Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2021 г. N 01АП-4364/21 по делу N А43-20558/2020

г. Владимир

07 июля 2021 г.

Дело N А43-20558/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 30.06.2021.

Постановление в полном объеме изготовлено 07.07.2021.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Гущиной А.М., Кастальской М.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Семиной И.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Дзержинский мясокомбинат" (ИНН 5249003552, ОГРН 1025201741927) на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 26.04.2021 по делу N А43-20558/2020, принятое по заявлению открытого акционерного общества "Дзержинский мясокомбинат" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Нижегородской области от 17.03.2020 N 15.

В судебном заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Дзержинский мясокомбинат" - Огородова Е.Ю. по доверенности от 11.06.2021 N 30 сроком действия год (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Войнов В.А. по доверенности от 11.06.2021 N 28 сроком действия 1 год (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Маслов А.А. по доверенности от 11.06.2021 N 29 сроком действия 1 год (представлен диплом о высшем юридическом образовании);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Нижегородской области - Голохвастов М.В. по доверенности от 28.06.2021 N 02-19/003008 сроком действия 3 года (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Катронова И.Н. по доверенности от 1.12.2020 N 02-19/005702 сроком действия 3 года (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Тараканов В.В. по доверенности от 16.05.2019 N 02-19/002061 сроком действия 3 года (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Даценко А.П. по доверенности от 27.07.2020 N 02-19/002780 сроком действия 1 год (представлен диплом о высшем юридическом образовании).

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области - надлежащим образом извещена о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку полномочного представителя в судебное заседание не обеспечила, в ходатайстве от 24.06.2021 N 04-16/005746 (входящий N 01АП-4364/21 от 24.06.2021) просит рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие своего представителя.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Нижегородской области (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Дзержинский мясокомбинат" (далее по тексту - Общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержание, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 22.07.2019 N 15, дополнение к акту от 25.10.2019 N 15 и принято решение от 17.03.2020 N 15 о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 214 386 рублей, статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 119 742 рублей 24 копеек, статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 250 рублей. Данным решением Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 11 013 268 рублей, соответствующие пени в размере 3 367 970 рублей, налог на прибыль организации в размере 915 040 рублей, соответствующие пени в размере 28 083 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 4 332 087 рублей 36 копеек. Также предложено удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет в размере 11 837 405 рублей 97 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление) от 22.06.2020 N 09-12/11213@ решение Инспекции отменено в части доначислений налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Не согласившись с решением Инспекции в части налога на доходы физических лиц, Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области.

Решением от 26.04.2021 в удовлетворении заявленного требования отказано.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права.

Считает ошибочным вывод суда первой инстанции, что все денежные выплаты за вредные условия труда, выплаченные в соответствии с нормами Трудового кодекса Российской Федерации, являются заработной платой, облагаемой налогом на доходы физических лиц.

Указывает, что дополнительные компенсационные выплаты сотрудникам оговорены и производятся в соответствии с коллективным договором, в соответствии с классами условий труда, определенными по итогам специальной оценки условий труда и независимой профсоюзной экспертизы.

По мнению Общества, Инспекцией необоснованно компенсационные выплаты, связанные с исполнением работниками трудовых обязанностей, отнесены к элементам оплаты труда, не призванным возместить физическим лицам конкретные затраты.

Представители Общества в судебном заседании поддержали апелляционную жалобу.

Представители Инспекции в судебном заседании поддержали отзыв на апелляционную жалобу, считают решение суда законным и обоснованным.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области заявила ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие своего представителя.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, дополнении к ней, отзыве на апелляционную жалобу, возражениях на отзыв на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием для предложения доначислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 11 837 405 рублей 97 копеек послужил вывод налогового органа о необоснованном исключении Обществом из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц суммы дополнительной компенсации работникам за работу во вредных условиях труда.

Как следует из материалов дела, в ходе налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде помимо выплат и надбавок за вредные условия труда Общество выплачивало сотрудникам "дополнительные компенсации" за вредные условия труда, предусмотренные Коллективным договором и Положением "об оплате труда в повышенном размере работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда". За проверяемый период сумма указанных выплат составила 91 063 069 рублей. Налог на доходы физических лиц с указанной суммы Обществом не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет.

Также установлено, что Обществом 31.12.2014 оформлены дополнительные соглашения к трудовым договорам, согласно которым работникам установлены: "повышенная оплата труда в размере 4% от тарифной ставки с нормальными условиями труда за работу с вредными условиями труда" и "дополнительная компенсация за работу во вредных условиях труда, предусмотренная Коллективным договором и Системным положением об оплате труда и прочих выплатах, в соответствии с ТК". При этом Коллективный договор содержит информацию лишь о максимальном размере дополнительных компенсационных выплат, фактический же размер дополнительной компенсации не регламентирован ни одним из документов Общества, устанавливался ежемесячно на основании приказов директора и выплачивался вместе с заработной платой.

Опрошенный директор Общества Костюнин А.Б. (протокол допроса от 24.05.2019) пояснил, что суммы дополнительной компенсационной выплаты рассчитывал самостоятельно. Фактические суммы выплат определялись в результате договоренности между работодателем и профсоюзами.

Суммы дополнительных компенсаций отличаются по периодам и должностям, при этом наибольшие суммы выплат приходятся на управленческий персонал. Также установлены различия в суммах, выплаченных лицам, занимающим одинаковые должности.

Анализ бухгалтерской отчётности Общества показал, что дополнительная компенсация не зависит от финансовых показателей организации, а сформирована исключительно за счёт перераспределения фонда оплаты труда.

Установленные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о фактической выплате работникам заработной платы под видом компенсационных выплат.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, за исключением тех доходов, которые прямо перечислены в статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 11 пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Понятия "компенсационные выплаты" Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

На основании пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятия других отраслей законодательства, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налогового кодекса Российской Федерации.

Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Таким образом, из положений статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации и абзаца 11 пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что не облагаются налогом выплаты компенсационного характера, которые предусмотрены нормами, регулирующими трудовые отношения, и осуществляемые из расчета предполагаемых или фактически произведенных затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей (пункт 4 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015).

При этом предполагаемые затраты не могут быть абстрактными, а должны быть экономически обоснованными и основываться на реальных фактах несения работниками расходов, связанных именно с выполнением ими трудовых функций, то есть направленные на выполнение трудовых функций.

В пункте 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2004 N 76-0 указано, что компенсации, упомянутые в качестве не облагаемых НДФЛ в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, призваны возместить налогоплательщикам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением своих трудовых обязанностей, то есть обусловленными реальными расходами.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество выплачивало сотрудникам "дополнительные компенсации" за вредные условия труда (помимо выплат и надбавок за вредные условия труда) на основании приказов.

Приказы издавались ежемесячно со ссылками на статьи 164, 210 и 219 Трудового кодекса Российской Федерации, коллективный договор от 07.04.2014, а также на акт независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников, комиссии Объединенной профсоюзной инспекции труда Межрегиональной ассоциации профсоюзов "Социальное Партнерство Регионов" N МАП.ОПИТ.52-17/14 от 01.09.2014 г.

Согласно Приказам при начислении размеров дополнительных компенсационных выплат финансовому директору-главному бухгалтеру Общества необходимо было руководствоваться "Коллективным договором, расчетом (количественной оценкой затрат) Объединенной профсоюзной инспекции труда Межрегиональной ассоциации профсоюзов "Социальное Партнерство Регионов", протоколом согласования с профсоюзной организацией, а также статьей 217 Налогового кодекса Российской Федерации и учитывать фактическое нахождение работника на рабочем месте (на работах с вредными условиями труда).

Пунктом 6.3. Коллективного договора предусмотрено, что "Работодатель на основании статей 164, 210 и 219 Трудового кодекса Российской Федерации устанавливает дополнительные/повышенные компенсации работникам в размерах, установленных настоящим Коллективным договоров и не превышающих сумм, согласованных с ОПИТ МАП "СПР", если они заняты на работах с вредными условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест/ специальной оценки труда и/или независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников, проведенной силами_ ОПИТ МАП "СПР".

Как поясняло Общество, нормы указанных компенсаций, рассчитаны на основании методических рекомендаций профсоюзным инспекторам охраны труда "Порядок расчета минимальных размеров повышения оплаты труда и максимальных размеров компенсаций работникам при проведении независимой, экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников на рабочих местах", утвержденных Постановлением ЦС МАП "СПР" от 22 марта 2006 г." МАП-ЦС-03, методических рекомендаций ФГУН "НИИ гигиены и профпатологии" Роспортебнадзора от 2008 года и госконтракта ФГУП "НИИмедицины труда" Минздрав РФ N 1/175-03 от 2003 года, и устанавливаются в Приложении N 7".

ОПИТ МАП "СПР" ежемесячно представляла расчеты максимальных компенсационных выплат работникам Общества за работу в тяжелых и вредных условиях труда.

Перечень рабочих мест с тяжёлыми и вредными условиями труда, на которых установлены повышенная оплата труда и дополнительные компенсации за работу в тяжелых и вредных условиях труда, а также рекомендованные минимальные размеры повышенной оплаты труда (% к тарифу или окладу) и максимальные размеры дополнительных компенсаций на 1 чел., представлен в Приложении N 7 к Коллективному договору.

Также в пункте 2.3.14 Коллективного договора указано, что "Работники, с учетом профилактического характера компенсаций не обязаны предоставлять Работодателю документы о расходовании полученных сумм компенсаций".

Коллективным договором (пункт 3.2.7) также установлено: "при работе в производствах (выполнении работ) с вредными и (или) опасными условиями труда производить оплату в повышенном размере". Согласно "Положению об оплате труда в повышенном размере работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда" в соответствии со статьями 129,146,147 Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда таких работников "производится в повышенном размере, который составляет 4% тарифной ставки, установленной для работ с нормальными условиями труда и устанавливается на основании специальной оценки условий труда или аттестации рабочих мест по условиям труда".

Общество в возражениях на акт проверки, жалобе в вышестоящий налоговый орган, заявлении в суд последовательно придерживалось позиции, согласно которой спорные выплаты представляют собой возмещение работнику физиологических затрат и затрат здоровья, возникающих при работе с вредными и (или) опасными условиями труда, затрат по поддержанию и восстановлению здоровья, осуществляемых каждым работником самостоятельно на имунотерапию, физиотерапию, улучшенное питание, полноценный отдых, улучшение жилищно-бытовых условий, здоровый образ жизни и т.п.

Аналогичные, по сути, доводы содержит апелляционная жалоба.

Между тем в силу части 1 статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплате).

Труд - это деятельность человека, направленная на создание материальных и духовных благ. При этом любая деятельность человека осуществляется посредством физиологических затрат и затрат здоровья, в связи с чем заработная плата, по своей сути, предназначена возместить работнику физиологические затраты и затраты здоровья, потраченные на выполнение трудовых функций, а также поддерживать физиологическое состояние работника, необходимое для продолжения выполнения этих функций. Повышенные физиологические затраты и затраты здоровья при выполнении работы в условиях, отклоняющихся от нормальных, призваны возместить доплаты и надбавки компенсационного характера, входящие в систему оплаты труда.

Компенсации же, предусмотренные статьёй 164 Трудового кодекса Российской Федерации, направлены на возмещение работнику материальных затрат, понесённых для выполнения трудовых функций.

Именно такие компенсации в качестве не облагаемых налогом на доходы физических лиц предусмотрены в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Проанализировав представленные Обществом документы, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Инспекции и суда первой инстанции, что выплаченные Обществом "дополнительные компенсации" не являются возмещением работникам материальных затрат, входят в систему оплаты труда, следовательно, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Ссылки Общества на тексты проектов федеральных законов, письмо Комитета ГД РФ не могут иметь правового значения в рамках рассматриваемого дела, поскольку не носят нормативный характер.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества по изложенным в ней доводам суд апелляционной инстанции не усматривает.

Таким образом, Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Общество.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 26.04.2021 по делу N А43-20558/2020 оставить без изменения.

Апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Дзержинский мясокомбинат" оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

Т.В. Москвичева

Судьи

А.М. Гущина М.Н. Кастальская