом 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Из материалов дела следует, что представленные налогоплательщиком в суд документы не являлись предметом выездной налоговой проверки.

Обществ не представило в суд доказательства, обосновывающие невозможность представления спорных документов при проведении выездной налоговой проверки и рассмотрении возражений на акт проверки. Налогоплательщику была предоставлена возможность представить в инспекцию документы, необходимые для проведения проверки. Объективные причины неисполнения предусмотренной законом обязанности общество не указало.

Указанные документы не представлялись налоговому органу в период проведения выездной налоговой проверки, не представлялись они и при обжаловании в вышестоящий налоговый орган.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11, в случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.

Исходя из указанного суд, при представлении налогоплательщиком документов, должен исследовать причины их непредставления в рамках налоговой проверки, а налогоплательщиком должно быть представлено документальное подтверждение невозможности представления документов в налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки.

Непредставление налогоплательщиком документов, на которые он ссылается как на доказательства, непосредственно касающиеся исчисления налогов, лишает налоговые органы возможности исполнить в полной мере свою обязанность в сфере осуществления налогового контроля и реализовать предоставленные для исполнения указанной обязанности налоговым органам права по исследованию соответствующих доказательств.

В связи с этим суд обоснованно отклонил довод налогоплательщика о не определении инспекцией реальных налоговых обязательств общества в ходе проверки, так как налогоплательщик не представил соответствующие документы на стадии рассмотрения налоговым органом материалов проверки, и не привел уважительные причины их непредставления в налоговую инспекцию.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции как относящиеся к досудебным стадиям производства по смыслу статей 10, 118, 123, 126, 127 Конституции Российской Федерации не может выполнять суд.

Следовательно, у суда отсутствуют полномочия проводить контрольные налоговые мероприятия в условиях, когда у общества отсутствовали объективные причины, объясняющие невозможность представления всех первичных документов в налоговый орган. В данном случае, общество злоупотребляет своим правом, представляя документы суду в отсутствие уважительности причин их непредставления инспекции в период проверки и управлению при апелляционном обжаловании решения инспекции.

Кроме того, имеются существенные расхождения и противоречия в письменных и устных пояснениях свидетеля Смоленцева М.С., допрошенного судом в ходе рассмотрения дела.

Результаты выездной налоговой проверки свидетельствуют о том, что в нарушение пункта 2 статьи 54.1 НК РФ заявляемые ООО "Юкон" расходы по договорам, заключенным с ИП Валовым А.О., фактически ИП Валовым А.О. не исполнялись, документы, подтверждающие передачу выполнения данных работ иным лицам по договорам или по закону налогоплательщик и ИП Валов А.О. не предоставили. Таким образом, основной целью финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с ИП Валовым А.О. являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии. Работы фактически ИП Валовым А.О. не выполнялись, а налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по спорным сделкам.

О фиктивности документооборота, в частности, указывает тот факт, что ООО " Юкон" выполняло работы в убыток себе. Из анализа представленных актов о приемке выполненных работ следует, что действия общества не направлены на получение дохода, который является целью и конечным результатом ведения любой предпринимательской деятельности, а направлены на участие в схеме, целью которой является получение необоснованной налоговой выгоды в виде искусственного завышения расходов.

Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленых налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а обязан оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Исследовав материалы дела в совокупности, суд пришел к обоснованному выводу, что налогоплательщик злоупотреблял правом в сфере налоговых правоотношений. Взаимозависимые лица применяли юридические конструкции, не содержащие признаков противоправности, но лишенные хозяйственного смысла:

- сложившийся между налогоплательщиком и взаимозависимым лицом документооборот является формальным и носит притворный характер, в целях создания видимости нормальных рыночных правоотношений в сфере торговли как между самостоятельными коммерческими субъектами;

- финансовые условия деятельности налогоплательщика и взаимозависимого лица существенно отличаются от тех, которые характерны для отношений между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

В рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика.

При этом, получение необоснованной налоговой экономии достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 N 1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности, допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Конституционный Суд Российской Федерации в указанном определении отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки присутствует признак искусственности, лишенный хозяйственного смысла.

Налогоплательщик не привел доводы о наличии разумных экономических причин (деловой цели) для заключения договоров с индивидуальным предпринимателем Валовым А.О., у которого отсутствовали условия для осуществления деятельности, при том, что у общества имелись все необходимые условия для выполнения работ и поставки товара, а именно: производственно-техническая база, персонал, техника и т.д.

Характер взаимоотношений налогоплательщика и предпринимателя, определяемый договором, взаимозависимостью и иными установленными налоговым органом обстоятельствами, свидетельствует о получении ООО "Юкон" необоснованной налоговой выгоды, так как совокупность и взаимосвязь указанных выше обстоятельств позволили налоговому органу сделать вывод об уменьшении заявителем налоговой базы вследствие формирования фиктивного документооборота.

Суд обоснованно отклонил довод общества о том, что налоговый орган обязан был рассчитать налог на прибыль в порядке, предусмотренном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку он основан на неправильном толковании и применении норм права применительно к рассматриваемым и установленным обстоятельствам дела.

Налоговый орган не определяет расчетным путем объем прав и обязанностей налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции. Указанное свидетельствует о том, что при установлении налоговыми органами наличия в рамках заключенных налогоплательщиком сделок (операций) хотя бы одного из двух обстоятельств, определенных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ, ему должно быть отказано в праве на учет понесенных расходов в полном объеме.

Следовательно, налоговый орган обоснованно применил положения статьи 54.1 НК РФ при доначислении налога на прибыль, а правовые основания для применения подпункта 7 подпункта 1 статьи 31 НК РФ отсутствуют.

Заявляя о том, что работы были выполнены, заявитель не учел, что реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Вопреки доводам заявителя, исходя из установленных по делу обстоятельств, у инспекции не имелось правовых оснований для применения расчетного метода при определении действительных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль, поскольку применение указанного способа возможно только в тех случаях, когда реальность хозяйственных операций не вызывает сомнений.

Выводы инспекции о недостоверности хозяйственных операций не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте; на возможность оказания услуг силами третьих лиц, привлеченных контрагентами, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон. Конкретных же фактов, свидетельствующих об исполнении заключенной сделки, кроме формально составленных документов, обществом суду не представлено.

Установив фактические обстоятельства дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии законных оснований для удовлетворения требования заявителя.

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правильно установил обстоятельства, входящие в предмет судебного исследования по данному спору и имеющие существенное значение для дела; доводы и доказательства, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, полно и всесторонне исследованы и оценены; выводы суда сделаны, исходя из конкретных обстоятельств дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм права, регулирующих спорные отношения. Оснований для иной оценки доказательств у суда апелляционной инстанции не имеется.

Суд апелляционной инстанции отклоняет, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и подлежащим применению нормам права, довод общества о том, что вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом не может приводить к безусловному отказу в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль, а влечет необходимость установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума N 53 предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1 Налогового кодекса, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В частности, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума N 53).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 Налогового кодекса, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

При рассмотрении дела судом установлено, что формальный документооборот с участием ООО "Юкон" и ИП Валовым А.О. организован самим налогоплательщиком. Вместе с тем выполнение работ на объектах осуществлялась не заявленным контрагентом - ИП Валов А.О., а физическими лицами, которые являются сотрудниками общества, или лицами, с которыми у общества отсутствовали договорные отношения.

Общество в ходе проведения налоговой проверки и рассмотрения ее результатов не раскрыло сведения и доказательства, позволяющие установить, какая часть работ в интересах общества была выполнена соответствующими лицами, какая часть из зачисленных на счета физических лиц денежных средств имела отношение к оплате выполненных в интересах общества работ и сформировала облагаемый налогами доход третьих лиц, а не к обналичиванию денежных средств, то есть была осуществлена на легальном основании.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у общества права на учет спорных расходов в полном объеме при исчислении налога на прибыль организаций, а довод общества об обязанности налогового органа определить недоимку путем установления величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса при вышеназванных обстоятельствах является неправомерным.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не могут служить основанием для отмены обжалованного судебного акта, поскольку были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 26.02.2021 по делу N А01-574/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

М.Ю. Долгова Д.В. Емельянов