Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27 июля 2021 г. N 07АП-5832/21 по делу N А02-1269/2020

город Томск

27 июля 2021 г.

Дело N А02-1269/20

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июля 2021 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Павлюк Т. В., Хайкиной С. Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гойник А. В. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (N 07АП-5832/2021) на решение Арбитражного суда Республики Алтай от 30.04.2021 по делу N А02-1269/20 (судья Черепанова И. В.) по заявлению индивидуального предпринимателя Сафроновой Галины Сергеевны (ОГРН 318040000012899, ИНН 041100177739, ул. Алтайская, д. 14, кв. 41, г. Горно-Алтайск, Респ. Алтай) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (ОГРН 1040400770783, ИНН 0411119764, ул. Чорос-Гуркина Г.И., д. 40, г. Горно-Алтайск, Респ. Алтай) о признании незаконным решения N11131 от 28.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования, Сафронова Сергея Сергеевича (г. Горно-Алтайск),

В судебном заседании принимают участие:

от заявителя: Сафронов С. С. по дов. от 28.08.2018, диплом,

от заинтересованного лица: Котлярова Е. В. по дов. от 23.04.2021, диплом; Кундыев С. С. по дов. от 11.01.2021, диплом; Третьяк Н. А. по дов. от 29.06.2021,

третье лицо - Сафронов Сергей Сергеевич,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Сафронова Галина Сергеевна (далее - Сафронова Г.С., налогоплательщик, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Республики Алтай с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Алтай (далее - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения N 11131 от 28.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, суд привлек Сафонова Сергея Сергеевича (далее также - третье лицо).

Решением Арбитражного суда Республики Алтай от 30.04.2021 требования удовлетворены.

Не согласившись с указанным решением, Управление обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой (с учетом дополнений), в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что договор от 01.08.2014 не влечет юридических последствий и недействителен с момента его подписания, у суда отсутствовали основания принять указанный договор в качестве доказательства документального подтверждения несения налогоплательщиком расходов, соответственно, расписка от 26.12.2017, на основании которой Сафроновой Г.С. Сафронову С.С. переданы денежные средства в сумме 25 000 000 руб. также не подтверждает понесенные заявителем расходы; договор от 01.08.2014 является формальным; являются ошибочными выводы суда о необходимости определения расходов по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку в рассматриваемом случае именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания факта и размера понесенных расходов, при непредставлении налогоплательщиком документально подтвержденных доказательств реальности понесенных расходов, налоговый орган по правилам абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ предоставляет ему профессиональный налоговый вычет; заявителем не представлено первичных документов, подтверждающих расходы на строительство, а также надлежащих доказательств использования полученных кредитных денежных средств именно по целевому назначению (расходования на строительство); получение Сафроновым С.С. в 2017 году дохода в размере 25 000 000 руб. не задекларировано в представленной 13.11.2018 налоговой декларацией по форме 3-НДФЛ; неправомерным является вывод суда о том, что налоговый орган был обязан рассчитать амортизацию и учесть ее в составе остаточной стоимости реализованных налогоплательщиком объектов недвижимости.

В представленных в порядке статьи 262 АПК РФ отзывах на апелляционную жалобу заявитель и третье лицо, не соглашаясь с ее доводами, просят отказать в ее удовлетворении.

В судебном заседании представители Управления поддержали доводы апелляционной жалобы, представитель заявителя и третье лицо - возражал против ее удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзывов на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, Управлением по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации ИП Сафроновой Г.С. по форме 3-НДФЛ составлен акт налоговой проверки от 29.08.2018 N 8741 и вынесено решение от 28.06.2019 N 11131, которым предприниматель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 57 687,5 руб. (с учетом применения положений п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ), также доначислен налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 2 600 000 руб., пени в сумме 228 410,0 руб.

Согласно указанному решению основанием доначисления явилось неотражение ИП Сафроновой Г.С. в представленной 15.05.2018 уточненной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2017 г. дохода в размере 25 000 000 руб. и непредставление для камеральной налоговой проверки первичных документов, подтверждающих расходы, связанные с получением дохода.

Из материалов дела следует, что в период с 19.12.2017 по 16.02.2018 и с 27.11.2018 по настоящее время Сафронова Г.С. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, применяет общую систему налогообложения, вид деятельности: "Покупка и продажа собственного недвижимого имущества".

14.12.2017 Сафроновой Г.С. с Налимовым М.С. заключен договор купли-продажи недвижимого имущества (далее - Договор от 14.12.2017), принадлежащего Сафроновой Г.С. на праве собственности (далее - Объекты недвижимости) с одновременным обременением его ипотекой в силу закона от 14.12.2017 N 8644KQVCV02Q1Q0RW1UZ6P301, согласно которому Сафронова Г.С. (Продавец) передает, а Налимов М.С. (Покупатель) принимает следующие объекты недвижимости:

- земельный участок, расположенный по адресу: Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, общей площадью 568 кв.м., кадастровый номер 04:11:020129:360;

- нежилое помещение, общей площадью 232,2 кв.м., находящееся на цокольном этаже, административно-торгового здания, расположенного по адресу: Россия, Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2, помещение 5, кадастровый номер 04:11:020129:357;

* нежилое помещение, общей площадью 413,5 кв.м., находящееся на первом этаже, административно-торгового здания, расположенного по адресу: Россия, Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2, помещение 1,кадастровый номер 04:11:020129:356;

* нежилое помещение, общей площадью 362.2 кв.м., находящееся на втором этаже, административно-торгового здания, расположенного по адресу: Россия, Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2, помещение 2,кадастровый номер 04:11:020129:3575;

* нежилое помещение, общей площадью 170,4 кв.м., находящееся на третьем этаже, административно-торгового здания, расположенного по адресу: Россия, Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2, помещение 3,кадастровый номер 04:11:020129:357.

Согласно условиям Договора от 14.12.2017, сумма сделки составила 35 000 000,0 руб. (10 000 000 руб. Покупатель уплачивает в течение 10 дней со дня заключения Договора наличными; 25 000 000,0 руб. в течение 2 рабочих дней после подписания Договора за счет средств целевого кредита).

18.12.2017 Покупателем Продавцу перечислено 25 000 000 руб., 10 000 000 руб. не передавалось, то есть фактически цена сделки составляла 25 000 000 руб.

06.02.2018 Сафроновой Г.С. представлена налоговая декларация по форме 3-НДФЛ за 2017 г., согласно которой, налоговая база и сумма налога к уплате составила 0 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки Управлением налогоплательщику направлено требование от 04.05.2018 N 12153 о представлении пояснений по факту неотражения в первичной налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2017 г. доходов от реализации Объектов недвижимости.

Сафроновой Г.С. представлена уточненная налоговая декларация по форме 3-НДФЛ за 2017 г., согласно которой сумма доходов составила 2 500 000,0 руб., заявлен имущественный налоговый вычет в размере 250 000,0 руб., налоговая база по НДФЛ составила 2 250 000,0 руб., сумма налога к уплате - 292 500,0 руб. Доход в размере 25 000 000,0 руб., полученный в 2017 г. от реализации Объектов недвижимости, не отражен.

В ходе камеральной налоговой проверки уточненной декларации Управление пришло к выводу о занижении ИП Сафроновой Г.С. налогооблагаемой базы по НДФЛ на 25 000 000 руб., в результате неотражения доходов от реализации Объектов недвижимости.

По требованию налогового органа от 20.11.2018 N 69 Сафроновой Г.С. представлены пояснения и сообщено об утере первичных документов на 25 000 000,0 руб., подтверждающих расходы на строительство Объектов недвижимости.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля контрагентами Сафроновой Г.С. (Ковалевой О.Б., ООО "Сила воды", ООО "МЗЖБИ", ООО "ЭКСПЕРТПРОЕКТСТРОЙ", Фефелова М.Ф.) подтверждены расходы на 4 707 900,0 руб., в связи с чем Управлением в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ принят к учету профессиональный налоговый вычет, в размере 5 000 000,0 руб. (25 000 000,0 руб.х20%); по результатам проверки доначислен НДФЛ в сумме 2 600 000 руб., пени в сумме 228 410,0 руб., предприниматель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 57 687,5 руб.

Жалоба налогоплательщика на решение Управления в вышестоящий налоговый орган оставлена без удовлетворения (решение Межрегиональной инспекции ФНС по Сибирскому федеральному округу от 25.05.2020 N 08-11/0612).

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения предпринимателя в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, пришел к выводу о том, что в данном случае налоговый орган должен был применить положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить налоговые обязательства по НДФЛ расчетным способом. Суд принял во внимание заключение судебной строительно-технической экспертизы от 02.04.2021, опровергающей, по его мнению, законность и обоснованность действий налогового органа по определению расходов налогоплательщика.

Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.

По смыслу статей 198 и 201 АПК РФ условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В силу статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ является доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ ( пункт 1 статьи 210 НК РФ).

К числу доходов от источников в Российской Федерации, подлежащих обложению НДФЛ, относятся доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации (абзац второй подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 217.1 НК РФ доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, в оспариваемый период 3 года и более.

В соответствии с пунктом 4 статьи 229 НК РФ в налоговых декларациях физические лица указывают все полученные ими в налоговом периоде доходы, если иное не предусмотрено пунктом 4 статьи 229 Кодекса, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода.

Поскольку недвижимость находилась в собственности Сафроновой Г.С. менее минимального периода, предусмотренного НК РФ для освобождения от уплаты налога в связи с его реализацией, имущество является недвижимостью, используемой в предпринимательских целях опосредованно через своего сына Сафронова С. С., доводы налогового органа и необходимости исчисления и уплаты Сафроновой Г.С. НДФЛ в связи с реализацией недвижимости обоснованы, на что правомерно указано в решении суда.

Судом первой инстанции при рассмотрении дела установлено, что до заключения Договора от 14.12.2017 установлены следующие обстоятельства.

В собственности Сафроновой Г.С. и Фефелова М.В. имелся земельный участок, расположенный по адресу: г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2, площадью 631 кв.м., кадастровый номер 04:11:020:129:138 по 3/4 и 1/4 доли соответственно.

01.08.2014 между Сафроновой Г.И. и Фефеловым М.Ф. с одной стороны (Заказчики) и Сафроновым С.С. с другой стороны (Исполнитель) заключен договор на оказание услуг технического заказчика по осуществлению строительства, контроля и надзора за ходом строительства, качеством используемых в строительстве материалов, соблюдения сроков выполнения работ в рамках договора, достоверности выполнения проектной документации при строительстве Административно-торгового здания, находящегося по адресу: Республика Алтай, город Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2.

Цена договора составила 30 000 000 руб. В цену договора входит стоимость всего комплекса работ по строительству здания.

17.10.2014 между Фефеловым М.Ф. и Сафроновой Г.С. был заключен договор простого товарищества, согласно которого товарищи обязались объединить вклады с целью строительства административно-торгового здания по адресу: г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2 на земельном участке площадью 631 кв.м.

Строительство осуществляется в соответствие с проектной документацией, на основании разрешения на строительство N RU 02301000"-"3935" от 17.10.2014, выданного Администрацией города Горно-Алтайска, на имя Сафронова С.С. и Фефелова М.Ф. сроком до 16.03.2016.

Непосредственное строительство Объекта и ведение общих дел, связанных со строительством Объекта осуществляет Сафронова Г.С. (п.3.1 Договора).

25.02.2016 между Сафроновой Г.С. и Сафроновым Г.С. заключен договор дарения недвижимого имущества: 9/52 долей в праве общей собственности на земельный участок по ул. Проточная, 12/2 и 9/52 долей в праве общей долевой собственности на объект незавершенного строительства, площадью 393,8 кв.м., степень готовности 51%, находящийся по ул. Проточная, 12/2.

02.12.2016 было выдано разрешение на строительство на имя Сафроновой Г.С. и Фефелова М.Ф.

02.02.2017 Сафроновой Г.С. и Фефелову М.Ф. было выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию.

14.02.2017 между Сафроновой Г.С. и Фефеловым М.Ф. было заключено соглашение о выделении долей в административно-торговом здании, расположенном по адресу: Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2 общей площадью 1340,2 кв.м. количество этажей 4, в том числе подземных 1 и прекращении режима долевой собственности на него в натуре.

По указанному соглашению право собственности на 12/13 долей здания принадлежит Сафроновой Г.С., 1/3 - Фефелову М.Ф. Стороны решили выделить в натуре пропорционально принадлежащим им долям в праве собственности на здание Сафроновой:

* помещение 1, площадью 413,5 кв.м., находящееся на первом этаже;

* помещение 2, площадью 362,2 кв.м., находящееся на втором этаже;

* помещение 3, площадью 170,4 кв.м., находящееся на третьем этаже;

* помещение 5, площадью 232,2 кв.м., находящееся в цокольном этаже;

Фефелову М.Ф. - помещение 4 площадью 99,6 кв.м., находящееся в цокольном этаже.

20.10.2017 заключено соглашение о разделе земельного участка и прекращении долевой собственности.

В результате указанных соглашений Сафронова Г.С. стала собственником административно-торгового здания по ул.Проточная, 12/2, на земельном участке с кадастровым номером 04:11:020129:360 и нежилых помещений 1,2,3,5 в административно-торговом здании.

10.04.2017 между Сафроновым С.С. с одной стороны и Сафроновой Г.С. и Фефеловым М.Ф. с другой стороны подписан акт оказанных услуг. В подтверждение исполнения обязательств в полном объеме переданы разрешение на ввод в эксплуатацию объекта и выписки из единого государственного реестра.

Согласно указанного акта Сафронов С.С. получил в счет оплаты по договору от Фефелова М.Ф. сумму 2 500 000 руб., Сафронова Г.С. обязалась передать денежные средства в размере 27 500 000 рублей в срок до 31.12.2017.

На основании изложенного, судом установлено, что административно-торговое здание, расположенное по ул. Проточная, 12/2 в г. Горно-Алтайске, на земельном участке с кадастровым номером 04:11:020129:360 является вновь построенным зданием.

Строительством здания, начиная от получения разрешения на строительство, согласования проектной документации до сдачи здания в эксплуатацию и регистрации права собственности на объекты недвижимости, занимался Сафронов С.С.

Учитывая, что здание сдано в эксплуатацию, условия договора на оказание услуг технического заказчика по осуществлению строительства, контроля и надзора за ходом строительства, качеством используемых в строительстве материалов, соблюдения сроков выполнения работ в рамках договора, достоверности выполнения проектной документации при строительстве Сафроновым С.С. выполнены в полном объеме.

02.02.2017 получено разрешение на ввод объекта административно-торговое здание, расположенное по ул. Проточная, 12/2 в г. Горно-Алтайске, на земельном участке с кадастровым номером 04:11:020129:138 в эксплуатацию.

Сафронов С.С. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 26.05.2014 по 20.09.2017. Основной вид экономической деятельности - строительство жилых и нежилых зданий.

19.04.2017 Сафроновой Г.С. на имя Сафронова С.С. выдана доверенность N 04АА0184019, которой Сафронова Г.С. уполномочила Сафронова С.С. оформлять и регистрировать на свое имя любые права, в том числе право собственности на любые объекты недвижимости, с правом заключения и подписания любых договоров и соглашений.

01.06.2017 между Сафроновой Г.С. и Сафроновым С.С. был заключен договор безвозмездного пользования нежилыми помещениями, расположенными по адресу: г. Горно-Алтайск, ул. Проточная, 12/2 сроком на 10 лет, согласно которому Сафронов С.С. вправе использовать помещения по своему усмотрению, вправе без согласия "Ссудодателя" передавать помещения в аренду, безвозмездное пользование третьим лицам.

По указанному адресу свою деятельность осуществляли ООО "Бирсал", ООО "РИКОНТ-2",ИП Калачикова А.С., Калинников А.А.

На основании изложенного, налоговым органом установлено и нашло подтверждение в судебном заседании, что административно-торговое здание, расположенное по ул. Проточная, 12/2 в г. Горно-Алтайске, на земельном участке с кадастровым номером 04:11:020129:138 использовалось Сафроновой Г.С. в предпринимательской деятельности опосредовано, путем его передачи взаимозависимому третьему лицу - Сафронову С.С.

Впоследствии, 14.12.2017, как указано выше, между Сафроновой Г.С. и Налимовым М.С. заключен договор купли-продажи недвижимого имущества, в соответствии с которым спорные Объекты недвижимости были проданы последнему за 25 000 000 руб., то есть Сафроновой Г.С. в 2017 г. получен доход от продажи недвижимого имущества в указанной сумме, с которой не исчислен и не уплачен НДФЛ, что явилось основанием при принятии оспариваемого решения для доначисления НДФЛ, с учетом профессионального налогового вычета, в связи с непредставлением обоснованных и документально подтвержденных расходов.

Указанную позицию Управления суд признал необоснованной.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в частности, налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (в редакции, действующей в спорный период).

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Из положений пункта 1 статьи 221 НК РФ следует, что если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Однако в указанном абзаце названного пункта указано также, что настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Учитывая, что на момент заключения Договора от 14.12.2017 Сафронова Г.С. еще не была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя оснований для применения данной нормы (профессионального налогового вычета) вместо установления размера понесенных расходов, не имелось.

Суд также правомерно сослался на Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, 19.11.2015 N 2552-О, от 29.03.2016 N 486-0, от 28.02.2017 N 238-0, от 28.06.2018 N 1634-0, от 17.07.2018 N 1678-0, согласно которым возможность применения имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц при продаже имущества для целей исчисления и уплаты НДФЛ не распространяется на физических лиц, использующих имущество в предпринимательской деятельности, что определено в статье 220 НК РФ.

Суд принял во внимание, что Сафроновой Г.С. в налоговый орган первичные документы, подтверждающие расходы на строительство административно-торгового здания не представлены, и не могли быть представлены, в силу того, что Сафронова Г.С. самостоятельно строительством не занималась, в качестве индивидуального предпринимателя зарегистрирована не была, бухгалтерскую документацию, фиксирующую и подтверждающую расходы и доходы, в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002, не вела.

Поскольку фактически строительством Объекта недвижимости по договору оказания услуг технического заказчика занимался Сафронов С.С. документы, подтверждающие расходы могли быть представлены указанным лицом.

Сафроновым С.С. были предоставлены документы, подтверждающие его расходы на строительство здания, которые налоговым органом взяты в качестве доказательств, подтверждающих расходов только в части суммы 4 230 846,51 руб.

Поскольку указанная сумма меньше профессионального налогового вычета, предусмотренного ст. 221 НК РФ, налоговым органом определена налоговая база для исчисления НДФЛ за 2017 год как разница между стоимостью проданного имущества и размером профессионального налогового вычета и определена сумма налога - 2 600 000 руб.

Не соглашаясь с указанным способом исчисления НДФЛ, при установленных при проверке обстоятельствах получения дохода Сафроновой Г.С., суд первой инстанции со ссылкой на положения пункта 2 статьи 210, пунктов 1 и 2 статьи 252 НК РФ, вышеуказанного Порядка учета доходов и расходов (пункты 16, 24) указал на необходимость определения налоговой базы с учетом фактических расходов на создание объектов основных средств.

При этом суд правильно указал, что при возникновении спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике -факта и размера понесенных им расходов.

В то же время, в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Возможность использования расчетного метода при доначислении НДФЛ при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 668/04, что создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Вариантом невозможности установления доходов (расходов) при проверке является частичное представление документов налогоплательщиком.

Как указано выше, Сафронова Г.С., в чьей собственности находился Объект недвижимости, в качестве индивидуального предпринимателя на момент его продажи зарегистрирована не была, самостоятельно строительством и закупкой строительных материалов не занималась, в связи с чем представить первичные учетные документы, подтверждающие расходы на приобретение строительных материалов и оплату услуг по строительству здания не имела возможности.

Расходы на строительство здания были определены при проверке размере 4 230 841,51 руб., как частично подтвержденные документами, представленными Сафроновым С.С., осуществляющим услуги по договору от 01.08.2014.

В то же время, как правильно указал суд, указанные расходы не отражают объективные расходы на строительство здания, являются явно несоразмерными фактически понесенным расходам, исходя, в частности, из договора оказания услуг технического заказчика, согласно которому цена договора, составляет 30 000 000 руб., в нее включена стоимость строительных материалов, услуги по контролю и надзору за строительством. При этом, Сафронова Г.С. во исполнение условий указанного договора передала Сафронову С.С. полученную ею сумму от продажи спорной недвижимости 25 000 000 руб., что подтверждается представленной распиской и подтверждено в судебном заседании Сафроновым С.С.

Согласно Договора от 14.12.2017 залоговая стоимость недвижимости банком определена в размере 34 705 261,84 руб., что также подтверждает несоразмерность суммы расходов на строительство, признанного налоговым органом.

Как правильно указал суд, стоимость услуг, включающая в том числе стоимость строительных материалов и работ по строительству здания, налоговым органом не опровергнута.

Суд первой инстанции также принял во внимание, как одно из доказательств по делу, заключение судебной строительно-технической экспертизы от 02.04.2021, согласно которой действительная стоимость выполненных услуг и использованных материалов, затраченных на строительство административно-торгового здания, расположенного по ул. Проточная, 12/2, в г. Горно-Алтайске в ценах 2017 г. (момент сдачи здания в эксплуатацию) составляет 40 814 434 руб., из которых стоимость предварительного этапа подготовки к строительству - 817 174 руб., затраты на оплату выполненных работ, оказанных услуг и использованных материалов, затраченных на строительство здания - 39 997 260 руб.

Поскольку данное заключение соответствует требованиям закона и не опровергнуто надлежащими доказательствами налоговым органом, оно правомерно учтено судом первой инстанции в качестве доказательства (статья 71 АПК РФ).

Учитывая, что Управлением установлен факт строительства четырехэтажного, включая цокольный этаж административно-торгового здания, расположенного по ул. Проточная, 12/2 в г. Горно-Алтайске общей площадью 1 340,2 кв.м., у налогового органа должны были возникнуть обоснованные сомнения в несоразмерности стоимости работ по проектированию здания, получению разрешительных документов на его возведение, стоимости строительных материалов и оплаты работ по строительству в размере 4 707 904,14 руб., принятом налоговым органом в качестве расходов при определении налоговой базы по НДФЛ, на что обоснованно указано в решении суда.

При таких обстоятельствах, учитывая, что Сафроновой Г.С. Управлению не были представлены соответствующие документы в обоснование понесенных расходов, при том, что 25 000 000 руб. были переданы Сафронову С.С. на организацию процесса строительства спорного объекта, правомерным является вывод суда первой инстанции о необходимости применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и определить размер налоговых обязательств заявителя по НДФЛ, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении Управления, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, в частности о стоимости строительства аналогичных зданий.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал необоснованным доначисление НДФЛ в сумме 2 600 000 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по результатам камеральной проверки.

При этом суд правомерно не принял во внимание доводы о взаимозависимости Сафроновой Г.С. и Сафронова С.С., как не влияющие на существо спора, учитывая, что факт строительства административно-торгового здания, на которое Сафронов С.С. использовал свои денежные средства, подтверждается документами, истребованными налоговым органом в рамках камеральной проверки, кредитными договорами (N 2216/8558/064/030/15/1 от 14.08.2015 на сумму 1 950 000 руб.; N 010/ГА/15-НКЛ-МСП от 20.10.2015 на сумму 7 000 000 руб.; N ЛП044/8558/064-458 от 08.12.2014 на сумму 2 000 000 руб.) на общую сумму 10 950 000 руб. (выдача денежных средств по указанным договорам носила целевой характер - реконструкция и капитальное строительство здания, расположенного по ул. Проточная, 12/2 в г. Горно-Алтайске), факт передачи Сафронову С.С. денежных средств в размере 25 000 000 руб., факт передачи в дальнейшем по договору безвозмездного пользования, заключенного с Сафроновой Г.С., использование объекта в предпринимательской деятельности Сафронова С.С., подтвержден материалами дела.

Как правильно указал суд, в случае неполноты информации о деятельности Сафроновой Г.С. или Сафронова С.С. как фактического исполнителя строительства здания (непредставлении документов), данных об аналогичных налогоплательщиках, установив отсутствие у налогоплательщика документов о финансово-хозяйственной деятельности, подтверждающих расходы на строительство здания, объективно располагая информацией о характеристиках здания, объемах строительства, Управление имело возможность назначить экспертизу по определению рыночной стоимости выполненных строительно-монтажных работ и стоимости затраченных строительных материалов, и определить действительный размер налоговых обязательств.

Ссылка Управления на недействительность договора от 01.08.2014 на оказание Сафроновым С. С. услуг технического заказчика в связи с тем, что техническим заказчиком может быть юридическое лицо (п.22 ст.1 Градостроительного кодекса РФ), его формальность, не принимается апелляционным судом, учитывая, что независимо от названия договора, заключенного, к тому же, в 2014 г., сам факт осуществления строительства Объекта недвижимости и его ввода в эксплуатацию, использование в предпринимательской деятельности, налоговым органом не опровергнут, как и не доказано, что строительство осуществляла Сафронова Г.С.

Указание апеллянтом на то, что получение Сафроновым С.С. в 2017 году дохода в размере 25 000 000 руб. не задекларировано в налоговой декларации по форме 3-НДФЛ, не может с достоверностью подтверждать факт неполучения такого дохода; причины неуказания данной суммы должны устанавливаться при проверке указанной декларации Сафронова С.С.

При указанных обстоятельствах, ссылка апеллянта на неправомерный вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган был обязан рассчитать амортизацию на спорный объект недвижимости и учесть ее в составе остаточной стоимости реализованных налогоплательщиком объектов недвижимости не принимается, как не влияющий на выводы по делу в целом.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены принятого по делу судебного акта.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Алтай от 30.04.2021 по делу N А02-1269/20 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Алтай - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Республики Алтай.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

Т. В. Павлюк С. Н. Хайкина