Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2022 г. N 12АП-4293/22 по делу N А57-22856/2021

г. Саратов

28 июля 2022 г.

Дело N А57-22856/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 июля 2022 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Акимовой М.А.,

судей Землянниковой В.В., Пузиной Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Бессоновой С.Е.

при участии в судебном заседании представителей общества с ограниченной ответственностью "ЛюксНефтеТрансДобыча" Тарабрина Д.В., действующего на основании доверенности от 01.01.2022 N 25/22, Шаповалова С.Ю., действующего на основании доверенности от 20.04.2022 N 40/22, Александровой Е.В., действующей на основании доверенности от 20.04.2022 N 41/22, Петруниной А.А., действующей на основании доверенности от 01.01.2022 N 20/2022, представителей Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области Корабельниковой Ю.И., действующей на основании доверенности от 19.07.2022 N 05-12/132, Требунского Е.А., действующего на основании доверенности от 05.05.2021 N 05-12/021, представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области Требунского Е.А., действующего на основании доверенности от 22.09.2021 N 03-17/043,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЛюксНефтеТрансДобыча" на решение Арбитражного суда Саратовской области от 23 марта 2022 года по делу N А57-22856/2021 (судья Огнищева Ю.П.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЛюксНефтеТрансДобыча" (410031, г. Саратов, ул. Соборная, д. 21-М, ОГРН 1186451004365, ИНН 6450100831)

заинтересованные лица: Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области (410010, г. Саратов, ул. Бирюзова, д. 7А, ОГРН 1046405041913, ИНН 6452907236),

об оспаривании решений,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "ЛюксНефтеТрансДобыча" (далее - ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча", налогоплательщик, общество, заявитель) с заявлением о признании незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Саратовской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 8 по Саратовской области, Инспекция) от 02.07.2021 N 3280 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) от 13.09.2021.

Решением суда первой инстанции от 23 марта 2022 года в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" предоставлены письменные пояснения в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), которые общество просит учесть при рассмотрении апелляционной жалобы.

УФНС России по Саратовской области возражает против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, предоставленном в порядке статьи 262 АПК РФ.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (kad.arbitr.ru) 06 июля 2022 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

Исследовав материалы дела, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за октябрь 2020 года, представленной ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" 23 ноября 2020 года (т.2 л.д.108-112).

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт от 26.02.2021 N 1231 (т.2 л.д.26-35), который направлен налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи и получен им 07.03.2021 (т.2 л.д.36-37).

02 апреля 2021 года ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" в Инспекцию представлены возражения на акт камеральной налоговой проверки в порядке пункта 6 статьи 100 НК РФ (т.2 л.д.75-78).

По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика Инспекция пришла к выводу, что в предоставленной обществом декларации по НДПИ за октябрь 2020 года налогоплательщик неправомерно применил ставку 0 %, предусмотренную пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ, за добычу нефти при разработке "ранее списанных" запасов к объёмам нефти на Горючкинском участке недр, включающем Горючкинское нефтегазоконденсатное месторождение.

02 июля 2021 года Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области принято решение N 3280 о привлечении ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислен НДПИ за октябрь 2020 года в сумме 10 370 833,00 руб., применены штрафные санкции в размере 1 037 083,50 руб., начислены пени в размере 612 743,39 руб. (т.2 л.д.12-24).

Не согласившись с решением Инспекции, общество обжаловало его в УФНС России по Саратовской области.

Решением УФНС России по Саратовской области от 13.09.2021 решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области от 02.07.2021 N 3280 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" без удовлетворения (т.2 л.д.146-156).

Полагая, что решения Инспекции и Управления являются незаконными и нарушают права и законные интересы налогоплательщика, ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" оспорило их в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности принятых Инспекцией и Управлением решений, поскольку пришёл к выводу об отсутствии у ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" оснований для применения по НДПИ налоговой ставки 0 % в октябре 2020 года в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ.

Согласно доводам апелляционной жалобы общество считает неверными выводы суда первой инстанции относительно невозможности повторной постановки на Государственный баланс запасов (далее - ГБЗ) ранее списанных запасов Горючкинского месторождения. По мнению общества, причины списания запасов в ГБЗ и субъект списания (нынешний или предыдущий недропользователь) не имеют значения и не влияют на возможность пользования налоговыми льготами, предусмотренными пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ. Выводы суда о физическом отсутствии запасов на момент их списания не соответствуют действительности и противоречат имеющимся в материалах дела документам. ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" считает, что выводы суда об отсутствии в приложении к лицензии права на разведку и добычу ранее списанных запасов нефти не имеют нормативных обоснований. Заявитель отмечает, что извлекаемые списанные запасы по конкретному месторождению являются "плавающей" величиной, которая в процессе уточнения промысловых характеристик может изменяться как в большую, так и в меньшую сторону, в том числе за счёт списания запасов и их корректировки, что не было учтено судом первой инстанции. По мнению общества, арбитражный суд дал неправильную оценку письму федерального бюджетного учреждения "Территориальный фонд геологической информации по Приволжскому федеральному округу" (далее - ФБУ "ТФГИ по Приволжскому федеральному округу") от 10.02.2022 N 02-21/117. Кроме того, налогоплательщик указывает на отказ суда первой инстанции в назначении по делу судебно-геологической экспертизы, что привело к принятию неверного решения.

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

В рассматриваемом случае судами обеих инстанций не установлено указанной совокупности условий.

Согласно статье 334 НК РФ налогоплательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30.11.1994 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов, действующих в порядке, установленном статьёй 12 Федерального конституционного закона от 21.03.2014 N 6-ФКЗ "О принятии в Российскую Федерацию Республики Крым и образовании в составе Российской Федерации новых субъектов - Республики Крым и города федерального значения Севастополя".

Из пункта 1 части 1 статьи 336 НК РФ следует, что объектом налогообложения НДПИ (далее - налог), если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. В целях настоящей главы залежью углеводородного сырья признается объект учёта запасов одного из видов полезных ископаемых, указанных в подпункте 3 пункта 2 статьи 337 настоящего Кодекса (за исключением попутного газа), в государственном балансе запасов полезных ископаемых на конкретном участке недр, в составе которого не выделены иные объекты учёта запасов.

В силу пункта 3 части 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого является углеводородное сырье: нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.

Налоговым периодом признаётся календарный месяц (статья 341 НК РФ).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьёй 338 Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения).

В соответствии со статьёй 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами. Лицензия является документом, удостоверяющим право её владельца на пользование участком недр в определённых границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговорённых условий.

Разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утверждёнными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами осуществляется в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Исходя из изложенного следует, что для применения предусмотренной пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ ставки НДПИ необходимо наличие документального подтверждения списания запасов полезных ископаемых в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, отражения указанных данных в лицензии на пользование недрами и техническом проекте разработки соответствующего участка недр.

Учитывая изложенное, доводы общества об отсутствии необходимости отражения в приложении к лицензии права на разведку и добычу ранее списанных запасов нефти отклонены судебной коллегией как несостоятельные.

Из материалов дела следует, что в 2006 году победителем аукциона на право пользования недрами в пределах Горючкинского участка недр признано общество с ограниченной ответственностью "Нефтяная компания "ГеоНефтьТехнология" (далее - ООО "НК "ГеоНефтьТехнология"), в связи с чем ему выдана лицензия на пользование недрами от 26.07.2006 N СРТ 01089 НЭ с целевым назначением и видом работ "разведка и добыча углеводородного сырья в пределах Горючкинского участка.

В соответствии с пунктом 3.2 лицензионного соглашения (приложение N 1 к лицензии от 26.07.2006 N СРТ 01089 НЭ) в пределах участка расположено Горючкинское нефтегазоконденсатное месторождение, открытое в 1954 году и выведенное в работу в 1956 году. По состоянию на 01.01.2015 на государственном балансе числятся запасы нефти (геологическая/извлекаемая) - 502/2 тыс. тонн. Сведения о ранее списанных запасах, а также предоставление права на разведку и добычу ранее списанных запасов нефти в лицензионном соглашении отсутствуют.

Кроме того, из лицензионного соглашения и дополнениям к нему от 30.05.2007, от 23.07.2010, от 27.08.2011, 31.07.2012 следует, что владелец лицензии обязуется приступить к разработке месторождения, с проведением сейсморазведочных работ, строительством разведочной скважины и т. д. При этом владелец лицензии не освобождается от остальных обязательств, установленных лицензией на право пользования недрами с целью разведки и добычи углеводородного сырья в пределах Горючкинского участка.

В 2018 году лицензия на пользование недрами от 26.07.2006 N СРТ 01089 НЭ, выданная ООО "НК "ГеоНефтьТехнология", в порядке пункта 6 статьи 17.1 Закона о недрах переоформлена на ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча", являющееся дочерним обществом (ООО "НК "ГеоНефтьТехнология" владела 100% уставного капитала).

В связи с этим ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" выдана лицензия на пользование недрами от 27.04.2018 N СРТ 01880 НЭ, на срок до 25.07.2051, с целевым назначением и видами работ "для разведки и добычи полезных ископаемых на Горючкинском участке недр, расположенном в Саратовском районе Саратовской области" (т.2 л.д.113-132).

В приложении N 6 к лицензии от 27.04.2018 N СРТ 01880 НЭ указано, что в соответствии с ГБЗ по состоянию на 01.01.2015 на участке недр Горючкинского месторождения учтены запасы нефти категории А, В, С 1 (геологические/извлекаемые) 691/97 тыс. тонн, категории С2 (геологические/извлекаемые) 215/50 тыс. тонн. Сведения о ранее списанных запасах, а также предоставление права на разведку и добычу ранее списанных запасов нефти в приложениях к лицензии отсутствуют.

В силу пункта 7 Порядка постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списании с государственного баланса, утверждённого приказом Минприроды России от 06.09.2012 N 265 (далее - Порядок N 265), запасы полезных ископаемых учитываются: за соответствующим пользователем недр - по участкам недр, предоставленным в пользование для целей разведки и добычи полезных ископаемых или для целей геологического изучения участков недр, разведки и добычи полезных ископаемых (по совмещённой лицензии).

Следовательно, учёт полезных ископаемых на ГБЗ (включая списание), по участкам недр, предоставленным в пользование для целей разведки и добычи, осуществляется в отношении каждого пользователя недр отдельно, что подтверждено данными самого ГБЗ.

Таким образом, с учётом положений статьи 334, подпункта 4 пункта 1 статьи 342 НК РФ юридическое лицо имеет право на применение ставки 0 %, если им осуществлялась добыча полезных ископаемых, по которым оно ранее осуществляло списание запасов полезных ископаемых.

Учитывая изложенное, доводы общества о том, что субъект списания (нынешний или предыдущий недропользователь) не имеет значения и не влияет на возможность пользования спорой налоговой льготой, отклонены судебной коллегией как несостоятельные.

23 ноября 2020 года ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" предоставило в налоговый орган налоговую декларацию по НДПИ за октябрь 2020 года, согласно которой обществом добыта нефть в объёме 1 134,924 тонн, применена налоговая ставка 0 % (по пункту 4 части 1 статьи 342 НК РФ) и исчислена сумма НДПИ к уплате в бюджет в размере 0 руб. (т.2 л.д.108-112).

Заявитель апелляционной жалобы считает, что выводы налогового органа о постановке на ГБЗ в 2011, 2014, 2015 годах новых запасов, являются неверными. Общество осуществляло добычу ранее списанных в 1969, 1976, 1990, 2014 годах запасов нефти, которые вновь были подсчитаны и поставлены на ГБЗ в 2011, 2014, 2015 годах, что указывает об отнесении указанных запасов к ранее списанным и соответствует требованиям для применения ставки 0 % по НДПИ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Следовательно, институты, понятия и термины, не урегулированные налоговым законодательством, регулируются соответствующими отраслями права.

Статьями 29 и 31 Закона о недрах определено, что предоставление недр в пользование для добычи полезных ископаемых разрешается только после проведения государственной экспертизы их запасов. Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.

Согласно пункту 5 Классификации запасов и ресурсов нефти и горючих газов, утверждённой приказом Минприроды России от 01.11.2013 N 477, запасы залежей и месторождений подразделяются на:

геологические запасы - количество нефти, газа, конденсата и содержащихся в них компонентов, которое находится в недрах в изученных бурением залежах, наличие которых в недрах доказано пробной или промышленной эксплуатацией или испытанием скважин, или обосновывается геолого-геофизическими исследованиями;

извлекаемые запасы - часть геологических запасов, которая может быть добыта из залежи (месторождения) за весь срок разработки в рамках оптимальных проектных решений с использованием доступных технологиях с учётом соблюдения требований по охране недр и окружающей среды.

В силу части 2 статьи 11.1 НК РФ в целях настоящей статьи степень выработанности запасов каждого вида углеводородного сырья, добываемого на месторождении углеводородного сырья, рассчитывается налогоплательщиком самостоятельно на основании данных утверждённого ГБЗ как частное от деления суммы накопленной добычи такого вида углеводородного сырья на этом месторождении углеводородного сырья (включая потери при добыче) на его начальные запасы (для нефти - начальные извлекаемые запасы). Начальные извлекаемые запасы нефти, утверждённые в установленном порядке с учётом прироста и списания запасов нефти, определяются как сумма извлекаемых запасов всех категорий и накопленной добычи с начала разработки месторождения углеводородного сырья.

Из указанных норм следует, что для целей налогообложения учитываются только извлекаемые запасы нефти, отражённые в ГБЗ.

Подсчёт запасов нефти по Горючкинскому месторождению выполнен в 1958 году и на ГБЗ поставлены запасы нефти в количестве 5519/1660 тыс. тонн (геологические/извлекаемые) (утверждено протоколом ГКЗ СССР от 20.11.1958 N 2477).

В соответствии с ГБЗ списание извлекаемых запасов нефти по Горючкинскому месторождению производилось в 1969 году - 1371 тыс. тонн, в 1976 году - 12 тыс. тонн, в 1990 году - 127 тыс. тонн, в 2014 году - 2 тыс. тонн.

Пунктом 6 Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учёта предприятий по добыче полезных ископаемых, утверждённой постановлением Госгортехнадзора РФ от 17.09.1997 N 28 (далее - Инструкция), определено, что учтённые организацией по добыче полезных ископаемых балансовые и забалансовые запасы основных и совместно с ними залегающих (твёрдых, жидких, газообразных) полезных ископаемых и содержащиеся в них полезные компоненты (по нефтегазодобывающим предприятиям, в том числе извлекаемые запасы нефти, газа, растворенного в нефти газа, конденсата и содержащихся в них компонентов, имеющих промышленное значение, также йода, брома и других ценных компонентов, содержащихся в промышленных, в том числе нефтяных, водах) подлежат списанию в случаях:

а) добычи (извлечения из недр) и направления потребителям или на переработку;

б) потерь в процессе добычи, в том числе оставления в недрах в отбитом и неотбитом состоянии, извлечения из недр и направления в породные отвалы, а также потерь при транспортировке погрузке, разгрузке и в местах хранения;

в) утраты промышленного значения;

г) неподтверждения при последующих геолого-разведочных работах и разработке месторождения полезных ископаемых, в результате получения новых данных о количестве, качестве и условиях залегания запасов полезных ископаемых;

д) исключения из категории балансовых и (или) забалансовых в границах горного отвода в результате новой экспертизы (переутверждения) запасов полезных ископаемых, проведенной Государственной комиссией по запасам полезных ископаемых МПР России или Территориальной комиссией по запасам полезных ископаемых МПР России;

е) изъятия у организации по добыче полезных ископаемых в установленном порядке при лицензировании пользования недрами участка недр или его части.

Из пункта 8 указанной Инструкции следует, что списание запасов полезных ископаемых по причинам, указанным в подпунктах "а", "б", "г" пункта 6, производится путём полного снятия их с ГБЗ и соответственно с учёта организации по добыче полезных ископаемых, кроме полезных ископаемых, добытых и заскладированных в спецотвалах, которые должны состоять на особом учёте.

Списание балансовых запасов полезных ископаемых по причинам, указанным в подпунктах "в", "д" пункта 6 производится как путём полного снятия их с ГБЗ и соответственно с учёта организации по добыче полезных ископаемых, так и путём перевода их в забалансовые запасы, если они в дальнейшем могут быть переведены в балансовые.

В силу пункта 5 Порядка N 265, постановка запасов полезных ископаемых на ГБЗ, их изменение и списание с ГБЗ осуществляются по данным геологоразведочных и добычных работ, а также по результатам переоценки запасов в связи с изменением параметров подсчёта запасов.

Основанием для постановки запасов полезных ископаемых на ГБЗ являются заключения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых и подземных вод, геологической информации о предоставляемых в пользование участках недр (далее - заключения государственной экспертизы запасов), утверждаемые Роснедрами (пункт 10 Порядка N 265).

Пунктом 12 Порядка N 265 определено, что списание запасов полезных ископаемых с ГБЗ осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых в следующих случаях: запасы полезных ископаемых не подтвердились при проведении последующих геологоразведочных или добычных работ; запасы полезных ископаемых утратили промышленное значение в связи с ухудшением горнотехнических, экономических, экологических и иных параметров, принятых ранее при их подсчёте.

В письме Саратовского филиала ФБУ "ТФГИ по Приволжскому федеральному округу" от 11.12.2020 N 07-04/1381 указано, что остаточные запасы Горючкинского месторождения были списаны с ГБЗ в связи с выработкой по II пласту тульского горизонта - в 1969 году, по бобриковскому и мелекесскому горизонтам - в 1990 году и по IV пласту окского надгоризонта - в 2014 году (т.2 л.д.134).

После проведения эксплуатационной разведки, испытаний продуктивных пластов Горючкинского нефтегазоконденсатного месторождения были учтены на ГБЗ запасы нефти и растворённого газа: по пласту С1bb бобриковского горизонта - в 2011 году, по II пласту тульского горизонта и IV пласту окского надгоризонта - в 2014 году, по IV пласту окского надгоризонта и бобриковского горизонта - в 2015 году.

Постановка на учёт запасов нефти и растворённого газа произведена на основании протоколов Федерального агентства по недропользованию (далее - Роснедра) от 10.08.2011 N 18/474-пр, от 08.10.20154 N 18/566-пр, от 28.09.2015 N 03-18/529-пр, утвердивших результаты государственных экспертиз по залежам вышеперечисленных горизонтов Горючкинского нефтегазоконденсатного месторождения, оформленных экспертными заключениями от 31.05.2011 N 48-11оп, от 26.08.2014 N 48-11оп, от 25.08.2015 N 322-15оп.

Экспертным заключением от 31.05.2011 N 48-11оп, утверждённым протоколом от 10.08.2011 N 18/474-пр, установлено, что разработка залежи нефти по пласту C1bb бобриковского горизонта Горючкинского месторождения велась с 1956 года по 1992 год. Было отработано 120 тыс. тонн нефти. В 1990 году остаточные запасы нефти (34 тыс. тонн) по бобриковскому горизонту Горючкинского месторождения были списаны с ГБЗ как не подтвердившиеся. На 01.01.2011 запасы по бобриковскому горизонту на ГБЗ не числятся (т.3 л.д.5-10).

Экспертным заключением от 26.08.2014 N 48-11оп, утверждённым протоколом от 01.10.2014 N 18/566-пр, установлено, что в 1976 году остаточные запасы по залежи пласта II тульского горизонта Горючкинского месторождения категории C1 в количестве 240/12 тыс. тонн (геологические/извлекаемые) списаны с ГБЗ в виду резкого падения дебитов и давлений и дальнейшей нерентабельности добычи. Запасы нефти по пласту II тульского горизонта на ГБЗ по состоянию на 01.01.2014 не числятся. Экспертной комиссией залежи нефти пласта II тульского горизонта Горючкинского месторождения C1tl оценены по категории C1 как новые и составили 282/65 тыс. тонн (геологические/извлекаемые). Разработка залежи нефтяной оторочки пласта IV окского надгоризонта Горючкинского месторождения началась в 1962 году введением в эксплуатацию скважины N 4-р, в 1969 году в разработку введена скважина N 62-э. В 1998 году указанные скважины были ликвидированы и восстановлены в 2010 году с целью исследования и испытания пласта IV. Полученная геодезическая и промысловая информация, а также новые данные сейсмики ЗД уточнили геологическое строение залежи, что явилось основанием для пересчёта запасов по залежи нефти (ранее нефтяной оторочки) пласта IV. Вновь подсчитанные запасы нефти составили 488/24 тыс. тонн (геологические/извлекаемые), накопленная добыча 24 тыс. тонн нефти. Учитывая результаты испытания скважин и данные ГДИ, экспертная комиссия предложила списать числящиеся на 01.01.204 на ГБЗ по пласту IV окского надгоризонта Горючкинского месторождения запасы нефти 502/2 тыс. тонн (геологические/извлекаемые) в связи с полной выработанностью (т.3 л.д.13-21).

Экспертным заключением от 25.08.2015 N 322-15оп, утверждённым протоколом от 28.09.2015 N 03-18/529-пр, установлено, что впервые залежи нефти пласта IV окского надгоризонта (С1ok) Горючкинского месторождения были подсчитаны в 1958 году. В дальнейшем (в 1971, 1976, 1990, 1997 годах) запасы неоднократно пересматривались. Разработка нефтяной оторочки пласта IV окского надгоризонта Горючкинского месторождения началась в 1962 году. Остаточные запасы нефти 502/2 тыс. тонн (геологические/извлекаемые) списаны в 2014 году. На 01.01.2015 запасы нефти по пласту IV окского надгоризонта Горючкинского месторождения на ГБЗ не числятся. Запасы бобриковского горизонта были впервые оценены и поставлены на ГБЗ в 1956 году. В 1990 году при накопленной добыче нефти 120 тыс. тонн остаточные её запасы были списаны с ГБЗ как потерянные в процессе эксплуатации газовой шапки. Последний оперативный подсчёт запасов бобриковского горизонта Горючкинского месторождения выполнен в 2011 году на основании получения промышленного притока нефти в скважине N 57. На ГБЗ были поставлены запасы нефти в районе скважин N 12, N 51 и N 57. В 2014-2015 годах пользователем недр (в то время - ООО "НК "ГеоНефтьТехнология") проведены работы по восстановлению и испытанию ранее ликвидированных скважин N 53 и N 5. По результатам испытания данных скважин увеличилась площадь нефтеносности залежи, все запасы которой оценены по категории С1 (т.2 л.д.137-144).

Согласно вышеперечисленным экспертным заключениям экспертная комиссия решила, в том числе, рекомендовать пользователю недр (в то время - ООО "НК "ГеоНефтьТехнология") отразить изменения состояния запасов углеводородного сырья Горючкинского месторождения по залежи пласта С1bb бобриковского горизонта (за 2011 год), по залежам пластов II тульского горизонта и IV пласта окского надгоризонта (за 2014 год), по залежам пласта IV окского надгоризонта С1ok и С1bb бобриковского горизонта (за 2015 год) в отчётной форме 6-гр по графе "разведка" (т.2 л.д.139, т.3 л.д.7 и 16).

При этом материалами дела подтверждено, что после проведения работ по геологическому изысканию (разведке) на ГБЗ поставлены запасы нефти в объёме, превышающем списанные ранее - 1 169/465 тыс. тонн (геологические/извлекаемые).

В представленном заявителем историческом анализе ресурсной базы Горючкинского месторождения для обоснования возможности добычи нефти (далее - исторический анализ), выполненным закрытым акционерным обществом "Моделирование и мониторинг геологических объектов" (далее - ЗАО "МиМГО"), в таблице 1 приведена информация о том, что на момент консервации геологические/извлекаемые запасы нефти по мелекесскому горизонту составляли 93/0 тыс. тонн, а на момент расконсервации месторождения - 635/159 тыс. тонн; по тульскому горизонту на момент консервации - 243/11 тыс. тонн, а на момент расконсервации - 497/115 тыс. тонн. При этом запасы разрабатываемых залежей нефти пластов мелекесского (C2mlk), IV окского (C1ok) и бобриковского (С1bb) горизонтов были первоначально списаны в связи с их полной выработкой, запасы залежей II тульского горизонта (C1tl) списаны по причине резкого падения дебитов, пластового давления (т.4 л.д.58, 60).

В соответствии с экспертным заключением ООО Проектной организации "Нефтеспецпроект" 2021 года по анализу разработки Горючкинского нефтегазоконденсатного месторождения Саратовской области по залежам бобриковского (C1bb), тульского II (С1tl), окского IV (C1ok IV) и мелекесского (C2mlk) горизонтов добыча нефти на бобриковском, тульском, окском и мелекесском горизонтах стала возможна в результате восстановления залежи после 20-летнего перерыва. Добыча в настоящее время осуществляется из восстановленных ранее ликвидированных скважин и из тех же интервалов, которые разрабатывались в период 1983-1989 годов (т.4 л.д.39).

Таким образом, материалами дела подтверждено, что в 2011, 2014, 2015 годах ООО "НК "ГеоНефтьТехнология" на ГБЗ были поставлены не ранее списанные запасы нефти, а запасы нефти, выявленные заново в результате геологического и промыслового исследования (разведки), а также открытия новой залежи нефти. При этом изменение запасов нефти в ГБЗ в связи с "переоценкой" и/или "передачей" не осуществлялось.

Из анализа положений Инструкции и Порядка N 265 следует, что списание запасов нефти в связи с добычей (извлечения из недр), потерь в процессе добычи, неподтверждения при последующих геологоразведочных работах производится путём полного снятия их с ГБЗ и с учёта организации.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, повторная постановка на ГБЗ таких запасов не предусмотрена. Ранее списанные запасы по остальным основаниям могут быть поставлены на ГБЗ, если они были переведены в забалансовые запасы.

Следовательно, причины списания запасов в ГБЗ имеют значение для целей применения налоговой льготы, предусмотренной пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ, поскольку определяют возможность дальнейшего их учёта на ГБЗ.

Из ответа Саратовского филиала ФБУ "ТФГИ по Приволжскому федеральному округу" от 21.01.2021 N 07-04/65 на запрос налогового органа следует, что списание запасов полезных ископаемых возможно в случаях выработки месторождения, нецелесообразности к отработке по технико-экономическим показателям и производится путём полного снятия с ГБЗ. Месторождение (в том числе и его пласты), находящееся в нераспределённом фонде недр (госрезерв) и числящееся на ГБЗ лишь с накопленной добычей (без запасов), не является списанным. При возобновлении работ на таком месторождении возможен переход его в распределённый фонд недр (то есть оформление лицензии на недропользователя) в дальнейшем с постановкой запасов ранее открытых или новых пластов на ГБЗ (т.3 л.д.24-25).

К данному письму приложены выкопировки с ГБЗ по нефти и газу Горючкинского месторождения за 1969, 1990, 2005, 2006 и 2014 года (т.3 л.д.26-51), а также архивные выписки из ГБЗ по нефти, в том числе по Горючкинскому месторождению, по состоянию на 01.01.2011 (т.3 л.д.63-64, позиция 16), на 01.01.2012 (т.3 л.д.74, позиция 16), на 01.01.2013 (т.3 л.д.85, позиция 17), на 01.01.2014 (т.3 л.д.96, позиция 15), на 01.01.2015 (т.3 л.д.116, позиция 17), на 01.01.2016 (т.3 л.д.151, позиция 14).

По настоящему спору списание запасов нефти по Горючкинскому месторождению осуществлено в 1969, 1990, 2014 годах в связи с неподтверждением при последующих геологоразведочных работах или полной выработанности (фактической добычей - извлечения из недр), то есть, на момент списания спорные извлекаемые запасы физически отсутствовали и не могли быть поставлены вновь на ГБЗ как ранее списанные в силу положений Инструкции. Списанные в 1976 году запасы нефти 12 тыс. тонн в виду резкого падения дебитов и давлений и дальнейшей нерентабельности добычи также не могут быть поставлены на ГБЗ, так как не были переведены в забалансовые (то есть потенциально экономические) запасы.

Учитывая изложенное, не смотря на "плавующую" величину извлекаемых списанных запасов полезных ископаемых, доводы ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" о добыче ранее списанных в 1969, 1976, 1990, 2014 годах запасов нефти отклонены судом апелляционной инстанции как несостоятельные, поскольку опровергнуты материалами дела.

По мнению общества, арбитражный суд дал неправильную оценку письму ФБУ "ТФГИ по Приволжскому федеральному округу" от 10.02.2022 N 02-21/117, в котором указывается, что добыча нефти в количестве 85 тыс. тонн за период с 01.01.2006 по 01.01.2021 в целом по Горючкинскому месторождению осуществлялась из ранее списанных запасов (т.6 л.д.126-128).

Согласно положениям статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Оценив в совокупности предоставленные в материалы дела доказательства, апелляционная коллегия пришла к выводу, что письмо ФБУ "ТФГИ по Приволжскому федеральному округу" от 10.02.2022 N 02-21/117, на которое ссылается заявитель, противоречит остальным доказательствам по делу.

Судебная коллегия отмечает, что вопреки доводам апелляционной жалобы о невозможности применения Инструкции и Порядка N 265 суд первой инстанции правильно применил положения вышеуказанных актов при оценке категории добытых налогоплательщиком запасов нефти, поставленных на ГБЗ в 2011, 2014, 2015 годах, а не самого списания спорных запасов с ГБЗ в 1969, 1976, 1990 годах.

Кроме того, налогоплательщик указывает на отказ суда первой инстанции в назначении по делу судебно-геологической экспертизы, что привело к принятию неверного решения.

В рамках настоящего дела налогоплательщик оспаривает ненормативный акт налогового органа в связи с несогласием с выводами в применении пониженной ставки в размере 0 % по НДПИ за октябрь 2020 года, предусмотренной подпункта 4 пункта 1 статьи 342 НК РФ, связанной с добычей ранее списанных запасов полезных ископаемых (нефти).

Данные правоотношения регулируются нормами налогового законодательства, а также законодательством регулирующего порядок постановки на учёт и списание запасов нефти в ГБЗ. При этом обстоятельства добычи ранее списанных запасов полезных ископаемых подлежат доказыванию надлежащими доказательствами, полученными в ходе налоговой проверки и представленными сторонами в ходе судебного разбирательства.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения законодательства об экспертизе", определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

Вопросы, предлагаемые налогоплательщиком на разрешение эксперта (т.3 л.д.173-174), фактически направлены на правовую оценку наличия у общества права по НДПИ на применение налоговой ставки 0%, в порядке подпункта 4 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении ходатайства общества о назначении судебно-геологической экспертизы.

Апелляционная коллегия считает правильным вывод суда первой инстанции о добыче налогоплательщиком не ранее списанных с ГБЗ запасов нефти, а начальных, выявленных в результате разведки и поставленных впоследствии на ГБЗ.

Поскольку поставленные на ГБЗ в 2011, 2014, 2015 годах ООО "НК "ГеоНефтьТехнология" по Горючкинскому месторождению запасы нефти не относятся к ранее списанным, при их добыче налоговая ставка 0 %, предусмотренная пунктом 4 части 1 статьи 342 НК РФ, не применяется.

Кроме того, ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" не предоставило доказательств, свидетельствующих о списании с ГБЗ нефти после получения обществом лицензии от 27.04.2018 N СРТ 01880 НЭ.

Материалами дела подтверждено отсутствие у ООО "ЛюксНефтеТрансДобыча" оснований для применения по НДПИ налоговой ставки 0 процентов в октябре 2020 года в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что если ранее списанные запасы полезных ископаемых вновь поставлены на ГБЗ, в отношении них положения пункта 4 части 1 статьи 342 НК РФ не применяются, а применяется общеустановленная ставка НДПИ, которую и применил налоговый орган при расчёте неуплаченного обществом налога.

Учитывая изложенное, оспариваемые решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Саратовской области от 02.07.2021 N 3280 и решение УФНС России по Саратовской области от 13.09.2021 являются обоснованными и соответствуют нормам налогового законодательства и законодательства о недрах.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришёл к правильному выводу, что требование общества является необоснованным и удовлетворению не подлежит.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем предоставленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к несогласию с выводами суда первой инстанции, к повторению утверждений исследованных и правомерно отклонённых арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений применённых судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а также иная оценка обстоятельств дела и имеющихся в нем доказательств, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Апелляционная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным. Апелляционную жалобу следует оставить без удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 23 марта 2022 года по делу N А57-22856/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

М.А. Акимова

Судьи

В.В. Землянникова Е.В. Пузина