Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 марта 2022 г. N 20АП-8494/21 по делу N А54-6162/2017

г. Тула

1 марта 2022 г.

Дело N А54-6162/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 21.02.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.03.2022.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Мордасова Е.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мазницей Е.С., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Автоклуб Рязани" (Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, ОГРН 1056204106716, ИНН 6234022346) - Семеновой Е.В. (доверенность от 29.07.2021), Козельской А.В. (доверенность от 29.07.2021), Морозовой Л.А. (доверенность от 29.07.2021), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016420, ИНН 6230041348) - Воейковой Н.В. (доверенность от 28.12.2021), Баранова В.А. (доверенность от 25.01.2022), в отсутствие третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, относительно предмета спора, - общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто I" (г. Рязань, ОГРН 1126215001604, ИНН 6215026465), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто II" (Рязанская область, Спасский район, г. Спасск-Рязанский ОГРН 1126215001615, ИНН 6215026458), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто III" (г. Рязань, ОГРН 1126215001626, ИНН 6215026440), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто IV" (Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, ОГРН 1126215001637, ИНН 6215026433), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто V" (г. Рязань, ОГРН 1126215001648, ИНН 6215026426), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VI" (Рязанская область, Спасский район, г. Спасск-Рязанский, ОГРН 1126215001659, ИНН 6215026419), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VII" (г. Рязань, ОГРН 1126215001660, ИНН 6215026401), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VIII" (Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, ОГРН 1126215001670, ИНН 6215026391), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто IX" (г. Рязань, ОГРН 1126215001681, ИНН 6215026384), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто X" 2 А54-6162/2017 (г. Рязань, ОГРН 1126215001692, ИНН 6215026377), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XI" (Рязанская область, Спасский район, г. СпасскРязанский, ОГРН 1126215001703, ИНН 6215026360), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XII" (г. Рязань, ОГРН 1126215001714, ИНН 6215026352), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XIII" (г. Рязань, ОГРН 1126215001725, ИНН 6215026345), общества с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XIV" (Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, 17, ОГРН 1126215001736, ИНН 6215026338), надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Автоклуб Рязани" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 29.10.2021 по делу N А54-6162/2017 (судья Стрельникова И.А.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Автоклуб Рязани" (далее - ООО "Автоклуб Рязани", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 6 по Рязанской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто I", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто II", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто III", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто IV", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто V", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VI", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VII", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто VIII", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто IX", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто X", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XI", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XII", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XIII", общество с ограниченной ответственностью "Рязаньтрансавто XIV".

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 19.07.2018, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2019, в удовлетворении требований общества отказано.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 16.10.2019 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции по делу N А54-6162/2017 отменены в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость, пени и штрафа по данному налогу, и дело направлено на новое рассмотрение в указанной части в суд первой инстанции; в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Определением Верховного суда Российской Федерации от 28.01.2020 по делу N А54-6162/2017 ООО "АвтоКлуб Рязани" отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 29.10.2021 решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6 014 092 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 856 938 руб., штрафа в размере 2 398 340 руб., в том числе по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 959 336 руб., по статье 119 НК РФ в размере 1 439 004 руб., в удовлетворении остальной части требования отказано; на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества, вызванные принятием решения от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в указанной части.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, ООО "Автоклуб Рязани" обжаловало его в апелляционном порядке.

Инспекция возражала против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Третьи лица, отзывы на апелляционную жалобу не представили, в судебное заседание представителей не направили, извещены о времени и месте судебного заседания надлежащим образом. Дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 156, 266 Арбитражного процессуально кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области на основании решения от 24.12.2015 N 10.12-12/320 проведена выездная налоговая проверка ООО "Автоклуб Рязани" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014; по вопросу правильности исчисления, удержания сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по вопросу полноты и своевременности перечисления удержанных сумм НДФЛ за период с 01.01.2012 по 24.12.2015, а также по вопросу полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за 2012 - 2014 годы.

По результатам проведенной проверки составлен акт от 09.12.2016 N 2.9-01-12/11511. Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и 25.01.2017 представил возражения на указанный акт проверки.

В ходе рассмотрения материалов проверки 01.02.2017 налоговым органом были приняты решение N 2.9-01-12/1515 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение N 2.9-01-12/84 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

По итогам рассмотрения материалов проверки с учетом результатов, полученных ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 15 056 226 руб., ему предложено уплатить недоимку по налогам в общем размере 36 985 252 руб. (в том числе по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 34 770 500 руб., по налогу на прибыль организаций - в сумме 2 042 066 руб., по налогу на имущество организаций - в сумме 172 686 руб.) и уплатить пени за несвоевременную уплату данных налогов в размере 11 447 413 руб.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что нарушение пункта 4 статьи 346.13 НК РФ общество неправомерно применило в проверяемом периоде упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в связи с искусственным "дроблением" бизнеса в целях минимизации налогообложения (уход от уплаты налогов по общей системе налогообложения) посредством распределением доходов, полученных от оказания услуг по осуществлению пассажирских перевозок, через подконтрольные налогоплательщику организации ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV", применяющими систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Не согласившись с принятым решением инспекции от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик обратился в УФНС России по Рязанской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Рязанской области от 29.06.2017 N 2.15-12/09707 апелляционная жалоба общества на решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области от 29.03.2017 N 2.9-01-12/02201 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, ООО "Автоклуб Рязани" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая по существу заявленное обществом требование о признании недействительным решения инспекции по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость, пени и штрафа по данному налогу, и удовлетворяя его, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.

На основании пункта 2 статьи 246.11 НК РФ применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным подпунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Кодексом). Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.

В соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения при УСН являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов, а если доходы, уменьшенные на величину расходов, - в размере 15 процентов.

В силу подпункта 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Согласно подпунктам 1 и 2 статьи 346.19 НК РФ налоговым периодом по УСН признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ также предусмотрено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

При этом Федеральным законом от 25.06.2012 N 94-ФЗ, вступившим в действие с 01.01.2013, в пункте 4 статьи 346.13 НК РФ были внесены изменения, согласно которым налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала соответствующего квартала, если его доходы превысили 60 млн. руб.

Согласно пункту 4.1 статьи 346.13 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ), если по итогам налогового периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15, подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, не превысили 60 млн. рублей и (или) в течение налогового периода не было допущено несоответствия требованиям, установленным подпунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пункта 3 статьи 346.14 названного Кодекса, такой налогоплательщик вправе продолжать применение УСН в следующем налоговом периоде.

Между тем, в случае утраты организацией права на применения УСН указанное лицо по общим правилам переходит на традиционную систему налогообложения и признается, в том числе плательщиком НДС, налога на прибыль и налога на имущество организаций.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО "Автоклуб Рязани" осуществляло деятельность по перевозке пассажиров и багажа автобусами по городским маршрутам регулярного сообщения без бюджетных ассигнований, и применяло упрощенную систему налогообложения и от осуществления данной деятельности имело следующие доходы: за 2009 год - 10 235 089 руб.; за 2010 год - 12 238 553 руб.; за 2011 год - 26 273 888 руб.; за 3 неполных квартала 2012 года - 28 039 384 руб.

ООО "Автоклуб Рязани" с 31.08.2006 по 02.04.2013 состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области. С 02.04.2013 по настоящее время состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области по адресу регистрации: Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, д. 17. Учредителем (100%) и генеральным директором организации является Рогачев Александр Анатольевич с 21.09.2008 и по настоящее время.

По представленным справкам по форме 2-НДФЛ в проверяемом периоде количество сотрудников составляло в 2012 году - 67 человек, в 2013 году - 380 человек, в 2014 году - 128 человек.

В ходе проверки установлено, что осуществление пассажирских перевозок осуществлялось заявителем транспортными средствами категории М2 - которое используется для перевозки пассажиров, имеет помимо места водителя более 8 мест для сидения и максимальная масса которого не превышает 5 тонн, и категории М3 - которое используется для перевозки пассажиров, имеет помимо места водителя более 8 мест для сидения и максимальная масса которого превышает 5 тонн.

Администрацией города Рязани 02.07.2012 был заключен договор N 592 на оказание услуг по перевозке пассажиров с ООО "Автоклуб Рязани", которое осуществляло деятельность по перевозке пассажиров и багажа по маршрутам - 41М2, 47М2, 49М2, 55М2, 62М2, 73М2, 85М2, 88М2, 90М2, 98М2.

Количество машин, участвующих в перевозке пассажиров, согласно пункту 1.1 указанного договора составило 271.

Одновременно 13.08.2012 были созданы четырнадцать юридических лиц: ООО "Рязаньтрансавто I" (ИНН 6215026465), ООО "Рязаньтрансавто II" (ИНН 6215026458), ООО "Рязаньтрансавто III" (ИНН 6215026440), ООО "Рязаньтрансавто IV" (ИНН 6215026433), ООО "Рязаньтрансавто V" (ИНН 6215026426), ООО "Рязаньтрансавто VI" (ИНН 6215026419), ООО "Рязаньтрансавто VIII" (ИНН 6215026391), ООО "Рязаньтрансавто IX" (ИНН 6215026384), ООО "Рязаньтрансавто X" (ИНН 6215026377), ООО "Рязаньтрансавто XI" (ИНН 6215026360), ООО "Рязаньтрансавто XII" (ИНН 6215026352), ООО "Рязаньтрансавто XIII" (ИНН 6215026345), ООО "Рязаньтрансавто XIV" (ИНН 6215026338), о чем в ЕГРЮЛ были внесены соответствующие записи.

Все организации были зарегистрированы по общему с заявителем адресу: Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, д. 17.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что указанные юридические лица используют офисные помещения ООО "Автоклуб Рязани" на основании заключенных с ним договоров аренды.

С момента постановки на учет в инспекции указанные организации применяют систему налогообложения в виде ЕНВД по виду предпринимательской деятельности "оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров".

Между управлением транспорта администрации г. Рязани и третьими лицами 20.08.2012 были заключены договоры N N 630-643 на оказание услуг по перевозке пассажиров и багажа автобусами по городским маршрутам регулярного сообщения без бюджетных ассигнований, согласно условиям которых каждая организация-перевозчик использует для оказания данных услуг 20 единиц транспортной техники.

В сентябре 2012 года управление транспорта администрации г. Рязани выдало указанным юридическим лицам лицензии на перевозку пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (письмо управления транспорта администрации г. Рязани от 28.05.2015 N 05/1-09-302).

Созданные с 13.08.2012 организации ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV" стали осуществлять свою деятельность по перевозкам пассажиров и багажа автобусами по тем же городским маршрутам регулярного сообщения, что и ранее ООО "Автоклуб Рязани" - 41М2, 47М2, 49М2, 55М2, 62М2, 73М2, 85М2, 88М2, 90М2, 98М2.

При подаче заявлений на выдачу им маршрутов указанными организациями городские маршруты регулярного сообщения были распределены таким образом, что ни один маршрут не пересекся между собой.

При этом ООО "Автоклуб Рязани" с 02.09.2012 фактически прекратило осуществлять деятельность по перевозкам пассажиров и багажа. Общество в свое распоряжение оставило два автомобиля с государственными регистрационными знаками А437РК 62 и АА 255 62 в целях самостоятельного осуществления перевозок.

Основным видом деятельности общества стало оказание услуг по предоставлению имущества в аренду (офисные помещения), услуг охраняемой автостоянки, диспетчерских услуг, услуг по техническому и медицинским осмотрам.

Доход ООО "Автоклуб Рязани" от указанных видов деятельности составил: за 2013 год - 21 853 335 руб.; за 2014 год - 12 808 614 руб.

Доход от деятельности по перевозке пассажиров организаций ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV" составил: за 2013 год - 50 489 217 руб.; за 2014 год - 108 157 105 руб.

По мнению инспекции, в действиях ООО "Автоклуб Рязани" по прекращению деятельности по перевозке пассажиров отсутствовали разумные экономические причины, поскольку услуги по перевозке пассажиров являются востребованными, деятельность по перевозке пассажиров в проверяемый период являлась рентабельной и динамично развивающейся.

В этой связи налоговым органом проведен анализ условий договоров от 20.08.2012 N N 630 - 643 и иных материалов проверки, и сделан вывод о том, что 62% автомобилей, используемых организациями для перевозки пассажиров и багажа по городским маршрутам регулярного сообщения, ранее находились в пользовании ООО "Автоклуб Рязани" на основании договоров аренды, заключенных с физическими лицами - собственниками данных транспортных средств.

Из представленных в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ, а также содержащихся в федеральных информационных ресурсах сведений, инспекцией установлено, что 9 из 14-ти учредителей и руководителей организаций "Рязаньтрансавто" на период проведения проверки являлись или ранее являлись сотрудниками ООО "Автоклуб Рязани", а именно:

- Анисимова Ю.С. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто I" является действующим сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Баранов А.В. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто II" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Сережин Сергей Иванович (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто III" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Рогачева О.А. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто IV" являлась в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани" и супругой Рогачева А.А. - учредителя и руководителя ООО "Автоклуб Рязани"),

- Кузнецов А.А. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто V" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Капинос В.В. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто V" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Грибков А.С. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто Х" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Исаева Г.П. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто ХII" являлась в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани"),

- Громов А.В. (учредитель и руководитель ООО "Рязаньтрансавто ХIII" являлся в проверяемом периоде сотрудником ООО "Автоклуб Рязани").

Инспекцией также установлено, что указанные организации-перевозчики обладают единым официальном сайтом "www.rta62.ru", на котором размещен их общий телефон для справок, а также используется общий логотип, размещаемый, в том числе в качестве наружной рекламы на транспортных средствах. При этом организации, приглашающие к сотрудничеству собственников маршрутных такси для работы на городских маршрутах, выступают как единая группа компаний "Рязаньтрансавто". В разделе "Информация о страховке пассажиров" данного сайта содержится указание на заключение в одну и ту же дату (30.03.2015) всеми четырнадцатью транспортными организациями договоров страхования с одной страховой компанией - ЗАО "Московская акционерная страховая компания".

В ходе осмотра территории ООО "Автоклуб Рязани", а также помещений, документов и предметов общества и третьих лиц, проведенного налоговым органом на основании статьи 92 НК РФ, было установлено, что по адресу регистрации проверяемого лица и указанных выше организаций-перевозчиков: Рязанская область, Рязанский район, с. Дядьково, д. 17, располагается автобаза маршрутных такси с парковкой для стоянки транспортных средств, техническими и офисными помещениями, а также офисное здание с тремя входами, в которых имеются отдельные кабинеты с вывесками ООО "Автоклуб Рязани", ООО "Рязаньтрансавто I", ООО "Рязаньтрансавто II", ООО "Рязаньтрансавто III", ООО "Рязаньтрансавто IV", ООО "Рязаньтрансавто V", ООО "Рязаньтрансавто VI", ООО "Рязаньтрансавто VIII", ООО "Рязаньтрансавто IX", ООО "Рязаньтрансавто X", ООО "Рязаньтрансавто XI", ООО "Рязаньтрансавто XII", ООО "Рязаньтрансавто XIII", ООО "Рязаньтрансавто XIV". В кабинетах ООО "Автоклуб Рязани", ООО "Рязаньтрансавто I", ООО "Рязаньтрансавто IX", ООО "Рязаньтрансавто XII" и ООО "Рязаньтрансавто XIII" находятся документы всех четырнадцати транспортных организаций (протокол от 08.06.2016 N 2.9-01-12/58).

Инспекцией также зафиксирован факт использования организациями-перевозчиками парковочных мест без разграничения по местам стоянки между данными юридическими лицами, а также факт осуществления обществом охраны общей территории, обеспечения работы диспетчерской службы и медицинского обслуживания водителей, являющихся сотрудниками организаций "Рязаньтрансавто" (протокол осмотра от 08.07.2016 N 2.9-01-12/58).

В ходе допроса, проведенного инспекцией на основании статьи 90 НК РФ, в отношении механика общества Камынина Ю.Н., свидетель пояснил, что в день проводил осмотр около 200 машин, результаты которого фиксировал в едином журнале учета выхода автомобиля на линию. Путевые листы подписывались механиком лично. При этом свидетель отметил, что ему неизвестно каким организациям принадлежит каждое из осмотренных транспортных средств, поскольку в журнале такая дифференциация не указывается (протокол допроса от 15.06.2016 N 2.9-01-12/864).

Инспекция пришла к выводу о том, что общество самостоятельно формировало единые списки транспортных средств, выезжающих на маршрут, что фиксировалось в едином журнале учета выхода автомобиля на линию без разделения соответствующих записей по организациям.

Согласно сведениям, полученным налоговым органом из федеральных информационных ресурсов, ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто X", ООО "Рязаньтрансавто XII" - ООО "Рязаньтрансавто XIV" имеют расчетные счета, открытые в одном кредитном учреждении - ООО РИКБ "РинвестБанк" в один и тот же период времени (с 14.03.2013 по 25.03.2013). Расчетный счет ООО "Рязаньтрансавто XIII" был открыт в указанном банке 12.12.2013.

Материалы дела свидетельствуют о том, что ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто VII", ООО "Рязаньтрансавто IX", ООО "Рязаньтрансавто X", ООО "Рязаньтрансавто XII" и ООО "Рязаньтрансавто XIV" выдавали доверенности на получение денежных средств по чекам, представление расчетных документов, сдачу наличных средств на счет и получение выписок с расчетного счета на имя Левина А.А. и Стыкалина С.В., являвшихся действующими сотрудниками общества, а также на имя руководителя ООО "Рязаньтрансавто VIII" Капинос В.В.

Анализ выписок с расчетных счетов ООО "Автоклуб Рязани" и организаций "Рязаньтрансавто" показал, что у заявителя и третьих лиц общие поставщики товаров (услуг): ООО "Альтернатива", ООО "М2М Телематика Рязань", ООО "РУБИ-НН", ООО "ЦДС".

Как следует из оспариваемого решения, по сведениям, представленным в налоговый орган ГУ Отделения ЦБ России по Рязанской области, установлено совпадение IP-адресов, с использованием которых обществом и ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV" осуществлялся доступ к системе "Клиент-Банк" (109.195.167.206, 46.229.140.133 и 83.149.46.249). При этом в большинстве случаев даты и время доступа налогоплательщика и подконтрольных ему лиц к указанной системе также совпадали.

В результате выемки, проведенной налоговым органом в соответствии со статьей 94 НК РФ, в отношении информационной базы данных "1С: Предприятие" жесткого диска компьютера, расположенного в кабинете ООО "Автоклуб Рязани", было обнаружено, что в указанной системе содержались данные бухгалтерского и налогового учета не только общества, но и всех четырнадцати организаций: ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV" (протокол производства выемки, изъятия документов и предметов от 29.12.2015 N 10.12-12/320/ПВД).

Согласно показаниям главного бухгалтера общества Сережиной О.Ю. компьютер, на котором ведется бухгалтерский и налоговый учет налогоплательщика, находился в кабинете бухгалтерии ООО "Автоклуб Рязани" и никто кроме свидетеля не имел к нему доступа (протокол допроса от 13.10.2016 N 2.9-01-12/863).

Согласно показаниям руководителя ООО "Автоклуб Рязани" Рогачева А.А., руководителя ООО "Рязаньтрансавто I" Анисимовой Ю.С., руководителя ООО "Рязаньтрансавто V" Кузнецова А.А., руководителя ООО "Рязаньтрансавто VII" Тебенихиной М.В., руководителя ООО "Рязаньтрансавто X" Грибкова А.С., руководителя ООО "Рязаньтрансавто XIII" Громова А.С. и руководителя ООО "Рязаньтрансавто XIV" Шатиловой Н.А., в кабинетах ООО "Автоклуб Рязани", ООО "Рязаньтрансавто I", ООО "Рязаньтрансавто IX", ООО "Рязаньтрансавто XII" и ООО "Рязаньтрансавто XIII" находились документы кадрового и бухгалтерского (налогового) учета всех четырнадцати транспортных организаций по причине их переноса после произошедшего пожара (в декабре 2014 года).

Директор общества Рогачев А.А. в ходе допроса подтвердил факт знакомства с руководителем ООО "Рязаньтрансавто I" Анисимовой Ю.С. (кадровый сотрудник налогоплательщика), руководителем ООО "Рязаньтрансавто III" Сережиным С.И. (бывший коллега по осуществлению пассажирских перевозок), руководителем ООО "Рязаньтрансавто IV" Рогачевой О.А. (супруга свидетеля и бывший экономист общества), руководителем ООО "Рязаньтрансавто X" Грибковым А.С. (бывший программист общества), руководителем ООО "Рязаньтрансавто XII" Исаевой Г.П. (диспетчер налогоплательщика) и руководителем ООО "Рязаньтрансавто XIII" Громовым А.С. (бывший заместитель директора общества) (протокол допроса от 15.06.2015).

Все вышеизложенные обстоятельства в совокупности, по мнению инспекции, свидетельствуют о том, что путем создания формальных подконтрольных организаций, заключив с ними договора аренды части нежилого помещения и договора об оказании технического осмотра ТС, предрейсового и послерейсового медицинского осмотра, ООО "Автоклуб Рязани" фактически используя те же производственные и трудовые ресурсы при оказании транспортных услуг, в налоговую базу при применении УСН включало только доход от аренды части нежилого помещения и оказания услуг по техническому осмотру ТС и предрейсовому медицинскому осмотру, при этом формально созданные организации уплачивали ЕНВД.

При этом дальнейшее осуществление обществом в 2013 году деятельности по перевозке пассажиров означало превышение порогового значения дохода, предусмотренное пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.

Тем самым, общество получило необоснованную налоговую выгоду в виде минимизации налогообложения путем неправомерного применения специального налогового режима и неуплату налогов по общей системе налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.

Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как указано в абзацах пятом и шестом пункта 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-ОП, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Однако, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что она используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правомерно заключил, что в ходе проверки инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о ведении налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности через целенаправленное формальное дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды за счет применения спорными организациями специального режима налогообложения, при котором не уплачиваются налоги по общей системе.

Инспекцией установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие о применении заявителем схемы дробления бизнеса с целью сохранения права с целью сохранения права на применение УСН и ЕНВД:

- все четырнадцать организаций группы компаний "Рязаньтрансавто" созданы в один день 13.08.2012 и зарегистрированы по одному адресу, совпадающему с адресом ООО "Автоклуб Рязани";

- большинство автомобилей, ранее использовавшихся ООО "Автоклуб Рязани" с момента получения лицензий используются созданными организациями;

- большинство руководителей созданных организаций являются или ранее являлись сотрудниками ООО "Автоклуб Рязани";

- все созданные организации и ООО "Автоклуб Рязани" имеют единый сайт для размещения о себе информации, используют общий логотип, позиционируют себя одной компанией;

- использование парковочных мест по предназначению, без разграничения по организациям; охрану территории, медицинское обслуживание, работу диспетчерской службы осуществляющей ООО "Автоклуб Рязани";

- в кабинете ООО "Автоклуб Рязани", в кабинетах с табличками ООО "Рязаньтрансавто I", ООО "Рязаньтрансавто XII", ООО "Рязаньтрансавто IX", ООО "Рязаньтрансавто VIII" находятся документы бухгалтерского и налогового учета, налоговая отчетность, документы кадрового учета ООО "Рязаньтрансавто I" - ООО "Рязаньтрансавто XIV";

- при проведении технического осмотра ООО "Автоклуб Рязани" транспортные средства не подразделяются по организациям, должностные лица ООО "Автоклуб Рязани" самостоятельно формируют единые списки автомобилей, выезжающих на маршрут, которые фиксируются в едином журнале без учета подразделения по организациям;

- управление расчетными счетами осуществляло ООО "Автоклуб Рязани" в лице действующих и бывших сотрудников, о чем свидетельствуют представленные банком доверенности на проведение каких-либо банковских операций, использование системы "Клиент-Банк" с одного и того же IP-адреса, в одно и то же время, открытие расчетные счета в одном и том же кредитном учреждении, в один и тот же временной промежуток времени;

- анализ расчетных счетов ООО "Автоклуб Рязани" и созданных организаций характеризуется идентичными поставщиками;

- договора обязательного страхования созданными организациями заключены в один день - 30.03.2015 с одной и той же страховой компанией ЗАО "Московская акционерная страховая компания";

- ведение бухгалтерского и налогового учета формально созданных организаций осуществлялся на компьютере, принадлежащем главному бухгалтеру ООО "Автоклуб Рязани" Сережиной О.Ю., находящемся в кабинете бухгалтерии ООО "Автоклуб Рязани";

- показания из допросов руководителей ряда созданных организаций свидетельствуют о ведении кадрового и бухгалтерского учета сотрудниками ООО "Автоклуб Рязани";

- из анализа исчисленных сумм налога по УСН по ООО "Автоклуб Рязани" прослеживается тенденция к занижению налоговой базы в 2013, 2014 года по отношению к 2012 году.

Указанные доказательства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что заявитель и третьи лица, находящиеся на одной территории с налогоплательщиком, созданные на его территории, не имеющие собственных производственных оборудования, транспорта, персонала для выполнения лицензионных требований, осуществляли деятельность как единый субъект предпринимательской деятельности. Их взаимозависимость и единое руководство позволило регулировать процесс заключения договоров, использовать материально-техническую базу заявителя, а также контролировать финансово-хозяйственную деятельность обществ таким образом, чтобы соответствовать критериям, позволяющим применять УСН как заявителю, так и вновь созданным обществам уплачивать ЕНВД.

Таким образом, материалы дела свидетельствуют о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с созданным им подконтрольными лицами виновных умышленных согласованных действий, направленных исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности.

Суд кассационной инстанции согласился с указанными выводами, а также с выводом о том, что у общества отсутствовало право на применение упрощенной системы налогообложения в 2013-2014 годах и о наличии у налогового органа оснований для доначисления обществу налогов по общей системе налогообложения.

Вместе с тем, поскольку судами не была учтена правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 24.04.2019, определениях от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, от 16.04.2019 N 302-КГ18-22744, и обстоятельства, связанные с действительным размером подлежащего уплате обществом за проверяемый период налога на добавленную стоимость, соответственно, пени и штрафа, судами не установлены, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа, отмены, а дело в этой части - направлено на новое рассмотрение.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Объектом налогообложения в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии со статьей 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статьей 157 НК РФ предусмотрено, что при осуществлении перевозок (за исключением пригородных перевозок в соответствии с абзацем третьим подпункта 7 пункта 2 статьи 149 данного Кодекса) пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа или почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки (без включения в нее налога).

Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (р