Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 октября 2021 г. N 09АП-56007/21 по делу N А40-83273/2021

г. Москва

26 октября 2021 г.

Дело N А40-83273/21

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 октября 2021 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ж.В.Поташовой,

судей:	В.А.Свиридова, Т.Б.Красновой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания А.С.Ивановой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 15 апелляционную жалобу ПАО "Страховая акционерная компания "Энергогарант"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 19.07.2021

по делу N А40-83273/21 (108-1879)

по заявлению ПАО "Страховая акционерная компания "Энергогарант"

к МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 9

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Двойченкова Т.Н. по дов. от 14.07.2021;
от ответчика:	Лебедева И.А. по дов. от 07.12.2020;

УСТАНОВИЛ:

ПАО "Страховая акционерная компания "Энергогарант" (Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 30 от 17.11.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.07.2021 в удовлетворении заявленного требования отказано.

ПАО "Страховая акционерная компания "Энергогарант", не согласившись с выводами суда, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представитель ответчика просил решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ.

Сроки, предусмотренные ч. 4 ст. 198 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно счел соблюденными.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ, ст. 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, Инспекций была проведена камеральная налоговая проверка с 07.07.2020 по 07.09.2020 представленной 07.07.2020 Обществом уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2020 года, по результатам которой составлен Акт налоговой проверки от 21.09.2020 N 30.

С учетом представленных Обществом возражений от 26.10.2020 N 09-01/5294 (вх. N 30426 от 27.10.2020), а также пояснений от 03.06.2020 N 09-01/2607 и документов (письмо от 08.07.2020 N 09-01/3167) Инспекция вынесла оспариваемое решение от 17.11.2020 N 30 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение).

Общество, не согласившись с доводами изложенными в решении, обратилось в порядке досудебного урегулирования спора в ФНС России, решением которой от 18.01.2021 N КЧ-4-9/309@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения с настоящим заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В ходе налоговой проверки Инспекцией было установлено, что вследствие отказа страхователей (выгодоприобретателей) юридических лиц от своих прав на застрахованное имущество (в случае его гибели) в пользу страховщика в целях получения от него страховой выплаты (страхового возмещения) в размере полной страховой суммы согласно пункту 5 статьи 10 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон РФ N 4015-1) Обществу были переданы права собственности на годные остатки транспортных средств (далее - ГОТС) согласно счетам-фактурам, указанным на странице 3 Решения Инспекции.

При дальнейшей реализации ГОТС Общество определило налоговую базу в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (по "межценовой разнице") и рассчитало соответствующие суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, по расчетной ставке налогообложения 20/120 в соответствии с пунктом 4 статьи 164 Кодекса, что привело к неуплате налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2020 года в сумме 453 667 руб.

Спорным по настоящему делу является вопрос о правилах учета НДС по приобретаемым для дальнейшей перепродажи ГОТС (далее - также "входной" НДС), от которых отказались юридические лица-страхователи взамен полной выплаты им возмещения в размере полной страховой суммы (абандон).

Пунктом 1 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями главы 21 Кодекса, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 2.1 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях: 1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); 2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; 3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; 4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса; 5) приобретения банками, применяющими порядок учета налога, предусмотренный пунктом 5 статьи 170 Кодекса, товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые в дальнейшем реализуются банками до начала использования для осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.

Таким образом, пунктом 2 статьи 170 НК РФ установлен закрытый перечень случаев, при которых суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 5 статьи 170 Кодекса банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, организаторы торговли (в том числе биржи), клиринговые организации (с учетом особенностей, установленных пунктом 5.1 статьи 170 Кодекса), профессиональные участники рынка ценных бумаг, управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, организация, осуществляющая деятельность по страхованию экспортных кредитов и инвестиций от предпринимательских и (или) политических рисков в соответствии с Федеральным законом от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности", имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

В ходе камеральной проверки установлено, что: операции по реализации ГОТС (автомобилей), приобретенных у юридических лиц, не являются операциями, освобождаемыми от налогообложения в соответствии со статьей 149 Кодекса; реализация ГОТС (автомобилей) в ситуации, описываемой в настоящем деле, осуществлена на территории Российской Федерации, следовательно, местом реализации признается территория Российской Федерации; Общество является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость и не освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; операции по реализации ГОТС (автомобилей), приобретенных у юридических лиц, в силу пункта 1 статьи 146 Кодекса являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость; Общество не является банком, применяющим положения пункта 5 статьи 170 Кодекса.

Следовательно, судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о том, что при приобретении ГОТС у юридических лиц Общество не вправе учитывать суммы налога, предъявленные указанными страхователями-юридическими лицами, в стоимости приобретенного имущества, и рассчитывать налоговую базу по НДС согласно пункту 3 статьи 154 Кодекса.

Налоговую базу в данном случае следует определять в общеустановленном порядке согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса.

Аналогичная позиция изложена в письмах ФНС России от 20.05.2015 N ГД-4-3/8429, от 27.05.2015 N ГД-4-3/8953 и письмах Минфина России от 28.04.2011 N 03-07-11/114, от 20.04.2015 N 03-07-15/22310.

По мнению Общества, действующее налоговое законодательство содержит очевидный пробел правового регулирования спорного вопроса в части правил учета страховщиком ГОТС, получаемых от страхователей-юридических лиц, уплативших в бюджет НДС при передаче ГОТС страховщикам, а также в части исчисления НДС при дальнейшей реализации ГОТС страховщиками.

Глава 21 части второй НК РФ имеет четкую структуру, в соответствии с установленными элементами налогообложения.

Предусмотренный Обществом пункт 5 статьи 170 Кодекса находится в группе норм, регулирующих порядок учета "входящего" НДС, и не должен детально описывать правила (способы) расчета "исходящего" НДС, которые регулируются другой группой норм.

Относительно учета "входящего" налога в стоимости приобретенного имущества: нормы пункта 2 статьи 170 НК РФ устанавливают строго ограниченный круг случаев, когда законодатель обязывает налогоплательщика обеспечить такой способ учета предъявленного налога. В рассматриваемой ситуации учет "входящего" налога в стоимости спорных ГОТС не соответствует требованиям пункта 2 статьи 170 Кодекса.

В то же время положения главы 25 НК РФ, которые регулируют спорные правоотношения, закреплены в пункте 1 статьи 248, подпункте 1 пункта 1 статьи 264, подпункте 2 пункта 1 статьи 268 Кодекса, подпункте 1 пункта 7 статьи 272, пункте 2 статьи 318 Кодекса.

Исходя из вышеуказанных норм, при покупке ГОТС Обществу необходимо учитывать "входящий" НДС в составе прочих расходов, которые учитываются в затратах по налогу на прибыль организаций в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса, при этом момент учета в затратах по налогу на прибыль организаций указан в подпункте 1 пункта 7 статьи 272 Кодекса, то есть при начислении суммы налога.

Стоимость самих ГОТС (без НДС) учитывается в составе прочего имущества, но с учетом положений подпункта 2 пункта 1 статьи 268 и пункта 2 статьи 318 Кодекса. При реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на расходы по приобретению этого прочего имущества.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации относительно учета годных остатков не содержат каких-либо противоречий или пробелов.

В апелляционной жалобе Общество указало, что отказ страхователя от ГОТС признается законодателем как односторонняя сделка (в частности Общество ссылается на пункт 40 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27.06.2013 N 20 "О применении судами законодательства о добровольном страховании имущества граждан" (далее - Постановление Пленума ВС РФ N 20), передача ГОТС страхователем страховщику не является для последнего возмездной сделкой, поскольку ее совершение не зависит от воли страховщика, а полностью зависит от волеизъявления страхователя.

По мнению Общества, ГОТС передаются страховщику юридическим лицом, а Общество не приобретает и не оплачивает ГОТС, данные транспортные средства были получены Обществом от страхователя в обмен на выплаченную страховую сумму.

Общество полагает, что НДС по товарам (работам, услугам), которые безвозмездно получены, но не приобретены и не оплачены, не может учитываться иначе, как в стоимости такого имущества.

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции в решении, позиция Общества является ошибочной с учетом следующего.

Самостоятельность волеизъявления хозяйствующего субъекта в отношении судьбы собственного имущества не подвергается сомнению. Однако, для рассмотрения настоящего дела важным является не самостоятельность волеизъявления, а факт отказа страхователя от прав на застрахованное имущество при его полной гибели в пользу страховщика и правовые последствия такого отказа, а именно в каком порядке будет урегулирована процедура передачи страховщику годных остатков имущества. Общество умалчивает, что в абзаце втором пункта 40 вышеуказанного Постановления Пленум Верховного Суда РФ от 27.06.2013 N 20 разъясняет: "Вместе с тем сторонами договора добровольного страхования имущества может быть заключено соглашение о процедуре передачи страховщику годных остатков, т.е. о том, когда, где и какие именно остатки ему будут переданы, а в случае хищения застрахованного транспортного средства - о последствиях его обнаружения после выплаты страховщиком страхового возмещения".

В материалах дела имеются типовые "Соглашения об урегулировании убытков", заключенные Обществом со страхователями по каждому спорному ГОТС.

В частности, в пункте 2.3 "Соглашения об урегулировании убытка N У-037- 004547/19" от 24.12.2019 к договору N 193700-811-000324 установлено следующее: "Страховое возмещение 5850000 руб. выплачивается Страхователю Выгодоприобретателю в течение 5 дней с момента передачи вышеуказанного ТС и документов на него Страховщику, при условии, что застрахованное ТС должно быть в не разукомплектованном состоянии на момент передачи"

Пунктом 2.8 данного Соглашения установлено также, что: После выплаты суммы страхового возмещения, указанной в пункте 2.3. настоящего Соглашения Стороны считают данный страховой случай урегулированным полностью и Страхователь никаких претензий к Страховщику по данному страховому случаю не имеет и не будет иметь в дальнейшем. Обязательства Страховщика в части выплаты страхового возмещения и понесенных расходов считаются полностью исполненными.

Из данных документов следует, что при передаче спорных ГОТС Страховщик имеет перед страхователем встречные обязательства по оплате передаваемых ГОТС, что прямо указывает на возмездный характер сделки в части спорных ГОТС.

Выводы Общества противоречивы, с одной стороны, Общество указывает, что страховщик производит расход в виде страховой выплаты в размере полной страховой суммы, а с другой стороны, считает, что для страховщика ГОТС является полученным и рассматриваться как приобретенное имущество не может.

Общество полагает, что НДС в составе стоимости не предъявляется и страховщиком не оплачивается, однако из предъявленных счетов-фактур страхователями Обществу, следует, что контрагенты-страхователи предъявили НДС Обществу, именно Общество и уплатило налог по операциям с ГОТС.

Кроме того, в случае если налогоплательщик передает имущество безвозмездно, то счет-фактура получателю имущества не выставляется, однако счета-фактуры Обществом были получены.

Позиция Заявителя о том, что ГОТС не были приобретены, а были переданы страхователями, является не соответствующей фактическим обстоятельствам и действующему законодательству.

Следовательно, доводы Общества о том, что спорные ГОТС получены по односторонней и безвозмездной сделке, а не приобретены, сумма налога по спорным ГОТС Страховщику не предъявлена и не оплачена, являются безосновательными и не соответствующими фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела.

Соответственно, дальнейшие выводы Общества о правилах учета предъявленного налога в стоимости спорных ГОТС и правомерности применения порядка расчета налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса основаны на неверной квалификации сделки и субъективной трактовке норм главы 21 Кодекса.

Согласно статьям 38 и 39 Кодекса возмездная передача страхователем страховщику транспортных средств в связи с их гибелью (годных остатков) является реализацией.

Следовательно, согласно статьям 146 и 149 Кодекса возмездная передача годных остатков транспортных средств в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество являются операцией, подлежащей налогообложению.

Передача права собственности страховой компании на годные остатки производится не в порядке статьи 236 Гражданского кодекса Российской Федерации как отказ от собственности, а в порядке купли-продажи данных годных остатков, поскольку право собственности на них передается в обмен на выплату застрахованному лицу страхового возмещения в виде полной страховой стоимости застрахованного транспортного средства, с учетом износа (при выборе выплаты страхового возмещения без передачи годных остатков из страховой стоимости вычитается рыночная стоимость годных остатков), что является по существу встречным представлением и указывает на возмездный характер данной сделки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, под которой в силу статьи 39 Кодекса понимается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное или безвозмездное оказание услуг одним лицом для другого лица.

При выплате страхового возмещения, с передачей страховой компании годных остатков, рыночная стоимость которых определена на основании заключения независимого эксперта, налогоплательщик-страхователь учитывает рыночную стоимость годных остатков в налоговой базе по НДС на основании статьи 146, 154, 105.2 Кодекса, без учета выплаченной ему суммы страхового возмещения, являющейся убытком, не признаваемым объектом налогообложения по НДС. Страхователь оформляет счет-фактуру, передает страховщику, регистрирует в книге продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.04.2017 N Ф05-4480/2017 по делу N А40-243303/2015, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2020 N 13АП-30762/2020 по делу NА56-50402/2020).

В свою очередь, в силу статей 38, 39, 146, 149 НК РФ реализация страховщиком остатков транспортных средств, ранее полученных от страхователя, является операцией, подлежащей налогообложению.

Следовательно, Общество не вправе учитывать сумму налога, предъявленную при приобретении остатков транспортных средств, в стоимости этих остатков, поскольку такой учет противоречит правилам, установленным пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Соответственно, формирование налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса при реализации Обществом остатков транспортных средств, приобретенных у страхователей-юридических лиц, также не основано на нормах налогового законодательства.

Общество также полагает, что письма ФНС России от 20.05.2015 N ГД-4- 3/8429@, от 27.05.2015 N ГД-4-3/8953@, письма Минфина России от 28.04.2011 N 03- 07-11/114, от 20.04.2015 N 03-07-15/22310 касаются исключительно разъяснений порядка исчисления НДС при реализации страховщиками ГОТС, полученных от страхователей-физических лиц, которые не являются налогоплательщиками НДС при передаче ГОТС страховой компании.

Позиция Общества является ошибочной, поскольку в данных письмах разъяснено, что при реализации страховщиком поврежденных автомобилей, полученных от страхователей-юридических лиц, отказавшихся от прав на эти автомобили в указанных целях, налоговую базу следует определять в общеустановленном порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 154 НК РФ.

Общество указывает, что с учетом постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 12547/06 письма Минфина России не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия.

Однако, Общество не учитывает выводы апелляционного определения Апелляционной коллегии Верховного Суда РФ от 02.03.2021 N АПЛ21-21, решения Верховного Суда РФ от 03.12.2020 N АКПИ20-830, постановления Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 N 6-П.

В частности, в определении Конституционного Суда РФ от 02.10.2019 N 2594-О указано, что: "в налоговой сфере принятие актов информационно-разъяснительного характера предусмотрено положениями Налогового кодекса Российской Федерации в их системной взаимосвязи: к числу обязанностей налоговых органов относится информирование налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах (подпункт 4 пункта 1 статьи 32), а Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которыми налоговые органы обязаны руководствоваться (подпункт 5 пункта 1 статьи 32 и пункт 1 статьи 34.2). Кроме того, как следует из Положения о Федеральной налоговой службе (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 года N 506), помимо информирования налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах Федеральная налоговая служба, которая находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации и на которую возложены полномочия по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, вправе давать налогоплательщикам письменные разъяснения по вопросам, отнесенным к сфере ее деятельности (пункты 1 и 2, подпункты 5.6 и 6.3)".

Таким образом, письма Минфина России не являются нормативно-правовыми актами, однако, как следует из вышеприведенной судебной практики, широко используются для разъяснения налогового законодательства.

Относительно довода Общества, согласно которому НДС будет уплачен дважды, сначала страхователем (при передаче годных остатков транспортных средств), а потом еще и Обществом при реализации полученных от страхователя годных остатков, необходимо отметить следующее.

При развитии ситуации в соответствии с налоговым законодательством и правилами бухгалтерского учета этого имущества НДС предъявляется страховщику и уплачивается в бюджет страхователем (выгодоприобретателем), а страховщик имеет право одномоментно принять к вычету этот налог при исчислении налога на прибыль организаций (пункт 5 статьи 170 Кодекса). В дальнейшем при реализации годных остатков страховщик предъявляет сумму налога уже покупателю этого имущества и уплачивает ее в бюджет. В бюджете остается только разница между налогом, исчисленным при реализации имущества и налогом, предъявленным при приобретении. В этом заключается экономическая сущность косвенного налога на добавленную стоимость.

Поскольку объектом налогообложения по НДС является операция по реализации товаров (работ, услуг), а не предмет сделки (имущество), то взимание налога на каждой стадии производства и реализации (продажи, перепродажи) является общеустановленной нормой.

В отношении довода Общества, согласно которому действовавшие до 12.12.2005 Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса (приказ Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-03/447 от 20.12.2000) (далее - Методические рекомендации) содержали положение, по которому при реализации безвозмездно полученного имущества, учитываемого организацией по стоимости, включающей суммы НДС, налоговая база определяется согласно пункту 3 статьи 154 Кодекса, необходимо отметить, что, как уже указывалось, Обществу данные ГОТС были реализованы страхователями, а не переданы безвозмездно.

Также не принимается довод Общества, согласно которому уплата НДС при реализации ГОТС приведет к необоснованному занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку при реализации ГОТС база налога на прибыль будет уменьшена на сумму НДС.

Так согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, к налоговой базе, исчисленной в установленном налоговым законодательством порядке, не применим термин "необоснованное занижение".

Является несостоятельным и довод Общества, согласно которому учет операций с ГОТС соответствует правилам бухгалтерского учета, содержащимся в Положении Банка России от 22.09.2015 N 492-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрах ованное имущество, в некредитных финансовых организациях" (далее -Положение Банка России от 22.09.2015 N 492-П).

Так, согласно пункту 8.2 Положения N 492-П при первоначальном признании объектов имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, производится их оценка по предполагаемой цене, по которой объекты могут быть проданы, за вычетом затрат, необходимых для их продажи (чистая стоимость возможной продажи).

Согласно пунктам 2.9, 3.6, 4.6, 6.6 Положения N 492-П учет страховыми организациями основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, запасов (т.е. имущества, предназначенного для использования в основной, необлагаемой НДС деятельности) осуществляется в сумме фактических затрат на их приобретение (строительство, доставку и т.п.) и приведение их в состояние, пригодное для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, когда некредитной финансовой организацией в учетной политике определено иное на основании законодательства Российской Федерации). Случаи, когда налог на добавленную стоимость включается в стоимость имущества, как уже было отмечено выше, установлен пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В отличие от указанных объектов учета годные остатки транспортных средств учитываются согласно пункту 8.2 Положения N 492-П по цене, по которой могут быть проданы (чистой стоимости возможной продажи), что прямо указывает на невозможность учета налога, предъявленного при приобретении этих годных остатков транспортных средств, в стоимости этого имущества.

Таким образом, как пункт 8.2 в отдельности, так и вся глава 8 Положения N 492- П в целом не содержат предписаний о том, что годные остатки транспортных средств подлежат учету по стоимости с учетом налога.

Необходимо также отметить, что как следует из Положения Банка России от 02.09.2015 N 486-П "О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения" (далее - Положение N 486-П) для учета годных остатков транспортных средств выделен отдельный счет N 61101 "Имущество и (или) его годные остатки, полученные в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество" (далее - счет N 61101). В то же время Положение N 486-П предусматривает, что "входной" НДС учитывается по счету N 60310 "Налог на добавленную стоимость, уплаченный".

С учетом вышеизложенного стоимость ГОТС необходимо отражать на счете N 61101, а уплаченный при приобретении ГОТС у страхователей НДС - на счете N 60310 "Налог на добавленную стоимость, уплаченный".

С учетом вышеизложенного, требования заявителя о признании недействительным решения N 30 от 17.11.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не подлежат удовлетворению судом.

При этом суд исходит из сложившейся судебной практики по аналогичному вопросу: Арбитражного суда Московского округа от 15.06.2021 по делу N А40-29383/20- 108-475 (по заявлению ООО "СК "Согласие"); постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 по делу N А40-212739/20-20-5260 (по заявлению ПАО "САК "Энергогарант"); постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2021 по делу NoА40-195909/20-154-1426 (по заявлению ООО "СК "Согласие"); постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2021 по делу NА40-215534/20-140-5306 (по заявлению САО "ВСК"); а также решениями Арбитражного суда г. Москвы по делам: N А40-160233/20-107-2635 (по заявлению ООО "СК "Согласие"), NА40-215580/20-108-4804 (по заявлению САО "ВСК"), N А40-9840/21-108-272 (по заявлению АО "МАКС"), N А40-9678/21-140-282 (по заявлению АО "МАКС").

В своей апелляционной жалобе, Общество полагает, что ссылка Суда первой инстанции на постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.04.2017 N Ф05-4480/2017 по делу N А40-243303/2015 некорректна, поскольку данное дело касается ситуации, когда страхователь, получив полную сумму страховой выплаты и передав страховщику ГОТС, не исчислил и не заплатил в бюджет НДС с данной операции.

Позиция Общества, изложенная в апелляционной жалобе, является ошибочной с учетом следующего.

Для рассмотрения настоящего дела важным является факт отказа страхователя от прав на застрахованное имущество при его полной гибели в пользу страховщика и правовые последствия такого отказа, а именно в каком порядке будет урегулирована процедура передачи страховщику годных остатков имущества.

В частности суд первой инстанции верно ссылается на абзац второй пункта 40 Постановления Пленума ВС РФ N 20, где разъясняется, что: "Вместе с тем сторонами договора добровольного страхования имущества может быть заключено соглашение о процедуре передачи страховщику годных остатков, т.е. о том, когда, где и какие именно остатки ему будут переданы, а в случае хищения застрахованного транспортного средства - о последствиях его обнаруэюения после выплаты страховщиком страхового возмещения".

В апелляционной жалобе Общество придерживается позиции, что с учетом выводов Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 16.01.2007 N 12547/06 письма Минфина России не отвечают критериям нормативного правового акта, а потому не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия.

Однако как верно отметил Суд первой инстанции, Общество не учло выводов апелляционного определения Апелляционной коллегии ВС РФ от 02.03.2021 N АПЛ21-21, решения ВС РФ от 03.12.2020 N АКПИ20-830, постановления КС РФ от 31.03.2015 N6-П.

В частности в Определении КС РФ от 02.10.2019 N 2594-0 указано, что: "В налоговой сфере принятие актов информационно-разъяснительного характера предусмотрено положениями Налогового кодекса Российской Федерации в их системной взаимосвязи: к числу обязанностей налоговых органов относится информирование налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах (подпункт 4 пункта 1 статьи 32), а Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которыми налоговые органы обязаны руководствоваться (подпункт 5 пункта 1 статьи 32 и пункт 1 статьи 34.2). Кроме того, как следует из Положения о Федеральной налоговой службе (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 года N 506), помимо информирования налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах Федеральная налоговая служба, которая находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации и на которую возложены полномочия по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, вправе давать налогоплательщикам письменные разъяснения по вопросам, отнесенным к сфере ее деятельности (пункты 1 и 2, подпункты 5.6 и 6.3)".

Таким образом, письма Минфина России не являются нормативно-правовыми актами, однако, как следует из вышеприведенной судебной практики, широко используются для разъяснения налогового законодательства.

Относительно доводов апелляционной жалобы, согласно которым НДС будет уплачен дважды, сначала страхователем (при передаче годных остатков транспортных средств), а потом ещё и Обществом при реализации полученных от страхователя годных остатков, необходимо отметить следующее.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, о том, что при развитии ситуации в соответствии с налоговым законодательством и правилами бухгалтерского учета этого имущества НДС предъявляется страховщику и уплачивается в бюджет страхователем (выгодоприобретателем), а страховщик имеет право одномоментно принять к вычету этот налог при исчислении налога на прибыль организаций (пункт 5 статьи 170 Кодекса). В дальнейшем при реализации годных остатков страховщик предъявляет сумму налога уже покупателю этого имущества и уплачивает ее в бюджет. В бюджете остается только разница между налогом, исчисленным при реализации имущества и налогом, предъявленным при приобретении. В этом заключается экономическая сущность косвенного налога на добавленную стоимость.

Поскольку объектом налогообложения НДС является операция по реализации товаров (работ, услуг), а не предмет сделки (имущество), то взимание налога на каждой стадии производства и реализации (продажи, перепродажи) является общеустановленной нормой.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что в бухгалтерском учете приобретенный ГОТС учитывается по дебету счета N 61101 и по кредиту счета N 71801 "Доходы, связанные с операциями по обеспечению деятельности" (в ОФР по символу "Доходы от безвозмездно полученного имущества") (далее - счет N 71801) или счета N71409 "Состоявшиеся убытки по страхованию иному, чем страхование жизни - нетто-перестрахование" (в ОФР по символу "Доходы от получения имущества и (или) его годных остатков") (далее - счет N71409).

Однако Общество в апелляционной жалобе указывает, что учитывало данное имущество по кредиту счета 71409 по причине того, что сумма страховых выплат уменьшается на сумму полученных от Страхователя ГОТС.

Фактически, как верно указал Суд первой инстанции, Общество не использовало в корреспонденции с дебетом счета N 61101 кредит счета N 71801 (как следует при получении имущества безвозмездно), а использовало счет N 71409, то есть не отразило имущество как полученное безвозмездно.

Позиция Инспекции по аналогичному вопросу была поддержана в рамках рассмотрения следующих дел: постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 по делу N А40-212739/20-20-5260 (по заявлению ПАО "САК "Энергогарант"), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2021 по делу N А40-215534/20-140-5306 (по заявлению САО "ВСК"), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2021 по делу N А40-195909/20-154-1426 (по заявлению ООО "СК "Согласие"), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2021 по делу N А40-215580/20-108-4804 (по заявлению САО "ВСК"), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2021 по делу N А40-9678/21-140-282 (по заявлению АО "МАКС"), постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2021 по делу А40-9840/21-108-272, а также решениями АС г. Москвы по делам: N А40-160233/20-107-2635 (по заявлению ООО "СК "Согласие"), N А40-83273/21-108-1879 (по заявлению ПАО "САК "Энергогарант"), NА40-215643/20-75-4011 (по заявлению САО "ВСК") и дело N А40-29383/20-108-475 в отношении ООО "СК "Согласие" (постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.06.2021).

Иные доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены или изменения оспариваемого решения суда.

Нарушений норм процессуального права, влекущих в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену обжалуемого судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Принимая во внимание изложенное, руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 19.07.2021 по делу N А40-83273/21 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

В.А. Свиридов Т.Б. Краснова