Постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 18 апреля 2022 г. N 21АП-203/22 по делу N А83-10628/2021

18 апреля 2022 г.

Дело N А83-10628/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 12 апреля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 апреля 2022 года.

Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузняковой С.Ю., судей Градовой О.Г., Кравченко В.Е., при ведении протокола и его аудиозаписи секретарем судебного заседания Волковой О.Л.,

с участием представителей от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю - Григорьев И.А. по доверенности от 12.01.2022 N 06-15/00303, Безверхая Ю.А. по доверенности от 22.12.2021 06-14/36504, от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым - Безверхая Ю.А. по доверенности от 23.12.2021 N 06-20/17367@, от общества с ограниченной ответственностью "Строй регион развитие" - Годжаева О.В. по доверенности от 14.12.2021,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым на решение Арбитражного суда Республики Крым от 24 ноября 2021 года по делу N А83-10628/2021, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строй регион развитие" об оспаривании решений Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Строй регион развитие" (далее - заявитель, ООО "СРР", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Крым с заявлениями к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Крым (далее - Управление ФНС России по Республике Крым, налоговый орган) о признании недействительным решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения N 07-22/05039@, принятого 08.04.2021 Управлением ФНС России по Республике Крым, об обязании Управление ФНС России по Республике Крым устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем понуждения принять к рассмотрению апелляционную жалобу от 01.04.2021 N 01/04 на решение о привлечении к ответственности ООО "СРР" за совершение налогового правонарушения от 18.11.2020 N 27/2 и к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю (далее - ИФНС России по г. Симферополю, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решение ИФНС России по г. Симферополю о привлечении ООО "СРР" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020.

Арбитражный суд Республики Крым принял заявления; возбудил производство по делам А83-10628/2021 и N А83-10631/2021, назначил предварительные судебные заседания с извещением лиц, участвующих в деле, о чем были вынесены соответствующие определения.

Определением Арбитражного суда Республики Крым от 28.04.2021 объединены в одно производство дела N А83-10628/2021 и N А83-10631/2021 для их совместного рассмотрения с присвоением объединенному делу N А83-10628/2021.

Решением суда от 24.11.2021 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение ИФНС России по г. Симферополю о привлечении ООО "СРР" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020, в остальной части отказано, из федерального бюджета ООО "СРР" возвращена государственная пошлина в размере 3 000,00 руб., уплаченная по квитанции от 23.04.2021 N477.

Дополнительным решением от 21.12.2021 суд первой инстанции взыскал с ИФНС России по г. Симферополю в пользу ООО "СРР" расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000,00 руб., а также расходы, связанные с оплатой экспертизы в размере 60 000,00 руб.

ИФНС России по г. Симферополю и Управление ФНС России по Республике Крым частично не согласились с судебным актом от 24.11.2021 и обратились с апелляционной жалобой, в которой просят отменить решение Арбитражного суда Республики Крым от 24.11.2021 N А83-10628/2021 в части признания незаконным решения Инспекции от 18.11.2020 N 27/2 и вынести по делу N А83-10628/2021 новый судебный акт, которым в удовлетворении заявления Общества в части признания незаконным решения Инспекции от 18.11.2020 N 27/2 - отказать, по тем основаниям, что судебный акт принят с нарушением норм материального права и процессуального права, при несоответствии выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. В апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях к ней указано на то, что налоговым органом достоверно установлено и материалами дела подтверждается, что спорные работы (устройство буронабивных свай) фактически во втором квартале 2017 на буровом участке (детский лагерь "Солнечный" ФГБОУ "МДЦ "Артек") выполнены силами самого Общества, а не ООО СК "Жилстрой".

Во время судебного разбирательства представители ИФНС России по г. Симферополю и Управление ФНС России по Республике Крым поддержали доводы, приведенные в апелляционной жалобе, пояснив, что решение от 24.11.2021 обжалуется налоговыми органами в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Симферополю о привлечении ООО "СРР" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020, в иной части решение суда налоговыми органами не оспаривается.

Из отзыва и дополнений к отзыву ООО "СРР" на апелляционную жалобу следует, что с доводами апелляционной жалобы общество не согласно, указывает на то, что налоговый орган пришел к необоснованному выводу, поскольку спорные работы были выполнены силами ООО СК "Жилстрой", все собранные в ходе проверки доказательства невыполнения работ силами ООО СК "Жилстрой" являются косвенными и не могут свидетельствовать о создании фиктивного документооборота. В данном случае налоговый орган не представил надлежащих и допустимых доказательств необоснованности налоговых вычетов, доказательств наличия виновных действий со стороны проверяемого - ООО "СРР".

Определением заместителя председателя Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 15 марта 2022 года произведена замена судьи Приваловой А.В. на судью Кравченко В.Е. для участия в рассмотрении апелляционной жалобы ИФНС России по г. Симферополю и Управление ФНС России по Республике Крым на решение Арбитражного суда республики Крым от 24.11.2021 по делу N А83-10628/2021.

В судебном заседании 12.04.2022, представители ИФНС России по г. Симферополю, Управления ФНС России по Республике Крым, ООО "СРР" поддержали свои доводы заявленные ранее.

В силу положений части 5 статьи 268 АПК РФ арбитражный апелляционный суд проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части, установил следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Симферополю от 30.09.2019 N 27/2 должностными лицами инспекции проведена выездная налоговая проверка ООО "СРР" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.04.2017 по 30.06.2017.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 02.07.2020 N 27/2.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений начальником ИФНС России по г. Симферополю принято решение N 27/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового нарушения от 18.11.2020.

Согласно обжалуемому решению N 27/2 от 18.11.2020 обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме - 22 579 891,23 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме - 5 077 735,00 руб.; общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме - 4 515 978,00 руб.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм НДС послужил вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС на основании первичных документов, составленных от имени ООО СК "Жилстрой".

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обжаловало его в УФНС России по Республике Крым.

08.04.2021 УФНС России по Республике Крым принято Решение об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения от 08.04.2021 N 07-22/05039@.

Решением УФНС России по Республике Крым от 05.08.2021 N 07-22/10849@ решение инспекции N 27/2 от 18.11.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции является незаконным и необоснованным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором помимо прочего, просило суд признать недействительным решение ИФНС России по г. Симферополю о привлечении ООО "СРР" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020.

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя требование о признании недействительным решение ИФНС России по г. Симферополю о привлечении ООО "СРР" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган не учел, что обязательным условием для применения налогового вычета по НДС является исполнение сделки по договору фактическим производителем работ; факт реальности проведенной хозяйственной операции между сторонами подтверждается представленными в материалы дела: договорами, счетами- фактурами, актами выполненных работ, заключением экспертизы проведенной в рамках судебного спора, при этом существенных пороков спорных договоров, влекущих недействительность этих сделок налоговым органом не выявлено. Судом также указано, что налоговый орган, делая выводы о выполнении работ на объекте строительства силами ООО СК "Жилстрой", фактически ставит под сомнение результаты принятия работ в целом на объекте строительства, доказательств того, что заявитель на момент заключения договоров с ООО СК "Жилстрой" знал или должн был знать о том, что данное юридическое лицо является недобросовестным налогоплательщиком, в материалы дела налоговым органом не представлено. В материалы дела представлены сведения, что при заключении договоров подряда, специалистами Общества была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента. Кроме того, факт ненахождения ООО СК "Жилстрой" в период проверки по месту регистрации, по мнению суда, не может свидетельствовать о недостоверности адреса, так как на момент заключения договоров данное предприятие находилось по месту регистрации. Доказательством исполнения сделок спорным контрагентом являются результаты экспертизы, проведенной в рамках судебного дела, по которой экспертом сделан вывод об отсутствии формального документооборота между ООО "СРР" и ООО "СК "Жилстрой". Суд первой инстанции счел, что доказательства налогового органа о невыполнении спорных работ силами ООО СК "Жилстрой" сводятся к тому, что техническая документация составлена с ошибками, при этом фальсификация в отношении такой документации налоговым органом не заявлена. Кроме того, указанная техническая документация не относится к документам налогового контроля и не имеет значения для применения права на налоговый вычет по НДС ООО "СРР" во втором квартале 2017 имеет право на налоговый вычет по НДС в сумме налога, фактически перечисленного с расчетного счета Общества на расчетный счет ООО СК "Жилстрой", поскольку налоговым органом не представлено в материалы дела документального подтверждения нивелирования Обществом налоговой базы по НДС с использованием ООО СК "Жилстрой". Кроме того, налоговый орган не раскрыл правовой статус программного комплекса "АСК НДС-2", все протоколы допросов, проведенные налоговым органом свидетельствуют о том, что должностные лица налогового органа провели допросы физических лиц по вопросам, по которым эти физические лица, в силу их должностного положения, не располагали и не могли располагать какой-либо информацией

Суд апелляционной инстанции производя проверку законности и обоснованности оспариваемого решения суда только в части требований о признании незаконным решения Инспекции от 18.11.2020 N 27/2 не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Из пункта 6 статьи 169 НК РФ следует, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Из вышеуказанных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Законодателем в пункте 3 статьи 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Однако при невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанного в статье 54.1 НК РФ налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно части 3 статьи 9 Закона N 402-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Вместе с тем, необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуги) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (статья 171 НК РФ).

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Таким образом, поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 по делу N А76-2493/2017).

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из пункта 5 Постановления N 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В соответствии с пунктом 6 Постановления N 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Таким образом, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

В свою очередь, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от его имени, причем не только на стадии заключения, но и при исполнении договора.

Если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 по делу N А42-7695/2017).

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки МИФНС России по г. Симферополю установлено, что ООО "СРР" неправомерно заявлены к вычету суммы НДС по договорам, заключенным с контрагентом ООО СК "Жилстрой" на сумму 22 579 891,23 руб.

Так, ООО "СРР" в проверяемый период заявлены налоговые вычеты по НДС на основании договоров судподряда на выполнение работ N 24/04-2017-5 от 24.04.2017 и N 01/06/2017-1 от 01.06.2017, актов выполненных работ по форме N КС-2, справок о стоимости выполненных работ по форме N КС-3, платежных поручений.

Для подтверждения правомерности использования в выполнении подрядных работ буровой установки Delmag RH 26 W ООО "СРР" в ответ на требование о предоставлении документов (информации) от 04.10.2018 N 27/30081 пояснило налоговому органу, что ООО "СК "Жилстрой" арендовало буровую установку Delmag RH 26W у ООО "Альфакомтранс" с оператором в подтверждение предоставив договор купли-продажи товара (с условием о рассрочке) от 04.05.2017 N04/05/17-1, заключенный между ООО "СК Контракт" и ООО "Альфакомтранс", и приложения к нему (N 1 от 04.05.2017 - Акт приема-передачи товара по количеству и качеству; N 2 от 04.05.2017 - График платежей); акт сверки взаимных расчетов за 2017 год между ООО "СК Контракт" и ООО "Альфакомтранс" в раках договора купли-продажи товара от 04.05.2017 N04/05/17-1; акт выполненных работ N 484 от 29.05.2017 по взаимоотношениям между ООО "Альфакомтранс" и ООО "Туралогистик", в соответствии с которым последнее 19.05.2017 оказало транспортные услуги по доставке буровой установки DELMAG RH 26W из г. Казани в пгт. Гурзуф; платежное поручение N 58 от 29.05.2017 на сумму 1 400 000,00 руб. с назначением платежа "Оплата по счету N 484 от 29.05.2017, в том числе НДС (18%) 213 559,32 руб.", согласно которому плательщик - ООО "Альфакомтранс", а получатель - ООО "Туралогистик"; договор аренды спецтехники и/или оборудования с оператором от 24.04.2017 N 24- 04/17-14, заключенный между ООО СК "Жилстрой" и ООО "Альфакомтранс", и приложения к нему (N 1 - Ведомость учета объема работ, N 2 - Акт оказанных услуг); платежное поручение N 56 от 12.07.2017 на сумму 629 288,00 руб. с назначением платежа "Предоплата по Договору N 24-04/17-14 счет N 48 от 07.06.2017 за аренду буровой установки, в т.ч. НДС (18%) 95993-08 руб.", согласно которому плательщик - ООО СК "Жилстрой", а получатель - ООО "Альфакомтранс".

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ООО СК "Жилстрой" (субподрядчик) выполняло работы на объекте ООО "СРР" (заказчик) по договорам подряда на выполнение работ: N 24/04-2017-5 от 24.04.2017 и N 01/06/2017-1 от 01.06.2017, согласно пункта 1.1. которых Подрядчик обязался по заданию Заказчика выполнить на Объекте работы по устройству буронабивных свай в соответствии с Проектной документацией, а Заказчик обязался принять и оплатить выполненные Подрядчиком Работы. Все работы по устройству буронабивных свай производятся из материалов, предоставленных Заказчиком, в том числе Заказчик производит заправку буровой установки ГСМ из расчета нормы расхода 18 литров за 1 мото/час.

В силу п. 1.2. Договоров Подрядчик выполняет работы буровой установкой марки DELMAG 26 W: тип 3, код 16 серия ОХ N 5636; год выпуска 2001; Зав.N машины (рамы) 163-3267; двигатель N 7JB11686.

Объект - РФ, Республика Крым, п.г.т. Гурзуф, ул. Ленинградская, ФГБОУ "МДЦ "Артек" "Проектирование, строительство и реконструкция детский лагерь "Солнечный" 2.1 этап (Спальные корпуса).

Согласно п. 3.1. договоров установлена следующая цена договоров:

- по договору N 24/04-2017-5 от 24.04.2017 - общая стоимость работ является

договорной (приблизительной) и составляет 80 000 000,00 (восемьдесят миллионов) рублей, в том числе НДС 18% - 12 203 389 (двенадцать миллионов двести три тысячи триста восемьдесят девять) рублей 83 коп.

- по договору N 01/06/2017-1 от 01.06.2017 - общая стоимость работ является

договорной (приблизительной) и составляет 67 940 127,84 рублей, в том числе НДС 18% - 10 363 748,31 руб.

Цена за одну единицу сваи указана в Спецификации, которая является Приложением N 1 к каждому Договору.

В подтверждение выполнения сторонами договора представлены акты выполненных работ по форме N КС-2 и справками о стоимости выполненных работ по форме N КС-3 (акт о приемке выполненных работ N 1 от 31.05.2017 согласно которому на объекте выполнены следующие работы: устройство буронабивных свай Д750мм L=9,2 м - 23 шт.; устройство буронабивных свай Д620мм L=15,5 м - 10 шт.; устройство буронабивных свай Д750мм L=22,2 м - 24 шт.; устройство буронабивных свай Д750мм L=25,8 м - 19 шт.; справка КС-3 N 1 от 31.05.2017, и акт КС-2 N 1 от 31.05.2017 по договору N 24/04-2017-5 от 24.04.2017 согласно которым стоимость выполненных работ Подрядчиком и принятых Заказчиком составляет 80 083 603,57 руб., в том числе НДС - 12 216 142,92 руб.; акт о приемки выполненных работ N 1 от 30.06.2017 согласно которому на объекте выполнены следующие работы: устройство буронабивных свай Д620мм L=15,5 м - 22 шт.; устройство буронабивных свай Д750мм L=22,2 м - 7 шт.; устройство буронабивных свай Д750мм L=25,8 м - 29 шт.; справка КС-3 N 1 от 30.06.2017 и акта КС-2 N 1 от 30.06.2017 по договору N 01/06/2017-1 от 01.06.2017 согласно которым стоимость выполненных работ Подрядчиком и принятых Заказчиком составляет 67 940 127,84 рублей, в том числе НДС - 10 363 748,31 руб.).

Из материалов дела усматривается, что "Проектирование, строительство детского лагеря "Солнечный" этап 2.1 (Инженерная защита Спальных корпусов. Спальные корпуса)" является одним из объектов капитального строительства ФГБОУ "МДЦ "Артек", включенным в мероприятие "Строительство и реконструкция ФГБОУ "МДЦ "Артек", Республика Крым" федеральной целевой программы "Социально-экономическое развитие Республики Крым и г. Севастополя до 2020 года".

Инспекцией в ходе проверки установлено, что ФГБОУ "МДЦ "Артек" (заказчик), ООО "Развитие Центрального региона" (далее - ООО "РЦР") (технический заказчик) на основании заключенного соглашения о подряде привлекли ООО "Стройгазмонтаж" (подрядчик), в том числе для проектирования и строительства детского лагеря "Солнечный" (этап 2.1: инженерная зашита спальных корпусов. Спальные корпуса).

С целью выполнения вышеуказанных работ ООО "Стройгазмонтаж" на основании договора субподряда на выполнение работ по реконструкции и строительству объектов ФГБОУ "МДЦ "Артек" от 01.06.2016 N ГМ 16-197 было привлечено ООО "ССК "Газрегион" (субподрядчик).

ООО "ССК "Газрегион" согласно п. 1.2 договора от 01.06.2016 N СГМ16-197 вправе выполнять работы с привлечения третьих лиц (исполнителей) при условии согласования данного вопроса с ООО "Стройгазмонтаж".

Между ООО "ССК "Газрегион" и ООО "СРР" (субподрядчик) был заключен договор от 20.01.2017 N 1/0-А-РЕК-2017, в соответствии с условиями которого субподрядчик принимает на себя обязательства по устройству буронабивных свай при проектировании, реконструкции и строительстве объектов ФГБОУ "МДЦ -.Артек". При этом работы выполняются субподрядчиком с использованием его материалов и с правом привлечения третьих лиц (исполнителей /субсубподрядчиков) при условии согласования данного вопроса с заказчиком (пп. 9 п. 9 договора).

На основании договоров субподряда на выполнение работ от 24.04.2017 N 27/04-2017-5 и от 01.06.2017 N 01/06/2017-1 ООО "СРР" было привлечено ООО СК "Жилстрой" (субподрядчик), принявшее на себя обязательства по устройству буронабивных свай при проектировании, реконструкции и строительстве объектов ФГБОУ "МДЦ "Артек" с использованием буровой установки марки DELMAG 26 W.

ООО "СРР" представлены налоговому органу документы по аренде ООО СК "Жилстрой" указанной буровой установки у ООО "Альфакомтранс", который, в свою очередь, согласно договору купли-продажи приобрел установку у ООО "СК Контракт".

Согласно договору аренды от 24.04.2017 N 24-04/17-14 спецтехники и/или оборудования с оператором стоимость аренды буровой установки, полученной ООО СК "Жилстрой" в пользование от ООО "Альфакомтранс", согласно акту оказанных услуг от 24.04.2017 за июнь 2017 года составила 6 058 900,0 руб. Оплата за аренду от ООО СК "Жилстрой" произведена частично в сумме 629 288,0 руб.

Исходя из условий договора аренды между ООО "Альфакомтранс" и ООО СК "Жилстрой" местом эксплуатации спецтехники является стройплощадка арендатора, расположенная по адресу: Республика Крым, г. Ялта, пгт. Гурзуф, МДЦ "Артек".ул. Ленинградская, 29.

Согласно представленным ООО "СРР" документам транспортировка буровой установки "Delmag RH 6W" на объект в пгт. Гурзуф Республика Крым из г. Казань была выполнена 19.05.2017 силами ООО "Туралогистик".

В ходе проверки инспекцией проанализированы документы представленные обществом установила, что ООО "Альфакомтранс" фактически предоставило в аренду буровую установку с экипажем не ООО СК "Жилстрой", а напрямую ООО "СРР", которое; выполнило спорные подрядные работы собственными силами.

Так, согласно показаниям руководителя ООО "Альфакомтранс" Локтева В.С. буровая установка "Delmag RH 6W" находилась в аренде у ООО "СРР".

Показания членов экипажа буронабивной установки (Капитонов Э.С, Саетов А.Н.), которые были привлечены непосредственно ООО "Альфакомтранс" по договорам гражданско-правового характера, свидетельствуют о непосредственном подчинении экипажа ООО "СРР", оплату перелета, предоставление спецодежды, проведение инструктажа по технике безопасности и охране труда осуществляло ООО "Альфакомтранс", а организацию проживания и питания - ООО "СРР". Задания члены экипажа получали напрямую от начальника бурового участка ООО "СРР" Козловского В.П.. при этом ООО СК "Жилстрой" им не знакомо.

Налоговым органом установлено, что ООО "СРР" во 2 квартале 2017 года при выполнении работ по устройству буронабивных свай использовало собственные буровые установки Bauer BG 25 V, Casagrande С600 и Bauer BG 28, а также арендовало 2 буровые установки Sany SR-220C с операторами у ООО "Прометей".

В то же время, из материалов дела усматривается, что буровая установка Delmag RH 26 W не могла быть доставлена на объект строительства в апреле 2017, так как на момент заключения 24.04.2017 между ООО "Альфакомтранс" и ООО СК "Жилстрой" договора аренды N 24- 04/17-14 данная буровая установка фактически находилась в собственности ООО "Контракт", входила в конкурсную массу и по результатам проведенных 03.05.2017 торгов по продаже заложенного имущества (официальные данные электронной торговой площадки, сайт www.cdtrf.ru, где в качестве лота N 2 выступала буровая установка Delmag RH 26W в рамках процедуры банкротства ООО "Контракт") реализована в адрес ООО "СК Контракт", в результате чего 16.05.2017 между ООО "Контракт" и ООО "СК Контракт" заключен соответствующий договор.

Таким образом, на момент заключения договора аренды между ООО "Альфакомтранс" и ООО СК "Жилстрой" (24.04.2017), указанное оборудование арендодателю не принадлежало.

Начальником участка подготовки производства ООО "СРР" Маштаковым С.А. опровергается факт выдачи в адрес ООО СК "Жилстрой" материалов, необходимых для выполнения работ по устройству буронабивных свай.

Согласно данным банковской выписки ООО "СК Жилстрой" для выполнения подрядных работ иных субподрядчиков не привлекало. Рапорты о работе строительной техники, отчеты о работе буровой установки, общий журнал работ, содержат подписи неустановленных лип, что подтверждается показаниями членов экипажа буровой установки.

По условиям договора аренды от 24.04.2017 N 24-04/17-14, заключенного между ООО "Альфакомтранс" (Арендодатель) и ООО СК "Жилстрой" (Арендатор), арендатор обеспечивает сотрудников, технику и автомобиль арендодателя, пропусками и разрешениями для допуска на объект.

Кроме того, по условиям договоров подряда на выполнение работ от 24.04.2017 N 27/04-2017-5 и от 01.06.2017 N 01/06/2017-1, заключенных между ООО "СРР" (заказчик) и ООО СК "Жилстрой" (Подрядчик), заказчик обязан обеспечить работникам подрядчика свободный, непрерывный и безопасный доступ на строительную площадку в течении всего срока действия договора.

При этом строительная площадка представляет собой земельный участок, который отведен в установленном порядке для строительства объекта по адресу: РФ, Республика Крым, пгт. Гурзуф, ул. Ленинградская ФГБОУ "МДЦ "Артек".

ФГБОУ "МДЦ "Артек" приказом от 22.02.2017 N 106 утверждено Положение о пропускных документах, которое определяет виды пропускных документов, дающих право на проход, проезд и пребывание на территории ФГБОУ "МДЦ "Артек", порядок оформления, выдачи, учета и хранения пропусков.

Однако, в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 ООО СК "Жилстрой" и ООО "Альфакомтранс" относительно выдачи пропусков на территорию объекта в ФГБОУ "МДЦ "Артек" не обращались.

Кроме того, согласно выписке из журнала по выдаче пропусков ФГБОУ "МДЦ "Артей" установлено, что пропускной документ Саттарову Р.М. и Романову С.А. не выдавался.

В результате проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля установлено, что руководитель ООО СК "Жилстрой" Романов С.А. не пересекал территорию Республики Крым и, таким образом, не подтверждается факт получения им товарно-материальных ценностей, необходимых для выполнения организацией работ по устройству буронабивных свай.

С целью подтверждения (опровержения) подписания накладных на отпуск материалов на сторону, представленных ООО "СРР", неустановленными лицами в соответствии со ст. 95 Налогового кодекса и на основании Постановления о назначении экспертизы от 02.03.2020 г. N 27/1 была проведена почерковедческая экспертиза.

В заключении эксперта от 23.03.2020 N 524 указано, что изображение подписей на документах по отпуску материалов от имени Романова С.А. и Колотило Д.Г. выполнены другими лицами.

Согласно данным банковской выписке ООО "СК Жилстрой" для выполнения подрядных работ иных субподрядчиков не привлекало. Рапорта о работе строительной техники, отчеты о работе буровой установки, общий журнал работ, содержат подписи неустановленных лиц, что подтверждается показаниями членов экипажа буровой установки.

В представленных ООО "СРР" накладных на отпуск материалов в адрес ООО СК "Жилстрой" значатся подписи неустановленных лиц, что подтверждается результатами проведённой почерковедческой экспертизы, показаниями работников проверяемого лица (заведующая складом - Галкина И.Э., механик бурового участка - Колотило Д. Г., руководитель Общества - Шапка С.И.).

Результаты допроса начальника бурового участка ООО "СРР" Козловского В.П. также опровергают выдачу в адрес ООО СК "Жилстрой" материалов, необходимых для выполнения работ по устройству буронабивных свай, в частности товарно-материальных ценностей для изготовления каркасов и бетона для бетонирования свай.

Показания водителя автобетоносмесителя Лукьянова И.В., осуществившего доставку бетона от ООО "Крым Регион Строй" в адрес ООО "СРР", свидетельствуют, что ООО СК "Жилстрой" (руководитель, сотрудники) ему не знакомы, отгрузку бетона в адрес ООО СК "Жилстрой" им не осуществлялась.

Показания бетонщиков ООО "СРР" также свидетельствуют о том, что ООО СК "Жилстрой", им не знакомо, поскольку бетонирование свай выполнялось ими только для Общества.

Из анализа накладных на отпуск материалов в адрес спорного контрагента, усматривается, что объем бетона, отпущенного в адрес ООО СК "Жилстрой" 31.05.2017, 23.06.2017 и 29.06.2017 составил 1 187,59 м\ что в 7,12 раз превышает объем бетона, который ООО "Крым Регион Строй" (поставщик бетона) фактически поставило в адрес ООО "СРР" в указанные дни.

Кроме того, факт передачи давальческого сырья (бетон) от Общества к спорному контрагенту не подтверждается, в то время как согласно п. 1.1, п. 2.4 спорных договоров N 24/04-2017- 5 от 24.04.2017, от 01.06.2017 N 01 /062017-1 работы по устройству свай ООО СК "Жилстрой" выполняет из материалов Общества.

Из содержания представленных ООО "Стройгазмонтаж" актов освидетельствования скрытых работ, общего журнала работ установлено, что в качестве непосредственных исполнителей работ заявлены ООО "СРР" и ООО "СК "Столица" (второй субподрядчик, привлеченный налогоплательщиком к выполнению аналогичных работ). Подписи должностных лиц ООО СК "Жилстрой", а также упоминание спорного контрагента в указанной исполнительной документации отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что требования к обязательному составлению актов ОСР содержатся в сводах правил 45.13330.2012 "Земляные сооружения, основания и фундаменты. Актуализированная редакция СНиП 3.02.01-87" и СП 70.13330.2021 "Несущие и ограждающие конструкции. Актуализированная редакция СНиП 3.03.01-87".

Требования к составу и порядку ведения исполнительной документации при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства и требований, предъявляемых к актам освидетельствования работ, конструкций, участков сетей инженерно-технического обеспечения, утвержденные приказом Ростехнадзора от 26.12.2006 N 1128 содержат рекомендуемую форму акта ОСР. Так, в частности согласно вышеуказанной рекомендуемой форме: графа "представитель лица, выполнившего работы, подлежащее освидетельствованию" акта ОСР подлежит заполнению в случае выполнения работ по договору о строительстве заключенному с иными лицами.

В рассматриваемом случае акты ОСР содержат информацию об ООО "СРР" как о лице, выполнившем работы, подлежащее освидетельствованию

По условиям договоров подряда от 24.04.2017 К" 27/04-2017-5 и от 01.06.2017 N 01/06/2017-1, заключенных между ООО "СРР" (заказчик) и ООО СК "Жилстрой" (подрядчик), заказчик обязан обеспечить работникам подрядчика свободный, непрерывный и безопасный доступ на строительную площадку ФГБОУ "МДЦ "Артек" в течении всего срока действия договора.

Однако в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 000 СК "Жилстрой" и ООО "Альфакомтранс" относительно выдачи пропусков на территорию объекта в ФГБОУ "МДЦ "Артек" не обращались. Согласно выписке из журнала по выдаче пропусков ФГБОУ "МДЦ "Артек" установлено, что пропускной документ Саттарову Р.М. (заявлен в качестве одного из членов экипажа буронабивной установки) и директору ООО СК "Жилстрой" Романову С.А. не выдавался.

В результате проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля установлено, что Романов С.А. не пересекал территорию Республики Крым, в связи с чем не подтверждается факт получения им ТМЦ, необходимых для выполнения организацией работ по устройству буронабивных свай.

Кроме того, согласно показаниям лиц, указанных в актах освидетельствования скрытых работ, составленных по итогам их выполнения, установлено, что указанные работы по устройству буронабивных свай во 2 квартале 2017 года фактически выполнены силами сотрудников ООО "СРР" и ООО СК "Столица", при этом ООО СК "Жилстрой" не принимало участие при выполнении спорных работ.

Из представленных документов также следует, что ООО "СК "Столица" выполняло работы по устройству буронабивных свай аналогичного диаметра, как и проблемный контрагент ООО СК "Жилстрой" (диаметром 620 мм, длиной 15,5-м.). При этом установлено значительное превышение стоимости выполненных ООО СК "Жилстрой" работ по устройству 1 буронабивной сваи диаметром 620 мм. и длиной 15,5 м. на 495 769,79 руб. (или в 11,5 раза) относительно стоимости работ, выполненных субподрядчиком ООО "СК "Столица".

Так, ООО СК "Жилстрой" во 2 квартале 2017 года выполнило устройство 32 буронабивных свай диаметром 620 мм. и длиной 15,5 м. на сумму 17 370 856,95 руб. (без учета НДС), в то время как ООО "СК "Столица" - 129 свай на сумму 5 145 762,72 руб. (без учета НДС).

В спецификации N 1 к договору подряда от 01.06.2017 N 01/06/2017-1, заключенного между ООО "СРР" и ООО СК "Жилстрой" согласована стоимость буронабивной сваи диаметром: 620 мм. и длиной 9 м. в размере 294 806,3 руб. (без учета НДС), в то время как ООО "СК "Столица" выполнило устройство данного типа сваи за 23 008,48 руб. за 1 сваю (без учета НДС).

Суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что договоры, акты выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости подрядных работ по форме N КС-3, счета-фактуры не являются доказательствами, достоверно подтверждающими позицию общества, поскольку налоговый орган пришел к выводу о выполнении спорных работ силами проверяемого налогоплательщика, а не спорного контрагента исходя из совокупности собранных в ходе налоговой проверки доказательств, в том числе из сведений, содержащихся во всей строительной документации, изъятой в ходе выемки, а также представленной ООО "Стройгазмонтаж" (основной подрядчик). При этом налоговый орган не расценивает данные доказательства как подложные или сфальсифицированные или как составленные с ошибками. Налоговый орган указывает на то, что во всех строительных документах (общий журнал работ, журнал изготовления и ОСК, акты ОСР на каждый этап спорной работы:бурение/бетонирование/армирование/) содержится информация о ООО "СРР" как о лице, осуществляющим строительство, что является свидетельством того, что спорные работ, выполнены силами Общества, а не силами заявленного контрагента.

Доводы ООО "СРР" относительно того, что согласно выводам заключения эксперта, предупрежденного судом об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения эксперта, в материалах дела не обнаружены доказательства того, что налогоплательщик не выполнил каких-либо условий применения налоговых вычет по НДС во 2 квартале 2017, и у заявителя отсутствовала выгоды даже при условии создания формального документооборота в связи с тем, что произведена оплата Общества в адрес спорного контрагента, суд апелляционной инстанции оценивает критически исходит из указанного выше, а также из следующего.

Суд первой инстанции, исследовав заключение судебной экспертизы пришел к выводу о том, что обществом подтвержден факт выполнения работ ООО СК "Жилстрой".

Однако суд апелляционной инстанции считает указанный вывод противоречащим представленным в материалы дела доказательствам.

Как установлено частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле; в случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Из содержания пункта 5 статьи 71 АПК РФ следует, что никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Абзац 2 пункта 12 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" говорит о том, что суд должен оценивать доказательства, исходя из требований частей 1 и 2 статьи 71 АПК РФ. Таким образом, разрешение вопроса достаточности тех или иных доказательств при принятии решения находится исключительно в компетенции суда.

Согласно экспертного заключения ООО "КОНСУЛЬТАНТ - АУДИТ" от 29.10.2021 в материалах дела, представленных эксперту нет достоверной, пригодной для проведения экспертизы информации о движении денежных средств ООО СК "Жилстрой" за 2017 г.; нет надлежащих документальных доказательств о сумме НДС, выделенной в платежных поручениях отдельной суммой, поступившей на расчетные счета ООО СК "Жилстрой"; нет достоверной, пригодной для проведения экспертизы информации о движении денежных средств ООО "Восток" за 2017 г.; нет надлежащих документальных доказательств о сумме НДС, выделенной в платежных поручениях отдельной суммой, поступившей на расчетные счета ООО "Восток"; нет информации о том, что денежные средства, перечисленные ООО "Строй Регион Развитие" в адрес ООО СК "Жилстрой" в 2017 году, были возвращены в распоряжение ООО "Строй Регион Развитие" в безналичной или наличной форме; ООО СК "Жилстрой" не передавало в распоряжение ООО "Строй Регион Развитие" денежные средства, полученные в 2017 г. от ООО "Строй Регион Развитие" в оплату за выполнение подрядных работ; для получения налогового вычета по НДС ООО "СТРОЙ РЕГИОН РАЗВИТИЕ" не было необходимости формировать формальный документооборот по сделке между ООО "СТРОЙ РЕГИОН РАЗВИТИЕ" и ООО "СК "Жилстрой".

Вывод эксперта о необнаружении в материалах дела доказательств того, что налогоплательщик не выполнил каких-либо условий применения налоговых вычетов по НДС во 2 квартале 2017, установленных НК РФ и об отсутствии у заявителя выгоды даже при условии создания формального документооборота обоснованный тем, что ООО "СРР" в адрес спорного контрагента произведена оплата сумму стоимости работ по спорным договорам суд подряда.

Однако сам по себе факт оплаты по договору с сомнительным контрагентом и использованием расчетных счетов, оцененный в совокупности с иными доказательствами, не опровергает факт представления документов, содержащих недостоверные сведения (Определение ВС РФ от 20.04.2015 N 304-КГ15-2061).

Суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что при наличии в материалах дела всех необходимых доказательств для полного и всестороннего рассмотрения спора, оснований для назначения экспертизы не имелось, поскольку возможное установление экспертизой факта реальности/нереальности сделки между обществом и спорным контрагентом, и как следствие, правомерность/неправомерность заявленных вычетов, относится к правовому вопросу, так как без исследования и оценки первичных документов по сделке, протоколов допроса и т.п. невозможно сделать вывод о наличии/отсутствии права на налоговые вычеты по НДС.

Спора по арифметике у сторон не возникло.

То есть выводы экспертизы не влияют на результаты оценки доказательств по делу, не согласуются с обстоятельствами дела и иными доказательствами, в связи с чем результаты судебной экспертизы не могут быть признаны апелляционным судом допустимым доказательством по делу.

Довод представителя ООО "СРР" о проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента, ввиду наличия сведений о такой организации в ЕГРЮЛ и нахождении указанной организации на момент заключения сделки по юридическому адресу, суд апелляционной инстанции считает несостоятельной поскольку заключение сделки с организацией, имеющей идентификационный номер, банковский счет и юридический адрес, не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности и о безусловном основании для получения налогоплательщиком налоговой выгоды. Проверка регистрации контрагента в ЕГРЮЛ, а также отсутствие сведений о нем на сайте налогового органа как о недобросовестном не являются безусловным доказательством, подтверждающим наличие реальных хозяйственных операций налогоплательщика и контрагента, и оцененные в отдельности от иных доказательств не могут служить достаточным доказательством, подтверждающим, что контрагент ведут реальную предпринимательскую деятельность

Оценив на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности фактические обстоятельства данного дела, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями Налогового кодекса, учитывая разъяснения, изложенные в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу о доказанности налоговым органом неправомерного формирования ООО "СРР" по НДС за 2 квартал 2017 года от ООО СК "Жилстрой" в сумме 22 579 891,23 руб.

Однако при проверке обоснованности привлечения общества к ответственности за совершение налогового правонарушения за неуплату НДС инспекцией не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в абзаце 3 пункта 15 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК Российской Федерации" разъяснил, поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Статьей 163 НК РФ определено, что налоговым периодом по НДС является квартал.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией была установлена неполная уплата НДС за 2 квартал 2017 года.

Началом течения срока давности привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, по НДС за 2 квартал 2017 года в данном случае, является 01.10.2017.

При этом, указанный срок оканчивается 01.10.2020.

Оспариваемое решение Инспекцией принято 18.11.2020, а следовательно ООО "СРР" не подлежит привлечению к ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2017 года в размере штрафа 4 515 978,00 руб.

Вместе с тем, уплата налога (недоимки по налогу) не является мерой ответственности и не может рассматриваться в качестве санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговых обязательств, следовательно, трехгодичный срок, указанный в статье 113 НК РФ к требованию об уплате недоимки по налогу не применим. Исчисление сроков на взыскание недоимки в силу пункта 2 статьи 70 НК РФ начинается с момента вступления в силу решения.

Поскольку пеня, начисленная в связи с неуплатой (несвоевременной уплатой) налога, в соответствии с пунктом 2 статьи 75 НК РФ является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и направлена на компенсацию потерь бюджета в связи с несвоевременным исполнением данной обязанности, положения статьи 113 НК РФ в отношении пени не применяются.

Истечение срока давности привлечения к налоговой ответственности само по себе не исключает возможности доначисления налогов и пеней за соответствующие налоговые периоды.

Существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для отмены оспариваемого решения инспекции, либо иных нарушений, которые привели или могли привести к принятию незаконного решения, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии у инспекции достаточных правовых оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме 22 579 891,23 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 5 077735,00 руб., а у суда первой инстанции не имелось правовых оснований для удовлетворения заявленных требований общества в указанной части.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене частично с принятием в этой части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Строй регион развитие" в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020 о начислении недоимки в сумме 22579891,23 рублей и пени в сумме 5077735,00 рублей.

Руководствуясь ст. 266, ст. 268, п. 2 ст. 269, ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Крым от 24 ноября 2021 года по делу N А83-10628/2021 в обжалуемой части отменить частично.

Принять в этой части новый судебный акт:

"В удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Строй регион развитие" в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 27/2 от 18.11.2020 о начислении недоимки в сумме 22579891,23 рублей и пени в сумме 5077735,00 рублей отказать".

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Крым от 24 ноября 2021 года оставить без изменений.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия по правилам, предусмотренным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

С.Ю. Кузнякова

Судьи

О.Г. Градова В.Е. Кравченко