Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2021 г. N 16АП-3136/21 по делу N А63-97/2021

г. Ессентуки

30 августа 2021 г.

Дело N А63-97/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 23.08.2021.

Полный текст постановления изготовлен 30.08.2021.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семенова М.У., судей Сомова Е.Г., Белова Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Афанасовым К.Б., при участии в судебном заседании при участии представителя от ИФНС России по г. Пятигорску и УФНС по Ставропольскому краю - Васильевой Е.В. (по доверенности), в отсутствие общества с ограниченной ответственностью "Пятигорский ипподром", надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Пятигорский ипподром" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 07.06.2021 по делу N А63-97/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Пятигорский ипподром" (далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании незаконными и отмене решений инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску Ставропольского края (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.07.2020 N 14-21-1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.07.2020 N 14-21-5/4 о принятии обеспечительных мер, и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - управление) от 01.10.2020 N 08-19/023455@, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества на решение инспекции от 31.07.2020 N 08-19/023455@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 07.06.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд указал, что исчисление в период до 2018 года налога на доходы физических лиц с полученных выигрышей нарастающим итогом с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога соответствует требованиям действующей в проверяемый период редакции нормы закона. Требование общества в части признания незаконным и отмене решения инспекции от 31.07.2020 N 14-21-5/4 о принятии обеспечительных мер оставлено без рассмотрения в связи с несоблюдением досудебного обжалования ненормативных актов.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обжаловало его в порядке, определенном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). В жалобе апеллянт просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Заявитель жалобы указывает, что полученные по почте решения инспекции не подписаны должностным лицом, вынесшим эти решения, не стоит печать налогового органа. Заявитель жалобы также указывает, что налоговый орган, руководствуясь письмами Министерства финансов Российской Федерации, не учел, что разъяснения, направляемые Министерством финансов Российской Федерации не являются нормативными правовыми актами и не содержат правовых норм. Апеллянт считает, что налоговый орган необоснованно выбрал метод определения налоговой базы по каждой выигрышной ставке, полученной налогоплательщиком, а не нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция и управление просят оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель управления против доводов апелляционной жалобы возражал, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Общество, будучи надлежащим образом извещенным о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей для участия в судебном заседании не направило, в связи с чем, в силу статьи 156 АПК РФ дело рассмотрено в его отсутствие.

Изучив и оценив в совокупности все материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как установлено судом и соответствует материалам дела, налоговым органом в соответствии со статьей 89 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) проведена выездная налоговая проверка общества за 2017 год.

В результате проведенной проверки решением от 31.07.2020 N 14-21-1/4 общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций в общей сумме 368 078,38 рубля.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ налоговым органом принято решение N 14-21-5/4 от 31.07.2020 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа транспортного средства.

Основаниями привлечения к налоговой ответственности послужило неправомерное не удержание и неуплата налога на доходы физических лиц за 2017 год в сумме 862 838 рублей.

Общество привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания следующих штрафных санкций: в соответствии со статьей 123 НК РФ в сумме 272 978,38 рубля, в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ в сумме 17 600 рублей, в соответствии со статьей 126.1 НК РФ в сумме 77 500 рублей.

Общество, не согласившись с решением налогового органа от 31.07.2020 N 14-21-1/4 о привлечении к ответственности, обратилось в управление с апелляционной жалобой.

Решением управления от 01.10.2020 N 08-19/023455 решение налогового органа от 31.07.2020 N 14-21-1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части начисления штрафных санкций в соответствии со статьей 123 НК РФ в сумме 121,78 рубля.

Считая, что указанные решения налогового органа и управления являются незаконными, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Из материалов дела усматривается, что основным видом деятельности общества является организация заключения пари.

В проверяемом периоде являлось организатором азартных игр в букмекерских конторах и тотализаторах и на основании пункта 1 статьи 24 НК РФ выступало налоговым агентом в отношении физических лиц, которым производились выплаты дохода.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

На основании пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Суд первой инстанции правильно установил, что при проверке правильности исчисления налога на доходы физических лиц за проверяемый период, а именно за 2017 год, инспекция правомерно руководствовалась положениями пункта 2 статьи 226 НК РФ в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 368-ФЗ "О внесении изменений в статьи 226 и 227.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 368-ФЗ) согласно которой, исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 Кодекса), с зачетом ранее удержанных сумм налога, а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.

Согласно части 1 статьи 2 ФЗ N 368-ФЗ положения пункта 2 статьи 226 НК РФ вступили в силу с 1 января 2015 года и действовали до 01.01.2018, до внесения изменений в пункт 2 статьи 226 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017 N 354-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

Налоговым органом применен пункт 2 статьи 226 НК РФ в редакции, действовавшей в 2017 году, что усматривается из решения от 31.07.2020 N 14-21-1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нормы законодательства и фактические обстоятельства.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция также обоснованно руководствовалась нормами статьи 214.7 НК РФ в редакции 2017 года, в соответствии с которой при определении налоговой базы по доходам в виде выигрышей, полученных в букмекерской конторе и тотализаторе, учитываются суммы выигрышей за вычетом сумм ставок, служащих условием участия в азартных играх, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, о чем свидетельствует обстоятельства, приведенные на страницах 2, 8 решения от 31.07.2020 N 14-21-1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Выбрав метод определения налоговой базы по каждой выигрышной ставке, полученной налогоплательщиком, а не нарастающим итогом, инспекция руководствовалась позицией официальных органов, изложенной в письмах ФНС России от 07.03.2014 N ЕД-4-2/4325, от 01.08.2014 N ЕД-4-2/15044 и Минфина России от 03.02.2014 N 03-04-06/4047, от 27.11.2014 N 03-04-06/60392, от 16.11.2016 N 03-04-06/67357.

Учитывая изложенное, методика расчет налога использована инспекцией в соответствии с нормами законодательства, действовавшими в проверяемый период.

Таким образом, доводы общества об исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2017 год нарастающим итогом суд первой инстанции правомерно не принял.

Инспекцией в ходе выездной проверки проведен анализ удержания и уплаты налога на доходы физических лиц с выигрышей, выплаченных заявителем в проверяемом периоде, путем сопоставления данных о суммах выплаченного дохода участников азартных игр, отраженных в форме согласно Приложению N 1 и справках о доходах и суммах налога на доходы физических лиц по форме 2-НДФЛ, представленных обществом, при этом данный алгоритм не противоречит действующему законодательству. Выявлены факты не удержания и неуплаты налога на доходы физических лиц с выигрышей, выплаченных обществом в проверяемом периоде.

Приложение N 2 к акту содержит перечень выявленных недостоверных сведений в количестве 155 лиц на сумму налога в размере 511 613, 59 рубля.

В приложении N 3 к акту указана информация о не представленных справках 2-НДФЛ по 88 лицам на сумму налога в размере 351 833,30 рубля.

Приложение N 4 к содержит факты несвоевременного перечисления налога в установленный срок в сумме 501 447 рублей, с подробным расчетом штрафных санкций, сумма которых по статье 123 НК РФ составила 100 289 рублей.

Таким образом, сумма не удержанного и не перечисленного налога составила 862 838 рублей с учетом корректировок, внесенных решением управления по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

Согласно статье 123 НК РФ неправомерное не удержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Суд первой инстанции обоснованно установил, что общество правомерно привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (за неправомерное не удержание сумм налога), сумма штрафа составила 172 567,60 рубля (511 613,59 руб. (приложение N 2) + 351 833,30 руб. (приложение N 3) * 20%, с учетом корректировок внесенным решением управления по итогам рассмотрения апелляционной жалобы). Кроме того, общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм налога в виде штрафа в размере 100 289 рублей (501 447,0 руб. * 20%).

Частью 1 статьи 126 НК РФ установлена мера ответственности за не предоставление запрашиваемых налоговым органом документа в размере 200 (двухсот рублей) за каждый непредставленный документ.

Общество обоснованно привлечено налоговым органом к ответственности по статье 126 НК РФ в сумме 17 600 рублей за не представление сведений в отношении 88 налогоплательщиков (88 * 200 руб.).

На основании статьи 126.1 НК РФ представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126.2 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

Таким образом, налоговый орган пришел к правильному выводу о наличии оснований для привлечения общества к ответственности по статье 126.1 НК РФ в сумме 77 500 рублей за представление недостоверных сведений в отношении 155 налогоплательщиков (155* 500 руб.).

Резолютивная часть решения инспекции от 31.07.2020 содержит подробную информацию о привлечении общества к ответственности.

Указанные обстоятельства, опровергают доводы заявителя апелляционной жалобы об отсутствии в решении инспекции и акте проверки полного расчета сумм доначисленных штрафных санкций и невручения данных приложений обществу вместе с актом проверки.

Какие-либо нарушения со стороны налогового органа процедуры вынесения решения по итогам выездной налоговой проверки, квалифицируемые согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ как существенные, также отсутствуют.

Кроме того, судом первой инстанции верно установлено, что аналогичная проверка налогоплательщика проводилась ранее в отношении расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 2016 год, в ходе которой установлено, что обществом за 12 месяцев 2016 года занижена сумма начисленного дохода в виде выплаченного выигрыша за минусом ставки, занижен показатель количества физических лиц, получивших доход, не перечислена сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет.

В возражениях на акт проверки налогоплательщик указывал на необходимость определения налоговой базы для исчисления НДФЛ игроков нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам. Позиция налогоплательщика по итогам рассмотрения возражений была признана необоснованной, решением инспекции N 29915 от 18.10.2018 налогоплательщик привлечен к ответственности по статье 123 НК РФ.

Решением управления N 08-21/003845 от 08.02.2019 жалоба общества оставлена без удовлетворения. В судебном порядке решение налогового органа обществом не оспорено.

Апелляционный суд не находит оснований для иной оценки представленных в материалы дела доказательств, в связи с чем, приходит к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным и отмене решения инспекции от 31.07.2020 N 14-21-1/4.

Кроме того, обществом заявлено требование о признании незаконным и отмене решения управления от 01.10.2020 N 08-19/023455@, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества на решение инспекции от 31.07.2020 N 08-19/023455@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Абзацем 4 пункта 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В данном случае решение управления не является новым решением, вынесенным в результате рассмотрения материалов налоговой проверки, принято в пределах компетенции управления как вышестоящего налогового органа с соблюдением предусмотренной налоговым законодательством процедуры и не ухудшает права заявителя.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что обществом не представлено в суд доказательств нарушения его прав и законных интересов принятым управлением решением от 01.10.2020 N 08-19/023455@.

Доказательств того, что данное решение незаконно возлагает на общество какие-либо обязанности, каким-либо образом ухудшает или изменяет положение налогоплательщика, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, заявителем не предоставлено.

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требования о признании незаконным и отмене решения управления от 01.10.2020 N 08-19/023455@.

Также обществом заявлено требование о признании незаконным решения инспекции N 14-21-5/4 от 31.07.2020 о принятии обеспечительных мер.

В соответствии с частью 5 статьи 4 АПК РФ если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

В силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ несоблюдение установленного претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора является основанием для оставления искового заявления без рассмотрения.

Согласно пункту 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Указанная норма была внесена в НК РФ в соответствии с Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 153-ФЗ), который согласно пункту 1 статьи 3 данного Закона вступил в силу 03.08.2013.

Согласно пункту 3 статьи 3 Закона N 153-ФЗ положение абзаца 1 пункта 2 статьи 138 НК РФ до 01.01.2014 применяются только в отношении порядка обжалования решений, вынесенных налоговым органом в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ.

Соответственно, начиная с 01.01.2014, законодателем введен обязательный досудебный порядок обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц.

Согласно пункту 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

Из материалов дела следует, что решение инспекции N 14-21-5/4 от 31.07.2020 о принятии обеспечительных мер в управление в апелляционном порядке не обжаловалось.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно оставил данное требование без рассмотрения.

Доводы апелляционной жалобы о том, что общество получило от налогового органа по телекоммуникационным каналам связи ряд документов (решение о привлечении к ответственности от 31.07.2021, решение о принятии обеспечительных мер), имеющих отличия по тексту, неподписанных должностными лицами их вынесшими, с отсутствие печати налогового органа, являются необоснованными, поскольку в обоснование указанного довода обществом не приведено доказательств. Вместе с этим, представленными налоговым органом доказательствами подтверждается, что оспариваемые решения N 14-21-1/4 от 31.07.2020 о привлечении заявителя к налоговой ответственности и N 14-21-5/4 от 31.07.2020 о принятии обеспечительных мер направлены обществу в установленный законодателем срок - 07.08.2020.

Данные решения были подписаны должностным лицом, его вынесшим. Оттиск печати на решении N 14-21-1/4 от 31.07.2020 о привлечении заявителя к налоговой ответственности и решении N 14-21-5/4 от 31.07.2020 о принятии обеспечительных мер проставлен не был, так как это не предусмотрено Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, требований к документам, представляемым в налоговый орган на бумажном носителе, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 НК РФ)".

Доводы жалобы о том, что налоговый орган, руководствуясь письмами Министерства финансов Российской Федерации, не учел, что разъяснения, направляемые Министерством финансов Российской Федерации не являются нормативными правовыми актами и не содержат правовых норм, подлежит отклонению.

Так, следует отметить, что при принятии решений налоговый орган руководствовался положениями налогового законодательства, а не только лишь позицией, изложенной в письмах ФНС России от 07.03.2014 N ЕД-4-2/4325, от 01.08.2014 N ЕД-4-2/15044 и Минфина России от 03.02.2014 N 03-04-06/4047, от 27.11.2014 N 03-04-06/60392, от 16.11.2016 N 03-04-06/67357.

Более того, Минфину России в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" переданы функции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по ведению разъяснительной работы в части законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Письма Минфина России имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ установлена обязанность налоговых органов руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Таким образом, указанный довод апелляционной жалобы является несостоятельным.

Апелляционный суд также отклоняет довод заявителя о вынесении налоговым органом решений N 30 и N 31 от 10.04.2018 с противоположным мнением относительно рассматриваемой ситуации.

Так, основанием вынесения решения N 30 от 10.04.2018 об отказе в привлечении лица к ответственности послужило установление обстоятельств, исключающих привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ.

Из обстоятельств, изложенных в решении N 31 от 10.04.2018 усматривается, что инспекцией установлено отсутствие события налогового правонарушения, предусматривающего ответственность по статье 126.1 НК РФ.

При этом, составы правонарушений, предусмотренных статьями 126, 126.1 НК РФ являются отличными от вопроса правомерности исчисления сумм налога на доходы физических лиц за 2017 год, так как предусматривают ответственность за непредставление и представление недостоверных сведений и не связаны с исчисление налоговой базы по НДФЛ.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Изложенное означает, что судом первой инстанции правильно применены нормы материального и процессуального права, выводы, изложенные в решении, соответствуют обстоятельствам и материалам дела, в связи, с чем основания для удовлетворения апелляционной жалобы (статья 270 АПК РФ) отсутствуют.

При таких обстоятельствах, руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271, 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 07.06.2021 по делу N А63-97/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У. Семенов

Судьи

Д.А. Белов Е.Г. Сомов