Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18 марта 2022 г. N 02АП-1004/22 по делу N А82-3722/2021

г. Киров

18 марта 2022 г.

Дело N А82-3722/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 марта 2022 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Волковой С.С., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Загоскиной М.С.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя - Бобкова И.С., действующего на основании доверенности от 11.01.2021, Суворовой И.Н., действующей на основании доверенности от 12.01.2022,

представителей ответчика - Кораблевой Ю.В., действующей на основании доверенности от 24.01.2022, Степановой О.Н., действующей на основании доверенности от 14.03.2022,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу публичного акционерного общества "Геонеруд"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.12.2021 по делу N А82-3722/2021,

по заявлению публичного акционерного общества "Геонеруд" (ИНН: 7606101560, ОГРН: 1157627026930)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области (ИНН: 7609014884, ОГРН: 1047601407171)

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

публичное акционерное общество "Геонеруд" (далее - ПАО "Геонеруд", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 30.09.2020 N 4 в части доначисления 1 932 122 рублей налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), 703 881 рубля 66 копеек пени по налогу и 169 308 рублей штрафа.

В связи с реорганизацией налоговых органов произведена замена ответчика на его правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 17.12.2021 Обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

ПАО "Геонеруд" с принятым решением суда не согласилось, и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.12.2021 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы указывает, что ПАО "Геонеруд" получило продукцию щебень ГОСТ 7392-85 в результате выполнения несколько стадий переработки: сортировка, дробление, промывка. Экскаваторы ПАО "Геонеруд" извлекают породу (целик) и это уже полезное ископаемое, так как является валунно-гравийно-песчаные породой и гравийно-песчаные породой. Ссылаясь на письмо ЦУ Ростехнадзора от 29.06.2021 N 210-19820, Общество также указывает, что добытым полезным ископаемым является валунно-гравийная-песчаная смесь, извлеченная из недр. Процесс переработки, (сортировки) полезных ископаемых не относится к добыче полезных ископаемых.

Также Общество считает необоснованной ссылку суда на планы развития горных работ, т.к. они не рассматривались и не согласовывались с органом федерального государственного горного надзора.

По мнению ПАО "Геонеруд", затраты по технике, участвующей в сортировке горной массы и перевозке до складов, относятся к переработке, а не к добыче полезных ископаемых, в связи с чем доначисление оспариваемых сумм произведено Инспекцией неправомерно.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ярославской области, куда явились представители Общества и Инспекции.

В судебном заседании представители Общества поддержали свои доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании и в отзыве на апелляционную жалобу представители Инспекции указали на законность принятого судебного акта, в удовлетворении жалобы просят отказать.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка в отношении ПАО "Геонеруд" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.

Результаты проверки отражены в акте от 25.08.2020 N 4 (т. 4 л.д. 56-73).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика заместителем начальника Инспекции принято решение от 30.09.2020 N 4 о привлечении ПАО "Геонеруд" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 169 308 рублей (уменьшен в 2 раза). Указанным решением налогоплательщику доначислен НДПИ в общей сумме 1 932 122 рублей и 703 881 рубль 66 копеек пени (т. 1 л.д. 65-89).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 11.01.2021 N 3 решение Инспекции от 30.09.2020 N 4 оставлено без изменения (т. 1 л.д. 91-103).

Арбитражный суд Ярославской области, отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, руководствовался статьями 337, 339, 340 НК РФ, определением Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", и пришел к выводу о правомерном доначислении Инспекцией налога на добычу полезных ископаемых за проверяемый период, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 данной статьи, признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ к видам полезных ископаемых относится неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О, правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Соответственно, для корректного определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).

Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости".

В частности, согласно сформулированной позиции, вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом. В связи с этим при определении объекта налога на добычу полезных ископаемых следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается, по общему правилу, полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Таким образом, возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения, по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта. И для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

В соответствии с пунктом 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Данный способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого действует в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Виды расходов, учитываемых при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, установлены статьей 340 НК РФ и включают, в том числе, материальные расходы (сырье, материалы, ГСМ, запасные части), амортизацию по технике, участвующей в добыче полезных ископаемых.

Налогоплательщиком в проверяемый период применялся способ определения налоговой базы на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Фактически в проверяемый период ПАО "Геонеруд" осуществляло разработку гравийных и песчаных карьеров, добычу глины и каолина (ОКВЭД 8.12).

Налогоплательщику выданы лицензии на право добычи валунно-гравийно-песчаного материала (ВГПМ) и песчано-гравийного материала (ПГМ) (т. 2 л.д. 12-18, 19-25).

В соответствии с лицензионными соглашениями к лицензии на право пользования недрами ЯРО N 00243 ТЭ (разработка ВГПМ) качество гравийного материала отвечает требованиям ГОСТа 7392-78 (в настоящее время 7392-85) "Щебень из природного камня для балластного слоя железнодорожного пути", а также для строительных работ в качестве заполнителя в бетон марки не ниже 300 при условии промывки. Пески-отсевы пригодны в качестве мелкого заполнителя в бетоны, для строительных растворов при условии предварительной промывки.

В соответствии с лицензионным соглашением к лицензии на право пользования недрами ЯРО N 00244 (разработка ПГМ) качество гравийного материала отвечает требованиям ГОСТа 7392-78 (в настоящее время 7392-85) "Щебень из природного камня для балластного слоя железнодорожного пути", песчано-гравийную толщу можно охарактеризовать как средне-крупнозернистые пески, содержащие в значительном количестве гравийно-галечный материал.

Как следует из материалов дела, в соответствии с представленными налогоплательщиком к проверке Планами развития горных пород на Голотырском участке Павловогородского месторождения планируется транспортная однобортовая сплошная система разработки с внешним отвалообразованием и параллельным подвиганием фронтов вскрышных и добычных работ. Установлена следующая схема производства горных работ (т. 3 л.д. 12-70):

- удаление ПРС бульдозером и складирование его во временные отвалы,

- удаление пустых пород экскаватором с погрузкой добытых пород в автосамосвалы и транспортировкой их во внешние отвалы за пределы горного отводы,

- отвалообразование вскрышных пород бульдозером,

- добычные работы экскаватором (обратная лопата) с погрузкой добытой породы на мобильную сортировку Warrior - 2400 (Warrior - 1800, Maximus -522), которая сортирует на три продукции: песчано-гравийная смесь ф.0-16 мм, гравий ф 16-50 мм, валуны ф 50-310 мм.

В соответствии с инструкцией по эксплуатации и обслуживанию установки Maximus, представленной заявителем, данная машина спроектирована как автономный мобильный виброгрохот с тремя интегрированными конвейерами для разделения материала по фракциям, оснащен взаимозаменяемыми ситами с различной апертурой для разного вида материалов. Данная установка может сортировать уголь, зерно, отходы, скальную породу, песок и гравий, почву, кору деревьев, деревянные опилки.

Сортированная продукция грузится погрузчиком DoosanMega400 в автосамосвалы и доставляется на дальнейшую переработку либо на склад для дальнейшей переработки, либо отгружается в автотранспорт потребителю.

Планом развития горных пород на Западно-Андронежском участке Сильницкого II песчано-гравийного месторождения в Ростовском муниципальном районе Ярославской области схема движения горной массы следующая: добычный уступ - мобильная сортировка - дробильно-сортировочная установка - потребитель (т. 3 л.д. 71-143).

В пункте 2.3.1 Рабочего проекта указано, что при производстве горных работ предусматривается цикличная технологическая схема с использованием в основном имеющегося на действующем карьере оборудования. Выемка и погрузка горной массы в автосамосвалы производится экскаваторами Э-2503. Разработка и погрузка вскрышных пород производится экскаватором Э-2503. Транспортировка вскрыши во внутренние отвалы производится автосамосвалами КрАЗ-256Б (т. 2 л.д. 26-51).

Добычные работы описаны в пункте 2.5.2 Рабочего проекта. К добычным работам Рабочий проект относит разработку и погрузку горной массы с использованием экскаватора Э-2503.

Согласно планов горных работ, а также лицензий предварительная сортировка исходного полезного ископаемого - валунно-гравийно-песчаного материала (ГОСТа 7392-78) производится на сортировочных установках Warrior 1800, Warrior 2400, Maximus 522 (первичная переработка). Передвижные сортировочные установки разделяют добываемую породу (ВГПМ и ПГМ) на песчано-гравийную смесь ф. 0-Гбмм, гравий ф 16-50 мм и валуны ф 50-310 мм, что не является конечным продуктом (готовой продукцией).

Гравий и валуны подлежат вторичной переработке (дроблению), то есть полученный полуфабрикат (гравий, валуны) грузится погрузчиками в автомашины и перевозится на дробильно-сортировочный завод, после чего конечным продуктом является щебень 5-20 (ГОСТ 8267-93) и песок-отсев (ГОСТ 8736-93).

Исследовав и оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу о том, что работы по сортировке, произведенные с использованием вышеуказанной техники являются первоначальной обработкой полезного ископаемого, входящей в процесс его добычи и направленной на доведение минерального сырья до требуемого техническими условиями качества.

Довод Общества о том, что является необоснованной ссылка суда на планы развития горных работ, т.к. они не рассматривались и не согласовывались с органом федерального государственного горного надзора, отклоняется апелляционным судом, поскольку указанное обстоятельство не опровергает того факта, что спорные работы проводились Обществом с учетом установленной в них схемы производства горных работ.

Довод ПАО "Геонеруд" о том, что Общество получило продукцию щебень ГОСТ 7392- 85 в результате выполнения несколько стадий переработки: сортировка, дробление, промывка, отклоняется апелляционным судом, поскольку из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что добытым полезным ископаемым для целей налогообложения признается не минеральное сырье, извлекаемое из недр, а компоненты, содержащиеся в минеральном сырье и полученные после первичной обработки этого сырья.

При этом апелляционный суд учитывает, что в силу подпункта "а" пункта 9 раздела II "Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами", утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76 под первичной обработкой твердых полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

При указанных обстоятельствах является правильным вывод суда первой инстанции о том, что все расходы, осуществляемые в рамках всего комплекса технологических операций (процессов), связанных с добычей полезных ископаемых, предусмотренных проектом разработки месторождения, в том числе затраты по технике, используемой в первичной сортировке добытого сырья и перевозки до складов, отвалов и завода для переработки, подлежали учету при определении налоговой базы по НДПИ.

Иные доводы заявителя отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные, поскольку позицию заявителя жалобы не подтверждают и правильность выводов суда первой инстанции не опровергают.

Таким образом, доначисление НДПИ, а также соответствующих сумм пени и штрафа произведено Инспекцией правомерно.

Оснований для удовлетворения жалобы Общества у суда апелляционной инстанции не имеется.

Решение суда от 17.12.2021 принято с соблюдением норм материального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе Общества относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.12.2021 по делу N А82-3722/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу публичного акционерного общества "Геонеруд" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

С.С. Волкова Л.И. Черных