Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 октября 2022 г. N 14АП-5654/22 по делу N А05-2423/2022

г. Вологда

25 октября 2022 г.

Дело N А05-2423/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2022 года.

В полном объёме постановление изготовлено 25 октября 2022 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Зеленцовой Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Воловой Е.Н. по доверенности от 22.10.2021 N 2.4-13/14920,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иванова Алексея Владимировича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 мая 2022 года по делу N А05-2423/2022,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Иванов Алексей Владимирович (ОГРН 309293035200013, ИНН 290207076545; место жительства: 164670, Архангельская область село Лешуконское) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1112902000530, ИНН 2902070000; адрес: 164520, Архангельская область, город Северодвинск, улица Торцева, дом 4; далее - инспекция, налоговый орган) об отмене решения от 04.10.2021 N 4732 в части признания реализации товаров юридическим лицам (обществу с ограниченной ответственностью "СервисКом-2" (далее - ООО "СервисКом-2"), государственному бюджетному учреждению здравоохранения Архангельской области "Лешуконская центральная районная больница" (далее - ГБУЗ Архангельской области "ЛЦРБ"), муниципальному бюджетному образовательному учреждению "Устьвашская средняя общеобразовательная школа" (далее - МБОУ "Устьвашская СОШ"), муниципальному бюджетному образовательному учреждению "Лешуконская средняя общеобразовательная школа" (далее - МБОУ "Лешуконская СОШ"), администрации муниципального образования "Лешуконское" (далее - администрация МО "Лешуконское"), государственному казенному учреждению Архангельской области "Лешуконское лесничество" (далее - ГКУ Архангельской области "Лешуконское лесничество"), акционерному обществу "Мезенское дорожное управление" (далее - АО "Мезенское дорожное управление"), государственному бюджетному учреждению социального обслуживания населения Архангельской области "Мезенский комплексный центр социального обслуживания" (далее - ГБУ СОН "Мезенский КЦСО"), Управлению судебного департамента в Архангельской области и Ненецком автономном округе (далее - Управление Судебного департамента в АО и НАО)) как оптовая торговля и причисление их к налогообложению по упрощенной системе налогообложения; о признании сделок по реализации товаров юридическим лицам (ООО "СервисКом-2", ГБУЗ Архангельской области "ЛЦРБ", МБОУ "Устьвашская СОШ", МБОУ "Лешуконская СОШ", администрация МО "Лешуконское", ГКУ Архангельской области "Лешуконское лесничество", АО "Мезенское дорожное управление", ГБУ СОН "Мезенский КЦСО", Управлению Судебного департамента в АО и НАО попадающими под единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, об обязании возвратить удержанную сумму налога в размере 26 345 руб. 69 коп.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 19 мая 2022 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель с решением суда не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом норм материального права. Настаивает на том, что фактически в 2020 году он осуществлял розничную торговлю и правомерно применял специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) по спорным хозяйственным операциям с юридическими лицами и бюджетными учреждениями. Считает, что исполнение договоров с бюджетными и государственными учреждениями, юридическими лицами, приобретающими товар через розничный магазин за безналичный расчет, не обладает признаками договора поставки, поскольку, как настаивает апеллянт, товары спорными контрагентами выбирались в торговом зале магазина самостоятельно, в порядке общей очереди в часы работы магазина, товары приобретались поштучно для нужд организаций.

Инспекция в отзыве и ее представитель в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

От третьих лиц отзывы на апелляционную жалобу не поступили.

Заявитель и третьи лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, предпринимателем 28.04.2021 в инспекцию представлена первичная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), за 2020 год.

В соответствии с представленной декларацией по упрощенной системе налогообложения за 2020 год доход налогоплательщиком не получен, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, не исчислена.

Инспекцией в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена камеральная проверка представленной декларации, в ходе которой ответчиком установлен факт неуплаты (неполной уплаты) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Инспекция пришла к выводу о том, что предприниматель Иванов А.В. неправомерно не отразил в составе налоговой базы по УСН доходы в размере 818 056 руб. 25 коп., полученный от реализации товаров юридическим лицам по договорам поставки через магазин - объект стационарной розничной торговли за безналичный расчет.

Таким образом, по мнению ответчика, незадекларированная сумма дохода предпринимателя за 2020 год составляет 818 056 руб. (с учетом округления).

По результатам проверки инспекцией составлен акт и принято решение от 04.10.2021 N 4732 о привлечении предпринимателя Иванова А.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 5 525 руб. 20 коп. с учетом обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность.

Этим же решением налогоплательщику доначислен налог по УСН в размере 32 722 руб., начислены пени по указанному налогу в соответствии со статьей 75 НК РФ в сумме 1 241 руб. 97 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 29.12.2021 N 07-10/1/18021 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в части, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, при этом обоснованно исходил из следующего.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, предприниматель Иванов А.В. состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя с 18.12.2009 с присвоением ОГНИП 309293035200013, применяет упрощенную систему налогообложения с объектом доходы.

Основным видом деятельности является "Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах" (код ОКВЭД 47.19).

В 2020 году предприниматель также являлся плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) по виду деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, осуществлял такую деятельность в магазине с площадью торгового зала 121 кв. м, расположенном по адресу: Архангельская область, Лешуконский район, село Лешуконское, улица Октябрьская, дом 9.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки спорной декларации ответчиком установлено, что предприниматель Иванов А.В. реализовывал различные товары покупателям - государственным, бюджетным учреждениям и юридическим лицам за безналичный расчет в общей сумме 788 056 руб. 25 коп.

Налоговый орган пришел к выводу, что деятельность предпринимателя по реализации товаров, осуществлялась в рамках договоров поставки, и относилась к деятельности, в отношении которой Ивановым А.В. должна применяться УСН.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ (действовавшей в спорный налоговый период) система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В пункте 2 статьи 346.26 НК РФ перечислены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД. К числу таких видов деятельности относится розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. При этом законодатель признал розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 названного Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ (пункт 1 статьи 11 НК РФ).

В статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что под розничной торговлей понимается отчуждение покупателям товаров для личного, семейного, домашнего и иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Существенным условием, позволяющим применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

В статье 493 ГК РФ сказано, что договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека, или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Официальное понятие розничной и оптовой торговли закреплено в Федеральном законе от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон о торговле).

Содержащиеся в Законе о торговле определения оптовой торговли как вида торговой деятельности, связанного с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (пункт 2 статьи 2 Закона о торговле), и розничной торговли как вида торговой деятельности, связанного с приобретением и продажей товаров для использования их в личных, семейных, домашних и иных целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (пункт 3 статьи 2 Закона о торговле), носят общий характер.

Применяемый в данных определениях критерий для разграничения двух видов торговли - цель использования приобретаемых товаров - установлен также в ГК РФ для разграничения основных договоров, опосредующих реализацию товаров в оптовой и розничной торговле, - договора поставки (статья 506 ГК РФ) и договора розничной купли-продажи (статья 492 ГК РФ).

В соответствии со статьей 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Таким образом, к розничной торговле в целях применения главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемая по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" (далее - Постановление N 18) разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Следовательно, если приобретенный товар покупатель будет использовать в личных, а не в предпринимательских целях, даже оформление счета-фактуры или накладной не может стать для продавца причиной для отказа от ЕНВД.

При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним или иным подобным использованием. Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые на основе договоров поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

В рамках оптовой торговли продавец заключает с покупателями договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары. Кроме того, при реализации оформляются и передаются покупателям накладные, счета.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, может выбрать объект налогообложения "доходы". В этом случае налоговая ставка применяется ко всем полученным налогоплательщиком доходам, расходы при этом не учитываются.

В силу пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При этом не учитываются доходы, перечисленные в пункте 1.1 статьи 346.15 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В силу статьи 250 названного Кодекса доходы, не указанные в статье 249 НК РФ признаются внереализационными.

Следовательно, в целях налогообложения в силу прямых норм НК РФ подлежат учету как доходы от реализации, так и доходы, не связанные с реализацией, то есть внереализационные.

В силу статьи 346.17 упомянутого Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Как верно отмечено судом в обжалуемом решении, при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации, то есть цели, не связанные с личным использованием, что свидетельствует о невозможности в таком случае отнести данную реализацию товаров к розничной торговле.

Факторами, которые могут свидетельствовать об осуществлении продавцом оптовой торговли, являются также: длительные хозяйственные отношения с клиентом; регулярность и большие объемы закупки товара; специфика реализуемых товаров (например, требуется наличие у покупателя специального оборудования для обработки, хранения товаров или их можно использовать как сырье и материалы в производственной деятельности покупателя); предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, заключение договора, содержащего указанные условия, и т.д.

В ходе камеральной налоговой проверки представленной декларации по УСН инспекцией установлено, что в 2020 году предприниматель реализовал товары по договорам с выставлением счетов и товарных накладных ряду организаций, в том числе бюджетным учреждениям.

В материалах дела усматривается, что согласно выписке по счету предпринимателя в назначении платежей имеются ссылки на заключенные предпринимателем договоры поставки либо оплата производилась с указанием счетов и товарных накладных.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, в том числе содержание письменных договоров поставок и розничной купли-продажи, заключенных с юридическими лицами различных организационно-правовых форм и муниципальными учреждениями, товарные накладные и счета на оплату, проанализировав условия указанных договоров, суд первой инстанции установил, что фактически отношения между предпринимателем и покупателями соответствовали отношениям по поставке товаров: договоры содержали существенные условия договора поставки; в них были предусмотрены меры ответственности за нарушение объема и сроков поставки (оплаты) товара; между участниками сделок оформлялись товарные накладные и счета на оплату.

Кроме того, судом установлено, что товар использовался контрагентами налогоплательщика в хозяйственной или уставной деятельности.

На основании изложенного суд пришел к выводу о том, что деятельность предпринимателя по заключенным договорам представляет собой оптовую торговлю, которая не подпадает под действие специального налогового режима в виде ЕНВД, и доходы от которой подлежат налогообложению в рамках УСН.

Апелляционная инстанция согласна с указанными выводами суда первой инстанции, поскольку они основаны на детальном исследовании имеющихся в деле доказательствах в их совокупности.

При этом судом установлены следующие фактические обстоятельства.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц основной вид деятельности АО "Мезенское дорожное управление" - деятельность по эксплуатации автомобильных дорог и автомагистралей, в качестве дополнительных видов деятельности заявлены: строительство автомобильных дорог и автомагистралей, железных дорог и метро, мостов и тоннелей.

Выданы лицензии на разведку и добычу полезных ископаемых, в том числе на использование отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, пользование недрами.

АО "Мезенское дорожное управление" и предпринимателем Ивановым А.В. заключен договор поставки от 01.11.2019 N 15 на сумму 100 000 руб., в соответствии с которым предприниматель как поставщик обязуются поставлять покупателю товар.

Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что поставка товара осуществляется путем выборки продукции по заявкам покупателя, направляемым по мере необходимости поставщику.

Пунктом 3.3 договора предусмотрено, что цена товара детализируется и согласовывается сторонами в выставляемых продавцом счетах, универсальных передаточных документах или товарных накладных.

Сроки и порядок поставки определены в разделе 4 договора.

Договор вступает в силу с момента его заключения и действует до полного исполнения сторонами своих обязательств.

В соответствии с представленным АО "Мезенское дорожное управление" договором купли-продажи от 20.07.2020 N 20.07.2020 предприниматель как продавец обязуется передать в собственность покупателя товары бытового использования.

Пунктом 1.2 договора предусмотрено, что передача товара осуществляется путем выборки товара покупателем в месте нахождения склада/магазина продавца.

Пунктом 1.3 договора установлено, номенклатура, количество, комплектация, ассортимент, цена за единицу товара, а также сумма подлежащая уплате определяются и указываются в счетах, универсальных передаточных документах или товарных накладных.

Цена договора определяется путем суммирования стоимостей фактически переданного и оплаченного товара за весь срок действия договора (договор действует с 20.07.2020 по 31.12.2020).

Цена товара детализируется и согласовывается сторонами в выставляемых продавцом счетах, универсальных передаточных документах или товарных накладных.

В дополнение к договорам АО "Мезенское дорожное управление" представлены акты выполненных работ (в том числе на сумму 450 руб. за заточку ножей ледобура, 140 руб. - за изготовление дубликата ключей), представлены товарные накладные, платежные поручения (оплата с расчетного счета организации), акт сверки расчетов на общую сумму 112 629 руб.

Согласно представленным в инспекцию товарным накладным товары закупались различные: шприц плунжерный, чистящие средства, саморезы, крепежные уголки, панели ПВХ, заклепки алюминиевые, полотно для ножей по металлу, ветошь, перчатки, мешки для мусора, хомуты, гвозди строительные, рубероид, кисти, молотки, бумажные полотенца, валики, краски, ведра, шланги, лопаты, шпатели, термоусадочная трубка и др.

Оплата товара производилась позднее выставления счета, на протяжении всего 2020 года.

Кроме того, как верно указано инспекцией в оспариваемом решении, в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 181 НК РФ моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей относятся к подакцизным товарам.

В связи с этим предпринимательская деятельность по реализации моторных масел в целях применения главы 26.3 НК РФ не признается розничной торговлей, и, следовательно, в отношении указанного вида деятельности не может применяться система налогообложения в виде ЕНВД.

Согласно представленным документам предприниматель реализовал АО "Мезенское дорожное управление" в том числе моторные масла (накладная от 24.08.2020 N 0000000780, от 21.09.2020 N 0000000787, от 22.10.2020 N 0000000794, от 23.11.2020 N 0000000807).

Таким образом, как верно отмечено судом в обжалуемом решении, оценив в совокупности условия заключения договоров, документы по сделкам, цель использования приобретенного товара, количество товаров, порядок и форму оплаты за поставляемый товар, длительность хозяйственных отношений с клиентом, инспекция пришла к обоснованному выводу о наличии между предпринимателем (поставщиком) и названным выше покупателем отношений по договорам поставки, а также оказания услуг, не относящихся к розничной торговле.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц основной вид деятельности ООО "Сервис Ком-2" - деятельность по чистке и уборке жилых зданий и нежилых помещений прочая, в качестве дополнительных видов деятельности заявлены: производство электромонтажных, санитарно-технических, прочих строительно-монтажных, штукатурных, малярных и стекольных, прочих отделочных и завершающих работ, монтаж отопительных систем и систем кондиционирования воздуха, работы столярные и плотничные, по устройству покрытий полов и облицовке стен, деятельность по комплексному обслуживанию помещений по благоустройству ландшафта, и др.

В ходе проверки представлены: акт сверки, счета, товарные накладные, платежные поручения (оплата с расчетного счета организации) на общую сумму 63 824 руб. 64 коп.

Инспекцией установлено, что согласно представленным счетам и товарным накладным, контрагентом закупались: гвозди шиферные, саморезы кровельные), профнастил, железо оцинкованное, шланг сливной, шланг наливной, кран шаровый и др.

В данном случае отсутствие отдельного письменного договора с ООО "Сервис Ком-2" не свидетельствует о том, что продажа предпринимателем товаров в адрес указанного юридического лица являлась розничной торговлей.

Как указано ранее в настоящем постановлении, согласно пункту 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из приведенных норм следует, что для квалификации сделки в качестве оптовой или розничной важное значение имеют цели приобретения товара.

В пункте 5 Постановления N 18 разъяснено, что квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Факторами, которые могут свидетельствовать об осуществлении продавцом оптовой торговли, являются: длительные хозяйственные отношения с покупателем; регулярность и большие объемы закупки товара; предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, заключение договора, содержащего указанные условия, и т.д.

Инспекция и суд пришли к обоснованному выводу о том, что, исходя из вида деятельности ООО "Сервис Ком-2", наименования и количества приобретаемого товара, отраженных в счетах, товарных накладных, материалы приобретались для именно уставной деятельности (нужд) контрагента - организации.

Таким образом, с учетом цели использования приобретенного товара, количества товаров, порядка и формы оплаты за поставляемый товар, длительности хозяйственных отношений с клиентом, инспекцией обоснованно сделан вывод о наличии между предпринимателем (поставщиком) и ООО "Сервис Ком-2" отношений по поставке товаров, не относящейся к розничной торговле.

В соответствии с пунктом 1 статьи 525 и пункта 1 статьи 527 ГК РФ поставка товаров для государственных (или муниципальных) нужд осуществляется на основе государственного (или муниципального) контракта на поставку товаров для государственных (или муниципальных) нужд, заключаемого на основе заказа, размещаемого в порядке, предусмотренном законодательством о размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных (или муниципальных) нужд.

Пунктом 2 статьи 525 ГК РФ установлено, что к отношениям по поставке товаров для государственных (или муниципальных) нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506-522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.

Порядок заключения государственного (или муниципального) контракта на поставку товаров для государственных (или муниципальных) нужд, нужд бюджетных учреждений регламентируется Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ).

Статьей 15 Закона N 44-ФЗ предусмотрено, что бюджетные учреждения осуществляют закупки за счет субсидий, предоставленных из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, и иных средств в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона, за исключением случаев, предусмотренных частями 2 и 3 настоящей статьи.

Согласно пункту 8.1 части 1 ст. 3 Закона N 44-ФЗ государственный или муниципальный контракт либо гражданско-правовой договор, предметом которого являются поставка товара, выполнение работы, оказание услуги (в том числе приобретение недвижимого имущества или аренда имущества), если он заключен бюджетным учреждением, государственным или муниципальным унитарным предприятием либо иным юридическим лицом в соответствии с частями 1, 2.1, 4 и 5 статьи 15 Закона N 44-ФЗ, именуется контрактом.

Государственный (муниципальный) контракт - гражданско-правовой договор на поставку товара, выполнение работы, оказание услуги (в том числе приобретение недвижимого имущества или аренду имущества), заключенный от имени РФ, субъекта РФ (государственный контракт), муниципального образования (муниципальный контракт) государственным или муниципальным заказчиком для обеспечения государственных или муниципальных нужд (пункт 8 части 1 статьи 3 Закона N 44-ФЗ).

Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения.

В отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по государственному и муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и согласно Закону N 44-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

Следовательно, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям, на основе договоров поставки, гражданско-правовым договором или по государственным (муниципальным) контрактам относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, к которой применяется общий режим налогообложения или упрощенная система налогообложения.

По результатам камеральной проверки налоговым органом установлена реализация товаров бюджетным учреждениям.

Так, материалами проверки установлено, что у предпринимателя Иванова А.В. приобретены товары в порядке Закона N 44-ФЗ следующими муниципальными и государственными бюджетными учреждениями:

ГКУ АО "Лешуконское лесничество" на сумму 124 712 руб. 25 коп.;

МБОУ "Устьвашская средняя общеобразовательная школа" на сумму 185 190 руб.;

ГБУЗ АО "ЛЦРБ" на сумму 80 226 руб.;

МБОУ "Лешуконская средняя общеобразовательная школа" на сумму 1 385 730 руб.;

ГБУ СОН АО "Мезенский КЦСО" на сумму 23 160 руб.;

администрацией МО "Лешуконское" на сумму 53 071 руб.;

Управление Судебного департамента в АО и НАО на сумму 6 670 руб.

При этом в данном случае отсутствие отдельного письменного договора с Управлением Судебного департамента в АО и НАО не свидетельствует о том, что продажа предпринимателем товаров в адрес указанного юридического лица являлась розничной торговлей.

Инспекция и суд пришли к обоснованному выводу о том, что, исходя из вида деятельности Управления Судебного департамента в АО и НАО, наименования и количества приобретаемого товара, отраженных в счетах, товарных накладных, материалы приобретались для именно уставной деятельности (нужд) контрагента - организации.

Таким образом, с учетом цели использования приобретенного товара, количества товаров, порядка и формы оплаты за поставляемый товар, длительности хозяйственных отношений с клиентом, инспекцией обоснованно сделан вывод о наличии между предпринимателем (поставщиком) и Управлением Судебного департамента в АО и НАО отношений по поставке товаров, не относящейся к розничной торговле.

В свою очередь, проанализировав содержание типовых договоров, заключенных предпринимателем с иными вышеназванными бюджетными учреждениями, инспекция также пришла к выводу о том, что деятельность предпринимателя по реализации товаров относится к оптовой торговле ввиду следующего.

Так, предприниматель Иванов А.В. определен как "Поставщик" по представленным договорам. Вторая сторона договора поименована - "Покупатель".

Пунктом 1.1 договоров предусмотрено, что покупатель приобретает товары в магазине поставщика для личных целей, не связанных с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с пунктом 1.2 договора, поставщик обязуется продавать (передавать) товары в собственность покупателя с отсрочкой их оплаты в соответствии со спецификациями (накладными).

Согласно пункту 1.5 поставщик берет на себя обязательства по бесплатному хранению оплачиваемого покупателем товара на срок до 60 календарных дней с момента поступления денежных средств на расчетный счет поставщика.

В разделе 2 договоров определен порядок поставки товара.

Пунктом 2.1 предусмотрено, что продажа (передача) покупателю товаров по договору осуществляется путем выбора товаров покупателем в торговом зале розничного магазина в месте нахождения продавца.

Как указано в пункте 2.2. договоров, при отгрузке поставщиком товаров покупателю данные товары должны быть осмотрены покупателем в месте их отгрузки.

В соответствии с пунктом 3.1 цены товаров согласовываются и указываются сторонами в товарных накладных.

Приложением к договорам составлены спецификации, с указанием наименования товара, его количества, цены и итоговой суммы.

Оплата товара производилась на основании товарной накладной, при этом товарная накладная составлялась не в день фактической оплаты товара.

В большинстве случаев представленными контрагентами пояснениями подтверждается, что поставка приобретаемых товаров осуществлялась покупателями, конкретные сроки поставки не согласовывались, так как товар выбирался и приобретался по мере необходимости.

Кроме того, 30.01.2020 налогоплательщиком и ГКУ Архангельской области "Лешуконское лесничество" заключен договор N 3 на оказание возмездных (работ) услуг, представлен акт выполненных работ на сумму 2 000 руб. за диагностику термографического исследования административного здания тепловизором, что не относится к розничной торговле и не подлежит налогообложению ЕНВД.

Оценив в совокупности условия заключенных договоров, документы по сделкам, цель использования приобретенных товаров, количество товаров, порядок и форму оплаты за поставляемый товар, длительность хозяйственных отношений с клиентами, инспекция пришла к обоснованному выводу о наличии между предпринимателем (поставщиком) и покупателями - бюджетными учреждениями отношений по договорам поставки.

Учитывая, что согласование наименования, количества, цены товара сторонами производилось путем подписания спецификаций, накладных и т.п., а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено условиями договора розничной купли-продажи, регулярность поставки товара (партий товара), указанный порядок оформления документов и расчетов между сторонами свойственен договору поставки.

На длительность отношений предпринимателя с перечисленными выше организациями указывает составление актов сверки взаимных расчетов между покупателями и налогоплательщиком.

При этом момент передачи товара и его оплаты по договорам не совпадает, что подтверждается сведениями, отраженными в актах сверки.

Накладные, датированные позднее дат составления договоров, в совокупности опровергают довод предпринимателя об осуществлении им розничной торговли.

Более того, как верно отмечено судом, систематичность приобретения товара свидетельствует об очевидной определенности относительно целей и характера приобретения товара - для использования в уставной деятельности учреждений.

Особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, созданных согласно статье 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Такие договоры действующим законодательством определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли - продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров.

При таких обстоятельствах инспекцией сделан правильный вывод о том, что заключенные предпринимателем Ивановым А.В. со спорными контрагентами договоры в виде отдельных письменных договоров или в виде оформления товарных накладных содержат все существенные условия, характерные для договоров поставки: цену договора, срок действия договора, сроки поставки, порядок и форму расчетов за поставляемые товары (безналичным путем на расчетный счет предпринимателя), формирование товара партиями по заявке (спецификации, являющимися неотъемлемыми частями договора) покупателя, установлен ассортимент товара.

Также признаками отношений в сфере поставки являются длительность отношений, согласование в договоре существенных условий, очередность заключения договора и его исполнения с учетом согласованных условий.

С учетом изложенного деятельность по заключенным договорам не относится к розничной торговле и не подпадает под специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход, а относится к предпринимательской деятельности, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.

На основании изложенного суд правомерно согласился с выводом налогового органа о том, что доход заявителя в размере 611 602 руб. 25 коп. не подлежит налогообложению ЕНВД, а должен учитываться в налоговой базе по УСН за 2020 год.

С учетом вышеизложенного суд правомерно признал обоснованными выводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, а решение инспекции в оспариваемой части - законным и принятым в соответствии с нормами НК РФ, регулирующими спорные правоотношения.

В связи с этим правовых оснований для возврата предпринимателю взысканной налоговым органом во исполнение оспариваемого решения суммы налога по УСН в размере 26 345 руб. 69 коп. в данном случае также не имеется.

На основании изложенного суд первой инстанции обосновано отказал в удовлетворении заявленных требований.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 мая 2022 года по делу N А05-2423/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иванова Алексея Владимировича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Е.А. Алимова Н.В. Мурахина