Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2022 г. N 08АП-3206/22 по делу N А70-18781/2021

город Омск

17 мая 2022 г.

Дело N А70-18781/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 мая 2022 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Котлярова Н.Е.,

судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Усовой Ю.Б., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3206/2022) общества с ограниченной ответственностью "Технопром Инжиниринг" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.02.2022 по делу N А70-18781/2021 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Технопром Инжиниринг" (ОГРН 1037200599248, ИНН 7203134852) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тюменской области (ОГРН 1047200671319; ИНН 7202104830) об оспаривании решения от 14.05.2021 N 11-43/4, с учетом изменений внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 25.08.2021 N 565,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Технопром Инжиниринг" - Старикова Владимира Александровича (по доверенности от 10.01.2022 сроком действия до 10.01.2025);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тюменской области - Дьяченко Ольги Анатольевны (по доверенности от 20.05.2021 сроком действия по 20.05.2022), Савицкой Екатерины Федоровны (по доверенности от 23.12.2021 сроком действия до 31.12.2022),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Технопром Инжиниринг" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции N 11-43/4 от 14.05.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тюменской области от 25.08.2021 N 565 (далее - обжалуемое решение).

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 10.02.2022 по делу N А70-18781/2021 (далее - обжалуемое решение) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не соглашаясь с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований о необоснованном начислении налоговым органом сумм налогов, пени и взыскания штрафов по сделкам с контрагентами: общество с ограниченной ответственностью "Строймастер-ЕК" (далее - ООО "Строймастер-ЕК"), общество с ограниченной ответственностью "Гедеон" (далее - ООО "Гедеон"), обществом с ограниченной ответственностью "Сибкомплектмонтаж-10" (далее - ООО "Сибкомплектмонтаж-10"), а также существенном нарушении инспекцией требований налогового законодательства при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, составлении дополнения к акту налоговой проверки и вынесении решения, с апелляционной жалобой обратилось общество, просило обжалуемое решение в обжалуемой части отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы её заявитель указал, что:

- судом не рассмотрено заявление представителя общества о фальсификации дополнения к акту налоговой проверки от 01.04.2021 N 2, содержащего недостоверные сведения. В указанном документе содержатся выдержки из документов, которые на 01.04.2021 отсутствовали у налогового органа, что свидетельствует о том, что время составления дополнения к акту не соответствует дате, указанной в нём, документ является подложным.

Предложение о привлечении общества к ответственности в размере 40 % указано только в пункте 3.2 итоговой части дополнения к акту, при этом умысел, перечень деяний виды налогов и суммы недоимки, в отношении которых предложено применить ответственность в размере 40 %, в дополнении к акту не указаны;

- судом необоснованно отказано в удовлетворении ходатайств об исключении из числа доказательств по делу документов, полученных после окончания срока проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, а также протокола допроса в качестве свидетеля Шубина А.Л. от 27.02.2021 N 11-18/142, сведения о котором не отвечают требованиям объективности и достоверности:

- в части протокола допроса свидетеля Бахтиновой Е. Г. от 18.03.2021 (том 10 л.д. 116-122): инспекция указывает, что направила повестку 04.03.2021, а 18.03.2021 составлен протокол допроса. Однако, как следует из содержания повестки, она была вручена (направлена) Бахтиновой Е.Г. только 18.03.2021, то есть при составлении протокола допроса от 18.03.2021, за пределами срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля;

- в части протокола допроса свидетеля Безик Ю. К. от 07.04.2021 (том 10 л. д. 123-127): инспекция представила копию поручения N 119 от 11.03.2021, который является внутренним документом инспекции и повестку N 471 от 15.03.2021, в которой отсутствует подпись Безик Ю.К. в получении, либо документ, подтверждающий ее направление в адрес Безик Ю. К.

Из протокола допроса не следует, что допрос Безик Ю.К. производился на основании этих документов. При этом инспекция не представила сопроводительное письмо ИФНС по Центральному району г. Хабаровска к протоколу допроса Безик Ю.К. от 07.04.2021 об исполнении поручения, а также не пояснила, каким образом указанный протокол допроса от 07.04.2021 мог быть получен до даты составления дополнения к акту налоговой проверки от 01.04.2021;

- в части протокола допроса свидетеля Вострецова А.В. от 30.03.2021 (том 10 л. д. 135-139): инспекция представила копию поручения N 71 от 25.02.2021, которое является внутренним документом инспекции и повестку N 448 от 12.03.2021, в которой отсутствует подпись Вострецова А.В. о получении либо документ, подтверждающий её направление в его адрес.

Вместе с тем, инспекция не представила сопроводительное письмо ИФНС по Заельцовскому району г. Новосибирска к протоколу допроса Вострецова А.В. от 07.04.2021 об исполнении поручения, которое бы подтверждало, что допрос производился именно на основании указанного поручения;

- в части телефонограммы, составленной работником инспекции Дружининой Л.А. за N 11-18 от 26.03.2021 по результатам разговора со Спиренковым О. Ю. (том 13 л. д. 3-4): инспекция представила копию поручения об истребовании документов (информации) N 11-18/972 от 09.03.2021, требования N 11-15/851 от 10.03.2021 и ответа на требование Спиренкова О.Ю. от 02.04.2021, которые не имеют никакой связи с телефонограммой Дружининой Л.А. от 26.03.2021;

- в отношении телефонограммы N 11-18 от 05.04.2021, составленной работником инспекции Дружининой Л.А. по результатам телефонного разговора с Цеберной А. В. (приложение N 22 к дополнению к акту проверки от 01.04.2021): инспекция не представила пояснений о том, каким образом указанный документ включен в качестве приложения к дополнению к акту проверки от 01.04.2021;

- в отношении письма ООО "Газпромнефть Бизнес-Сервис" N БСО-02/003/177 от 06.04.2021 (том 13 л. д. 106-108): инспекция также не представила пояснений о том, каким образом указанный документ включен в качестве приложения к дополнению к акту проверки от 01.04.2021;

- показания Шубина А. Л., указанные в протоколе допроса свидетеля N 11-18/142 от 27.02.2021, не подтверждены свидетельскими показаниями в судебном заседании, в связи с чем не могут использоваться в качестве доказательства по делу.

Показания давались Шубиным А.Л. в период обострения болезни, когда он находился под воздействием лекарственных препаратов, ответы Шубина А.Л. заносились в протокол работником инспекции не в полном объеме, а в сокращенном виде, что привело к их искажению.

Согласно протоколу допроса Шубина А.Л. от 27.02.2021 ему был задан 31 вопрос, из которых ни одного конкретного вопроса по доставке материалов и оборудования из Тюмени в п. Мыс Каменный;

- показания бывшего директора ООО "Строймастер-ЕК" Турина А.В., взятые из протокола допроса свидетеля N 4376 от 16.04.2018 (приложение N 6 к акту проверки), не обладают признаками относимости доказательств; сведения о том, что на момент регистрации и в период совершения сделки, организация не находилась по указанному адресу, в материалах налоговой проверки отсутствуют; заблаговременное приобретение материалов было вызвано сжатыми сроками выполнения работ, удаленностью объекта выполнения работ и сложностью доставки необходимых для выполнения работ материалов, связанных с отсутствием регулярного транспортного сообщения и непродолжительным сроком навигации; Согласно таблице 12 акта налоговой проверки, приобретение основной части материалов, у ООО "Электрика" производилось 18.09.2017 и 31.08.2016, приобретение материалов у ООО "Вектор" производилось 11.09.2016, в связи с чем они не могли быть погружены на баржу в пос. Сумкино Тобольского района (01.09.2016-02.09.2016); товары, приобретенные у ООО "Строймастер-ЕК" и других поставщиков не являются идентичными;

- суд не дал надлежащей оценки доводам и доказательствам общества о том, что инспекция, оспаривая реальность сделки с ООО "Гедеон", не установила и не представила доказательства в отношении контрагентов, которые, по мнению инспекции, выполняли погрузочно-разгрузочные работы на базе Нурма и складе ГСМ, а также осуществили перевозку груза общим весом 380 тонн; вывод суда о том, что погрузочно-разгрузочные работы и доставка всех грузов на объект осуществлялась транспортными средствами ИП Спиренкова О. Ю. и ИП Алешиной Л.П., не подтверждены надлежащими доказательствами; факт оказания транспортных услуг по перевозке грузов ООО "Гедеон" подтвержден документами, представленными в материалы дела, а также письменными пояснениями директора ООО "Гедеон" о том, что первоначально доставку груза от причала Нурма до объекта капитального ремонта пытались осуществить с использованием нанятой контрагентом техники (КАМАЗов), но ввиду тяжелых дорожных условий смогли проехать только часть дороги (около 10 км.), после чего машины вернулись на причал; суд не дал оценки свидетельским показаниям Шубина А. Л., данным в судебном заседании о том, что по прибытии баржи на базу Нурма, сначала с помощью небольшого крана, установленного на барже, производилась разгрузка более легких грузов на площадку, а затем с помощью более мощного крана, установленного на транспортном средстве, была произведена разгрузка тяжелых грузов, которые находились в трюме баржи;

- дефектоскописты (рабочих) Азовский В.М., Бадрисламова А.В., Менгалиева А.В. не были допущены к работе с арендованным геодезическим оборудованием, поскольку не имели соответствующего инженерного образования. При этом инспекцией не был допрошен в качестве свидетеля работник общества, осуществлявший геодезический контроль в марте 2016 года с использованием арендованного оборудования, - Мустаков А.Б., что подтверждается отчетом о геодезическом контроле; инспекция не приняла в качестве доказательств акты передачи спорного оборудования для работы инженерам строительного контроля Газизову Р.X., Файдуллину С.М., не допросила их в качестве свидетелей; ссылка на показания Иваненко Е.В. (протокол допроса N 151 от 08.07.2020) о том, что арендованное у ООО "Сибкомплектмонтаж-10" оборудование не могло использоваться, поскольку в рамках договора N МРН-16/11014/00047/Р от 29.01.2016 ООО "Технопром Инжиниринг" осуществляло не строительный контроль, а технический надзор, противоречит пункту 2.1. указанного договора (приложение N 37 к акту налоговой проверки), согласно которому заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательства по осуществлению независимого технического надзора за соблюдением проектных решений и качеством строительства при обустройстве месторождений в соответствии с техническим заданием заказчика (приложение N 2 к договору), который предполагает осуществление строительного контроля; доводы о том, что заказчики не устанавливали обязательного требования иметь резервное оборудование на объекте, на случай выхода из строя рабочего оборудования, не соответствуют фактическим обстоятельствам, обычаям делового оборота и практике взаимоотношений при выполнении работ на удаленных объектах заказчиков; суд не дал оценки доводам заявителя о том, что расчет геодезического оборудования, указанный в таблице N 23а решения инспекции не соответствует фактическим обстоятельствам; несостоятелен вывод о том, что у ООО "Технопром Инжиниринг" был заключен один договор с ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", так как были заключены и иные договоры, для исполнения которых также требовалось геодезическое оборудование, и которые инспекция не приняла во внимание при проведении расчета; Суд не дал оценки доводам общества о том, что налоговый орган не учел и при расчете потребного количества геодезического оборудования в решении не отразил, что геодезические приборы (RTX South GSM и др.) работают только в составе комплекта, где один прибор является передатчиком, а другой - приемником, поэтому для обеспечения выполнения геодезических работ необходимо было учитывать не количество приборов, а количество полных комплектов, включающих приемник и передатчик;

- вывод суда о неправомерном отнесении обществом на расходы по налогу на прибыль в 2018 году резерва по оплате отпусков в сумме 12 903 217 руб. не соответствует положениям статьи 324.1 НК РФ; в акте налоговой проверки установлено и налоговым органом не оспаривается, что общество представило все установленные законом документы, необходимые для определения резерва на оплату отпусков;

- общество не представляло доводов и доказательств в части оспаривания начисления налоговым органом недоимки, пеней и штрафов по сделкам с контрагентами ООО "Тюменьторг" и ООО "Тюменская транспортная компания", в ходе налоговой проверки общество представило уточненные декларации, самостоятельно исчислило и уплатило налоги. В указанной части общество не оспаривает решение суда первой инстанции.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2022 апелляционная жалоба принята к производству, назначено судебное заседание по её рассмотрению.

От общества 05.04.2022 поступило ходатайство об исключении из числа доказательств следующих документов, полученных инспекцией с нарушением налогового законодательства: протокола допроса свидетеля Бахтиновой Е. Г. от 18.03.2021 (том 10 л. д. 116-122); протокола допроса свидетеля Безик Ю. К. от 07.04.2021 (том 10 л. д. 123-127); протокола допроса свидетеля Вострецова А. В. от 30.03.2021 г. (том 10 л. д. 135-139); телефонограммы N 11-18 от 26.03.2021 по результатам разговора со Спиренковым О. Ю. (том 13 л. д. 3-4); телефонограммы N 11-18 от 05.04.2021 по результатам разговора с Цеберной А. В. приложение N 22 к дополнению к акту проверки от 01.04.2021, письма ООО "Газпромнефть Бизнес-Сервис" N БСО-02/003/177 от 06.04.2021 (том 13 л. д. 106-108); исключить из числа доказательств по делу протокол допроса Шубина А. Л. За N 11-18/142 от 27.02.2021, сведения которого не отвечают требованиям объективности и достоверности.

В обоснование ходатайства общество приводит ранее изложенные в апелляционной жалобе доводы относительно достоверности и относимости перечисленных доказательств.

От общества 05.04.2022 поступило заявление о фальсификации доказательств: дополнения к акту налоговой проверки от 01.04.20214 в случае установления фальсификации документа общество просило исключить его из числа доказательств по делу.

В обоснование заявления общество приводит ранее изложенные в апелляционной жалобе доводы об отражении в обозначенном документе сведений о документах, составленных позднее даты составления самих дополнений к акту налоговой проверки, а также общество приводит критику содержания дополнений к акту.

От заинтересованного лица 07.04.2022 поступил отзыв на апелляционную жалобу.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2022 рассмотрение апелляционной жалобы отложено на 12.05.2022; обществу предложено представить в суд письменные уточнения к заявлению о фальсификации доказательств, в которых необходимо раскрыть информацию, конкретизировать документы, в отношении которых сделано заявление о фальсификации доказательств; указать, каким образом они сфальсифицированы и каким образом общество считает необходимым проверить обоснованность заявления о фальсификации доказательств.

От общества 05.05.2022 поступили дополнения к заявлению о фальсификации доказательства, фактически содержащие оценку критикуемых доказательств на предмет их относимости, достоверности, допустимости.

От инспекции 11.05.2022 поступили возражения на дополнения к заявлению о фальсификации доказательств.

Суд апелляционной инстанции установил, что судом первой инстанции отклонено утверждение общества о фальсификации дополнения N 2 от 01.04.2021 к акту налоговой проверки, исходя из того, что:

- не подлежит рассмотрению по правилам статьи 161 АПК РФ заявление общества о фальсификации дополнения N 2 от 01.04.2021 к акту налоговой проверки, мотивированное наличием признаков его подложности по дате изготовления, поскольку даже его возможная подложность не может повлиять на исход дела в связи с наличием в материалах дела доказательств, позволяющих установить фактические обстоятельства;

- дополнение к акту выступает средством фиксации сведений о фактах, установленных в ходе контрольного мероприятия и обобщения собранных доказательств; дополнение к акту налоговой проверки N 2 от 01.04.2021 не является самостоятельным доказательством по смыслу статьи 64 АПК РФ;

- нарушения, на которые ссылается заявитель, могут указывать лишь о нарушении сроков вынесения дополнения к акту, но не свидетельствуют о нарушении существенных прав налогоплательщика;

- общество не пояснило, какие конкретные его права и законные интересы были нарушены по существу в связи с изложенными в ходатайстве обстоятельствами.

Суду апелляционной инстанции обществом также заявлено ходатайство о фальсификации доказательств.

В судебном заседании 12.05.2022 судом заявление общества о фальсификации оставлено без рассмотрения, поскольку суд апелляционной инстанции не расценивает данное заявление как заявление о фальсификации доказательств, поданное в порядке статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Так, в соответствии со статьей 161 АПК РФ если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления; исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу; проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу.

Таким образом, исходя из изложенного под фальсификацией доказательств по рассматриваемому арбитражным судом делу понимается подделка либо фабрикация вещественных доказательств и (или) письменных доказательств (документов, протоколов и т.п.).

В заявлении о фальсификации доказательства, заявитель должен указать обвиняемого в фальсификации документа, поскольку в случае если недостоверность доказательства будет установлена арбитражным судом при его исследовании или при проведении соответствующей экспертизы, виновное лицо может быть привлечено к уголовной ответственности, установленной статьей 303 Уголовного кодекса Российской Федерации "Фальсификация доказательств", а также отразить и закрепить уголовно-правовые последствия такого заявления, поскольку в случае если доказательство будет признано судом достоверным, в отношении него может быть возбуждено уголовное дело по статье 306 Уголовного кодекса Российской Федерации "Заведомо ложный донос" (при наличии оснований считать, что это лицо, обращаясь с заявлением, заведомо знало о достоверности доказательства) или по статье 129 Уголовного кодекса Российской Федерации "Клевета".

Обществом не указано на совершение конкретным лицом деяний, подпадающих под признаки преступления (статья 303 Уголовного кодекса Российской Федерации), в связи с чем признать заявление о фальсификации доказательств надлежащим в смысле статьи 161 АПК РФ не представляется возможным.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа пояснила, что изготовление дополнения к акту налоговой проверки было начато 01.04.2021, завершено 08.04.2021.

Суд апелляционной инстанции считает, что вышеназванное заявление общества не представляет собой заявление о фальсификации, а фактически воспринимается судом в качестве письменных пояснений, выражающих несогласие с представленными по делу доказательствами. При этом доводы общества, изложенные в заявлении, оценены судом при рассмотрении дела по существу.

Представитель общества в судебном заседании просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель инспекции просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

При рассмотрении дела судом первой инстанции обществом было сделано заявление об исключении из числа доказательств, полученных после окончания срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а также дополнения к акту налоговой проверки N 2 от 01.04.2021, в котором отражены сведения со ссылкой на документы, полученные после даты составления указанного дополнения к акту; время составления дополнения к акту проверки не соответствует дате, указанной в нём.

Судом первой инстанции в удовлетворении заявления общества было отказано, с учётом того, что: все мероприятия по истребованию документов (информации), допросам свидетелей инициированы инспекцией непосредственно в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля: с 11.02.2021 по 11.03.2021; все результаты мероприятий получены налоговым органом до вынесения оспариваемого решения и вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика; все доказательства получены инспекцией с соблюдением норм действующего законодательства Российской Федерации и являются допустимыми доказательствами, а отражение в оспариваемом решении ссылок на такие доказательства не нарушает права налогоплательщика. Таким образом, использование налоговым органом информации, полученной в рамках выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не свидетельствует о недопустимости таких доказательств.

Суду апелляционной инстанции обществом также сделано заявление об исключении указанных документов из числа доказательств по делу.

Судом отказано в удовлетворении ходатайства об исключении доказательств из материалов дела.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что критика общества представленных инспекцией документов представляет собой фактически оценку доказательств обществом, такая оценка, наряду с иными представленными в дело доказательствами, принимается судом апелляционной инстанции во внимание при рассмотрении апелляционной жалобы.

По существу спора судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 09.10.2020 N 11-42/4, с дополнениями от 01.04.2021 N 2 к акту.

По итогам рассмотрения акта выездной проверки, материалов налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией было вынесено оспариваемое решение.

Решением инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности в общей сумме налоговых санкций в размере 131 745 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15 613 281 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 3 940 770,88 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в УФНС России по Тюменской области (далее - управление, вышестоящий налоговый орган).

По результатам рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 25.08.2021 N 565, которым решение инспекции отменено в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 129 032,17 руб. и по налогу на имущество с организаций в размере 1 960 руб.

Полагая, что оспариваемое решение инспекции в редакции вышестоящего налогового органа не соответствует закону, нарушает права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о его оспаривании.

Повторно рассмотрев материалы дела, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены или изменения обжалуемого решения с учётом следующего.

С учетом части 5 статьи 268 АПК РФ, приведенных в пункте 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснений и отсутствия возражений против проверки судебного акта в обжалуемой части к началу рассмотрения апелляционной жалобы, обжалуемое решение проверено лишь в части отказа в удовлетворении требований о необоснованном начислении налоговым органом сумм налогов, пени и взыскания штрафов по сделкам с контрагентами: ООО "Строймастер-ЕК", ООО "Гедеон", ООО "Сибкомплектмонтаж-10", а также отклонения доводов о существенном нарушении инспекцией требований налогового законодательства при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, составлении дополнения к акту налоговой проверки и вынесении решения.

В остальной части (в части начисления налоговым органом недоимки, пеней и штрафов по сделкам с контрагентами ООО "Тюменьторг" и ООО "Тюменская транспортная компания") обжалуемое решение не проверяется.

Из обстоятельств дела следует, что в проверяемом периоде общество являлось плательщиком налога на прибыль и НДС.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что НДС представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено упомянутой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу положений статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 Кодекса, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

При этом буквальное толкование положений пункта 1 статьи 252 НК РФ позволяет сделать вывод, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика, а налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и налогу на прибыль организаций правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В силу статей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 01.01.2013 (далее - Закон о бухгалтерском учете или Закон N 129-ФЗ, Закон N 402-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации (статья 1 указанных законов).

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налогов на прибыль, на добавленную стоимость должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм НДС к вычету и расходов по налогу на прибыль, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции налогоплательщика с конкретным контрагентом.

Следовательно, анализ названных выше норм права и положений глав 21 и 25 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС и расходов по налогу на прибыль, уплаченных налогоплательщиком контрагенту при приобретении товара, лежит на налогоплательщике (постановление Президиума ВАС РФ N 14473/10 от 09.03.2011). Именно налогоплательщик должен подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств, отраженных в представленных налоговому органу первичных документах, конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым налогоплательщиком заявлена налоговая выгода в виде вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 также установлено и то, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Так, согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций либо об их выполнении не тем контрагентом, который указан в первичных бухгалтерских документах налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ);

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Введение статьи 54.1 в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом).

Судом апелляционной инстанции установлены и приняты во внимание следующие юридически значимые фактические обстоятельства.

По результатам проверки налоговым органом установлено занижение налоговой базы по НДС, налогу на прибыль организаций в результате умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни общества и в целях неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций, по сделкам, заключенным между обществом и контрагентами, в том числе: ООО "Строймастер-ЕК", ООО "Гедеон", ООО "Сибкомплекгмонтаж-10" (отношения с указанными контрагентами входят в предмет апелляционного обжалования).

Полученные в ходе мероприятий налогового контроля доказательства свидетельствуют о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений общества и указанных выше контрагентов, фактически сделки с которыми не заключались.

Действия общества носили недобросовестный характер, путем создания формального документооборота, нацеленные на получение налоговой экономии.

Как следует из материалов дела, инспекцией установлен факт взаимоотношения общества и ПАО "Авиакомпания Ютэйр" (заказчик) на основании заключенного договора N 56/5/16П от 25.02.2016 (с учетом дополнительных соглашений), в рамках которого заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательства по ремонту склада ГСМ в п. Мыс-Каменный в соответствии с техническим заданием.

Согласно положениям Технического задания генеральной проектной организацией является ООО "Проектнефтегаз", срок начала строительства - июнь 2016 года.

В соответствии с пунктом 3.1. договора исполнитель выполняет работу по договору в сроки, согласованные с заказчиком. Поставка материалов осуществляется до склада ГСМ в п. МысКаменный.

В целях исполнения указанных договорных обязательств между обществом и ООО "Строймастер-ЕК" был подписан договор аренды оборудования (Тахеометр Sokkia СХ-105-2 единицы) N 12/01/16 от 12.01.2016 в период с 12.01.2016 по 12.02.2016.

В период действия договора с ООО "Строймастер-ЕК" с 12.01.2016 по 12.02.2016 обществом был заключен один договор на услуги строительного контроля с ОАО "СлавнефтьМегионнефтегаз".

Согласно данным карточки счета 20 "Основное производство" расходы по аренде оборудования от ООО "Строймастер-НК", а именно: аренда тахеометра Sokkia СХ-105 в количестве 2 шт. списываются обществом на объект ПАО "Славнефть-Мегионнефтегаз".

По условиям договора, заключенного между обществом и ПАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", при выполнении строительного контроля исполнителем в ходе выполнения работ составлялись еженедельные отчеты о геодезическом контроле, где указан перечень применяемых приборов и инструментов, посредством которых осуществляется строительный контроль на объекте.

Анализ представленных ПАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" отчетов о геодезическом контроле по объекту строительства показал использование следующих тахеометров по месяцам: Тахеометр - в марте, 2016 года; Тахеометр South - в апреле, мае, июне, июле, сентябре, октябре и ноябре 2016 года; Тахеометр - в марте, июле, августе, сентябре, октябре, ноябре, декабре 2016 года.

Кроме того, в целях исполнения договорных обязательств между обществом (покупатель) и ООО "Строймастер-ЕК" (поставщик) был подписан договор поставки материалов N 01/03/16 от 01.03.2016 (со спецификацией). Согласно спецификации к договору осуществлялась поставка арматуры, выключателей, кабелей и т.д.

В отношении ООО "Строймастер-ЕК" инспекцией установлены следующие обстоятельства: контрагент поставлен на учет 31.12.2015, а 13.06.2019 - прекратил деятельность (недостоверность сведений, включенных в ЕГРЮЛ, в части адреса регистрации юридического лица); организация не имеет имущества, транспортных средств, лицензий, производственных мощностей, работников; сведения о численности работников - нулевые; справки по форме 2-НДФЛ в налоговые органы не представлены.

Директором и учредителем (100 %) ООО "Строймастер-ЕК" являлся Турин Александр Васильевич - массовый руководитель организаций с различными видами деятельности. В ходе допроса Турин А.В. подтвердил номинальность руководства ООО "Строймастер-ЕК".

При этом доводы жалобы о том, что показания бывшего директора ООО "Строймастер-ЕК" Турина А.В., взятые из протокола допроса свидетеля N 4376 от 16.04.2018 (приложение N 6 к акту проверки), не обладают признаками относимости доказательств, отклоняются за необоснованностью. То, что показания Турина А.В. даны не в отношении сделок с обществом, не опровергают факта номинальности этого массового руководителя и изложенные выше факты отсутствия как таковой хозяйственной деятельности общества.

Кроме того, анализ выписки по расчетному счету организации показал, что поступившие денежные средства обналичивались. Платежи, свидетельствующие о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности (заработная плата, услуги связи, услуги интернета, плата за воду, за канцелярию, мебель и пр.) отсутствуют. Спорные товары в адрес ООО "Строймастер-ЕК" от иных поставщиков не поставлялись.

Согласно представленным документам, общество приобрело материалы у ООО "Строймастер-ЕК" в марте 2016 года, которые в полном объеме списаны на объект ПАО "Авиакомпания Ютэйр".

Вместе с тем, анализ акта выполненных работ N 8 от 11.01.2017, локального сметного расчета N 02-01-03 показал, что на данном этапе выполнена только часть работ. При этом арматура при данных видах работ не использовалась.

Таким образом, инспекцией сделан вывод о том, что для выполнения работ не использовались материалы, приобретенные у спорного контрагента (крышки лотков, лотки, муфта). Документы, подтверждающие перевозку товара в адрес общества (товарно-транспортная накладная или путевой лист) отсутствуют. Количество и вид материалов определен локальными сметными расчетами обществом только в июне 2016 года, а материалы от спорного контрагента приобретаются в марте 2016 года, то есть налогоплательщик достоверно не мог знать какие материалы и в каком количестве требовались для выполнения работ на объекте заказчика.

В ходе проверки инспекцией получены показания Шубина А.Л., который пояснил, что материалы на объект "Мыс Каменный" (перевооружение склада ГСМ) перевозили в августе 2016 года. Следовательно, материалы, приобретенные в марте 2016 года, должны были храниться у общества до августа 2016 года.

Вместе с тем, инспекцией установлено отсутствие склада у общества, а равно перечисление денежных средств за аренду склада.

Кроме того, Шубин А.Л. также пояснил, что материалы нигде не складировались, отправлялись непосредственно на объект.

В ходе рассмотрения дела судом первой инстанции Шубин А.Л. пояснил, что в его обязанности входил контроль и проверка целостности приемки, погрузки и доставки груза. По прибытии баржи все материальные ценности выгружали на причал баржи, а потом выгружали крупногабаритный груз. Шубин А.Л. не знает, кто являлся поставщиком груза, перевозимого до объекта заказчика, при этом сообщил, что в составе груза был щебень, цемент, строительные материалы, бетономешалка, самый важный груз - дизельная насосная станция, полностью укомплектованная и автогрейдер. Также Шубин А.Л. не смог назвать перевозчиков, пояснил только, что были задействованы автомашины Урал, Камаз, а также указал, что за доставку груза отвечает администрация предприятия, руководство предприятия. Связь осуществлялась посредством телефона. По работам на объекте "склад ГСМ" свидетель пояснил, что хранение ТМЦ осуществлялось под открытым небом - охранная зона аэропорта. Проведены работы по усилению резервуарного парка - демонтаж, зачистка сначала, а потом защебенили, заармировали и залили бетоном. Кто осуществлял контроль со стороны заказчика пояснить не смог, при этом уточнил, что приезжал представитель заказчика каждый день и делал фотоотчет в конце рабочего дня. Иных представителей от общества не назвал. Шубин А.Л. утверждал, что основным и важным грузом являлась дизельная насосная станция и автогрейдер и иное крупногабаритное оборудование, которое спорные контрагенты поставить не могли, поскольку согласно данным счетов-фактур числятся выключатели, крышки лотков, муфты, арматуру, кабель и т.д.

Доводы жалобы о том, что: показания Шубина А. Л., указанные в протоколе допроса свидетеля N 11-18/142 от 27.02.2021, не подтверждены свидетельскими показаниями в судебном заседании, в связи с чем не могут использоваться в качестве доказательства по делу; показания давались Шубиным А.Л. в период обострения болезни, когда он находился под воздействием лекарственных препаратов, ответы Шубина А.Л. заносились в протокол работником инспекции не в полном объеме, а в сокращенном виде, что привело к их искажению, подлежат отклонению.

Никаких доказательств того, что Шубин А.Л. принимал лекарственные препараты, воздействие которых бы могло породить сомнения в достоверности данных указанным лицом показаний, не представлено; показания Шубина А.Л. не противоречат иным доказательствам по делу, напротив, во взаимосвязи с иными доказательствами подтверждают достоверность и обоснованность выводов инспекции в части взаимоотношений общества и ООО "Строймастер-ЕК". Тот факт, что Шубин А.Л. не был уполномочен выступать от лица общества (не являлся его руководителем), не свидетельствует о невозможности использования его свидетельских показаний в качестве доказательств при проведении налоговой проверки.

Доводы жалобы о том, что заблаговременное приобретение материалов было вызвано сжатыми сроками выполнения работ, удаленностью объекта выполнения работ и сложностью доставки необходимых для выполнения работ материалов, связанных с отсутствием регулярного транспортного сообщения и непродолжительным сроком навигации, не выдерживают критики, поскольку факт хранения заранее приобретенных товаров не подтверждается материалами дела (у общества не было склада, что также подтверждается показаниями свидетеля Иваненко Е.В., т. 11 л.д. 79-96), денежные средства за аренду склада не перечислялись, доказательств обратного не представлено; Шубин А.Л. также пояснил, что материалы нигде не складировались, направлялись сразу на объект).

Более того, налоговым органом установлены реальные поставщики спорных материалов - ООО "Электрика", ООО "Вектор".

ООО "Электрика" представлены следующие документы (т. 2 л.д. 1-50; т. 2 л.д. 69): счета-фактуры N 29286 от 26.08.2016, К29287 от 26.08.2016, N9285 от 26.08.2016, N 29288 от 31.08.2016, Х11095 от 29.09.2016, N 12416 от 24.10.2016, N 12539 от 26.10.2016, N 13658 28.10.2017 на общую сумму 1 601 705,55 руб.; товарно-транспортные накладные; доверенности, выданные ООО "ТПИ" для получения материалов от ООО "Электрика", согласно которым груз получали: механик Жевна Л.В., инженер строительного контроля Шубин А.Л.

Реальный поставщик спорных товаров ООО "ИПФ Вектор" представлены следующие документы (т. 2 л.д. 1-133; т.2 л.д. 69): договор поставки N 125-4/272/16 от 19.04.20 16; счета-фактуры N 212 от 29.07.2016, N 241 от 11.08.2016, N 279 от 09.09.2016, N 280 от 09.09.2016; товарно-транспортные накладные; путевые листы, командировочные удостоверения, согласно которым доставка материалов осуществлялась в г. Тобольск, п. Сумкино.

Таким образом, из представленных документов установлено, что факт поставки товаров от ООО "Электрика", ООО "Вектор" не носит разовый характер, поставка имела место в 2016, 2017 годах.

Кроме того, часть товаров, заявленных в спорном договоре с ООО "Строймастер-ЕК" (арматура, крышки лотков, лотки, муфты) фактически не использовалась при выполнении работ на объекте заказчика, необходимость в их приобретении отсутствовала.

Таким образом, инспекцией сделан верный вывод о том, что налогоплательщик использовал формальный документооборот, обязательства ООО "Строймастер-ЕК" по спорной сделке не исполнялись, фактически товар поставлен ООО "Электрика", ООО "Вектор".

Кроме того, налоговой проверкой установлено, что с целью исполнения договорных обязательств между обществом и ООО "Гедеон" был пописан договор N 17/2016 от 09.09.2016 на оказание транспортных услуг при выполнении обществом работ на складе ГСМ в п. Мыс Каменный, ЯНАО.

Инспекцией в отношении контрагента ООО "Гедеон" также установлено отсутствие ресурсов для исполнения обязательств по спорной сделке. Операции по расчетному счету носят транзитный характер. Платежи, свидетельствующие о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют. Материально-технической базы контрагент не имеет.

В ходе проверки инспекцией установлен факт взаимоотношений общества и следующих заказчиков:

- ПАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" на основании заключенного договора N 7758-102 от 29.12.2015 - оказание услуг по строительному контролю на объектах Западно-Усть Балыкского и Западно-Асомкинского месторождения нефти (период оказания услуг 02.01.2016-31.12.2016)

- АО "НИПИ-газпереработка" на основании заключенного договор N ЛГПЗ-4658/055 от 31.03.2016 - оказание услуг по строительному контролю (период оказания услуг 01.04.2016- 31.08.2017);

- АО "Газпромнефть-Омский НПЗ" (АО "Газпромнефть-ОНПЗ") на основании заключенного договора N ОНЗ-17/11014/00228/Р/12 от 05.04.2017 -осуществление строительного контроля за соблюдением проектных решений и качеством строительства объекта "Комплекс глубокой переработки нефти (период оказания услуг 05.04.2017-31.08.2017);

- ООО "Газпромнефть-Восток" на основании заключенного договора N ВСТ16/11014/562/Р от 15.12.2016 на осуществление строительного контроля за соблюдением проектных решений и качеством строительства объектов: 87 ЛУ Шингинского и Крапивинского месторождений ООО "Газпромнефть-Восток" (период оказания услуг 01.01.2017-31.12.2019);

- ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" на основании заключенного договора N МРИ16/11014/00047/Р от 29.01.2016 на оказание услуг по независимому техническому надзору за соблюдением проектных решений и качеством строительства ври обустройстве месторождений филиала "Газпромнефть-Муравленко" (период оказания услуг 15.01.2016- 31.12.2016).

В ходе выездной проверки инспекцией установлены реальные лица, которые осуществляли поставку материалов для общества на объект ПАО "Авиакомпания Ютэйр": погрузку материалов осуществляло ООО "Транспортно-судоходная компания", доставку водным транспортом - ООО МК "Аскон", транспортировку товаров до склада осуществляли ИП Алешина Л.П., ИП Спиренков Ю.

Таким образом, инспекцией правильно заключено, что основной целью заключения сделки с ООО "Гедеон" являлось получение налоговой экономии. Налогоплательщик использовал формальный документооборот, обязательства ООО "Гедеон" по сделке не исполнялись, фактически услуги оказаны иными лицами.

Доводы жалобы о том, что инспекция, оспаривая реальность сделки с ООО "Гедеон", не установила и не представила доказательства в отношении контрагентов, которые, по мнению инспекции, выполняли погрузочно-разгрузочные работы на базе Нурма и складе ГСМ, а также осуществили перевозку груза общим весом 380 тонн; вывод суда о том, что погрузочно-разгрузочные работы и доставка всех грузов на объект осуществлялась транспортными средствами ИП Спиренкова О.Ю. и ИП Алешиной Л.П., не подтверждены надлежащими доказательствами, подлежат отклонению с учётом следующего.

ООО "Транспортно-судоходная компания" представлены документы (т.3 л.д. 45-52; т. 2 л.д. 69)), согласно которым силами ООО "Транспортно-судоходная компания" осуществлялась погрузка материалов на баржу на причале "Сумкино", общим весом 380 т., а именно: погрузка осуществлялась плавкраном на судно СТ-308 (начало - 01.09.2016 в г. Тобольске п. Сумкино, окончание погрузки - 02.09.2016.).

ООО МК "Аскон" представлен договор на оказание услуг по перевозке грузов водным транспортом N 927/05 от 27.05.2016 и иные документы (т.3 л.д. 53-64; т. 2 л.д. 69), согласно которым ООО MК "Аскон" оказывало обществу услуги по перевозке 380 тонн груза водным транспортом (Тюмень - Мыс Каменный).

Директору ООО MК "Аскон" Новоженову Д.В. не известно ООО "Гедеон".

Кроме того, между ИП Алешиной Людмилой Петровной и обществом был заключён договор на оказание транспортных услуг N 51 от 01.09.2016, что подтверждается актами, путевыми листами (т.3 л.д. 65-80; т. 2 л.д. 69). Согласно договору ИП Алешина Л.П. осуществляет в период с 27.09.2016 по 29.09.2016 погрузку и доставку материалов от причала "Нурма" до склада ГСМ в п. Мыс-Каменный посредством автомобиля УКСМ "Тройка2012" Государственный знак 141 5НМ89 (15 тонн), водитель - Чайка А.А. (штатный сотрудник ИП Алешиной Л.П.), также оказывает услуги автокрана, бурильной установки.

Согласно данным телефонограммы от 30.09.2020, составленной по итогам телефонных разговоров с Алешиной Л.П. и ее водителем Чайкой А.А., осуществлявшим перевозку материалов от базы Нурма до склада ГСМ для общества установлено, что ни Алешиной Л.П., ни Чайке А.А. не известна организация ООО "Гедеон" и ее директор.

Кроме того, Алешина Л.П. и Чайка А.А. сообщили, что местность по указанному маршруту является труднодоступной и не каждый сможет проехать по ней, не утопив технику.

Между ИП Спиренковым Олегом Юрьевичем и обществом был заключен договор перевозки грузов N 5 от 16.09.2016 (т.3 л.д., 81-84; т. 2 л.д. 69), согласно которому Спиренков О.Ю. осуществляет перевозку груза в количестве 192 тонны автомобильным транспортом по маршруту порт Нурма Яха - с. Мыс Каменный", на грузовых автомобилях Урал 4320 бортовой, Урал 43204 седельный тягач, Камаз-43105.

С учётом представленных доказательств наличия взаимоотношений с перечисленными обществами и предпринимателями, суд апелляционной инстанции отмечает, что общество, ссылаясь на то, что инспекцией достаточных доказательств оказания указанными лицами услуг обществу не представлено, неверно определено бремя доказывания, поскольку именно на общество возложена обязанность доказать при представленных инспекцией доказательствах факт реальности правоотношений с ООО "Гедеон". Вопреки мнению общества, таких доказательств не представлено, пояснения директора ООО "Гедеон" и самого общества достаточными доказательствами не являются.

Инспекцией также установлено, что между обществом и ООО "Сибкомнлекгмонтаж-10" был подписан договор аренды оборудования (комплект RTK South S82V GSM/YKB+S10+PDL35W) N 01/04/16 от 01.04.2016 (период аренды оборудования с 01.04.2016 по 30.06.2016).

В отношении спорного контрагента установлено отсутствие материально-технической базы. Сведения о численности работников - нулевые. Справки по форме 2-НДФЛ в налоговые органы не представляются. Анализ выписки по расчетному счету ООО "Сибкомлпектмонтаж-10" показал обналичивание поступивших денежных средств, а также отсутствие платежей, свидетельствующих о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Налоговым органом установлено, что согласно анализу представленных документов (карточки счета "20" за 2016 год) оборудование, арендованное у ООО "Сибкомплектмонтаж-10", списывается на объект филиала "Газпромнефть-Муравлснко" ОАО "Газпромнефть Ноябрьекнефтегаз".

Таким образом, инспекцией сделан вывод о том, что при оказании услуг для филиала "Газпромнефть-Муравлснко" ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" в рамках договора N MPHI6/11014/00047/P от 29.01.2016 общество не использовало геодезическое оборудование, в том числе Комплект RTK South S82V GSM/YKB+S10+PDL35W, так как услуги касались не строительного контроля, а технического надзора.

Указанный вывод подтверждается назначением оборудования и показаниями заместителя начальника инспекционного и строительного контроля Иваненко Е.В.

Кроме того, работники общества (Менгалиев, Азовский, Бадрисламов) утверждают, что не работали посредством данного оборудования.

Также установлено, что в проверяемом периоде между обществом и ПАО "НИПИ-газпереработка" был заключен договор N АГПЗ-465/055 от 31.03.2016 по оказанию услуг строительного контроля на объекте "Амурский газоперерабатывающий завод".

Анализ представленных отчетов о геодезическом контроле показал, что за период с 01.04.2016 по 30.06.2016 при выполнении геодезических работ на объекте ежедневно работы осуществляло от 2-4 бригад (состоящих из 2-3 человек).

В связи с чем инспекцией сделан вывод о том, что количество комплектов SOUTH ежедневно в указанный период не превышало 4 штук, в то время как в наличии у общества имелось 9 собственных комплектов.

Также в период аренды спорного оборудования у ООО "Сибкомплектмонтаж-10" с 01.04.2016 по 30.06.2016 действовал договор с ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", в соответствии с которым могло использоваться геодезическое оборудование.

Анализ отчетов показал использование GNSS-приемника SOUTH S82V, практически каждый день работы осуществлял 1 работник посредством одного и того же оборудования.

Следовательно, количество комплектов SOUTH в указанный период не превышало 1 единицы в день, в то время как в спорный период у общества было 9 собственных комплектов.

Таким образом, фактически услуги оказаны для заказчиков посредством использования оборудования, имеющегося у общества.

Также между обществом и ООО "Сибкомплектмонтаж-10" был подписан договор поставки лазерного сканера Trimble ТХ8, Тахеометра Sokkia CX-105L, Тахеометра Trimble МЗ DR 5W N 15/06/16 от 15.06.2016.

Анализ отчетов о геодезическом контроле по объекту показал, что с момента возникновения спорного оборудования до окончания срока действия договора с данным заказчиком (с 29.06.2016 по 31.12.2016) установлено использование тахеометров в количестве 3 штук.

В ходе проверки установлено, что за период с 29.06.2016 по 31.12.2016 при выполнении геодезических работ на объекте ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" не более шести дней в месяц ежемесячно работы осуществляли два работника посредством не более трех разных тахеометров (в отчетах отражены: тахеометр South N TS 360R, тахеометр, тахеометр South).

Следовательно, количество тахеометров в указанный период не превышало трех единиц, в то время в наличии у общества имелись собственные комплекты.

Согласно данным, отраженным в ежедневных отчетах-расстановках специалистами строительного контроля общества на объектах строительства "Комплекс глубокой переработки нефти. Технологические объекты (КГПН)" за апрель-август 2017 года установлено выполнение работ посредством одного тахеометра, а именно Sokkia СХ- B02L.

Данное оборудование приобретено обществом у реального контрагента - ООО "ГеоТах" по договору купли-продажи N 06/04/17 от 06.04.2017. Факт использования данного оборудования на объекте строительства подтверждается карточкой по счету 20 "Основное производство".

Отчеты о геодезическом контроле ООО "Газпромнефть-Восток" не представлены, в ответе на требование указано, что иные документы, перечисленные в требовании, не предоставляются в связи с тем, что не составлялись обществом. Таким образом, спорные тахеометры не использовались при оказании услуг заказчику обществом.

Согласно данным инвентарных карточек за 2016-2018 годы, а также карточек счета 01 за 2016- 2018 годы следует, что в проверяемом периоде на балансе общества отсутствовали сканеры лазерные, но имелись тахеометры в количестве 7 штук, приобретенные у реальных контрагентов (ООО "Проммет", ООО "Геоматерик").

Представленные обществом свидетельства указывают на то, что поверка проводилась в отношении оборудования, приобретенного у ООО "Геоматерик", а не у спорного контрагента.

В ходе допроса руководитель ООО "Сибкомплектмотаж-10" Пандырев А.В. пояснил, что в феврале-марте 2016 года узнал о потребности общества в оборудовании, лично связался с руководителем общества и предложил услугу по поиску оборудования. Оборудование приобрел у ООО "ГОУТ".

Вместе с тем, налоговым органом установлено, что материально-техническая база у ООО "ГОУТ" отсутствует. Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО "ГОУТ", а также сведений, имеющихся в налоговом органе показал, что ООО "ГОУТ" оборудование ни у кого не приобретало, следовательно, не могло реализовать. Документы, подтверждающие самовывоз оборудования из офиса ООО "Сибкомплектмонтаж-10" в рамках договора поставки отсутствуют.

В ходе проверки общество не представило техническую документацию и поверочные документы в отношении приобретенного оборудования в собственность.

В ходе допроса от 01.02.2017 относительно использования лазерного сканера, приобретенного у ООО "Сибкомплектмонтаж-10", Чеботников В.А. пояснил, что посредством спорного оборудования (сканера) осуществлял контроль своих специалистов, для этого проводилась двойная проверка специалистов.

Вместе с тем, начальник отдела инспекционного и строительного контроля по геодезии Иваненко Е.В. в ходе допроса пояснил, что общество не проверяло своих сотрудников. Если работники выполняли работы пригодным к использованию оборудованием и поверенным, нет необходимости перепроверять ту же самую работу. Дублирующий контроль за своими сотрудниками общество не осуществляло. Показания работников общества (Калинина В.Н., Чебана А.Г., Азовского В.М., Лунюшкина А.О.) также подтверждают недостоверность представленной обществом информации об использовании спорного оборудования, а также проверке (перепроверке) выполненной работы сотрудников, о которой утверждал директор Чеботников В.А.

Обществом не представлено доказательств реального существования данного оборудования.

Таким образом, материалами дела подтверждено, что фактически услуги оказаны для заказчиков посредством использования оборудования (тахеометр), имеющегося у общества. Лазерный сканер Trimble ТХ8 фактически отсутствовал и в ходе оказания услуг для заказчиков не использовался.

Совокупность установленных налоговым органом обстоятельств позволила налоговому органу прийти к обоснованному выводу о неподтверждении обществом представленными в ходе проверки документами фактов реальной хозяйственной деятельности со спорными контрагентами, а также об опровержении данной деятельности доказательствами, полученными инспекцией в ходе проверки.

При этом общество осознавало противоправный характер своих действий, умышленно допускало наступление вредных последствий таких действий исключительно в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств в виде непоступления налогов в бюджет, в связи с чем, вопреки ошибочной позиции заявителя, инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленных действиях общества по созданию формального документооборота с целью минимизации налогообложения и направленности сделок с спорными контрагентами на незаконное уменьшение налоговых обязательств общества.

По вопросу включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2018 год суммы резерва в размере 12 903 217 руб., учтенных налогоплательщиком в качестве резерва по предстоящим отпускам суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 7 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся, в частности, расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ.

В силу пункта 24 статьи 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работников и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со статьей 324.1 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 324.1 НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения (принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и (ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с этих расходов.

При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Согласно пункту 5 статьи 324.1 НК РФ отчисления в резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год осуществляется с правом переноса не использованного на конец отчетного налогового периода резерва на следующий налоговый период.

В силу пункта 3 статьи 324.1 НК РФ в случае формирования налогоплательщиком резерва на оплату отпусков указанный резерв подлежит инвентаризации на конец налогового периода. Резерв на оплату отпусков формируется на текущий налоговый период. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

В соответствии с пунктом 4 статьи 324.1 НК РФ резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда.

Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов (абзац 2 пункта 4 статьи 324.1 НК РФ).

Следовательно, при проведении инвентаризации резерва на оплату отпусков следует учитывать планируемое количество дней отпуска в расчете за год, которое сравнивается с фактически использованными днями отпуска за год.

Под неиспользованной на последний день текущего налогового периода суммой резерва на оплату отпусков следует понимать разницу между суммой начисленного в отчетном периоде резерва на оплату отпусков и суммой фактических расходов на оплату использованных отпусков, а также расходов на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпуск.

Аналогичная правовая позиция изложена в: определении Верховного Суда РФ от 06.10.2020 N 307-ЭС20-14127 по делу N А44-5623/2019; постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2005 N 14295/04.

В соответствии с абзацем 5 статьи 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Учетной политикой для целей налогообложения согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ является выбранная налогоплательщиком совокупность способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения в соответствии с абзацем 6 статьи 313 НК РФ осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Следовательно, при изменении применяемых методов учета решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения принимается с начала нового налогового периода.

Инспекцией в ходе выездной проверки установлено, что в учетную политику общества, утвержденную Приказом N 5/1 от 08.08.2013, вносились изменения Приказом N 45 от 31.12.2016, которыми не устанавливалось создание резерва на оплату отпусков.

Внесенными изменениями в учетную политику на 2018 год было предусмотрено формирование резерва на оплату отпусков, ежемесячно с учетом процента отчислений резерва в течение года. Сумма резерва формируется по счету 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство", счетом 25 "Общепроизводственные расходы", счетом 26 "Общехозяйственные расходы"". Списание резерва происходит в момент ухода в отпуск сотрудников. Учетной политикой проведение инвентаризации созданного резерва на оплату отпусков предусмотрено 31.12.2019.

При этом согласно Приказу для проведения инвентаризации резерва отпусков N 43 от 30.12.2018 общество провело инвентаризацию в период с 30.12.2018 по 31.12.2018, чем нарушены положения абзаца 6 статьи 313 НК РФ и внутреннего положениям общества при ведении бухгалтерского и налогового учета организации.

Таким образом, вопреки доводам жалобы, является обоснованным вывод инспекции о том, что общество неправомерно в 2018 году применило изменение учетной политики, создало резерв на оплату отпусков в конце 2018 года на текущий год и включило в состав расходов в 2018 году.

В нарушение норм налогового законодательства остаток недоиспользованного резерва по оплате отпусков за 2018 год в сумме 12 903 217 руб. неправомерно отнесен на расходы для целей налогообложения прибыли.

Налоговым органом подтверждено, что резерв по предстоящим отпускам был создан исключительно в целях оптимизации налога, что привело к неправомерному включению в расходы 2018 года неиспользованного остатка резерва на оплату отпусков в нарушение пункта 4 статьи 324.1 НК РФ.

В целом доводы апелляционной жалобы налогоплательщика повторяют доводы, сформулированные и заявлявшиеся последним в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте, и направлены лишь на переоценку обстоятельств дела. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на общество.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.02.2022 по делу N А70-18781/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Технопром Инжиниринг" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Котляров

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.А. Шиндлер