Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 июля 2022 г. N 18АП-6935/22 по делу N А76-6189/2021

г. Челябинск

11 июля 2022 г.

Дело N А76-6189/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июля 2022 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Арямова А.А.,

судей Бояршиновой Е.В., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Магнитогорская обувная фабрика" и общества с ограниченной ответственностью "Унтоваленки" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 19.04.2022 по делу N А76-6189/2021.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Магнитогорская обувная фабрика" - Вячеславова И.А. (доверенность N 37/2021 от 14.04.2021, диплом), Волошок В.В. (директор в соответствии с выпиской из ЕГРЮЛ от 11.07.2022);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - Рыбакова Н.И. (доверенность от 02.06.2022), Халикова Н.В. (доверенность N 05-1-12/31854-14 от 28.12.2021, диплом), Устинова Т.А. (доверенность от 29.12.2021, диплом);

общества с ограниченной ответственностью "Унтоваленки" - Шеховцева И.Л. (директор в соответствии с выпиской из ЕГРЮЛ от 11.07.2022).

Общество с ограниченной ответственностью "Магнитогорская обувная фабрика" (далее - заявитель, ООО "МОФ") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области (далее - МИФНС РФ N 17 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.09.2020 N 14-23 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5740224 руб. за 4 квартал 2015 года и за 4 квартал 2016 года, соответствующих пени по НДС, а также о признании права на убыток по налогу на прибыль организаций за 2014 год в сумме 12558737 руб., за 2015 год в сумме 7702414 руб., за 2016 год в сумме 3184203 руб. (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Унтоваленки" и общество с ограниченной ответственностью "Техспецсервис" (далее - ООО "Унтоваленки" и ООО "Техспецсервис").

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 19.04.2022 (резолютивная часть решения объявлена 12.04.2022) требования заявителя удовлетворены частично, за ООО "МОФ" по решению МИФНС РФ N 17 по Челябинской области от 14.09.2020 N 14-23 признано право на убыток по налогу на прибыль в общей сумме 18033365 руб., в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Также судом с МИФНС РФ N 17 по Челябинской области в пользу ООО "МОФ" взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3000 руб., обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Челябинской области 02.03.2021 в виде приостановления действие оспоренного решения инспекции отменены с момента вступления решения в законную силу (с учетом определения от 20.04.2022 об устранении арифметической ошибки).

ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" не согласились с решением суда первой инстанции и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить, требования заявителя удовлетворить в полном объеме.

В апелляционной жалобе заявитель ссылается на неправильное применение судом норм материального права.

Обращает внимание на следующие обстоятельства: заявителем представлялись возражения в отношении довода инспекции о создании заявителем схемы "дробления бизнеса" с вовлечением в нее подконтрольных организаций в 2014-2016 годах, доказывая автономность указанных лиц, аналогичные возражения заявлялись и ООО "Унтоваленки", однако, суд этим возражениям не дал надлежащей оценки; налоговый орган не вправе проверять экономическую обоснованность деятельности хозяйствующих субъектов; само по себе выделение из общества нескольких лиц не свидетельствует о формальном разделении бизнеса; взаимоотношения со спорными контрагентами преследовали деловую цель - устранение негативных последствий падения рентабельности основного вида деятельности заявителя (изготовление обуви); выделенные субъекты осуществляли самостоятельную деятельность, применяя упрощенную систему налогообложения; ранее налоговый орган к деятельности заявителя претензий не предъявлял, то есть позиция налогового органа является непоследовательной; осуществление совместной деятельности на основании договоров подряда является исторически сложившейся отраслевой практикой, имевшей место с 2002 года; инспекция не установила невозможность выполнения работ силами ООО "Унтоваленки" и не установила подконтрольность этого лица заявителю в ходе проведения выездной налоговой проверки этого лица; в результате совместной деятельности с указанным лицом у заявителя произошло увеличение реализации; довод инспекции о том, что создание ООО "Унтоваленки" было обусловлено исключительно намерением заявителя уменьшить налогооблагаемую базу по НДС, документально не подтвержден; довод инспекции о том, что основная доля выручки ООО "Унтоваленки" в 2015-2016 годах принадлежит заявителю, не обоснован, поскольку не учитывает отношений с покупателями и поставщиками заявителя и ООО "Унтоваленки"; в 2013 году заявитель зарегистрировал патент на полезную модель в обувной промышленности, технологии изготовления обуви из сырья заявителя по договору толлинга и технология собственного изготовления обуви ООО "Унтоваленки" с использованием дополнительного оборудования различны; то есть начисление НДС и соответствующих пеней, а также уменьшение убытков по налогу на прибыль организаций произведено инспекцией в отсутствие законных оснований; налоговая проверка проведена за период, превышающий три года, что противоречит положениями абзаца 2 пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а потому ссылка на отношения, имевшие место до 2014 года недопустима.

В дополнениях к апелляционной жалобе заявитель указывает на следующие обстоятельства: в 2014 году аналогичные услуги по пошиву обуви заявителю оказывало ООО "Вектор" и реализацию этой обуви заявитель осуществлял по ставке НДС - 18%; не обоснован вывод суда первой инстанции о наличии в штате заявителя необходимого производственного персонала, поскольку анализ кадрового учета не проводился, тогда как, в соответствии с кадровым учетом заявителя, в штате ООО "МОФ" работало 2014 году 0 42 человека, в 2015 году - 37 человек, в 2016 году - 38 человек.

ООО "Унтоваленки" в своей апелляционной жалобе приводит следующие доводы: имелась деловая цель создания ООО "Унтоваленки"; хозяйственная деятельность этого лица является самостоятельной, реальность его взаимоотношений с контрагентами подтверждена; ООО "Унтоваленки" производило пошив обуви для собственной реализации из материала заявителя, но помимо этого приобретало у заявителя готовую продукцию для целей перепродажи; ООО "Унтоваленки" проводило самостоятельную денежную политику.

Представители заявителя и ООО "Унтоваленки" в судебном заседании доводы апелляционных жалоб поддержали.

Представители налогового органа в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве и в дополнениях к нему. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представители ООО "Техспецсервис", извещенного о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явились. Апелляционная жалоба рассмотрена без их участия.

Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, ООО "МОФ" (ОГРН 1027402052666) состоит на учете в качестве налогоплательщика в МИФНС РФ N 17 по Челябинской области.

В период с 25.12.2017 по 17.08.2018 на основании решения от 25.12.2017 N 14-32 МИФНС РФ N 17 по Челябинской проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам полноты и правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, результаты проверки отражены в акте проверки от 15.10.2018 N 14-23.

По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений инспекцией принято решение от 14.09.2020 N 14-23 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю в том числе предложено уплатить налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, за 2015 год, 2016 год, в общей сумме 7621637 руб. и соответствующие пени в сумме 2722336,31 руб., а также предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций в сумме 23315845 руб.

Это решение было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.01.2021 N 16-07/000069 решение МИФНС РФ N 17 по Челябинской области от 14.09.2020 N 14-23 изменено путем отмены доначисления пени по НДС в сумме 115826,3 руб. и изложения решения в части пункта 3.3 в следующей редакции: "уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2015 год в сумме 6184332 рубля". В остальной части решение инспекции утверждено.

Заявитель оспорил решение МИФНС РФ N 17 по Челябинской области от 14.09.2020 N 14-23 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.01.2021 N 16-07/000069) в судебном порядке в части доначисления НДС в сумме 5740224 руб. за 4 квартал 2015 года и за 4 квартал 2016 года, соответствующих пени по НДС. Также общество просило признать за ним право на убыток по решению МИФНС РФ N 17 по Челябинской области от 14.09.2020 N 14-23 по налогу на прибыль организаций за 2014 год в сумме 12558737 руб., за 2015 год в сумме 7702414 руб., за 2016 год в сумме 3184203 руб.

Рассмотрев требования заявителя по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для признания за ООО "МОФ" права на убыток по налогу на прибыль в общей сумме 18033365 руб. Оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований суд не усмотрел.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ (здесь и далее положения Кодекса приведены в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений) установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав

В силу статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Статьей 249 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В рассматриваемой ситуации в ходе налоговой проверки налоговым органом доначислен заявителю НДС за 4 квартал 2015 года и 4 квартал 2016 года и отказано в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2014-2016 годы на произведенные расходы в связи с выявлением обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным отношениям с контрагентами - ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки".

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 1). В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5). Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано (пункт 9). Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами. Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента (пункт 10).

В соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Положениями введенной в действие с 19.07.2017 и подлежащей применению в рассматриваемой ситуации статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1). При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2). В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3).

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, в проверенный налоговым органом период ООО "МОФ" применяло общую систему налогообложения и осуществляло деятельность по производству детской обуви (облагаемой НДС по ставке 10%). Для осуществления этой деятельности заявитель заключал договоры переработки давальческого сырья с взаимозависимыми лицами ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки", учредителями и руководителями которых являются сотрудники ООО "МОФ". При этом ООО "ПРОФФ", ООО "Унтоваленки", ООО "Швейник" применяли специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" со ставкой налога в ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" - 15%, в ООО "Унтоваленки" - 10%. Указанные организации в 2014, 2015, 2016 годах уплачивали минимальный налог в рамках УСНО (1% от выручки). Таким образом, ООО "МОФ" формировало в расходах суммы за выполненные услуги по пошиву обуви (заготовок обуви), которые составили в 2014 году - 20962763 руб., в 2015 году - 24024908 руб., 2016 году - 27984992 руб., что составляет 20,3-24,4% от суммы расходов, отраженных ООО "МОФ" в налоговых декларациях по налогу на прибыль организации за 2014, 2015, 2016 годы. Кроме того, ООО "Унтоваленки" в проверяемом периоде осуществляло производство и реализацию как взрослой, так и детской обуви, будучи освобожденной от обязанности по уплате НДС с реализации, в то время как при применении общей системы налогообложения такая реализация облагается НДС по ставкам 10% и 18%, соответственно.

В этой связи инспекция полагает, что заявитель путем создания и использования взаимозависимых организаций занижает НДС подлежащий оплате с реализации обуви, осуществляя ее изготовление и продажу через организацию, применяющую упрощенную систему налогообложения, а также завышает расходы на оплату услуг спорных контрагентов по переработке давальческого сырья.

При этом, инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

- ООО "ПРОФФ" учреждено с 31.12.2009. Учредителем ООО "ПРОФФ" с 31.12.2009 по 06.10.2013 являлась Бичурина И.А., она же в период с 31.12.2009 по 19.01.2010 являлась директором ООО "ПРОФФ", при этом Бичурина И.А. с 01.04.2010 по 31.03.2014 являлась заместителем директора по финансовым вопросам ООО "МОФ", а затем - заместителем главного бухгалтера ООО "МОФ", а с 01.09.2014 по 26.05.2015 - главным бухгалтером ООО "МОФ". Согласно справкам по форме 2-НДФЛ, представленным в налоговый орган ООО "МОФ" в отношении Бичуриной И.А., сведения о полученных доходах представлялись ООО "МОФ" с 2006 года;

- из свидетельских показаний Бичуриной И.А. следует, что она одновременно работала главным бухгалтером ООО "МОФ" и вела бухгалтерский учет ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник". Бичурина И.А., являясь работником ООО "МОФ", создала ООО "ПРОФФ", являлась его единственным учредителем в период с 31.12.2009 по 06.10.2013;

- учредителем ООО "ПРОФФ" с 07.10.2013 по настоящее время является Чихарева Н.Ю. (доля в уставном капитале 10%). Она же была директором ООО "ПРОФФ" в период с 07.10.2013 по 26.12.2013. Также, учредителем ООО "ПРОФФ" с 29.07.2014 по настоящее время является Шеховцева И.Л. (доля в уставном капитале 90%). Директорами ООО "ПРОФФ" также являлись: с 20.10.2010 - Шунина М.М.; с 27.12.2013 по 28.07.2014 - Кожемякин Е.В.;

- Шеховцева И.Л. длительное время работала в ООО "МОФ" (на нее ООО "МОФ" подавало в налоговый орган справки по форме 2-НДФЛ с 2008 года), в 1 полугодии 2014 года Шеховцева И.Л. одновременно была руководителем двух организаций - ООО "МОФ" и ООО "ПРОФФ". С 27.01.2015 (с момента создания) Шеховцева И.Л. стала учредителем (доля в уставном капитале 100%) и руководителем ООО "Унтоваленки";

- допрошенная в качестве свидетеля Чихарева Н.Ю. показала, что она не является учредителем ООО "ПРОФФ", об этом обстоятельстве она узнала лишь в 2018 году от налогового органа, когда ее вызвали на допрос. Денежные средства в уставный капитал ООО "ПРОФФ" она не вносила, в собраниях учредителей не участвовала;

- свидетель Шунина М.М. показала, что проработала у заявителя около 30 лет, всегда занималась производственными вопросами. Директором ООО "ПРОФФ" ей предложил стать Волошок В.В. (учредитель ООО "МОФ"). Самостоятельно Шунина М.М. как директор ООО "ПРОФФ" не распоряжалась расчетным счетом, не принимала решения о том, куда и кому перечислить деньги. Это решалось на бюджетных комиссиях, где присутствовали руководители подразделений, экономические и финансовые службы. Экономические и финансовые службы были в ООО "МОФ";

- свидетель Кожемякин Е.В. пояснил, что одновременно работал в ООО "ПРОФФ" директором и в ООО "МОФ" юристом. Он не смог назвать численность работников ООО "ПРОФФ", обороты по расчетному счету, какие услуги ООО "ПРОФФ" оказывало для ООО "МОФ", не знает, на какой системе налогообложения находилось ООО "ПРОФФ" (показал, что ООО "ПРОФФ" являлось плательщиком НДС и налога на прибыль, тогда как ООО "ПРОФФ" находилось на УСН);

- ООО "Швейник" учреждено с 15.09.2011, его учредителем с 15.09.2011 по настоящее время выступала Ломакина Е.В. (доля в уставном капитале 100%), также она была директором ООО "Швейник" с 15.09.2011 по 15.11.2012. Директорами ООО "Швейник" также являлись с 16.11.2012 по 21.04.2014 - Акимова И.В., а с 22.04.2014 по настоящее время - Новокрещенова Н.В.;

- будучи допрошенной в качестве свидетеля Ломакина Е.В. пояснила, что она работала в ООО "МОФ" с августа 2006 года, учредителем ООО "Швейник" ей предложил стать Волошок В.В. (учредитель ООО "МОФ"). По просьбе Волошка В.В. она ходила вместе с юристами к нотариусу, в банк, где подписывала уже готовые документы, какие именно, затруднилась ответить. Денежные средства в уставный капитал не вносила. При увольнении Ломакиной Е.В. в октябре 2012 года из ООО "МОФ" она просила Волошка В.В. вывести ее из состава учредителей. О деятельности ООО "Швейник" ей ничего не известно;

- свидетель Акимова И.В. показала, что она с 1982 года работает у заявителя, в 2012 году Акимова И.В. работала в ООО "МОФ" менеджером в отделе продаж. Ей известно, что ООО "Швейник" шило заготовки верха обуви для ООО "МОФ", но ничего конкретного о деятельности ООО "Швейник" сказать не смогла (численность работников этой организации, обороты по ее расчетному счету, применяемая система налогообложения, лицо, ведущее бухгалтерский учет не названы). Расчетным счетом Акимова И.В. не распоряжалась, с единственным учредителем ООО "Швейник" (Ломакиной Е.В.) не знакома;

- Новокрещенова Н.В. по справкам 2-НДФЛ с 2008 по 2014 годы получала заработную плату в ООО "МОФ", затем в 2014, 2015 годах - в ООО "Швейник";

- ООО "Унтоваленки" учреждено с 27.01.2015, учредителем ООО "Унтоваленки" с 27.01.2015 (с момента создания) является Шеховцева И.Л. (доля в уставном капитале 100%), она же является руководителем ООО "Унтоваленки".

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что спорные организации учреждены последовательно (ООО "ПРОФФ" учреждено 31.12.2009, ООО "Швейник" 15.09.2011, ООО "Унтоваленки" 27.01.2015) работниками ООО "МОФ" по инициативе и под контролем Волошка В.В., лица, заявленные при регистрации ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" не имели собственную волю на создание данных организаций и ведение данными организациями самостоятельной предпринимательской деятельности.

Также, проверкой установлено следующее:

- ООО "МОФ" и ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" находятся по одному и тому же адресу (г. Магнитогорск, пр. Ленина, 89), различаются только номера офисов. Адрес производства этих организаций также совпадает (г. Магнитогорск, пр. Ленина, 89). На балансе ООО "МОФ" имеется оборудование, необходимое для производства обуви. В свою очередь, у ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" отсутствует необходимое для производства обуви оборудование. Производственные мощности (помещение, оборудование и пр.) организациям ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" предоставлялись ООО "МОФ" на время действия договоров подряда на безвозмездной основе. Договор подряда от 27.01.2015 N 001/15 между ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" на изготовление обуви из материалов заказчика заключен в день создания и постановки на учет ООО "Унтоваленки". ООО "МОФ" оборудование передано ООО "Унтоваленки" 01.02.2015, спецоснастка - 02.02.2015 по актам приема-передачи;

- единственным покупателем (заказчиком) для ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" являлось ООО "МОФ". Основным покупателем (заказчиком) для ООО "Унтоваленки" являлось также ООО "МОФ" (ООО "Унтоваленки" производило пошив заготовок, которые передавались в ООО "МОФ"), доля которого в выручке ООО "Унтоваленки" составляла в 2015 году - 61,9%, в 2016 году - 54,3%). Также ООО "Унтоваленки" оказывало услуги по пошиву обуви для ООО "Башмачок" (зарегистрировано также по адресу: г. Магнитогорск, пр. Ленина, 89, учредителем является Шеховцева И.Л. - директор ООО "Унтоваленки", ликвидирована 13.11.2019 путем реорганизации в форме присоединения к ООО "Унтоваленки");

- установлено совпадение покупателей обуви у ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" (ИП Тумашева С.А., ООО "ДМ-Радуга", Козлова И.М., ИП Удинцева Л.Г., ИП Дубинская М.Р. и многие другие). При этом из представленных покупателями документов установлено совпадение условий договоров поставки, заключенных с ООО "Унтоваленки" и с ООО "МОФ", в реквизитах договоров совпадают номера телефонов (3519)49-81-16 (секретарь), а также совпадает e-mail: info@untovalenki.ru., ответственные лица (менеджер - Орехова Е.Г.). Из пояснений ряда покупателей следует, что заявки в адрес ООО "Унтоваленки" и ООО "МОФ" отправлялись на один и тот же адрес электронной почты (Моf_orehova@mail.ru), созванивались они с ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" по одному и тому же телефону (8 (3519)49-81-00, добавочный 306), представителем обеих организаций являлась менеджер отдела продаж Орехова Е.;

- проверкой установлено, что организация хозяйственной деятельности заявителя и спорных контрагентов осуществлялась следующим образом: в 2014, 2015 годах ООО "МОФ" передавало ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" необходимые материалы для изготовления заготовок обуви; изготовление заготовок производилось на оборудовании, принадлежащем ООО "МОФ", арендуемом ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" на безвозмездной основе; готовые заготовки обуви передавались в ООО "МОФ", которое являлось продавцом готовой продукции; в 2015 году создано ООО "Унтоваленки", куда переведена часть сотрудников из ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник", ООО "Унтоваленки" осуществляет изготовление заготовок обуви как для ООО "МОФ" (из давальческого сырья), так и для собственных нужд (часть произведенных заготовок после их пошива передается ООО "МОФ", часть используется для изготовления обуви, реализуемой ООО "Унтоваленки" самостоятельно); в 2015 году ООО "ПРОФФ" перестала осуществлять ведение деятельности, начиная со 2 квартала 2015 года представляет налоговые декларации с "нулевыми" показателями; ООО "Швейник" перестало осуществлять ведение деятельности в 2016 году;

- по итогам анализа штатных расписаний ООО "МОФ", ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" и представленных этими лицами справок по ФОРМЕ 2-ндфл установлено, что ООО "Унтоваленки" в 2015 году предоставило 105 справок по форме 2-НДФЛ, из них 99 человек (94,3%) в 2014-2015 годах являлись сотрудниками организаций ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник". Из 184 справок по форме 2-НДФЛ, представленных ООО "Унтоваленки" в 2016 году, установлено совпадение по 132 работникам (71,7%), которые работали в ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" в 2014-2015 годах. В свою очередь ранее штат ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" при создании был сформирован из работников ООО "МОФ", что подтверждается анализом штатного расписания ООО "МОФ" и ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник", ООО "Унтоваленки". Среднесписочная численность ООО "МОФ" последовательно снижалась (с 345 человек в 2008 году до 50-52 человек в 2014-2016 годах) в результате перевода сотрудников во взаимозависимые организации (в штатном расписании ООО "МОФ" на январь 2014 года предусмотрена 121 единица, из них сборщики обуви - 69 единиц, а в штатном расписании на январь 2015 года предусмотрено уже 50,75 единиц, из них сборщики обуви составляют всего 6 единиц; в штатных расписаниях ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки", наоборот, преобладают работники, осуществляющие пошив обуви (заготовок); по состоянию на 01.01.2015 в штатном расписании ООО "Швейник" имеются 99 единиц, что приближено к предельному количеству работников, позволяющее применять УСН (100 человек); в день создания ООО "Унтоваленки" (27.01.2015) в штатное расписание ООО "Швейник" внесены изменения, после которых численность персонала составляет всего 36 единиц; в штатном расписании ООО "Унтоваленки" по состоянию на январь 2015 года предусмотрено 99,25 единиц, что приближено к предельному количеству численности работников, позволяющее применять УСНО (100 человек), из них к управленческому персоналу относятся всего 6,25 единиц, остальные относятся к рабочим специальностям, в том числе, 69 единиц сборщиков обуви. Исходя из указанных обстоятельств, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что фактически происходил вывод работников ООО "МОФ" в аффилированные организации - сначала в ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник", а затем в ООО "Унтоваленки";

- из протоколов допросов работников следует формальное перераспределение между указанными юридическими лицами персонала без изменения их должностных обязанностей. В частности, работники пояснили, что их перевод из одной организации в другую оформлялся только на бумаге, при этом не изменились условия труда (работы по пошиву обуви осуществлялись в одном и том же производственном цехе, на одном и том же оборудовании, график работы и условия труда не менялись, разделение работников по организациям, видам оборудования, производственным процессам, видам продукции отсутствует), заработная плата, непосредственный начальник, должностные обязанности, трудовые книжки при переводе из одной организации в другую на руки не выдавались, работники идентифицируют себя в качестве работников ООО "МОФ".

- допрошенный в качестве свидетеля механик ООО "Унтоваленки" Никулин М.С. показал, что в 2014 году он устроился на работу механиком в ООО "МОФ", с января 2015 года переведен механиком в ООО "Унтоваленки". В организации ООО "МОФ" сборочный поток уже работал, находился на том же месте, где и сейчас, было то же самое оборудование. Оборудование переставляется в зависимости от ассортимента продукции (моделей), но не значительно, меняется последовательность операций, в связи с чем осуществляется указанная перестановка. Настройка оборудования производилась Никулиным М.С. в зависимости от поступившего заказа. О необходимости настройки оборудования для запуска конкретной модели на потоке ему сообщали мастера. Какие будут заказы, он заранее не знал, настройку оборудования делал по факту. В 2014 году производственное оборудование обслуживали слесари-механики ООО "МОФ" Шульков А.И. (обслуживал швейные машины), Ковач В.Д. (обслуживал раскройный участок), Водопьянов С.С. и Свойкин А.В. (обслуживали сборочный участок), которые подчинялись Никулину М.С. и которые также продолжили обслуживать данное оборудование после перевода в 2015 году в ООО "Унтоваленки". Никулин М.С. контролировал выполнение работы, вел табель учета рабочего времени, занимался снабжением (покупал или заказывал запчасти). После увольнения Свойкина А.В. и Водопьянова С.С. обслуживанием сборочного потока обуви занимался лично Никулин М.С. Свидетель также указал, что в настоящее время все работники ООО "Унтоваленки" по обслуживанию оборудования, кроме него, переведены обратно в ООО "МОФ". Рабочее место Никулина М.С. с 2014 года не менялось, находится непосредственно в слесарной мастерской, в которой также находятся рабочие места всех слесарей-механиков.

- показания Никулина М.С. подтверждены показаниями свидетелей Шулькова А.И, Водопьянова С.С. и Свойкин А.В.;

- установлено совпадение IP-адреса спорных организаций (79.134.4.24), ведение бухгалтерского учета во всех организациях одним и теми же лицами организациях (последовательно ИП Бердникова Н.П., ООО "ЦКБУ-1", ООО "УЧЕТНЫЕ ЦЕНТРЫ "ВНЕШЭКОНОМАУДИТ"), с одновременной сменой во всех взаимозависимых и отражением в налоговой отчетности данных организаций одних и тех же контактных номеров телефонов (49-81-77, 49-81-16), безвозмездное предоставление в пользование оборудования, предоставление в аренду производственных площадей Волошком В.В., ООО "КАПИТАЛ ГРУПП" (учредитель Волошок Т.А. - супруга Волошка В.В.);

- в налоговом органе имеются доверенности от 03.03.2017, от 10.01.2018, выданные в адрес Бердниковой Н.П. директором ООО "Унтоваленки" Шеховцевой И.Л. на представление интересов юридического лица, а также выданные директором ООО "МОФ" Волошком В.В. на представление интересов ООО "МОФ" и директором ООО "ПРОФФ" Шеховцевой И.Л. на представление интересов ООО "ПРОФФ";

- в штатных расписаниях ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" предусмотрено 0,25 ставки специалиста по охране труда, которым в обеих организациях является Евстигнеев Б.Е., который, будучи допрошенным в качестве свидетеля, показал, что работает в ООО "Фабрикантъ" начальником технического отдела, отвечает за безопасность с помощью технических средств охраны, по совместительству работает в ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки". Обязанности во всех организациях одинаковые: отвечает за пожарную безопасность, охрану труда, гражданскую оборону. Также он работал в организациях ООО "ПРОФФ", ООО "Капиталъ групп", ООО "Башмачок" и ООО "Обувь Фома". В качестве специалиста по охране труда организаций ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" Евстигнеев Б.Е. проводит вводные инструктажи с вновь принятыми работниками, занимается организацией проведения медицинских осмотров, специальной оценки условий труда, организацией и обеспечением специальной одеждой, контролем за проведением мастерами инструктажей на рабочем месте и т.д. На вводный инструктаж вновь принятых работников раньше направляла инспектор отдела кадров ООО "МОФ", которая сообщала, на какую должность поступает работник, в какую организацию, его профессию. Беседа с вновь принятыми работниками проводилась либо в цехе, либо в офисе или отделе кадров. В отделе кадров всегда было два кадровика, но какие именно организации они вели, ему неизвестно. Работники отдела кадров могли подменять друг друга в случае отсутствия одного из них (отпуск, болезнь и т.д.). В настоящее время на инструктаж работников как ООО "МОФ", так и ООО "Унтоваленки" направляет работник отдела кадров Гуляк Н.В.

Таким образом, Евстигнеев Б.Е. в период с 01.01.2014 по 31.12.2016 работал по совместительству в организациях ООО "Фабрикантъ", ООО "МОФ", ООО "Унтоваленки", ООО "Обувь Фома", ООО "ПРОФФ", ООО "Башмачок", которыми осуществляется ведение деятельности по одному адресу: г. Магнитогорск, пр. Ленина, 89, и которые являются подконтрольными Волошку В.В. При этом, отдел кадров во взаимозависимых организациях был единым (свидетель не разделяет сотрудников по работе с кадрами у двух организаций), на инструктаж работников сначала направляла работник отдела кадров Терентьева Н.А., а после ее увольнения - Гуляк Н.В.;

- руководитель ООО "ПРОФФ" Шунина М.М. подтвердила, что набором сотрудников в ООО "ПРОФФ" занимались сотрудники отдела кадров ООО "МОФ".

- проведенный налоговым органом анализ источников поступления денежных средств для приобретения материалов для изготовления обуви показал, что оплата за материалы производилась по расчетному счету ООО "МОФ", ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник" закуп материалов не производился, ими осуществлялся только пошив заготовок из давальческого сырья, представленного в их адрес ООО "МОФ", а ООО "Унтоваленки" закуп материалов производился как по расчетному счету, так и наличными денежными средствами через подотчетное лицо Шеховцеву И.Л. (директор ООО "Унтоваленки";

- в соответствии с заключенным между ООО "МОФ" и ООО "Унтоваленки" договором подряда от 27.01.2015 N 001/15, работы производятся из материалов заказчика (ООО "МОФ"). Для исполнения заказа заказчик передает подрядчику производственное оборудование, специальный инвентарь, специальную оснастку (без арендной платы), стоимость работ по каждому заказу указывается в соответствующей спецификации и не включает стоимость собственного сырья подрядчика. Стоимость собственного сырья подрядчика отдельно указывается в спецификации. В стоимость работ по договору также не входит стоимость сырья, приобретаемого подрядчиком у третьих лиц. Возмещение расходов подрядчика за используемое им сырье, приобретаемое подрядчиком для производства работ у третьих сторон, производится заказчиком отдельно. ООО "Унтоваленки" оказало для ООО "МОФ" в рамках данного договора услуг в 2015 году на общую сумму 23024555 руб., в 2016 году - 27984992 руб., стоимость оказанных услуг включена обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций за 2015-2016 годы. При этом, фактически данные работы выполнялись сотрудниками ООО "МОФ", формально переведенными из штата в ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник", а затем - в ООО "Унтоваленки";

- пошив обуви для собственной реализации производился ООО "Унтоваленки" из материалов ООО "МОФ" (что подтверждается карточкой счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", согласно которой первое приобретение материалов отражено 29.06.2015, вместе с тем, ООО "Унтоваленки" производило отгрузку готовой продукции от своего имени уже в феврале 2015 года, то есть, пошив обуви происходил в отсутствие закупа собственных материалов);

- ООО "МОФ" осуществляло перечисление денежных средств взаимозависимым организациям ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" с назначением платежа "за услуги по пошиву обуви", которые за вычетом заработной платы, налогов, банковских комиссий и др. возвращались на расчетные счета ООО "МОФ" по письмам в виде займов. То есть, под видом выдачи займов взаимозависимые общества осуществляли возврат полученной выручки в адрес ООО "МОФ".

Так, из договоров займа N 01/13 от 28.02.2013, N 02/13 от 27.03.2013, заключенных между ООО "Швейник" (заимодавец) и ООО "МОФ", установлено, что на сумму займов начисляются проценты - 18% годовых. Однако, в книге учета доходов и расходов по УСН за 2014, 2015 годы ООО "Швейник" не отражены полученные проценты. Со стороны ООО "Швейник" договоры займов подписаны от имени директора организации Акимовой И.В., со стороны ООО "МОФ" - от имени директора Волошок В.В. Однако, при допросе Акимова И.В. дала показания, что расчетным счетом не распоряжалась, кто распоряжался, не знает, она работала по профессии "модельер", быть директором ей было очень сложно. Анализ содержания договоров займа между ООО "Швейник" и ООО "МОФ" позволил инспекции прийти к выводу об их полной идентичности.

Условия договоров займов, заключенных между ООО "Унтоваленки" (заимодавец) и ООО "МОФ", также идентичны. Со стороны ООО "Унтоваленки" договоры подписаны от имени директора организации Шеховцевой И.Л., со стороны ООО "МОФ" - Волошок В.В. Согласно п.2.4 договоров, на сумму займов начисляются проценты -7,35% годовых. Проценты подлежат начислению и уплате за весь период пользования заемными средствами, в момент возврата всей суммы займа. Из анализа расчетного счета установлена следующая особенность, например, договор займа от 04.03.2016 N 02/16 был заключен на сумму 200000 руб., а заем возвращен в сумме 199000 руб. (то есть на 1000 руб. меньше). Аналогично и с суммой по договору N 2 от 16.10.2015. Сумма займа по данному договору составляет 600000 руб., а сумма возврата - 599000 руб., что также на 1000 руб. меньше заемной суммы. В связи с неполным возвратом суммы займа проценты по указанным договорам займа ООО "МОФ" в адрес ООО "Унтоваленки" не перечисляло. Все договоры займа были подписаны по одной форме и со схожими условиями. Кроме того договоры займа, содержат условие о том, что проценты будут выплачены заимодавцу после полного погашения займа, при этом никогда не происходит полного погашения займа. В целях исключения формирования внереализационного дохода обществами подписываются дополнительны соглашения, которые сроки возврата займа отодвигаются на более поздний срок. Кроме того, ООО "Унтоваленки" зарегистрировано 27.01.2015, а первый договор займа заключен уже 28.05.2015, при том, что направление вновь созданной организацией денежных средств не на развитие производства, а на выдачу долгосрочных займов контролирующему лицу сроком на три года не отвечает критерию целесообразности.

Совокупность указанных обстоятельств позволила налоговому органу прийти к обоснованному выводу о том, что заявитель использовал в своей хозяйственной деятельности взаимозависимые организации ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник", ООО "Унтоваленки" для занижения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, путем исключения из налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС выручки от реализации товаров, а также дополнительного учета при налогообложении прибыли расходов на оплату услуг по переработке давальческого сырья, умышленно создав формальный документооборот (в отсутствие отношений по приобретению услуг) и раздробив производство, что позволило учитывать указанную выручку организацией находящейся на УСН и не уплачивающей НДС и налог на прибыль организаций (фактически уплачивался минимальный налог в размере 1%), с последующей передачей указанной выручки налогоплательщику в виде заемных денежных средств, которые не учитываются в целях налогообложения. То есть, действия заявителя направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, а хозяйственные взаимоотношения заявителя с указанными организациями учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Кроме того, заявителем осуществлено выделение части бизнеса (производства) на взаимозависимую организацию - ООО "Унтоваленки" путем создания видимости хозяйственной самостоятельности последней с целью минимизации налогообложения (перевода части выручки на обложение по упрощенной системе налогообложения), для замены обложения НДС по ставке 10%-18% и налога на прибыль по ставке 20% на налогообложение в размере 1% (минимальный налог). Приведенные в апелляционных жалобах возражения в этой части подлежат отклонению, как не основанные на материалах дела.

Позиции заявителя о наличии реальной деловой цели при формировании взаимоотношений ООО "МОФ" с ООО "Профф", ООО "Швейник" и ООО "Унтоваленки" (со ссылкой на осуществление сотрудничества с этими организациями в форме производственной кооперации в рамках промышленного кластера легкой промышленности в условиях усиления конкуренции и роста цен на импортное сырье, с целью расширения производства за счет привлечения сторонних организаций и увеличения количества рабочих мест) судом первой инстанции дана надлежащая оценка.

В частности, судом обоснованно отмечено, что подконтрольные заявителю организации созданы в 2009, 2011 и 2015 годах, тогда как само понятие промышленного кластера законодательно определено только в декабре 2015 года, а промышленный кластер, на который указал заявитель, зарегистрирован лишь 28.06.2018. Также, расширение производства и создание новых рабочих мест фактически осуществлено не было, поскольку привлеченные организации осуществляли деятельность за счет оттока производственных мощностей и трудовых ресурсов самого заявителя, то есть сохранены прежние объемы производства при формальном переводе его части в сторонние организации.

Учитывая подтверждение материалами дела фата осуществления заявителем искусственного дробления бизнеса в целях минимизации собственных налоговых обязательств заявитель обязан был в проверяемый период исчислять и уплачивать налог на прибыль и НДС исходя из консолидированных доходов, полученных ООО "ПРОФФ", ООО "Швейник", ООО "Унтоваленки", а также без учета расходов на переработку давальческого сырья данными организациями (поскольку в соответствии со статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, договоры переработки давальческого сырья, заключенные заявителем со спорными организациями, являются мнимыми сделками, совершенными лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия и, соответственно, не влекут юридических последствий, в том числе в налоговой сфере), на что правомерно указал суд первой инстанции. В этой связи с чем налоговый орган обосновано исключил выручку из налогооблагаемой базы ООО "Унтоваленки", ООО "ПРОФФ" и ООО "Швейник", и включил в налоговую базу заявителя выручку ООО "Унтоваленки", определенную по бухгалтерским документам ООО "Унтоваленки". По результатам консолидации выручки заявителя налоговым органом начислен обществу НДС в размере 5740224 рублей за 4 квартал 2015 года и за 4 квартал 2016 года, а также начислены соответствующие пени, что соответствует закону.

Применительно к налогообложению прибыли по предложению суда первой инстанции сторонами произведен перерасчет налога на прибыль организаций за спорные периоды, по результатам которого установлено получение обществом убытка: за 2014 год - в сумме 12558737 руб. (12342693 руб. убыток + уплаченный спорными организациями налог по УСН в сумме 216044 руб.); за 2015 год - в сумме 7220233 руб. (6799440 руб. убыток + уплаченный спорными организациями налог по УСН в сумме 420793 руб.), а также прибыли за 2016 год в сумме 1745605 руб. (2258463 руб. прибыль - уплаченный спорными организациями налог по УСН в сумме 512858 руб.). Полученный в 2014, 2015 годах убыток подлежал переносу на 2016 год, уменьшая полученную прибыль в размере 1745605 руб., в связи с чем обществом по результатам проверки общество имеет право на учет убытка по налогу на прибыль организаций в общей сумме 18033365 руб. исходя из расчета: 12558737 руб. + 7220233 руб. - 1745605 руб.).

При этом, судом первой инстанции рассмотрен и обоснованно отклонен довод заявителя о необходимости дополнительного принятия в 2015, 2016 годах расходов, произведенных ООО "Унтоваленки" на приобретение сырья у ООО "Техспецсервис" путем наличного расчета (в 2015 году - 688842 руб., в 2016 - 5462157,02 руб.) ввиду установленного налоговым органом фактического отсутствия такого закупа, что подтверждено следующими обстоятельствами:

- учредителем и директором ООО "Техспецсервис" является Бердников А.В., супруг Бердниковой Н.П., которая осуществляет ведение бухгалтерского учета в ООО "МОФ", ООО "Унтоваленки" и ООО "Техспецсервис";

- ООО "Техспецсервис" находится на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и предоставляло "нулевые" налоговые декларации за 2014-2017 годы по УСН;

- после получения ООО "Унтоваленки" акта выездной налоговой проверки от 22.11.2018 N 14-27 ООО "Техспецсервис" в декабре 2018 года предоставило уточненные налоговые декларации по УСН за 2015, 2016 годы с уплатой в бюджет минимального налога, при этом, не внесло изменения в ранее представленную бухгалтерскую отчетность, в которой отсутствуют данные свидетельствующие о наличии материалов (запасов);

- ООО "Унтоваленки" в налоговом учете не заявляло расходов на приобретение сырья у ООО "Техспецсервис", что подтверждается результатами налоговой проверки ООО "Унтоваленки";

- при проведении выездной налоговой проверки ООО "Унтоваленки" предоставляло оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2015, 2016 годы, заверенные директором ООО "Унтоваленки" Шеховцевой И.Л., где контрагент ООО "Техспецсервис" не указан;

- у ООО "Техспецсервис" отсутствует движение по расчетному счету, основные и транспортные средства, а также трудовые ресурсы, что свидетельствует о невозможности ведения хозяйственной деятельности, в том числе невозможности осуществления закупа материалов;

- расчеты с ООО "Техспецсервис" проведены наличными денежными средствами с превышением допустимого лимита расчетов между юридическими лицами; по требованию инспекции ООО "Унтоваленки" и ООО "Техспецсервис" не предоставили договора поставки, товарные накладные за 2015 год, акты сверок, кассовые книги, приходные и расходные ордера, касающиеся подотчетного лица - Шеховцевой И.Л.;

- из пояснений ООО "Унтоваленки" следует, что наличные денежные средства сняты подотчетным лицом с корпоративной карты, однако, анализ оборотов по счету 55 "Специальные счета" (корпоративная карта) за 2016 год, показал, что всего подотчетным лицом было снято с корпоративной карты 3307533,12 руб., при этом только в адрес ООО "Техспецсервис" в 2016 году была произведена оплата в сумме 4393350,45 руб.;

- не подтверждена доставка товара в адрес ООО "Унтоваленки" (отсутствуют товарно-транспортные накладные как у ООО "Унтоваленки", так и у ООО "Техспецсервис", доказательства оплаты водителям за доставку груза);

- Бердникова Н.П. отказалась назвать наименование организаций, индивидуальных предпринимателей и их контакты, у которых приобретался товар, который был в дальнейшем реализован проверяемому налогоплательщику, при этом, в дальнейшем показала, что закуп материалов осуществлялся у физических лиц на рынках в городах Челябинск, Уфа, Екатеринбург;

- закупочные акты, предоставленные ООО "Техспецсерви", содержат данные физических лиц, не проживающих и не зарегистрированных на территории Российской Федерации, а из 37 физических лиц, у которых якобы закуплены ТМЦ, по 19 лицам отсутствует информация в базе данных, то есть данные лица являются вымышленными, 3 человека являются несовершеннолетними детьми 2012 и 2014 годов рождения, что исключает их деятельность в качестве продавцов на рынке в 2015 и 2016 годах, из оставшихся 15 человек у подавляющего большинства не совпадает место регистрации с местом приобретения ТМЦ. Кроме того, закупочные акты не содержат никаких идентифицирующих признаков физических лиц (ИНН, паспортные данные), у которых приобретался товар.

Каких-либо возражений в отношении выводов суда в этой части подателями апелляционных жалоб не приведено.

Исходя из указанных обстоятельств суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя лишь в части признания за ним по оспоренному решению инспекции права на убыток по налогу на прибыль в общей сумме 18033365 руб., в том числе: за 2014 год - в сумме 12558737 руб.; за 2015 год - в сумме 7220233 руб., а в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал. Приведенные в апелляционных жалобах возражения в этой части подлежат отклонению.

Довод апелляционной жалобы о выходе налоговым органом за установленный абзацем 2 пункта 4 статьи 89 НК РФ трехгодичный срок глубины выездных налоговых проверок также не может быть принят судом во внимание. Содержащиеся в решении инспекции ссылки на обстоятельства, датированные ранее 2014 года и позже 2016 года не имеют отношения к определению налоговых обязательств заявителя за указанные периоды, не охваченные проверкой, а касаются хронологически последовательной оценки хозяйственной деятельности заявителя в целях определения его действительных налоговых обязательств в проверяемых налоговых периодах (2014-2016 годов).

Ссылка заявителя на наличие у него в 2014 году схожих договорных отношений с ООО "Вектор" не принимается судом апелляционной инстанции, как не имеющая отношение к произведенным инспекцией спорным доначислениям обязательных платежей (претензии по хозяйственным операциям заявителя с этим контрагентом со стороны налогового органа не предъявлялись, поскольку ООО "Вектор" не являлось аффилированным лицом по отношению к заявителю, применяло общую систему налогообложения, оплата этому лицу производилась заявителем по договору от 08.04.2011 N 44/10-МОФ за изготовление подошвы; в учтенную налоговым органом консолидированную сумму расходов расходы заявителя по хозяйственным операциям с указанным контрагентом не включены).

Таким образом, доводы апелляционных жалоб не нашли подтверждения при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, также не установлено.

Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционные жалобы - оставлению без удовлетворения.

Распределение судебных расходов, понесенных в связи с оплатой госпошлины подателями апелляционных жалоб при обращении в суд апелляционной инстанции, осуществляется в соответствии с требованиями части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В связи с оставлением апелляционных жалоб без удовлетворения, такие расходы относятся на их подателей.

Руководствуясь статьями 167, 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 19.04.2022 по делу N А76-6189/2021 оставить без изменения, апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Магнитогорская обувная фабрика" и общества с ограниченной ответственностью "Унтоваленки" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Арямов

Судьи

Е.В. Бояршинова Н.Г. Плаксина