Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2022 г. N 12АП-9240/22 по делу N А06-1103/2021

г. Саратов

16 ноября 2022 г.

Дело N А06-1103/2021

Резолютивная часть постановления объявлена - 14.11.2022 года.

Полный текст постановления изготовлен - 16.11.2022 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Комнатной Ю.А., Пузиной Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области

на решение Арбитражного суда Астраханской области от 19 августа 2022 года по делу N А06-1103/2021 (судья Винник Ю.А.),

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Зеленый сад" (416474, Астраханская обл., Приволжский р-н., с. Кулаковка, ш. Три Протока, д. 2Б, ОГРН: 1123015000426, ИНН: 3015095603)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Астраханской области (414014, г. Астрахань, пр-т. Губернатора Анатолия Гужвина, д. 10, ОГРН: 1043000717825, ИНН: 3015067282)

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью "Зеленый сад" - Шендо В.Г., представитель по доверенности от 01.10.2022 года (срок доверенности 1 год), имеет высшее юридическое образование;

от Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области - Сангаджиев А.Н., представитель по доверенности от 30.03.2022 года N 03-28/04886 (срок доверенности до 31.12.2022 года), имеет высшее юридическое образование.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Зеленый сад" (далее - ООО "Зеленый сад", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Астраханской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Астраханской области с заявлением о признании недействительным решения от 23.12.2020 N 1079 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области.

Определением суда от 31.05.2022 Межрайонная ИФНС России N 1 по Астраханской области заменена на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области.

Решением Арбитражного суда Астраханской области от 19 августа 2022 года решение Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Астраханской области от 23.12.2020 N 1079 признано недействительным. С Управления ФНС России по Астраханской области в пользу ООО "Зеленый сад" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области не согласилось с принятым по делу судебным актом, обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

ООО "Зеленый сад" в порядке ст. 262 АПК РФ представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором Общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (kad.arbitr.ru) 29.09.2022, что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Общество с ограниченной ответственностью "Зеленый сад", являясь плательщиком единого сельскохозяйственного налога, представило в МРИ ФНС России N 1 по Астраханской области уточненную налоговую декларацию по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год (номер корректировки 4 - т. 2 л.д. 79), в соответствии с которой сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 117 207 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка ООО "Зеленый сад" представленной уточненной налоговой декларации.

По результатам проверки составлен акт от 05.11.2020 N 4428 (выгружен в КАД 06.02.2021 стр. 29-35).

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 23.12.2020 N 1079 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении Обществом системы налогообложения в виде ЕСХН (т. 1 л.д. 39-45).

Считая решение от 23.12.2020 N 1079 необоснованным, заявитель в порядке, предусмотренном главой 19 Налогового кодекса Российской Федерации, обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Астраханской области.

Решением УФНС России по Астраханской области от 11.02.2021 N 31-Н апелляционная жалоба ООО "Зеленый сад" оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 46-52).

Не согласившись с решением МРИ ФНС России N 1 по Астраханской области от 23.12.2020 N 1079, Общество обратилось в Арбитражный суд Астраханской области с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о том, что ООО "Зеленый сад" в 2018 году являлось сельскохозяйственным товаропроизводителем и правомерно применяло специальный налоговый режим - систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции находит, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что ООО "Зеленый сад" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.02.2012, основной вид деятельности заявлен - предоставление услуг в области растениеводства (ОКВЭД 01.61).

ООО "Зеленый сад" применяет специальный налоговый режим - систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (является плательщиком единого сельскохозяйственного налога).

В ходе рассмотрения дела установлено, что деятельность Общества с момента создания и до настоящего времени осуществляется на земельном участке общей площадью 3796 кв.м и подсобных помещениях общей площадью 2423,3 кв.м и 38,8 кв.м, расположенных по адресу: Астраханская область, Приволжский район, с. Кулаковка, ул. Шоссе Три Протока, дом 2Б.

Данный имущественный комплекс предоставлен Обществу в аренду его собственником - Дубровиным Д.В., являющемся соучредителем и руководителем Общества (договор аренды от 01.02.0018 - т. 6 л.д. 32-35).

На базе данного имущественного комплекса создано круглогодичное тепличное хозяйство, оборудованное соответствующими системами водоснабжения, полива зеленых насаждений, электроснабжения и отопления. Общество постоянно осуществляет работы по его модернизации.

Для обеспечения круглогодичного функционирования, Обществом заключен с ООО "ЛУКОЙЛ-Астраханьэнерго" договор на снабжение тепловой энергией и ХОВ (химочищенной водой) от 01.07.2013 N 37-22, по условиям которого теплоснабжающая организация отпускает обществу круглогодично тепловую энергию и химочищенную воду на объект "теплица" в объеме 385,8520 Гкал/год и 1 067,040 тонн/год (т. 6 л.д. 36-42).

Штат работников Общества укомплектован рабочими зеленого хозяйства, функции и должностные обязанности которых непосредственно связаны с работой с зелеными насаждениями (т. 6 л.д. 67-71).

Круглогодичное тепличное хозяйство осуществляет деятельность питомника по выращиванию и разведению растений. С этой целью Общество осуществляет закупку семян и саженцев растений. Поставщиками являются, в частности, ООО "Центр-Огородник", ООО "Гринтрейд", ООО "Грин Дир" и другие.

Налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год в ходе анализа выписок банка по счетам ООО "Зеленый сад" установил поступление денежных средств от финансово-хозяйственной деятельности, не соответствующей условиям применения ЕСХН, а именно оказание услуг по благоустройству территории, вывозу мусора, опиловке деревьев и формированию крон, перепродаже растений, саженцев, семян.

В связи с выявленными в ходе проверки обстоятельствами, налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество неправомерно применяет систему налогообложения в виде ЕСХН.

Согласно пункту 1 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 346.2 Кодекса к сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

При этом право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН, в соответствии с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.03.2010 N 16377/09 должен обосновать налогоплательщик.

В соответствии со статьей 346.4 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации: доходы от реализации (статья 249 Кодекса) и внереализационные доходы (статья 250 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании пункта 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В случае утраты права на применение ЕСХН налогоплательщик в течение одного месяца после истечения отчетного (налогового) периода должен осуществить перерасчет налоговых обязательств по общей системе налогообложения. В случае выполнения указанного требования налогоплательщик не уплачивает пени и штрафы за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним (абзац 3 пункта 4 статьи 346.3 НК РФ).

В ходе рассмотрения дела суд первой инстанции пришел к выводу о том, что факт неправомерного применения ООО "Зеленый сад" специального налогового режима - системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога) оспариваемым решением не доказан.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данной позицией суда первой инстанции.

Как было указано выше, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении Обществом ЕСХН в результате анализа движения денежных средств по расчетному счету общества, в ходе которого было установлено, что денежные средства поступают с назначением платежа - оказание услуг по благоустройству территории, вывозу мусора, опиловке деревьев и формированию крон, перепродаже растений, саженцев, семян, что не относится к сельскохозяйственной деятельности.

Согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

На основании пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с Постановлением ВАС от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении Арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Однако, как правомерно отмечено судом первой инстанции, Инспекция не установила ни размер доходов от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, ни размер доходов от финансово-хозяйственной деятельности, не соответствующей, по мнению инспекции, условиям применения ЕСХН, а также доли указанных видов доходов в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Инспекцией также не проведен анализ гражданско-правовых договоров и первичных документов, подтверждающих производство и реализацию сельскохозяйственной продукции.

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Иное бы не отвечало вытекающему из пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557, от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969), и отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования (Определение Верховного Суда Российской Федерации 14.03.2019 N 301-КГ18-20421).

Таким образом, при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении.

Данный вывод сформирован Верховным Судом Российской Федерации в Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200 по делу N А47-7120/2018.

Судом первой инстанции правомерно отмечено, что в нарушение вышеуказанных норм, в оспариваемом решении не раскрыты обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, отсутствуют расчеты доли доходов за сельскохозяйственную продукцию.

Вывод инспекции в решении о том, что ООО "Зеленый сад" не относится к организациям, производящим сельскохозяйственную продукцию, а также оказывающим услуги сельскохозяйственным товаропроизводителям, и неправомерно применяет систему налогообложения в виде ЕСХН (70% от доходов за сельскохозяйственную продукцию), является необоснованным, голословным и документально в решении налогового органа не подтвержден.

Так, оспариваемое решение инспекции не содержит расчета того, какой процент дохода за сельхозпродукцию получен обществом, не содержит ссылок на конкретные первичные документы, договоры, счета-фактуры и т.п., доказывающие обстоятельства совершенного налогового правонарушения.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, а также при обращении с апелляционной жалобой налоговый орган указывает на то, что ни один из видов деятельности, осуществляемой Обществом, не подпадает под виды деятельности, обусловленные для применения ЕСХН.

Вместе с тем, такой вывод Инспекция делает на основании назначения платежей, указанных в банковских выписках (как пример - "за благоустройство", "за товарно-материальные ценности").

Однако, судебная коллегия считает, что судом первой инстанции данные доводы инспекции правомерно признаны несостоятельными, поскольку при принятии решения инспекция не изучала первичные документы, договоры, регламентирующие суть взаимоотношения общества с контрагентами. Не изучала, за какие товары и услуги общество получало денежные средства. Назначения платежей, указанные в банковских выписках, содержат те наименования, которые могли произвольно указать плательщики, и не отражают, за какие фактически оказанные услуги они произведены. Приобретая произведенную обществом растительную продукцию, покупатель вправе отражать ее в своем учете в качестве товарно-материальных ценностей, в связи с чем, мог указать в названиях платежей назначение - "за товарно-материальные ценности".

Апелляционная коллегия соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что без раскрытия сути договорных отношений, одно лишь название назначения платежа не позволяет объективно оценить существо сделки и характеризовать ее как операцию подпадающую, либо не подпадающую под действие ЕСХН.

В решении Управления ФНС России по Астраханской области от 11.02.2021 N 31-н, принятом по результатам апелляционной жалобы ООО "Зеленый сад", указано, что по результатам анализа выписки банка об операциях на счетах налогоплательщика установлено фактическое поступление за 2018 год денежных средств за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) на общую сумму 43 613 600,00 руб., в т.ч. НДС 6 652 923 руб. (по данным камеральных налоговых проверок деклараций по НДС и налогу на прибыль организаций за 2018 год); кроме того, установлено поступление денежных средств на расчетные счета налогоплательщика в 2018 год за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), осуществленные в предыдущие периоды (до 2018 года), в общей сумме 2 472 005 руб. (т. 1 л.д. 46-52).

Таким образом, по расчету налогового органа доход налогоплательщика (с НДС) составляет 46 085 605 руб. (43 613 600,00 руб. + 2 472 005 руб.).

Налоговые органы неоднократно цитировали данные положения решения от 11.02.2021 N 31-н в отзывах от 12.04.2021 N 04-18/06536 и от 01.06.2021 N 03-38/09659, а также в пояснениях от 01.11.2021 N 04-18/19027, от 21.03.2022 N 04-18/03307 (т. 1 л.д. 76-78, л.д. 86-88, т. 3 л.д. 40-45, т. 5 л.д. 122-132).

В пояснениях от 01.11.2021 г. N 04-18/19027 налоговый орган приводит подробную расшифровку указанных сумм: 43 613 600,00 руб. и 2 472 005 руб., с указанием даты оплаты, наименованием контрагента, его ИНН, суммы выручки, назначении платежа. Фактически данная расшифровка является выпиской банка об операциях на счетах ООО "Зеленый сад" (т. 3 л.д. 40-45).

В пояснениях от 22.03.2022 N 04-18/03428 (т. 5 л.д. 124-127) налоговый орган указывает, что по данным налоговой проверки общая сумма доходов за 12 месяцев 2018 года определена в размере 39 432 682 руб. = [(43 613 600 руб. - 6 652 923 руб.) + 2 472 005 руб.], где 6 652 923 руб. - НДС (43 613 600 руб. х 18/118).

Также, в суд апелляционной инстанции налоговым органом предоставлена разбивка сумм денежных средств, поступивших в ООО "Зеленый сад" от контрагентов за выполненные работы и поставку товаров в 2018 году, из которой следует, что общая сумма доходов за 12 месяцев 2018 года определена в размере 41 314 265 руб.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что размер доходов налогоплательщика определен налоговым органом неверно.

В соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в редакции, действовавшей в 2018 г., организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ признание доходов налогоплательщика осуществляется в следующем порядке: в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности иным способом (кассовый метод).

Таким образом, доходы налогоплательщика ЕСХН без НДС признаются кассовым методом по факту поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности иным способом.

В письменных объяснениях от 22.03.2022 (т. 5 л.д. 135-137) заявитель указывал, что расчет налоговым органом оплаченной выручки налогоплательщика в размере 46 085 605 руб. (43 613 600,00 руб. + 2 472 005 руб.) не соответствует действительности по следующим основаниям:

- налоговым органом в общей сумме поступлений за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), осуществленных за 2018 год, учтен возврат денежных средств от ИП Дубровина Д.В. в общей сумме 861 800 руб., который не является оплатой товара;

- налоговым органом в общей сумме поступлений за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), осуществленных за 2018 год, учтены платежи, поступившие на расчетные счета налогоплательщика в 2019 году, в общей сумме 4 356 740 руб.;

- налоговым органом в общей сумме поступлений за поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), осуществленных в предыдущие периоды (до 2018 года), учтены платежи, поступившие на расчетные счета налогоплательщика в 2019 году, в общей сумме 104 000 руб.

Таким образом, доходы налогоплательщика, определенные налоговым органом, завышены на 5 322 540,00 руб. (861 800,00 + 4 356 740,00 + 104 000,00).

Возражения по данному расчету доходов ООО "Зеленый сад" за 2018 год, налоговым органом не представлены.

Из представленных в материалы дела первичных документов (договоры, товарные накладные, акты выполненных работ) следует, что Обществом осуществляется реализация продукции питомника (цветы, семена, луковицы, рассада, сеянцы, саженцы и пр.) по договорам юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым дополнительно отметить, что ООО "Зеленый Сад" приобретен товар по товарным накладным от 11.01.2018, от 12.01.2018, от 22.02.2018 (т. 6 л.д. 79-83), в том числе, львиный зев в драже, петунья в драже, бакола блютопия в драже. Также, в декабре 2018 года приобретены саженцы в ассортименте (счет-фактура от 20.12.2018 N ГТ10122018 (т. 6 л.д. 88).

Таким образом, из представленных в материалы дела документов следует, что ООО "Зеленый Сад" приобретались семена растений (в драже) и саженцы деревьев. При этом, покупка осуществлялась в зимний период времени, что свидетельствует о выращивании саженцев в условиях теплицы и последующей реализации рассады (посадочного материала) в весенне-летний период (товарные накладные от 24.04.2018, от 27.04.2018 - т. 6 л.д. 96-99, т. 6 л.д. 130-151).

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.2 НК РФ в целях настоящего Кодекса к сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

Перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержден Постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства".

В соответствии с данным Перечнем к продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, отнесены, в частности, продукция садов, виноградников, многолетних насаждений и цветоводства, а именно:

Продукция цветоводства:

01.19.21 Цветы срезанные и бутоны цветочные;

01.19.22 Семена цветочных культур;

01.30.10.110 Луковицы, клубнелуковицы, корневища цветов;

Продукция питомников и маточных насаждений:

01.25.20 Семена плодовых культур;

01.30.10.129 Рассада прочих растений;

01.30.10.130 Культуры плодовые и ягодные, включая черенки и отводки;

01.30.10.140 Культуры декоративные, включая черенки и отводки;

Семена деревьев и кустарников, семена в плодах:

02.10.12.111 Семена деревьев хвойных пород;

02.10.12.112 Семена деревьев твердолиственных пород;

02.10.12.113 Семена деревьев мягколиственных пород;

02.10.12.114 Семена деревьев прочих лиственных пород;

02.10.12.115 Семена кустарников;

02.10.12.116 Семена тальников;

Сеянцы деревьев и кустарников:

02.10.11.110 Сеянцы деревьев хвойных пород:

02.10.11.120 Сеянцы деревьев твердолиственных пород;

02.10.11.130 Сеянцы деревьев мягколиственных пород;

02.10.11.140 Сеянцы деревьев прочих лиственных пород;

02.10.11.150 Сеянцы кустарников;

02.10.11.160 Сеянцы тальников Саженцы деревьев и кустарников;

02.10.11.210 Саженцы деревьев хвойных пород;

02.10.11.220 Саженцы деревьев твердолиственных пород;

02.10.11.230 Саженцы деревьев мягколиственных пород;

02.10.11.240 Саженцы деревьев прочих лиственных пород;

02.10.11.250 Саженцы кустарников;

02.10.11.260 Саженцы тальников.

Также, судом первой инстанции правомерно учтена позиция Минфина России (письма от 24.07.2009 N 03-11-06/1/38, от 18.11.2009 N 03-11-06/1/49), в соответствии с которой в случае, если последующее выращивание покупных саженцев деревьев, кустарников, цветочной рассады производится непосредственно самой организацией, то доход от реализации выращенных данной организацией покупных растений, относящихся к сельскохозяйственной продукции, при расчете процентного соотношения, установленного п. 2 ст. 346.2 НК РФ, включается в состав дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции.

Также, ООО "Зеленый сад" осуществляло работы по благоустройству и озеленению по договорам, заключенным с ООО "ЛУКОЙЛ-Нижневолжскнефть" (Заказчик по договорам): в 2017 году - по договору N 17V0193 от 01.03.2017, в 2018 году - по договору N 18V0008 от 10.01.2018 (т. 6 л.д. 130-145).

Согласно предмету указанных договоров, ООО "Зеленый сад" оказывает услуги по благоустройству на территории объектов Заказчика, в рамках которого поставляет товар (продукцию питомника - деревья, кустарники, цветы, газон) на объекты ООО "ЛУКОЙЛ-Нижневолжскнефть" и осуществляет обслуживание данной продукции (уход за деревьями, кустарниками, цветниками, посадка, обрезка, ремонт газона). Таким образом, реализация продукции питомника осуществлялась неразрывно с условием ее обслуживания, образуя единый предмет договора. Фактически услуги по благоустройству создавали добавленную стоимость продукции питомника.

Согласно расчету ООО "Зеленый сад" в 2018 году доходы от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (продукции питомника) составили 32 845 743,29 руб., что составляет 80,58% в общем доходе налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг) за 2018 год (32 845 743,29 / 40 763 064,99) - т. 6 л.д. 123.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогового органа о том, что ранее инспекцией в отношении заявителя были проведены налоговые проверки по налогу на прибыль и НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2018 годы, по результатам которых приняты решения о наличии у Общества обязанности по уплате названных налогов, поскольку как правомерно отмечено судом первой инстанции, названные решения также оспариваются Обществом в судебном порядке и не свидетельствуют об утрате налогоплательщиком права на применение ЕСХН.

При этом, судебная коллегия апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда о том, что об утрате права на ЕСХН и необходимостью уплачивать НДС и налог на прибыль можно прийти только по результатам проверки налогового периода по ЕСХН, то есть одного года.

Однако, в нарушение требований статей 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ налоговый орган не представил аргументированных доказательств, безусловно свидетельствующих об отсутствии у ООО "Зеленый сад" права на применение ЕСХН за 2018 года, напротив, в материалах дела имеются доказательства, опровергающие этот факт.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал правомерность вывода об утрате налогоплательщиком права на применение ЕСХН за 2018 год.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-св утвержден Общероссийский классификатор видов экономической деятельности.

В ОКВЭД 2 по коду 01.6 указывается "Деятельность вспомогательная в области производства сельскохозяйственных культур и послеуборочной обработки сельхозпродукции", выделены следующие подкоды с соответствующими пояснениями:

предоставление услуг в области растениеводства (код 01.61);

предоставление услуг в области животноводства (код 01.62);

деятельность сельскохозяйственная после сбора урожая (код 01.63).

Все подкоды, относящиеся к коду 01.6 ОКВЭД 2, могут быть учтены при определении права на применение спецрежима в виде ЕСХН.

При этом налоговый орган обращает внимание на то, что к услугам в области растениеводства (код 01.61) нельзя отнести:

- дренаж сельскохозяйственного угодья (код 43.12);

- предоставление услуг в области садово-парковой архитектуры (код 71.11);

- деятельность агрономов и экономистов в области сельского хозяйства (код 74.90);

- предоставление услуг в области декоративного садоводства, озеленения (код 81.30);

- организацию сельскохозяйственных выставок и ярмарок (код 82.30).

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на то, что доля дохода от реализации цветов и саженцев составляет 38,3% от общего дохода общества за 2018 год, в связи с чем, Обществом не соблюдаются требования абз. 4 пп. 2 п. 2 ст. 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также, налоговым органом в суд апелляционной инстанции представлены: разбивка сумм денежных средств, поступивших в ООО "Зеленый сад" от контрагентов за выполненные работы и поставку товаров в 2018 году, где общий доход Общества за 2018 год = 41 314 265 руб.; разбивка сумм денежных средств, поступивших к ООО "Зеленый сад" от контрагентов за выполненные работы и поставку товаров в 2018 г., где доход за реализацию с/х продукции = 15 782 624 руб.; разбивка сумм денежных средств, поступивших к ООО "Зеленый сад" от контрагентов за выполненные работы и поставку товаров в 2018 г., где отражен доход за услуги и ТМЦ не попадающие под ЕСХН.

Суд апелляционной инстанции при оценке данного довода исходит из того, что в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в обжалуемом решении не приведен расчет дохода от сельскохозяйственной деятельности и дохода от деятельности, которая не относится к сельскохозяйственной. В решении налогового органа не содержится сведений о составе тех доходов, которые были приняты как доходы от сельскохозяйственной деятельности, и тех доходов, которые не были приняты как доходы от сельскохозяйственной деятельности. Обжалуемое решение содержит лишь вывод о том, что в проверяемом периоде ООО "Зеленый сад" обязан применять общую систему налогообложения и не вправе применять ни упрощенную систему налогообложения, ни систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (абз. 9 стр. 5 решения от 23.12.2020 N 1079 - т. 1 л.д. 43).

Следовательно, налогоплательщик был лишен возможности в ходе налоговой проверки и апелляционного обжалования решения налогового органа опровергнуть выводы инспекции о процентном соотношении доходов от сельскохозяйственной деятельности к общим доходам и его действительной налоговой обязанности.

При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить то, что за период рассмотрения дела в суде, налоговым органом неоднократно изменялся расчет размера общего дохода налогоплательщика от реализации товаров, а также расчет доли дохода от реализации произведенной с/х продукции, что в соответствии с требованиями налогового законодательства фактически должно быть установлено в ходе проверки и отражено в решении налогового органа.

Довод налогового органа о том, что судом первой инстанции при вынесении решения не проведен анализ всех доходов, полученных в 2018 году, по оказанным услугам и поставленным ТМЦ с учетом Перечня видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции (утв. Постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 N 458) отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данные обстоятельства подлежали установлению налоговым органом в ходе проведения проверки. При этом, суд не вправе подменять налоговый орган в части осуществления функций налогового контроля.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Астраханской области от 23.12.2020 N 1079 является недействительным, что в полном объеме подтверждается материалами дела и установленными по делу обстоятельствами.

Арбитражный суд Астраханской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

При указанных обстоятельствах, апелляционная жалоба Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области удовлетворению не подлежит.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Астраханской области от 19 августа 2022 года по делу N А06-1103/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Ю.А. Комнатная Е.В. Пузина