Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2022 г. N 06АП-5711/22 по делу N А16-3642/2020

г. Хабаровск

16 ноября 2022 г.

А16-3642/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 ноября 2022 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Вертопраховой Е.В.

судей Сапрыкиной Е.И., Тищенко А.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шалдуга И. В.

при участии в заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Благодар": Юхименко И.М. представителя по доверенности от 23.09.2021, сроком до 14.01.2023;

от Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области: Луполянской В.А., представителя по доверенности от 24.06.2022, сроком действия один год; Молодкиной И.Б. представителя по доверенности от 24.06.2022, сроком действия один год; Увагиной М.С. представителя по доверенности от 24.06.2022, сроком действия один год;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области

на решение от 05.08.2022

по делу N А16-3642/2020

Арбитражного суда Еврейской автономной области

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Благодар" (ОГРН 1157907000404, ИНН 7903529133)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области (ОГРН 1047900053739, ИНН 7901004500)

о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области от 30.06.2020 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: дополнительного начисления налога на прибыль за 2017 год в сумме 1273977 руб.; в части отказа в предоставлении налогового вычета по НДС в сумме 4411907 руб.; начисления пеней на оспариваемые суммы налогов; привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ по оспариваемым суммам налогов

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Благодар" (далее - общество, налогоплательщик, ООО "Благодар", заявитель) обратилось в Арбитражный суд Еврейской автономной области с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области от 30.06.2020 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части: дополнительного начисления налога на прибыль за 2017 год в сумме 1273977 руб.; в части отказа в предоставлении налогового вычета по НДС в сумме 4411907 руб.; начисления пеней на оспариваемые суммы налогов; привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ по оспариваемым суммам налогов.

В связи с тем, что с 14.12.2020 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Еврейской автономной области прекратила деятельность в качестве юридического лица в связи с реорганизацией в форме присоединения к Управлению Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области (далее - Управление, УФНС России по Хабаровскому краю, налоговый орган), требование общества предъявлено к Управлению.

Решением суда от 05.08.2022 заявление удовлетворено частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления обществу налога на прибыль организаций за 2017 год в сумме 1273977 руб., начисления пеней и штрафа в соответствующей части; с Управления в пользу общества взыскано 3000 руб. судебных расходов; в остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Управление обратилось в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части признания решения налогового органа недействительным, и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований ООО "Благодар" отказать.

Заявитель жалобы утверждает следующее: в опровержение вывода суда налоговым органом предоставлялись контррасчеты на каждый из представленных налогоплательщиком расчетов; судом не учтено, что 21.05.2019 налогоплательщиком представлена оборотно-сальдовая ведомость по счету 91.2 "Прочие расходы" на сумму 15774548 руб., в котором отсутствует резерв по сомнительным долгам; в бухгалтерском балансе за 2017 год, представленном к годовой бухгалтерской отчетности, резерв по сомнительным долгам не был отражен.

В представленных в суд возражениях на апелляционную жалобу, общество отклоняет доводы такой жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представители заявителя жалобы в судебном заседании (с использованием системы веб-конференции) поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просят решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании представитель общества (с использованием системы веб-конференции) возражала против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в возражениях на жалобу, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, не возражала против проверки законности и обоснованности решения суда лишь в обжалуемой части.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции лишь в обжалуемой части.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Как видно из материалов дела, общество зарегистрировано в качестве юридического лица 06.08.2015; основным видом деятельности общества, является производство безалкогольных напитков, производство упакованных питьевых вод, включая минеральные воды.

Согласно решению заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Еврейской автономной области от 10.04.2019 в период с 10.04.2019 по 10.09.2019 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка на предмет правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период 01.01.2016 по 31.12.2017.

Общество в проверяемый период применяло общий режим налогообложения, являлось плательщиком налога на прибыль организации, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц (агент), страховых взносов и акцизов.

Проверкой установлено: завышение в 2017 году налогоплательщиком внереализационных расходов за счет формирования резерва по сомнительным долгам, созданного с нарушением законодательства; завышение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость во 2 и 3 кварталах 2017 года на 241 650 руб. и 4 170 257 руб., соответственно (контрагент "Родник").

По результатам проверки оформлен акт от 08.11.2019.

Межрайонной инспекцией принято решение от 30.06.2020 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обществу доначислены: налоги (сборы) в сумме 13 600 585 руб., в том числе: налог на прибыль организаций 1 273 977 рублей; налог на добавленную стоимость в сумме 12 326 608 рублей; приходящиеся пени; штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере: 19110 руб. - налог на прибыль организации, зачисляемый в федеральный бюджет; 108288 руб. - налог на прибыль организации, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации; 973985 руб. - НДС.

Также обществу было предложено уплатить установленную недоимку, пени и штрафы; уплатить излишне возмещенную сумму НДС, пени и штрафы; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество решение межрайонной инспекции обжаловано в УФНС России по ЕАО в части: исключения в 2 и 3 квартале 2017 года вычетов по затратам на приобретение сырья и материалов со ссылкой на недостоверность представленных налогоплательщиком документов, невозможность их поставки спорными контрагентами и отсутствия сформированного источника вычета (возмещения) НДС в бюджете; отказа в увеличении внереализационных доходов в сумме 14500433,45 руб., увеличении внереализационных расходов сумме 36209146,94 руб. за 2017 год, заявленных в уточненной налоговой декларации.

Решением Управления от 24.08.2020 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, решение межрайонной инспекции оставлено без изменений.

Общество, не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Согласно решению Управления общество, в том числе в соответствии пунктом 1 статьи 246 НК РФ является плательщиком налога на прибыль организаций.

По результатам рассмотрения требования общества о неправомерности отказа налоговым органом в принятии внереализационных расходов 2017 года, в части сумм резерва по сомнительным долгам, заявленного в декларации по налогу на прибыль за 2017 год, и доначисление налога на прибыль организаций в размере 1 273 977 руб., суд верно пришел к следующим выводам.

По материалам дела, доходы от реализации общества в 2017 году по строке 010 листа 02 первичной налоговой декларации по налогу на прибыль, представленной 26.03.2018 отражены в размере 217 444 871 руб.

В ходе проверки представлен по ТКС налоговый регистр доходов, в котором отражена сумма доходов в размере 217 087 134 рубля.

Согласно первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций внереализационные доходы у налогоплательщика отсутствовали.

В ходе проверки был представлен налоговый регистр внереализационных доходов, в котором отражена сумма доходов в размере 742 910 руб.; в регистр включены суммы оприходованных излишков материалов на сумму 707 249 руб. и прочие доходы.

В ходе проверки представлена оборотно-сальдовая ведомость и карточка счета 91.1. "прочие доходы" на сумму 785 315 руб., в которую включены оприходованные излишки материалов, выявленные при проведении инвентаризаций, разницы залоговой и фактической стоимости тары, списание задолженности.

В главной книге, представленной налогоплательщиком, так же по счету 91.1. отражена сумма 785 315 руб.

Согласно первичной декларации по налогу на прибыль за 2017 год, внереализационные расходы отражены в сумме 16 828 043 руб.

Кроме того обществом в ходе выездной налоговой проверки была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2017 год, согласно которой налогоплательщиком заявлены: доходы в размере 217 087 134 руб.; внереализационные доходы в сумме 15 220 496 рублей, в том числе восстановленная сумма резерва по сомнительным долгам - 14 500 433 руб. (оплаченный долг); внереализационные расходы в сумме 36 325 200 руб.

Мероприятия налогового контроля с целью проверки уточненной налоговой декларации проведены межрайонной инспекцией в рамках выездной налоговой проверки.

Налоговый орган по результатам проверки, пришел к выводу о том, что резерв по сомнительным долгам создан в нарушение пункта 4 статьи 266 НК РФ, в связи с этим сумма восстановленного резерва в размере 14 500 433 руб. отражена во внереализационных доходах неправомерно, резерв по сомнительным долгам не может быть принят во внереализационные расходы.

Так, инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности, запрошенная по требованию от 06.09.2019, не представлена; общество в ответе на требование пояснило, что инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности на 31.12.2017 не проводилась; налогоплательщиком 11.10.2019 по ТКС была представлена инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности; суммы, отраженные в инвентаризации, не подтверждены актами сверок с контрагентами, акты сверок не представлены; по результатам инвентаризации из общей суммы выявленной дебиторской задолженности, нужно выделить дебиторскую задолженность, которая имеет признаки сомнительной, что налогоплательщиком сделано не было; в сумму резерва по сомнительным долгам включены контрагенты, которые работают с налогоплательщиком постоянно (отгрузка товара производится им каждый месяц) и в последующих периодах в 2018-2019 годах, то есть они не являются сомнительными: ИП Михеев А.Ю., ИП Гуров А.М., ООО "Вианг", ООО "СупермаркетДВ", ООО "ТД Чистая вода", ООО "Продлайн", ООО "Кристалл" и др., данные лица в настоящее время также значатся покупателями ООО "Благодар", являющегося подконтрольным лицом Гризодуба С.А. - при этом факт того, что в резерв включены вышеперечисленные постоянно работающие контрагенты, и их долги не являются безнадежными, указывает на формальное создание резерва по сомнительным долгам за 2017 году с целью завышения внереализационных расходов, между тем резерв возник только в сентябре 2019 года, до этого его не было; выручка за 2017 год составила 217 444 871 руб.; следовательно, созданный резерв по сомнительным долгам не может превышать сумму 21 744 487 руб.; в представленных обществом документах резерв отражен в сумме 36 206 147 руб., в связи с чем, резерв по сомнительным долгам сформирован в нарушение пункта 4 статьи 266 НК РФ.

Также обществом в ходе проведения выездной проверки 21.05.2019 по ТКС были представлены карточки счетов 91.01 и 91.02 за 2017 год, в которых отсутствует резерв; в представленной в ходе проверки главной книге, бухгалтерском балансе, ОСВ счетов 91.1, 91.2., налоговом регистре за 2017 год, отсутствует резерв, суммы в документах указаны другие - указанное обстоятельство, по мнению налогового органа свидетельствует о создании формального документооборота с целью завышения внереализационных расходов.

Между тем, в учетной политике организации, представленной в ходе проверки 21.05.2019, отсутствует пункт по формированию резерва по сомнительным долгам, однако в учетной политике, представленной к уточненной декларации 06.09.2019, этот пункт уже добавлен, тогда как положениями Закона о бухгалтерском учете и пунктами 11 - 15 ПБУ 1/2008 установлено, что изменение учетной политики производятся с начала отчетного года и только в установленных законом случаях.

Резерв, не использованный в налоговом (отчетном) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, налогоплательщик должен полностью включить во внереализационные доходы согласно пункту 7 статьи 250 НК РФ.

Кроме того налогоплательщиком в декларации по налогу на прибыль за 2018 год представленной 27.03.2019 года по строке 020 листа 02 и по строке 100 Приложения 1 внереализационные доходы отражены в сумме 0 руб., то есть оставшаяся сумма резерва в размере 21708 714 (36 209 147 - 14 500 433) руб., не восстановлена в 2018 году, по причине отсутствия резерва по сомнительным долгам в 2017-2018 году.

Согласно справке - расчета резерва по сомнительным долгам за 2017 год, представленной налогоплательщиком, налоговый орган установил, что расчет Резерва по сомнительным долгам произведен неверно. При этом в договорах с покупателями установлен срок оплаты товара в течении 30 календарных дней. В расчете резерва отсчет дней просрочки идет от даты отгрузки (от даты накладной) без учета установленного срока оплаты товара - 30 календарных дней. В графе 2 "Срок оплаты" отражена дата отгрузки, а не установленная дата оплаты.

Так, налоговый орган на примере контрагента ООО "Кристалл" указал, что срок оплаты товара в течение 30 календарных дней. Отгрузка товара произведена 18.10.2017 на сумму 142 152 руб., оплата поступила по платежному поручению 16.11.2017 на сумму 142 152 руб., то есть в течении 30 календарных дней. Срок не нарушен. В расчете резерва отражено количество дней задолженности: ноябрь - 43 дня, декабрь - 74 дня, то есть дни задолженности рассчитаны от даты отгрузки 18.10.2017 без учета 30 календарных дней. Кроме того отгрузка товара произведена 19.10.2017 на сумму 119 040 руб., оплата поступила по платежному поручению от 16.11.2017 на сумму 119 040 руб., то есть в течение 30 календарных дней. Срок не нарушен. В расчете резерва же отражено количество дней задолженности: ноябрь - 42 дня, декабрь - 73 дня, то есть дни задолженности рассчитаны от даты отгрузки 19.10.2017 года без учета 30 календарных дней.

Решением от 30.06.2020 налоговый орган указал, что такое нарушение в расчете резерва по всем покупателям.

В связи с чем, пришел к выводу о том, что резерв по сомнительным долгам за 2017 год рассчитан неправомерно.

Управление по результатам апелляционного пересмотра указало, что расчет резерва произведен неверно в отношении контрагентов общества: ИП Гуров, ООО "КвасДВ", ООО "Вианг", ООО "ДальСибДистрибьюшн", ООО "Амика", поскольку дни задолженности рассчитаны от даты отгрузки без учета 30 календарных дней - отсутствие указания на формировании резервов по сомнительным долгам в представленных 21.05.2019 учетной политике, формирование резерва по сомнительным долгам в нарушение ст. 266 НК РФ, несоответствие сведений, отраженных в расчете реестра по сомнительным долгам, явилось основанием для отказа налогоплательщику в увеличении внереализационных доходов в сумме 14 500 433,45 руб. и увеличении внереализационных расходов сумме 36 209 146,94 руб. за 2017 год, заявленных в уточненной налоговой декларации.

При этом общество указано, что довод о не предоставлении инвентаризации по требованию от 06.09.2019 не состоятелен, поскольку результаты инвентаризации были представлены в ходе проверки по требованию от 11.10.2019. Налогоплательщик в соответствии с пунктом 6 статьи 100 и пунктом 4 статьи 101 НК РФ имеет право предоставлять документы в подтверждении своей позиции до принятия решения по результатам проверки. Обязательность подтверждения задолженности на момент проведения инвентаризации актами сверок противоречит п. 73. Приказа Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" и п. 3.48 Приказа Минфина Российской Федерации от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств", согласно которым расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. Инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Кроме того обязательность сверки расчетов, согласно п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, предусмотрена только в отношении, отражаемых в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками и бюджетом. Акты сверок были представлены налогоплательщиком в ходе проверки.

При этом длительность хозяйственных связей с контрагентом и (или) наличие взаимозависимости между контрагентом и налогоплательщиком не влияет на обязанность и право налогоплательщика формировать резерв по сомнительным долгам, в том числе и по правилам налогового учета, поскольку согласно п. 1 ст. 266 НК РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Сомнительная задолженность выделена заявителем в регистре налогового учета "Справка-расчет резерва по сомнительным долгам".

Так, по мнению налогового органа, сумма сформированного заявителем резерва составила 36 206 147 руб., что превышает лимит, предусмотренный пунктом 4 статьи 266 НК РФ. Данный вывод налогового органа противоречит положениям НК РФ, поскольку сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Налоговый период по налогу на прибыль - календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ).

В своем обосновании в оспариваемом решении налоговым органом произведена подмена понятий суммы создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, с понятиями операций начисления и восстановления резерва в течение отчетных налоговых периодов.

Как следует из регистра налогового учета "Справка-расчет резерва по сомнительным долгам 2017 год" сумма резерва по сомнительному долгу на 31.12.2017 составила 21 708 714 руб., что меньше предельного значения сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, который мог быть сформирован на конец отчетного периода - 31.12.2017, составившего 21 744 487 рублей.

Общество утверждает о несостоятельности доводов налогового органа о том, что в бухгалтерском учете заявителя, в том числе на счетах 91.01 и 91.02, бухгалтерском балансе и ОСВ не были отражены суммы резервов, поскольку данные бухгалтерского учета, в этой части не формировали налоговую базу по налогу на прибыль. Налогоплательщиком в ответ на требование налогового органа 10.10.2019, представлены в налоговый орган карточки счетов налогового учета 91.01 и 91.02, в которых были отражены операции по формированию и восстановлению резерва по сомнительным долгам, что свидетельствует о несостоятельности доводов акта проверки об отсутствии резерва в регистрах учета.

Ссылки налогового органа о необходимости зачета встречной кредиторской задолженности и списании безнадежных долгов при формировании резерва правомерно признаны судом не состоятельны, поскольку общество все эти обязанности выполнило: зачет встречных кредиторских обязательств произведен и отражен в регистре налогового учета "Справка-расчет резерва по сомнительным долгам 2017 год", сумма произведенного зачета, согласно регистра составила 8 838 099,77 руб.; безнадежных долгов по суммам сформированного резерва выявлено не было, в связи с чем, и не было оснований для такого уменьшения.

Также противоречит требованиям налогового законодательства утверждение налогового органа о том, что отсутствие в декларации по налогу на прибыль за 2018 год сумм восстановленных резервов указывает на то, что оставшаяся сумма резерва в размере 21 708 714 (36 209 147 - 14 500 433) руб., не восстановлена в 2018 году, по причине отсутствия резерва по сомнительным долгам в 2017, 2018 году.

Так, согласно пункту 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленного на отчетную дату по правилам, установленным пунктом 4 настоящей статьи, сравнивается с суммой остатка резерва, который определяется как разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату по правилам, установленным пунктом 4 настоящей статьи, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты; в случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению внереализационных доходов налогоплательщика (налоговом) периоде.

В случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационное расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде. Кроме того выручка 2018 года составила 270 486 000 руб., таким образом, предельный размер резерва составлял 27 048 600 руб., при том, что резерв на конец предыдущего налогового периода был сформирован в сумме 21 708 714 руб., следовательно, резерв, сформированный в 2017 году, восстановлению не подлежал.

На доводы о неверном расчете сумм резерва на примере формирования резерва по задолженности OОO "Кристалл", общество указывает на их несостоятельность, поскольку резерв был сформирован по состоянию на конец 2017 года. С учетом даты отгрузки 18.10.2017 резерв формировался по истечении 75 дней (с 18.10.2017 включительно по 31.12.2017 включительно), при этом взаимоотношения с контрагентом строились на основании дистрибьютерского договора, согласно которому цена и порядок расчетов определялись приложениями; в отношении поставок, включенных в расчет резерва, покупателю был выставлен счет на оплату, согласно которому, срок расчета был установлен 3 рабочих дня.

Кроме того утверждение о том, что 30-дневный срок расчетов был установлен во всех договорах, не соответствует действительности, поскольку срок расчетов везде был разный и, как правило, указывался в счетах на оплату (3 рабочих дня).

Между тем, общество уточнило основание заявленного требования в названной части, указав, что настоящим уточнением налогоплательщик устраняет технические и методические ошибки, допущенные при формировании регистра учета "Расчет резерва по сомнительным долгам".

В первоначально поданном заявлении общество оспаривало исключение из внереализационных расходов резерв по сомнительным долгам, сформированный на 31.12.2017 в сумме 21708713,49 руб..

При этом с учетом материалов выездной налоговой проверки задолженность, просроченная с учетом условий договоров составила 17 440 890,37 руб., из которой задолженность, просроченная более чем на 45 дней, составила 9 558197,46 руб. и задолженность, просроченная более чем на 90 дней, составила 7882692,91 руб., в том числе по контрагентам: ООО "Благодар Плюс" - 1 757 626, 12 руб., ООО "ДальСибДистрибьюшн" - 4 027 344, 3 рубля, ООО "Квас-ДВ" - 378 722 руб., ООО "Чистая вода" - 11 277 197, 95 руб.

Сумма резерва по сомнительным долгам начисленного по состоянию на 31.12.2017 составила 12 661 791,64 руб., в том числе по контрагентам: ООО "Благодар Плюс" - 878 813, 06 руб., ООО "ДальСибДистрибьюшн" - 2 013 672, 15 руб., ООО "Квас-ДВ" - 378 722 руб., ООО "Чистая вода" - 9 390 584,43 руб.

К уточнению обществом приложены расчет и расшифровка суммы резерва.

Также общество отметило, что уточнение расчета резерва по сомнительным долгам, как основания заявления, не влияет на размер заявленных требований, поскольку согласно оспариваемому решению, размер налоговой базы по налогу на прибыль без учета внереализационных расходов на формирование резерва по сомнительным долгам составил 9 142 930 руб. (п. 2.1.10 оспариваемого решения).

С учетом оспариваемой суммы резерва в размере 12661791,64 руб., образуется налоговый убыток в сумме 3 518 861,64 (9 142 930-12 6617 91,64) рубля. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль за 2017 год отсутствует, дополнительное начисление налога в сумме 1273977 руб., является незаконным.

Общество уточнило основание заявленного требования, исключив из расчета суммы резерва ООО "ДальСибДистрибьюшн", поскольку представить документы в материалы дела по данному контрагенту не представляется возможным, ввиду отсутствия исполнительного органа юридического лица, указав, что исключение суммы задолженности по названному контрагенту не влияет на заявленное требование о признании незаконным доначисление налога на прибыль в оспариваемой части.

Уточненные требования приняты судом.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ во внереализационные расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 266 НК РФ установлено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик в соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей; суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ (для банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

Согласно статье 266 НК РФ целью формирования резерва по сомнительным долгам является равномерное списание в расходы задолженности по товарам (работам, услугам), поставленным сомнительным (ненадежным) партнером; проведение инвентаризации дебиторской задолженности для формирования резерва является обязательным (п. 4 ст. 266).

Общество, реализуя право налогоплательщика, установленное статьей 81 НК РФ, в ходе налоговой проверки представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2017 год, заявив о создании резерва по сомнительным долгам, который составил 21 708 713, 49 руб.

Проверкой установлено, что выручка общества за 2017 год составила 217 444 871 руб., таким образом, создание резерва по сомнительным долгам 21 708 713, 49 руб., положениям п. 4 ст. 266 НК РФ не противоречит.

В соответствии с положениями статьи 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

При этом обществом к проверке с уточненной налоговой декларацией была представлена учетная политика по налоговому учету, утвержденная приказом от 01.12.2016, которой определено формирование резерва по сомнительным долгам.

Доводы налогового органа о том, что в учетную политику обществом внесены изменения в части формирования резерва по сомнительным долгам в нарушение 12, 14, 15 ПБУ 1/2008, согласно которым изменение учетной политики производятся с начала отчетного периода, судом правомерно отклонены, поскольку материалами дела подтверждено, что изначально проверке представлено положение об учетной политике ООО "Благодар", утвержденное приказом от 25.12.2015, которым регламентировано ведение бухгалтерского учета общества.

Доказательства внесения изменений в учетную политику по налоговому учету, представленную с уточненной налоговой декларацией, в материалы дела представлены не были.

Проверке представлены документы по контрагентам налогоплательщика (с учетом уточнения основания заявленного требования), задолженность по расчетам с которыми учтена обществом при формировании резерва по сомнительным долгам: дистрибьюторский договор от 01.05.2017, заключенный между ООО "Благодар" и ООО "Квас ДВ"; акт сверки взаимных расчетов между ООО "Благодар" и ООО "Квас ДВ"; договор поставки от 31.03.2017, заключенный между ООО "Благодар" и ООО "Благодар плюс"; акт сверки взаимных расчетов между ООО "Благодар" и ООО "Благодар плюс"; дистрибьюторский договор от 01.10.2016, заключенный между ООО "Благодар" и ООО "Торговый дом "Чистая вода"; акт сверки взаимных расчетов между ООО "Благодар" и ООО "Торговый дом "Чистая вода".

Согласно актам сверки, задолженность ООО "Квас ДВ" перед ООО "Благодар" по состоянию на 31.12.2017 составила 378 722 руб.; ООО "Благодар плюс" - 3 272 164, 52 руб.; ООО "Торговый дом "Чистая вода" - 15 820 602,09 руб.

Сведения о дебиторской задолженности подтверждены актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2017.

С учетом условий договоров о порядке оплаты, заключенных ООО "Благодар" с названными контрагентами в течение 30 календарных дней с момента поставки и представленными налоговым органом сведениями о движении денежных средств на расчетом счете налогоплательщика, судом проверен представленный обществом расчет резервов по сомнительным долгам и признан верным.

Выводы налогового органа относительно расчета резерва с названными покупателями материалами дела не подтверждены.

Согласно акту проверки и оспариваемого решения не следует, что налоговым органом проверка сформированного резерва проведена в полном объеме.

С учетом уточнения налогоплательщика и представленного расчета, расходы общества на формирование резервов по сомнительным долгам составили 11 782 978,58 руб.

В связи с тем, что налоговая база по налогу на прибыль организаций проверкой определена в размере 9 142 930 руб., расходы на формирование резервов по сомнительным долгам составили 11 782 978,58 руб., таким образом, налоговая база по налогу на прибыль отсутствовала ввиду образования убытка.

При таких обстоятельствах, у суда обоснованно отсутствовали правовые основания для доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 1 273 977 руб.

С учетом вышеизложенного, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм права действующего законодательства.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта в обжалуемой части, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе выводы суда первой инстанции не опровергают, а лишь выражают несогласие с ним, что не может являться основанием для отмены судебного акта в обжалуемой части.

При таких обстоятельствах основания для отмены судебного акта в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Еврейской автономной области от 05 августа 2022 года по делу N А16-3642/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.В. Вертопрахова

Судьи

Е.И. Сапрыкина А.П. Тищенко