Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2021 г. N 11АП-9223/21 по делу N А55-34081/2020

г. Самара

02 августа 2021 г.

Дело N А55-34081/2020

Резолютивная часть постановления объявлена: 28 июля 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 02 августа 2021 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Сергеевой Н.В., Гадеевой Л.Р.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сурайкиной А.В.,

с участием: от общества с ограниченной ответственностью "Богатовский элеватор" - представитель Баринов Н.А.(доверенность от 27.07.2021),

от Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области (правопреемник Межрайонная ИФНС России N 11 по Самарской области) - представитель Булобина Е.А.(доверенность от 01.06.2021),

от УФНС России по Самарской области - представитель Булобина Е.А.(доверенность от 24.06.2021),

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 3, дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Богатовский элеватор" на решение Арбитражного суда Самарской области от 20 мая 2021 года по делу N А55-34081/2020 (судья Кулешова Л.В.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Богатовский элеватор", Самарская область, с. Богатое, к Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области, Самарская область, г. Нефтегорск, (правопреемник Межрайонная ИФНС России N 11 по Самарской области) с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора: УФНС России по Самарской области, г. Самара, о признании недействительным решения N 489 от 06.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в сумме 258 400 рублей и пеней за период превышения срока проведения налоговой проверки с июля 2019 года по июль 2020 года,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Богатовский элеватор" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области (далее - ответчик), с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора: УФНС России по Самарской области (далее - третье лицо), о признании недействительным решения N 489 от 06.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в сумме 258 400 рублей и пеней за период превышения срока проведения налоговой проверки с июля 2019 года по июль 2020 года.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 20 мая 2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами суда, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов жалобы ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, неправильное применение норм материального права.

В жалобе указывает на отсутствие доказательств, свидетельствующих об умысле или неосторожности, полагает, что основания для привлечения ООО "Богатовский элеватор" к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 122 НК РФ отсутствуют.

Межрайонная ИФНС России N 11 по Самарской области апелляционную жалобу отклонила по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

В жалобе ссылается на то, что налогоплательщиком не подтверждена правомерность применения спорного вычета по НДС и неуплаты налога на прибыль, что свидетельствует о наличии в действиях Заявителя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 3 ст. 122 НК РФ.

В судебном заседании представитель налогового органа заявил письменное ходатайство о процессуальном правопреемстве в результате реорганизации налоговых органов. Указал, что на основании приказа ФНС России N ЕД-7-4/145 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области" Межрайонная ИФНС России N 8 по Самарской области с 31.05.2021 реорганизована путем присоединения к Межрайонной ИФНС России N 11 по Самарской области.

В соответствии со ст.48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

С учетом позиции сторон, арбитражный суд апелляционной инстанции считает заявленное ходатайство подлежащим удовлетворению.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Богатовский элеватор" в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.

Представитель Межрайонной ИФНС России N 11 по Самарской области, УФНС России по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился, по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, отзыва, выступлений представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Материалами дела подтверждаются следующие фактические обстоятельства.

Налоговым органом в отношении ООО "Богатовский элеватор" проведена выездная налоговая проверка за 2017 год.

По результатам проведенной проверки Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2020 N 489, которым установлена недоимка по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость в общем размере 646 000 руб., начислены пени в общей сумме 97 863 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 120, п. 3 ст. 122, ст. 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем 271 600 рублей (л.д. 1-31 т. 2).

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель обратился в УФНС России по Самарской области с апелляционной жалобой, в которой просил отменить решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области было принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2 020 N 489 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в сумме 258 400 рублей и пеней за период превышения срока проведения налоговой проверки с июля 2019 года по июль 2020 года (л.д. 32-34 т. 2).

Решением УФНС России по Самарской области N 03-15/32554@ от 05.10.2020 года апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения (л.д. 35-37 т. 2).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых вынесен судебный акт.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

При оценке данного решения суд исходит из положений п. 5 ст. 200 АПК РФ, устанавливающего, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), а также с учетом положений п. 1 ст. 65 АПК РФ применительно к обязанности заявителя доказать отсутствие обстоятельств, свидетельствующих об умышленности действий при совершении налогового правонарушения.

По мнению заявителя, то обстоятельство, что собранной документации по взаимодействию с контрагентом не хватило для предоставления налогового вычета, не является основанием для привлечения налогоплательщика к штрафным санкциям. При этом в своем решении налоговый орган не отражает совокупность обстоятельств, характеризующих ЗАО "РМО Строитель.63" как "техническую" компанию, что говорит об отсутствии признаков, необходимых для привлечения заявителя. Заявитель полагает, что в отсутствие доказательств, свидетельствующих об умысле или неосторожности, основания для привлечения ООО "Богатовский элеватор" к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 122 НК РФ отсутствуют.

Суд первой инстанции, отклоняя данный довод заявителя, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышлено, влекут ответственность в виде взыскания штрафа в размере 40 % от неуплаченной суммы налога.

В силу п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что налогоплательщик в соответствии с представленными документами привлекает ЗАО "РМО Строитель.63" для ремонта бетонного пола в складе хранения. Фактически обязательства по сделкам исполняются налогоплательщиком самостоятельно.

Данные выводы Инспекции основаны на следующих обстоятельствах:

- расчеты с контрагентом не произведены (пояснить данный факт директор и главный бухгалтер не смогли), без проведения со стороны контрагента претензионно-исковой работы;

- ЗАО "РМО Строитель.63" не обладало признаками правоспособности: не находилось по юридическому адресу, не имело численности, имущества, транспортных средств для осуществления предпринимательской деятельности;

- ООО "Богатовский элеватор" имело в своем штате необходимое количество квалифицированных специалистов и подготовленных сотрудников, для выполнения работ собственными силами;

- из допросов работников ООО "Богатовский элеватор", все работы, заявленные спорным контрагентом ЗАО "РМО Строитель.63", были выполнены работниками ООО "Богатовский элеватор" самостоятельно, без привлечения сторонник организаций и чужих рабочих;

- налогоплательщиком предоставлены документы, по сделке с ЗАО "РМО Строитель.63", которые фактически не являются подтверждающими документами, так как подписаны неустановленным лицом.

Как установлено проверяющими, ООО "Богатовский элеватор" (Заказчик) и ЗАО "РМО Строитель.63" (Подрядчик) был заключен договор подряда N 25-ОС от 01.08.2017.

В соответствии с п. 1.1 договора заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательство по ремонту бетонного пола в складе хранения согласно Техническому заданию (приложение к настоящему договору).

Договорная стоимость оказания услуг составляет 2 006 000 руб., в том числе НДС 18% в сумме 306 000 руб.

Договор, заявка на выполнение ремонта, счет-фактура, акт о приеме выполненных работ со стороны ЗАО "РМО Строитель.63", подписаны от имени руководителя, главного бухгалтера ЗАО "РМО Строитель.63" Зиборовым П.В. Со стороны ООО "Богатовский элеватор" договор, заявка на выполнение ремонта, счет-фактура, акт о приемке выполненных работ подписаны директором ООО "Богатовский Элеватор" Злобиным Н.М.

Срок выполнения работ, согласно договора, с 01.08.2017 по 31.08.2017.

Согласно п. 2.2 договора. Заказчик производит оплату за указанные услуги по истечении гарантийного срока, установленного п. 4.5 данного договора.

В соответствии с п. 4.5 договора гарантийный срок на выполненные работы составляет 24 месяца при условии правильной эксплуатации и действует с момента приемки работ Заказчиком.

Прием работ заказчиком подтверждается актом N 686 от 30.08.2017. Однако в ходе анализа расчетных счетов ЗАО "РМО Строитель.63" установлено, что ООО "Богатовский элеватор"" денежные средства по договору с ЗАО "РМО Строитель.63" не перечисляло. Следовательно, оплата за оказанные услуги по договору подряда N 25-ОС от 01.08.2017 не была осуществлена.

Банковские счета ЗАО "РМО Строитель.63" в проверяемом периоде были открыты в АО "АктиКапиталБанк, АО "Альфа-Банк", ПАО "Сбербанк России".

Анализ выписок банка показал, что у контрагента ЗАО "РМО Строитель.63" отсутствуют такие операции по счету, как

- выдача наличных денежных средства на выплату заработной платы работникам;

- выплаты организациям и другим лицам по гражданско-правовым договорам, а также аутсорсинга и аутстаффинга (аренда персонала);

- выдача наличных денежных средств на хозяйственные нужды; платежи за коммунальные услуги, электроэнергию;

- перечисление с расчетного счета налога на имущество, земельного и транспортного налога.

Инспекцией проведен допрос Зиборова Павла Владимировича (протокол допроса N 14 от 06.03.2019), из которого следует, что Зиборов П.В. в 2017 году являлся руководителем ЗАО "РМО Строитель.63". ООО "Богатовский элеватор" Зиборову П.В. знакомо, общался он от ООО "Богатовский элеватор" с Артемом, директора никогда не видел. Некий Артем его нашел сам, предложил заключить договор на оказание услуг с ООО "Богатовский элеватор", пояснив, что от Зиборова П.В. не потребуются рабочие.

Также, согласно показаниям Зиборова П.В., ООО "Богатовский элеватор" не оплатило выполненные работы до настоящего времени (допрос от 06.03.2019).

На вопрос инспектора подписывал ли он договор подряда N 25-ОС от 01.08.2017 и счет-фактуру N 686 от 30.08.2017, Зибиров П.В. ответить затруднился.

Согласно протоколу допроса N 274 от 20.12.2018 директора ООО "Богатовский элеватор", по вопросу взаимоотношений с ЗАО "РМО Строитель.63", Злобин Н.М. ответить затруднился.

Также из материалов дела следует, что налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, было исследовано штатное расписание ООО "Богатовский элеватор", в ходе которой выявлено, что в штате имеются работники, которые могут самостоятельно выполнять работы: по ремонту полов на складе хранения.

Инспекцией допрошены работники ООО "Богатовский элеватор": сторож Есипов Г.В. (протокол допроса N 21 от 26.03.2019), аппаратчик Синичкин А.Н. протокол допроса N 29 от 02.04.2019), аппаратчик Типикин Д.А. (протокол допроса N 27 от 02.04.2019), старший мастер Федяшев А.Г. (протокол допроса N 26 от 01.04.2019), кладовщик Шелестун И.А (протокол допроса N 28 от 01.04.2019), аппаратчик Курбатов А.А. (протокол допроса N 31 от 02.04.2019), энергетик-электрик Подлипаев А.А. (протокол допроса N 32 от 02.04.2019), силосник Черкасов А.А. (протокол допроса N 33 от 02.04.2019), начальник пожарно-сторожевой службы Иванкин В.Н. (протокол допроса N 30 от 02.04.2019), из показаний которых следует, что на территории ООО "Богатовский элеватор" в 2017 г. работало примерно 30 человек (инженер-механик, охранники, аппаратчики, силосники, электрики, слесарь, кладовщик и т.д.) и при необходимости, по распоряжению директора ООО "Богатовский элеватор" Злобина Н.М., занимались ремонтом помещений на территории ООО "Богатовский элеватор". Так же свидетели пояснили, что летом 2017 года на территории ООО "Богатовский элеватор" осуществлялись работы по заливке пола склада хранения, которые выполняли работники элеватора (штатные работники, примерно 5 человек: Курбатов А.И., Типикин Д.А., Харьченко В.В., Мордовин С.Ю.) по устному распоряжению директора ООО "Богатовский элеватор" Злобина Н.М. стройматериалы для выполнения работ, то есть цемент они получали на складе, контролировал выполнение работ по заливке пола на складе лично Федяшев А.Г., результат выполненных работ принимал директор ООО "Богатовский элеватор" Злобин Н.М. Организацию ЗАО "РМО Строитель.63" вышеуказанные работники ООО "Богатовский элеватор" не знают и никогда не слышали.

При указанных обстоятельствах, суд сделал правильный вывод о том, что в совокупности установленных в ходе проверки обстоятельств, заявленные от имени контрагента ЗАО "РМО Строитель.63" работы по ремонту бетонного склада хранения N 5 выполнены налогоплательщиком самостоятельно, т.е. факт совершения спорной сделки отсутствует. Кроме того, налогоплательщик знал, что силами ЗАО "РМО Строитель.63" спорные работы не выполнялись, и сознательно отражал фактически несуществующие операции с указанным контрагентом.

Суд также правомерно счел доказанными выводы налогового органа о том, что установленные в ходе проверки обстоятельства в отношении ЗАО "РМО Строитель.63" свидетельствуют о создании видимости действующей организации.

В соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Кроме того, обоснованным является вывод инспекции, о том, что в результате комплекса контрольных мероприятий установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО "Богатовский элеватор" в проверяемом периоде по взаимоотношениям с указанным контрагентом применяло схему уклонения от уплаты налогов путем заключения фиктивного договора и использования фиктивного (формального) документооборота с целью увеличения расходов по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах суд сделал правильный вывод о доказанности материалами дела совокупности всех установленных в ходе проверки обстоятельств, которые в их взаимной связи свидетельствует о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах и счетах-фактурах, на основании которых налогоплательщик претендует на получения налоговых льгот в виде расходов в составе по налоговой базе по налогу на прибыль и получения права на налоговый вычет по НДС, в виду отсутствия реальности сделки между ООО "Богатовский элеватор" и ЗАО "РМО Строитель.63" по оказанию услуг.

В нарушение п. 1 ст. 54.1, ст. 252 НК РФ ООО "Богатовский элеватор" необоснованно приняло в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль при приобретении товаров (работ, услуг) в 2017 году в сумме 1 700 000 руб., что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль за 2017 года в сумме 340 000 рублей., а также необоснованно заявило налоговый вычет по НДС в размере 306 000 руб.

В связи с изложенным суд верно указал, что совокупность обстоятельств позволяет сделать вывод о неподтверждении налогоплательщиком факта реального исполнения договора N 25-ОС от 01.08.2017, заключенного ООО "Богатовский элеватор" с ЗАО "РМО Строитель.63", и о неподтверждении налогоплательщиком правомерности применения спорного вычета по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что свидетельствует о наличии в действиях заявителя состава вменяемого налогового правонарушения.

Под налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена п.1 ст. 122 НК РФ, понимается неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Под налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена п. 3 ст. 122 НК РФ, понимаются деяния, предусмотренные п. 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно п.1 ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В соответствии с п.2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина в форме умысла является одним из элементов субъективной стороны правонарушения.

Как указано ранее статья 54.1 НК РФ устанавливает запрет на уменьшение налоговой обязанности по правилам соответствующих глав Налогового кодекса по документам, составленным от имени контрагента по договору, если сам факт исполнения не ставится под сомнения, но при этом было установлено, что оно не производилось обязанным по договору лицом.

При рассмотрении настоящего дела налоговый орган доказал, что налогоплательщик создал формальный документооборот со своим контрагентом с целью сокрытия от налогового контроля расходных операций с реальными исполнителями, не оформлял должным образом реально имевшие место хозяйственные операции.

Материалы дела свидетельствуют, что общество фактически осуществило ремонтные работы самостоятельно, следовательно, оно не вправе учитывать в составе расходов по налогу на прибыль такие затраты и заявлять налоговый вычет по НДС, поскольку эти действия противоречат требованиями, установленными статьями 54.1 и 252 Налогового кодекса.

В связи с чем налоговым органом правомерно применен квалифицирующий признак и действия налогоплательщика квалифицированы по части 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные умышленно.

Иное понимание изложенных обстоятельств и принятие доводов заявителя повлекло бы ущемление прав добросовестных налогоплательщиков и налогоплательщиков, чьи действия были направлены лишь на необоснованное получение налоговой выгоды. Данный вывод согласуется с правовой позицией, нашедшей свое выражение в определении Верховного суда Российской Федерации от 19.05.2021 делу N А76-46624/2019.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что руководителем ООО "Богатовский элеватор" Злобиным Н.М. умышленно совершено противоправное деяние, выразившееся в создании схемы незаконной минимизации налоговых обязательств путем совокупности действий, направленных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, позволившие уменьшить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.

Таким образом, руководитель ООО "Богатовский элеватор" желал (сознательно допускал) наступление вредных последствий для бюджета от своих противоправных действий в виде занижения сумм налогов, подлежащих уплате.

Судом верно указано, что в ходе проверки налоговым органом установлены все обстоятельства совершения налогоплательщиком налогового правонарушения умышленно, а именно того, что неуплата НДС произошла в результате необоснованного применения налоговых вычетов по НДС, неуплата налога на прибыль произошла в результате необоснованного отражения расходов, следовательно, вина налогоплательщика доказана.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что без осознанных, умышленных действий должностных лиц заявителя реализовать указанные схемы, повлекшие неуплату НДС и налог на прибыль, без его волеизъявления было бы невозможно.

При таких обстоятельствах суд верно указал, что ООО "Богатовский элеватор" правомерно привлечено к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ, взыскания штрафа в размере 40 % от неуплаченной суммы НДС 306 000 х 40% = 122 400 руб., налога на прибыль организаций 340 000 х 40% = 136 000 руб.

Заявителем также приведены доводы в части начисления пени за период с июля 2019 года по июль 2020 года в связи с нарушением сроков проведения выездной налоговой проверки.

Суд, отклоняя доводы заявителя, правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 30 НК РФ, пункту 4 статьи 89 НК РФ налоговые органы проводят выездные налоговые проверки в отношении налогоплательщиков в целях контроля за правильностью исчисления и уплаты ими налогов. При этом обязанность по уплате сумм, доначисленных по итогам выездной налоговой проверки, возникает у организации после документального оформления результатов данной проверки.

Основным документом, в котором отражаются результаты выездной налоговой проверки, является акт, в котором содержатся, в том числе, сведения об общих суммах неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов, выявленных при проведении проверки, а также начисленные суммы пени, установленные на дату акта.

По итогам проведения выездной налоговой проверки, с учетом установленного порядка и сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика инспекция должна вынести решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения (статьи 100, 101 НК РФ).

Таким образом, суммы пеней постепенно увеличиваются на каждом этапе оформления результатов выездной налоговой проверки, и если недоимка имеется на момент составления акта, вынесения решения, направления требования, то окончательный размер пени подлежит определению в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В частности, согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с п. 3 ст. 75 НК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со дня, следующего за сроком его уплаты.

Таким образом, из положений статьи 75 НК РФ следует, что пени являются не только одним из способов обеспечения обязательств но уплате налогоплательщиками налогов и сборов, но и правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет и применяющейся к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.

То есть неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога.

Следовательно, пени представляет собой компенсацию потерь бюджета в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки налогоплательщиком уплаты налога. При этом основанием для прекращения начисления пени является только уплата недоимки по налогу.

Таким образом, недоимка по налогам является результатом противоправного поведения налогоплательщика, его бездействия по внесению суммы налога в полном объеме и в установленный законом срок, что влечет применение к налогоплательщику восстановительной меры - начисление пени.

Вместе с тем, лицо, в отношении которого в ходе налоговой проверки выявлены нарушения по неуплате налогов, вправе исполнить решение налогового органа полностью или в части до вступления его в силу.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 31 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля срока принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренного п. 1 ст. 101 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке.

В соответствии с п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

Как установил суд, срок проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Богатовский элеватор" составил 58 дней, общий срок приостановления -140 дней, в соответствии с решениями от 20.12.2018 N 7 о проведении выездной налоговой проверки; от 21.12.2018 N 7/1 о приостановлении и от 01.04.2019 N 7/2 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки; от 04.04.2019 N 7/3 о приостановлении и от 13.05.2019 N 7/4 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки. 05.07.2019 составлена справка N 09-011/04934 о проведенной выездной налоговой проверке.

Таким образом, срок проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Богатовский элеватор" не нарушен, и составляет менее 2 месяцев.

Статьями 100 и 101 НК РФ установлены сроки, в течение которых налоговый орган обязан рассмотреть акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения, и принять решение по ним.

Налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика составлены протоколы от 30.12.2019 N б/н, от 17.01.2020 N 1, от 10.02.2020 N 4, от 03.03.2020 N 5, от 26.03.2020 N 7, от 10.07.2020 N 14.

По смыслу положений, установленных ст. 101 НК РФ, соблюдение налоговым органом норм, закрепленных НК РФ, направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика, гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового контроля и оформлении их результатов.

Неоднократный перенос рассмотрения материалов проверки связан с обеспечением налогоплательщику возможности ознакомиться со всеми материалами проверки и участвовать при их рассмотрении в налоговом органе.

Из материалов дела следует, что поскольку налогоплательщиком несвоевременно были уплачены НДС и налог на прибыль, то налоговым органом на основании ст. 75 НК РФ начислены пени за неуплату налогов в размере 97 863 руб.

Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 НК РФ.

Пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Процентная ставка пени принимается равной:

для организаций:

за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком до 30 календарных дней (включительно) - одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации;

за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком свыше 30 календарных дней - одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период до 30 календарных дней (включительно) такой просрочки, и одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период начиная с 31 -го календарного дня такой просрочки (в редакции НК РФ от 28.12.2017).

При этом основанием для прекращения начисления пени является только уплата недоимки по налогу.

В соответствии с п. 1 ст. 174 НК РФ уплата налога на добавленную стоимость на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25 -го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

В целях обеспечения надлежащего первичного учета и контроля за поступлением налогов (сборов) и других обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации налоговые органы обязаны вести карточки "Расчеты с бюджетом" (далее -КРСБ) по каждому плательщику налога, сбора, установленного законодательством о налогах и сборах, страховых взносах.

Порядок ведения карточек КРСБ регламентирован приказом ФНС России от 18.01.2012 N Ж-7-1/9@ "Об утверждении Единых требований к порядку формирования информационного ресурса "Расчеты с бюджетом".

Из материалов дела и дополнительных пояснений налогового органа следует, что в соответствии с Решением налогового органа установлена недоимка по НДС в размере 306 000 руб. за 3 квартал 2017 года. Срок уплаты НДС за 3 квартал 2017 года не позднее 25.10.2017. За несвоевременную уплату НДС были начислены пени по НДС в размере 72 338 руб. Дата начала исчисления пени 26.10.2017.

ООО "Богатовский элеватор" зарегистрировано 10.10.2016 по юридическому адресу: Самарская обл., Волжский район, 10 км Автодороги Самара-Б. Черниговка с Левой Стороны, 3 этаж, ком. 10 в Межрайонной ИФНС России N 16 по Самарской области.

24.04.2017 ООО "Богатовский элеватор" сменило место нахождения юридического адреса - Самарская область, Богатовский район, с. Богатое, ул. Юбилейная, д. 17, литера Ц, помещение N 1 и зарегистрировалось в Межрайонной ИФНС России N 8 по Самарской области.

25.10.2017 согласно КРСБ в Межрайонную ИФНС России N 8 по Самарской область (код инспекции 6377) из Межрайонной ИФНС России N 16 по Самарской области (код инспекции 6330) уточнены суммы оплаты налога ООО "Богатовский элеватор" 133 034 руб. и 18 616,00 руб. (151 650,00 руб.)

В решении об уточнении платежей N 6330UN200020430 от 27.10.2017, из КРСБ по НДС с 6330 в КРСБ по НДС 6377, не указан налоговый период, за который произведена оплата налога в сумме 133 034 руб. и 18 616,00 руб. (151 650,00 руб.), в связи с чем данные суммы оплаты налога не зачтены по налоговой декларации за 3 квартал 2017 года (сумма 133 034 руб.) и уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2017 года (18 616,00 руб.).

Так как в Решении отражен в КРСБ по НДС налог в размере 306 000 руб. по сроку уплаты 25.10.2017, и в автоматизированном режиме при запуске процесса "рассчитать пени", ИР "АИС Налог-3" при расчете пени учел оплату по сроку 25.10.2017 в сумме 133 034 руб. и 18 616,00 руб. (151 650,00 руб.) соответственно пеня была рассчитана из суммы 154 350 руб. (306 000 руб. -151 650 руб.)

Следовательно, в протоколе расчета пеней к Решению сумма для начисления пеней отражена в размере 154 350 руб., с учетом не корректной разноски как платежей так и налоговых деклараций за 2017 год, (корректировать суммы для расчета пеней в "АИС Налог-3" нет технической возможности).

Таким образом, как установлено судом, по техническим причинам пени были рассчитаны от меньшей суммы, чем установлена решением.

В соответствии с п. 4 ст. 289 НК РФ налоговые декларации (налоговые расчеты) по налогу на прибыль организаций по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п. 287 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период ст. 289 НК РФ,

В соответствии с Решением налоговым органом установлена недоимка по налогу на прибыль в федеральный бюджет в размере 340 000 руб., в бюджет субъектов РФ в размере 306 000 руб. за 2017 год. Срок уплаты налога на прибыль за 2017 год не позднее 28.03.2018. За несвоевременную уплату налога на прибыль были начислены пени в размере 1 216 руб. в федеральный бюджет, в размере 24 309 руб. в бюджет субъектов РФ. Дата начала исчисления пени 29.03.2018.

Вместе с тем, налогоплательщиком за 2018 год сданы налоговые декларации за 6 месяцев 2018 года (сумма уменьшения в федеральный бюджет 15 206 руб., в бюджет субъекта РФ 86 165 руб. по сроку 30.07.2018), за 12 месяцев 2018 года (сумма уменьшения в федеральный бюджет 31 668 руб., в бюджет субъекта РФ 179 459 руб. по сроку 29.10.2018), за 1 квартал 2019 года (сумма уменьшения в бюджет субъекта РФ 91920 руб. по сроку 29.04.2019) с "уменьшением налога по расчету" в федеральный бюджет в размере 46 874 руб., с "уменьшением налога по расчету" в бюджет субъекта РФ в размере 357 544 руб.

Соответственно, т.к. пеня начисляется за каждый день просрочки уплаты налога (ст. 75 НК РФ) программным продуктом в автоматизированном режиме при расчете пени по Решению, и с учетом операций "уменьшением налога по расчету" в протоколе расчета пеней по налогу на прибыль организаций: зачисляемый в федеральный бюджет дата окончания исчисления пени по налогу 28.10.2018 (т.е. по состоянию на 28.10.2018, операции "уменьшением налога по расчету" засчитались в начисление по решению в размере 34 ООО именно для начисления пени.), в бюджет субъектов РФ, дата окончания исчисления пени по налогу 28.04.2019 (т.е. по состоянию на 28.04.2019, операции "уменьшением налога по расчету" засчитались в начисление по Решению в размере 306 ООО руб. именно для начисления пени.)

При указанных обстоятельствах, на основании представленных в материалы дела документов и расчетов, суд установил, что начисление пеней по налогу на прибыль в период с июля 2019 года по июль 2020 года не производилось.

С учетом изложенного суд верно указал на недоказанность налогоплательщиком неправомерности привлечения налоговым органом ООО "Богатовский элеватор" к ответственности за налоговое правонарушение, поскольку совокупность обстоятельств в материалах дела, позволяет сделать вывод о не подтверждении налогоплательщиком реального исполнения договора N 25-ОС от 01.08.2017, заключенного ООО "Богатовский элеватор" с ЗАО "РМО Строитель.63", и о неподтверждении налогоплательщиком правомерности применения спорного вычета по НДС уплаты налога на прибыль, что свидетельствует о наличии в действиях заявителя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п.3 ст. 122 НК РФ.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что совокупность доказательств, имеющихся в материалах дела, свидетельствует о недоказанности налогоплательщиком реального исполнения договора подряда N 25-ОС от 01.08.2017, заключенного ООО "Богатовский элеватор" с контрагентом ЗАО "РМО Строитель.63", налогоплательщиком не подтверждена правомерность применения спорного вычета по НДС и не уплаты налога на прибыль, что свидетельствует о наличии в действиях заявителя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 3 ст. 122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 20 мая 2021 года по делу N А55-34081/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С. Драгоценнова

Судьи

Н.В. Сергеева Л.Р. Гадеева