Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 1 декабря 2022 г. N 08АП-7805/22 по делу N А81-1939/2021

город Омск

01 декабря 2022 г.

Дело N А81-1939/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 25 ноября 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 декабря 2022 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шиндлер Н.А.,

судей Лотова А.Н., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Мартыновым Д.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7805/2022) общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.05.2022 по делу N А81-1939/2021 (судья Кустов А.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" (ОГРН 1038900741879, ИНН 8904040795, адрес: 629306, город Новый Уренгой, улица Молодежная, дом 3, квартира 49) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ОГРН 1048900005880, ИНН 8901016272, адрес: 629008, город Салехард, улица В. Подшибякина, дом 51) о признании недействительным решения от 25.11.2019 N07-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" - Шелестный В. В. по доверенности от 16.04.2022 N 45 сроком действия 3 года;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Колодная Юлия Шайхисламовна по доверенности от 21.09.2022 N 9, сроком действия до 31.12.2022, диплом; Бахматович Оксана Юрьевна, доверенность от 25.10.2022 N 10 сроком до 31.12.2022; Соколова Елена Юрьевнаевна по доверенности от 16.11.2022 N 11, сроком действия до 31.12.2022; Емельянова Лейла Насибовна по доверенности от 13.12.2021 N 47 сроком действия до 31.12.2022, диплом;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" (далее - заявитель ООО "ГазНефтеХолдинг", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, МИ ФНС N6 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.11.2019 N 07-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пени и штрафов по указанным налогам, привлечения к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), начисления пени по транспортному налогу.

Решением от 11.05.2022 по делу N А81-1939/2021 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа признал недействительным решение МИ ФНС N 6 по ЯНАО от 25.11.2019 N07-18/15 в части:

- доначисления налога на прибыль в размере 5 722 737 руб. и соответствующих сумм пени и штрафов;

- привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ в размере 1 000 руб., в оставшейся части размер штрафа снизил в 2 раза;

- пени по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 804 248 руб. 15 коп., в федеральный бюджет в размере 41 907 руб. 85 коп.

В остальной части заявленных требований судом было отказано.

Кроме того, суд взыскал с заинтересованного лица в пользу Общества расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Не согласившись с принятым решением, ООО "ГазНефтеХолдинг" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в следующей части:

1. по эпизоду доначисления налога на прибыль с сумм уплаченного в бюджет НДС в размере 151 788,51 руб. с суммы неустойки, полученной от общества с ограниченной ответственностью "Заполяргражданстрой" (далее - ООО "Заполяргражданстрой") (налог на прибыль 30 357,7 руб. и пени по налогу);

2. по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с непринятием расходов в размере 9 607 784,61 руб. по объекту "Надым-Салехард, км 1120- км 1191" (налог на прибыль 1 921 558 руб. и пени по налогу);

3. по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи в связи с непринятием расходов в размере 2 710 431,83 руб. по списанию горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) (налог на прибыль 542 086 руб. и пени по налогу);

4. по эпизоду отказа в применении вычета по НДС в размере 1 269 461,32 руб. по счету-фактуре N А0000000095 от 16.09.2011 на авансовый платеж (частично) на сумму 8 315 468,65 руб., полученный от ООО "Нова" (1 269 461,32 руб. НДС, пени и штраф).

В представленном до начала судебного заседания отзыве налоговый орган просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения как законное и обоснованное, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрение дела откладывалось. По требованию суда апелляционной инстанции 12.10.2022 налоговым органом была представлен перечень путевых листов, по которым не были приняты в суде первой инстанции расходы на приобретение ГСМ с обоснованием причин их непринятия и письменные пояснения.

Обществом 28.09.2022 представлены контрдоводы по данному эпизоду с приобщением дополнительных доказательств, а также 11.10.2022 дополнительные пояснения с дополнительными документами, 07.11.2022 дополнительные пояснения N 3 с дополнительными документами, 18.11.2022 дополнительные пояснения N 4 с дополнительными документами, 24.11.2022 дополнительные пояснения N 5 с дополнительными документами, которые приобщены к материалам дела.

Налоговым органом также представлены 07.11.2022 дополнения к отзыву с письменными доказательствами, дополнения к отзыву от 22.11.2022 с письменными доказательствами, дополнения к отзыву от 24.11.2022 с письменными доказательствами, которые приобщены к материалам дела.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель ООО "ГазНефтеХолдинг" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях. Представители МИ ФНС N 6 по ЯНАО пояснили, что с доводами апелляционной жалобы не согласны, поддержали позицию, изложенную в отзыве и дополнениях к нему.

Изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнительные пояснения к ней, отзыв на апелляционную жалобу, дополнения к отзывам, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

МИ ФНС N 6 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ООО "ГазНефтеХолдинг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, о чем составлен акт проверки от 29.05.2019 N 07-18/10.

По результатам выездной проверки Инспекцией вынесено решение от 25.11.2019 N 07-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество подало в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее -УФНС по ЯНАО, Управление) апелляционную жалобу.

Решением Управления от 17.03.2020 N 65 решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 999 000 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем размере 199 800 руб.; начисленной суммы пени в размере 284 606,40 руб.

Считая решение Инспекции в редакции решений Управления частично необоснованным, Общество обратилось с жалобой в Федеральную налоговую службу Российской Федерации (далее - ФНС РФ).

Решением ФНС РФ от 01.12.2020 N КЧ-4-9/19711@ решение Инспекции (в редакции УФНС по ЯНАО от 17.03.2020 N 65) отменено в части.

Письмом от 03.12.2020 N 07-22/10411@ и дополнениями от 11.03.2021 и 16.03.2021 (исх. NN 07-26/01825@, 07-26/01931 соответственно) с приложением расчетов пени к данному письму Инспекцией в адрес Общества представлена информация о перерасчете налоговых обязательств по решению ФНС РФ от 01.12.2020 N КЧ-4-9/19711@ по жалобе ООО "ГазНефтеХолдинг" на решение Инспекции от 25.11.2019 N 07-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 185 976 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 48 600 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 125 руб.

Также обжалуемым решением доначислен (предложено уплатить) НДС за 1, 3 кварталы 2015 года и 4 квартал 2016 года, налог на прибыль организаций за 2015-2017 годы, транспортный налог за 2015-2017 годы в общей сумме 9 777 189 руб. и пени в сумме 2 547 250,17 руб.

Посчитав, что Решение Инспекции от 25.11.2019 N 07-18/15 (в редакции решений вышестоящих налоговых органов) не соответствует действующему законодательству в оспариваемой части, ООО "ГазНефтеХолдинг" обратилось в суд с настоящим требованием за защитой нарушенного права.

11.05.2022 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа вынесено решение, обжалуемое в апелляционном порядке в части, указанной выше.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) по доводам апелляционной жалобы (часть 5 статьи 268 АПК РФ, пункт 27 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу подлежащей удовлетворению в части, а решение суда первой инстанции в части отменяет исходя из следующего.

Заявителем оспаривается доначисление по налогу на прибыль с сумм уплаченного в бюджет НДС в размере 151 788,51 руб. с суммы неустойки, полученной от общества с ограниченной ответственностью "Заполяргражданстрой" (далее - ООО "Заполяргражданстрой") (налог на прибыль 30 357,7 руб. и пени по налогу).

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.05.2015 по делу N А81-638/2015 с ООО "Заполяргражданстрой" в пользу ООО "ГазНефтеХолдинг" было взыскано 16 780 702,3 руб. задолженности за поставленный товар в рамках договора поставки нефтепродуктов от 23.09.2013 N684/КП и 995 058,01 руб. неустойки.

16.11.2015 ООО "Заполяргражданстрой" на расчетный счет Общества перечислены денежные средства в размере 995 058,01 руб., в том числе НДС (18%) 151 788,51 руб. с назначением платежа "Оплата за ГСМ по договору от 23.09.2013 N 684/КП, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.05.2015 по делу N А81-638/2015" (т.14 л.д.118).

Общество выставило в адрес ООО "Заполяргражданстрой" счет-фактуру от 16.11.2015 N 1586 на сумму 995 058,01 руб., в том числе НДС 151 788,51 руб., в которой в графе "наименование товара" указало "предварительная оплата" (т.4 л.д.57).

Данными бухгалтерского учета подтверждается (т.12 л.д.132-134, т.14 л.д.114-115) и заявителем не оспаривается, что сумма полученной неустойки не была включена в состав внереализационных доходов налогоплательщика.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией произведено доначисление налога на прибыль в связи с увеличением размера внереализационных доходов на сумму 995 058,01 руб.

Налогоплательщиком не оспаривается как то обстоятельство, что сумма полученной неустойки должна включаться во внереализационные доходы, так и то, что Общество обязано было сумму НДС в размере 151 788,51 руб. уплатить в бюджет по причине того, что данная сумма была выделена в платежном поручении.

Однако, по мнению Общества налоговым органом неверно определена сумма внереализационного дохода с включением в нее сумм уплаченного НДС, поскольку доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, а суммы неосновательно исчисленные, полученные и уплаченные в бюджет в качестве НДС не соответствуют понятию "доход" и не могут являться объектом налогообложения.

Суд апелляционной инстанции отказывает в удовлетворении апелляционной жалобы в данной части. Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (статья 247 НК РФ).

В соответствии с частью 1 статья 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Так, в силу пункта 3 статьи 250 НК РФ в целях настоящей главы внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Поскольку на основании решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.05.2015 по делу N А81-638/2015 с ООО "Заполяргражданстрой" в пользу ООО "ГазНефтеХолдинг" было взыскано, в том числе, 995 058,01 руб. неустойки за несвоевременное поставленный товар в рамках договора поставки нефтепродуктов от 23.09.2013 N684/КП, то данная сумма подлежала отражению в составе внереализационных доходов в полном объеме.

Поскольку налогоплательщиков с данные суммы в составе внереализационных доходов не были отражены самостоятельно, то налоговым органом обоснованно доначислен налог на прибыль с данной суммы.

Указанное правовое регулирование не может быть изменено тем обстоятельством, что при перечислении суммы на расчетный счет Общества денежных средств в размере 995 058,01 руб., была выделена сумма НДС в размере 151 788,51 руб. Аналогичным образом НДС был выделен ООО "ГазНефтеХолдинг" в выставленном в адрес ООО "Заполяргражданстрой" счете-фактуре от 16.11.2015 N 1586.

При этом, перечисление неустойки за неисполнение гражданско-правового обязательства по решению суда не является объектом налогообложения НДС.

В силу статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Понятие реализации дано в статье 39 НК РФ и представляет собой передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Следовательно, неустойка за несвоевременное исполнение обязательства под понятие передачи на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица не подпадает, и, как следствие НДС не облагается.

Ошибочное отражение в платежном поручении ООО "Заполяргражданстрой" суммы НДС могло быть исправлено путем внесения изменение в назначение платежа.

Однако, налогоплательщиком не только не был поставлен вопрос о внесении изменений в платежное поручение, но и выставлена соответствующая счет-фактура также с выделенным НДС.

В последующие годы до проведения выездной налоговой проверки каких-либо изменений в данные первичные документы также внесено не было как налогоплательщиком, так и его контрагентом.

В такой ситуации в силу требований пункта 5 статьи 173 НК РФ налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

По мнению налогоплательщика, поскольку он выполнил требования пункта 5 статьи 173 НК РФ и перечислил НДС в размере 151 788,51 руб. в бюджет, то на данную сумму должны быть уменьшены внереализационные доходы организации.

Действительно, суд апелляционной инстанции соглашается с тем, что в силу пункта 1 статьи 40 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций".

Однако, ООО "ГазНефтеХолдинг" не учитывает, что налогооблагаемый доход возник отнюдь не в момент перечисления неустойки с ошибочным выделением в ее составе НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

При этом, для внереализационных доходов, в частности, датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

Таким образом, обязанность по включению денежных средств в размере 995 058,01 руб. как неустойки за ненадлежащее исполнение обязательства возникла не в момент ее перечисления 16.11.2015 ООО "Заполяргражданстрой" на расчетный счет Общества, а в момент вступления в законную силу решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 31.05.2015 по делу N А81-638/2015 вне зависимости от его фактического исполнения.

При этом решение суда было вынесено на сумму 995 058,01 руб. неустойки без выделения суммы НДС, в силу чего указанная сумма в полном объеме подлежала отражению в составе внереализационных доходов.

Налогоплательщиком оспаривается доначисление налога на прибыль в связи с непринятием расходов в размере 9 607 784,61 руб. по объекту "Надым-Салехард, км 1120- км 1191" (налог на прибыль 1 921 558 руб. и пени по налогу).

Ходатайством от 11.10.2022 заявителем в материалы дела был приобщен заключенный между ООО "Нова" (генпордядчик) и ООО "ГазНефтеХолдинг" (субподрядчик) договор подряда от 21.03.2014 N 06-692, который заключен во исполнение задания заказчика - Государственного казенного учреждения "Дирекция дорожного хозяйства Ямало-Ненецкого автономного округа на строительство объекта "Строительство автомобильной дороги Сургут-Салехард, участок Надым-Салехард, км 1120- км 1191" в объемах согласно утвержденной заказчиком проектно-сметной документации и ведомости объемов работ.

В соответствии с данным договором Общество взяло на себя обязательства построить объект согласно заданию заказчика.

Цена договора определена пунктом 3.1. договора и составляет 770 381 009,35 руб., о том числе 117 515 747 руб. НДС. Цена формируется с учетом всех затрат и расходов субподрядчика, связанных с выполнением работ, в том числе, стоимостью необходимых материалов, включая затраты на доставку до места монтажа, налоги и сборы.

При этом, пунктом 3.2. договора было предусмотрено, что финансирование настоящего договора за счет средств окружного бюджета может быть приостановлено, уменьшено или прекращено в случае неполного выделения государственному заказчику бюджетных ассигнований, о чем генподрядчик уведомляет субподрядчика в 10-дневный срок с момента приостановления, уменьшения или прекращения финансирования.

По факту выполнения работ по договору была подписана 15.03.2015 справка о выполнении работ на сумму 55 086 439,29 руб., из них 46 683 423,13 руб. стоимость строительно-монтажных работ и 8 403 016,16 руб. НДС.

Из пояснений налогоплательщика следует, что после этого исполнение контракта было прекращено в связи с отсутствие финансирования в окружной бюджет.

Как следует из отзыва налогового органа от 03.08.2022 по данным оборотно-сальдовой ведомости на счете 90-2 "Себестоимость продаж", ООО "ГазНефтеХолдинг" учтены прямые расходы по договору от 21.03.2014 N 06-692 в сумме 63 521 344,91 руб. При этом, как следует из актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), составленных по указанному договору, Обществом в адрес ООО "Нова" в 2015 году реализованы строительно-монтажные работы на сумму 46 683 423,13 руб.

Разницу между полученным доходом и себестоимостью работ составили 16 055 414,14 руб. общепроизводственных и общехозяйственных расходов (ОПР и ОХР).

В подтверждение распределения ОПР и ОХР в сумме 16 055 414,14 руб. по (объекту "Строительство автомобильной дороги Сургут-Салехард, участок Надым-Салехард, км 1120-км 1191" Общество представило в Инспекцию оборотно-сальдовые ведомости по счету 20.1 "Амортизация" за 2015 год на сумму 6 447 624,53 рублей.

При этом, документы, подтверждающие расходы по распределению ОПР и ОХР на сумму 9 607 789,61 руб. (16 055 414,14 - 6 447 624,53): заработной платы в сумме 5 276 283,83 руб.; страховых взносов в сумме 1 328 177,09 руб.; лизинговых платежей в сумме 3 003 328,69 руб., Общество в ходе выездной налоговой проверки не представило. Не представлены бухгалтерские справки, на основании которых осуществлены записи в регистрах бухгалтерского учета за проверяемый период.

Таким образом, заинтересованное лицо и суд первой инстанции сделали вывод, что расходы по распределению ОПР и ОХР на сумму 9 607 789,61 руб. не могут быть приняты как расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Суд апелляционной инстанции считает данные доводы необоснованными.

Согласно пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статья 253 НК РФ указывает, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:

1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (статья 255 НК РФ).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, подпункты 1 и 10 пункта 1 статья 264 НК РФ относят следующие расходы налогоплательщика:

суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном настоящим Кодексом порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса;

арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки). В случае, если в состав лизинговых платежей включена выкупная стоимость предмета лизинга, подлежащего по окончании срока действия договора лизинга передаче лизингополучателю в собственность на основании договора купли-продажи, лизинговые платежи учитываются в составе расходов за минусом этой выкупной стоимости.

Таким образом, расходы по заработной плате, страховым взносам и лизинговым платежам подлежат отнесению к расходам, связанные с производством и реализацией продукции.

Обществом в качестве обоснования произведенных расходов по объекту "Надым-Салехард, км 1120-км 1191" по договору N 06-692 от 21.04.2014 с ООО "Нова" были представлены на выездную налоговую проверку и в материалы дела следующие документы:

1) табеля учета рабочего времени за январь-март 2015 года по работникам, работающим на объекте;

2) суммы начисленной оплаты труда и страховых взносов по счету учета общехозяйственных расходов (ОПР) по ООО "ГазНефтеХолдинг" в разрезе сотрудников предприятия за январь-март 2015 года;.

3) договор финансовой аренды (лизинга) от 09.12.2011 N MNURAL258/6L-11-B с ООО "Катерпиллар Файнэншнл" на гусеничный бульдозер Caterpillar D9R (5694 CE);

4) первичные документы к договору финансовой аренды (лизинга)

от 09.12.2011 N MNURAL258/6L-11-B с ООО "Катерпиллар Файнэншнл" (счета-фактура N 765 от 31.01.2015 на сумму 1 330 011,67 руб., счет-фактура N 4437 от 28.02.2015 на сумму 1230 743,03 руб., N 8097 от 31.03.2015 на сумму 1 172 149,38 руб., акты выполненных работ на те же даты и суммы);

Дополнительно в материалы судебного дела были представлены путевые листы по гусеничному бульдозеру Caterpillar D9R (5694 CE) за январь-март 2015 года, подтверждающие факт работы техники на объекте "Надым-Салехард, км 1120-км 1191".

По мнению суда апелляционной инстанции указанные затраты являются документально подтвержденными как того требует статья 252 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отклоняет утверждение Инспекции о том, что налогоплательщиком не представлены подтверждающие расходы по распределению ОПР и ОХР на сумму 9 607 789,61 руб., а именно бухгалтерские справки, на основании которых осуществлены записи в регистрах бухгалтерского учета за проверяемый период.

Как обоснованно указывает Общество, ни одной статьей главы 25 НК РФ не установлено, что расходы принимаются к налоговому учету только тогда, когда их можно соотнести с конкретным договором. Главное, чтоб расходы были направлены на получение дохода.

В равной степени, как и нет требований закона, запрещающих принять предусмотренные статьей 252 НК РФ расходы в случае, если полученные доходы фактически меньше произведенных расходов, что имело место в конкретной ситуации.

При этом, не принимается судом во внимание указание налогового органа на то, что данные расходы должны были быть перевыставлены заказчику договора.

Порядок признания расходов при методе начисления предусмотрен статьей 272 НК РФ.

Согласно данное статье расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В силу пункта 4 статьи 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда.

Датой осуществления прочих расходов признается:

- дата начисления налогов (сборов, страховых взносов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей;

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов.

Таким образом, расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы произведенных начислений; страховые взносы принимаются с даты их начисления; лизинговые платежи принимаются на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, т.е. все расходы подлежали принятию в первом квартале 2015 года.

При этом, данная статья позволяет распределять расходы налогоплательщику самостоятельно в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Так, согласно пункту 35 учетной политики ООО "ГазНефтеХолдинг" формирование информации о расходах по обычным видам деятельности ведется раздельно каждому виду деятельности: на счетах 20-44.

В последнем случае счета 20-44 используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

К прямым расходам для целей налогового учета принимаются расходы, отнесенные на счета 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" по соответствующему договору.

Следовательно, расходы, которые изначально невозможно прямо отнести на счет 20, по причине того, что они относятся к выполнению СМР по нескольким договорам, изначально относятся на счет 25, а затем они закрываются на счет 20. Счет 25 носит характер собирательно-распределительного счета: расходы изначально учитываются на этом счете, а затем они распределяются на счет 20 в разрезе договоров, по которым выполняются СМР.

Из вышесказанного следует, что расходы, собираемые налогоплательщиком на счете 25 (ОПР) не могли быть перевыставлены заказчику, поскольку, во-первых, до их перераспределения по договорам являются общепроизводственными и не относятся к какому-либо договору.

Во-вторых, относились фактически к нескольким договорам по СМР, которые одновременно осуществлялись в течение первого квартал 2015 года (так, например, анализ путевых листов позволяет утверждать перемещение водителей и техники с одного объекта на другой в пределах месяца).

В-третьих, как следует из пояснений заявителя, не оспоренных налоговым органом, при цене договора в 770 381 009,35 руб. 15.03.2015 были подписаны лишь КС-2 и КС-3 по объекту "Надым-Салехард, км 1120-км 1191" по договору N 06-692 от 21.04.2014 с ООО "Нова" на сумму строительно-монтажных работ 46 683 423,13 руб.

После этого договор был расторгнут со ссылкой на пункт 3.2. договора, которым было предусмотрено, что финансирование настоящего договора за счет средств окружного бюджета может быть приостановлено, уменьшено или прекращено в случае неполного выделения государственному заказчику бюджетных ассигнований, о чем генподрядчик уведомляет субподрядчика в 10-дневный срок с момента приостановления, уменьшения или прекращения финансирования, что исключало возможность перевыставления каких-либо затрат заказчику.

Однако, суд апелляционной инстанции соглашается с указанием налогового органа на то, что расходы на лизинговые платежи в размере 3 732 904,08 руб., в том числе 3 003 328,69 руб. по спорному договору, уже ранее были включены в состав косвенных расходов, что свидетельствует о задвоении данных затрат.

В соответствии с пунктом 36 Учетной политики Общества расходы, отнесенные предприятием на счет 26 "Общехозяйственные расходы" для целей налогового учета учитываются в составе косвенных расходов.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 за 2015 год (данные налогового учета) расходы заявлены в сумме 262 201 190 руб., что подтверждается приложением N 3 к ходатайству Инспекции от 24.11.2022 в электронном деле. По данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 года косвенные расходы составили 357 216 716 рублей, что свидетельствует о включении в состав косвенных расходов не только данных счета 26.

Инспекцией в суд апелляционной инстанции предоставлен регистр налогового учета за 2015 год "Косвенные расходы на производство и реализацию" (Приложение N 1 к ходатайству Инспекции от 24.11.2022), представленный ранее Обществом в ходе выездной налоговой проверки.

Согласно данному регистру следует, что в косвенных расходах учтены расходы на лизинг по договору от 09.12.2011 N MNURAL258/6L-11-B с ООО "Катерпиллар Файнэншнл" по счетам-фактурам от 31.01.2015 N 946 на сумму 1 330 011,67 руб., от 28.02.2015 N 4819 на сумму 1 230 743,03 руб., от 31.03.2015 N 8678 на сумму 1 172 149, 38 руб.

Следовательно, в соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 20 и расшифровкой прямых расходов сумм лизинговых платежей по технике, которая работала на объекте "Надым - Салехард, км 1120 - км 1191", ООО "Газнефтехолдинг" повторно отражает расходы по договору лизинга N MNURAL258/6L-11-B от 09.12.2011 в размере 3 003 328,69 руб., в том числе по счетам-фактурам: N 765 от 31.01.2015 на сумму 1330 011,67 руб., N 4437 от 28.02.2015 на сумму 1230 743,03 руб., N 8097 от 31.03.2015 на сумму 442 573,99 руб. (по счету-фактуре N 8097 от 31.03.2015 расходы в размере 729 575,39 отнесены на объект "СМР Саламановское").

Таким образом, суд признает обоснованной позицию заявителя в части 1 320 891 руб. налога на прибыль и пени в соответствующей части в связи с непринятием расходов в размере 6 604 455,92 по объекту "Надым-Салехард, км 1120- км 1191, состоящих из заработной платы в сумме 5 276 283,83 руб.; страховых взносов в сумме 1 328 177,09 руб. В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене и, соответственно, оспариваемый ненормативный акт Инспекции - признанию недействительным.

В части лизинговых платежей в сумме 3 003 328,69 руб. в удовлетворении апелляционной жалобы Общества судом апелляционной инстанции отказано.

Налогоплательщик оспаривает доначисление налога на прибыль в связи с непринятием расходов в размере 2 710 431,83 руб. по списанию горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) (налог на прибыль 542 086 руб. и пени по налогу).

По указанному эпизоду было изначально не принято налоговым органом 31 324 118,83 руб. Решением суда первой инстанции удовлетворена сумма налога на прибыль по расходам - 28 613 687 руб. (в указанной части судебный акт не оспаривается в силу пункта 5 статьи 268 АПК РФ)

Как было выше сказано, по требованию суда апелляционной инстанции 12.10.2022 налоговым органом была представлен перечень путевых листов, по которым не были приняты в суде первой инстанции расходы на приобретение ГСМ на сумму 2 710 431,83 руб. с обоснованием причин их непринятия и соответствующие письменные пояснения.

Обществом представлены контрдоводы по данному эпизоду с приобщением дополнительных доказательств и письменных пояснений.

Оценив представленные позиции сторон и дополнительно представленные документы, суд апелляционной инстанции удовлетворяет заявленные требования Общества частично и признает недействительным оспариваемое решение в части 439 690 руб. налога на прибыль и пени в соответствующей части в связи с непринятием расходов в размере 2 198 450,83 руб. по списанию ГСМ.

В силу пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

В частности, к материальным расходам статья 254 НК РФ относит расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

Следовательно, приобретение ГСМ относится к материальным затратам в случае документального подтверждения этих расходов и наличие доказательств их связи с производством и реализацией продукции (товаров, работ).

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 053 СЕ89) N п/п 1 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

По мнению налогового органа (путевой лист N 929 от 01.10.2015, N987 от 02.10.2015, N АЧ-00002426 от 11.11.2015) расходы на ГСМ не могут быть приняты, поскольку в путевых листах указан водитель Петров А.С., а в заправочной ведомости водитель Ибрагимов Р.В.

При этом, из указанных путевых листов следует, что водители Петров А.С. и Ибрагимов Р.В. работали посменно, что не исключало заправку как в течении смены, так и в момент ее передачи. Факт работы машины на производственном объекте и, как следствие, связь затрат с реализацией подтверждается.

По мнению налогового органа (путевой лист N АЧ-00002816 от 23.11.2015, N АЧ-00002901 от 25.11.2015, N АЧ-00002967 от 26.11.2015, N АЧ-00003006 от 27.11.2015) расходы по ГСМ не могут быть приняты, поскольку выручку по объекту карьер NN8,9 куста 32 в 2015 году Общество не отражало.

Однако, в суде апелляционной инстанции в материалы электронного дела (ходатайство от 27.09.2022) представлен договора подряда N АГ-15/223 от 08.07.2015 с АО "Ачимгаз" (Заказчик). В соответствии с пунктом 3.1.43 в обязанности ООО "ГазНефтеХолдинг" (Подрядчик) в рамках выполнения работ по настоящему договору входит, в т.ч. разработать из проектных карьеров грунт минеральный, принадлежащий АО "Ачимгаз" на основании лицензионного соглашения на добычу песка, и передать его Заказчику. Передача добытого грунта от Подрядчика к Заказчику оформляется актом приемки-передачи, составленным в произвольной форме. Объем разработанного и добытого грунта определяется на основании ежемесячных замеров маркшейдерской службы Заказчика. Добытый грунт после отражения на балансе Заказчика передается Подрядчику по накладной для производства.

Работы по указанному договору осуществлялись, в том числе, и на кусту 32. Акты выполненных работ были подписаны в августе и ноябре 2015 года (материалы электронного дела - ходатайство от 27.09.2022).

Таким образом, названные затраты связаны с производственным процессом и подлежат отнесению в состав себестоимости.

Однако, суд апелляционной инстанции соглашается с мнением налогового органа о том, что путевые листы за декабрь (N N 3252, 17, 3271, 3296, 3331, 3347, 3366, 3382, 3410, 3419, Б/н, 3556, 3604, 3618, 3642) не могут быть приняты, поскольку выполненные работы за указанный месяц на объекте АО "Ачимгаз" не принимались.

Наличие подписанных КС 2 и КС 3 на объекте АО "Ачимгаз" не могут быть приняты в 2015 году по актам за апрель и май 2016 года, поскольку в силу пункта 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Аналогичным образом не могут быть приняты расходы по ГСМ в 2015 год по путевому листу N 4 от 11.12.2015, который, по мнению заявителя, работал на строительстве автодороги "Надым-Салехард" по договору с ООО "Нова", поскольку в материалах дела имеются лишь акты выполненных работ с ООО "Нова" от 31.05.2015 и 30.11.2015. ГСМ за декабрь мог быть включен лишь в КС 3 за март 2016 года и в расходам 2015 года не относится.

Вопреки утверждению налогового органа, материалами дела также подтверждается, что путевой лист N АЧ-00001545 от 17.10.2015 был оформлен на водителя Петрова А.С. с 20-00 по 08-00 18.10.2015, который работал на транспортном средстве Мерседес Бенц 3341 (А 053 СЕ89) (раздел "Работа водителя и автомобиля" лицевой части путевого листа).

При этом, путевой лист N АЧ-00001543 от 17.10.2015 оформлен на водителя Глухова А.В. с 11-00 17.10.2015 по 20-00 17.10.2015, который работал на транспортном средстве Мерседес Бенц 3341 (А 400 РЕ89) (раздел "Работа водителя и автомобиля" лицевой части путевого листа); путевой лист NАЧ-00001547 от 18.10.2015 оформлен на водителя Глухова А.В. с 08-00 18.10.2015 по 20-00 18.10.2015, который работал на транспортном средстве Мерседес Бенц 3341 (А 400 РЕ89) (раздел "Работа водителя и автомобиля" лицевой части путевого листа).

Таким образом, водитель Петров А.С. не работал одновременно 17.10.2015 на двух транспортных средствах (А 053 СЕ89 и А 400 РЕ89), доводы налогового органа не соответствуют материалам дела.

По путевому листу б/н от 22.12.2015 водитель Петров А.С. с 19-00 22.12.2015 по 07-00 23.12.2015 (время использования - 12 часов) использовал транспортное средство Мерседес Бенц 3341 (А 053 СЕ89) (раздел "Работа водителя и автомобиля" лицевой части путевого листа), в связи с чем и была осуществлена заправка ГСМ.

На оборотной части путевого листа указано, что он находился на ремонте 8 часов, остальное время (5 часов) работал на перевозке грунта, о чем также указано на оборотной стороне путевого листа в разделе "Последовательность выполнения задания").

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 400 УМ89) N п/п 2 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Расходы по ГСМ по путевым листам N АЧ-00001202, N АЧ-00001283, N АЧ-00002788 подлежат принятию, поскольку относятся к октябрю-ноябрю 2015 года и работы на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 отражены в КС за ноябрь 2015 года.

При этом расходы по путевым листам 553, 94, 106, 125, 157, 4-ем путевых листам б/н, которые относятся к декабрю 2015 года, не принимаются, поскольку акты выполненных работ на карьере АО "Ачимгаз" в декабре 2015 года не подписывались.

По мнению налогового органа, путевые листы б/н 29-30.11.2015 не могут быть приняты как подтверждающие расходы, поскольку водитель Махиянов М.Г. по данным сведений 2-НДФЛ в 2015 году не работал.

Обществом в материалы дела 06.11.2022 представлен протокол приема сведений 2-НДФЛ в 2015 году, согласно которым Махиянов М.Г. получал доход в Обществе.

Кроме того, по транспортному средству Мерседес BENZ (А400 РЕ 89) в путевых листах АЧ 1696 от 24.10.2015 и АЧ 1477 от 18.10.2015, кроме графы 47 "Расход горючего фактически", изначально были не заполнены графы 12 "Остаток горючего при выезде" и 13 "Остаток горючего при возвращении".

Однако указанные недочеты были исправлены и при рассмотрении акта выездной налоговой проверки дозаполненные путевые листы были представлены в инспекцию.

Незаполнение графы 12 "Остаток горючего при выезде" и 13 "Остаток горючего при возвращении" фактически компенсируется и проверяется следующим: графа 12 "Остаток горючего при выезде" текущего путевого листа равна графе 13 "Остаток горючего при возвращении" предыдущего путевого листа, а графа 13 "Остаток горючего при возвращении" равна графе 12 "Остаток горючего при выезде" следующего путевого листа.

Таким образом, инспекция имела все возможности для проверки расходования ГСМ по указанным путевым листам. Кроме того, та же информация содержалась в карточках учета работы транспорта, составляемых на каждое транспортное средство ежемесячно (остаток топлива на начало и конец смены, заправка, расход топлива).

Следовательно, указанные недочеты не носили характер тех, которые бы могли повлиять на принятие расходов при исчислении налога на прибыль.

Все вышеуказанное относится также и к иным случаям, которые указаны в таблице налогового органа "Перечень путевых листов с указанием оснований, по которым они не были приняты по эпизоду доначисления налога на прибыль" в части не указания фактического расхода топлива: если в каком-то путевом листе не указаны данные о фактическом расходе топлива, то он легко исчисляется следующим путем: расход горючего фактически" - это остаток горючего при выезде + выдано (заправлено) горючего - остаток горючего при возвращении.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 907 РЕ) N п/п 3 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

По путевым листам N 901 от 28.07.2015 и N16/11-103 от 28.07.2015 налоговым органом сделан вывод, что водитель Ведерников С.В. не мог проработать 48 часов подряд.

Однако, согласно путевого листа N 901 от 28.07.2015 Ведерников С.В. отработал только 2 часа с 18.00 до 20.00, а по путевому листу N16/11-103 от 28.07.2015 11 часов с 20.00 до 07.00 29.07.2015.

Не соответствует действительности по данному транспортному средству и утверждение налогового органа о том, что путевые листы составлены без корректного указания данных остатков при выезде.

Так, путевой лист б/н с 12.09.2015 по 15.09.2015, водитель Хабибуллин М.А.: остаток в баке на дату выдачи путевого листа - 321л, заправка 975л (250л+360л+215л+150л), остаток в баке на дату окончания срока путевого листа - 694л; 321л+975л-694л=602л (по данным налогового органа расход ГСМ - 642л). Данные соответствуют, расхождения отсутствуют.

Путевой лист б/н с 17.09.2015 по 21.09.2015, водитель Хабибуллин М.А.: остаток в баке на дату выдачи путевого листа - 269л, заправка 540л (280л+260л), остаток в баке на дату окончания срока путевого листа - 239л; 269л+540л-239л=570л (по данным налогового органа расход ГСМ - 461л). Данные соответствуют, расхождения отсутствуют.

Путевой лист б/н с 26.09.2015 по 30.09.2015, водитель Ведерников СВ.: остаток в баке на дату выдачи путевого листа - 617л, заправка 315л (205л+110л), остаток в баке на дату окончания срока путевого листа - 596л; 617л+315л-596л=336л (по данным налогового органа расход ГСМ - 370 л). Данные соответствуют, расхождения отсутствуют.

Такие нарушения как отсутствие расшифровки подписей и другие несущественные недочеты не могут являться основанием для отказа в принятии расходов.

Применительно к путевому листу N АЧ-00002123 расходы по ГСМ подлежат принятию, поскольку относятся к ноябрю 2015 года и работы на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 отражены в КС за ноябрь 2015 года.

Относительно транспортного средства Caterpillar 740B (3250СР89) N п/п 4 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Путевой лист б/н 09-16.01.2015, водитель Литвинов В.В., подписи должностных лиц (диспетчер, механик, прораб) и водителя имеются, путевой лист б/н с 10-17.01.2015, водитель Сиюхов М.А., подписи должностных лиц (диспетчер, механик, прораб) и водителя имеются. Доводы налогового органа не соответствуют действительности.

Относительно транспортного средства Caterpillar 36DL (5083СР89) N п/п 5 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Путевые листы б/н с 01.01.15 по 08.01.2015, водитель Вахитов В.Г., с 03.01.15 по 09.01.2015, водитель Беликов А.А., с 09.01.15 по 10.01.2015, водитель Вахитов В.Г., с 10.01.15 по 17.01.2015, водитель Беликов А.А., с 10.01.15 по 17.01.2015, водитель Лавров В.В., с 18.01.15 по 21.01.2015, водитель Беликов А.А., с 18.01.15 по 20.01.2015, водитель Лавров В.В., с 21.01.15 по 28.01.2015 водитель Ващук В.А., с 21.01.15 по 28.01.2015 водитель Абдуллин В.В., на отсутствие которых указывает налоговый орган, представлены в материалы электронного дела 24.11.2022.

Не соответствует материалам дела и указание на то, что водители Абдуллин В.В., Шарай В.А. работали на других транспортных средствах.

Согласно предоставляемому путевому листу б/н от 31.10.15 Абдуллин В.В. работал на Caterpillar 36DL (5083СР89) 31.10.2015, согласно предоставляемому путевому листу б/н от 27.10.15 Шарай В.А. работал на Caterpillar 330DL (0955СВ89) 31.10.2015.

По путевому листу б/н от 01.11.15 Абдуллин В.В. работал на Caterpillar 36DL (5083СР89) 01.11.2015, по путевому листу АЧ-00003497 от 01.11.15 Шарай В.А. работал на Caterpillar 330DL (0955СВ89) 01.11.2015.

По путевому листу б/н от 05.11.15 Абдуллин В.В. работал на Caterpillar 36DL (5083СР89) 01.11.2015, по путевому листу АЧ-00003519 от 05.11.15 Шарай В.А. работал на Caterpillar 330DL (0955СВ89) 01.11.2015.

Таким образом, нет ни задвоения расходов, ни одновременной работы одного лица на двух транспортных средствах.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 900 РЕ89) N п/п 6 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Расходы по ГСМ по путевым листам N 354 от 07.08.2015, б/н от 10.09.2015 подлежат принятию, поскольку относятся к августу-сентябрю 2015 года и работы на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 отражены в КС за ноябрь 2015 года.

При этом расходы по путевым листам N N 55, 70, 82, 87, 107, 121, 122, 137, 145, 159 и 12 путевых листов б/н, которые относятся к декабрю 2015 года, не принимаются, поскольку акты выполненных работ на карьере АО "Ачимгаз" в декабре 2015 года не подписывались.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 428 РЕ89) N п/п 7 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Расходы по ГСМ по путевому листу N АЧ-00002827 от 25.11.2015подлежат принятию, поскольку относятся к ноябрю 2015 года и работы на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 отражены в КС за ноябрь 2015 года.

Относительно транспортного средства Бульдозер Б10М (0523 НМ) N п/п 8 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Расходы по ГСМ по путевому листу 21-24.01.2015, 09-12.02.2015, 17-20.02.2015 подлежат принятию, поскольку работы производились по договору N 806/14 от 22.12.2014 с ООО "Газпром Бурение" и заключались в строительстве зимних автодорог к площадкам скважин Ямбурского НГКМ Харвутинская и Южно-Парусовая площадка.

По данным работам в материалы дела 27.09.2022 представлены КС 3 от 31.01.2015, 31.03.2015, 30.04.2015, 20.05.2015 с выполнение работ по строительству зимних автодорог к площадкам скважин Ямбурского НГКМ, в том числе, на Харвутинской и Южно-Парусовой площадке в январе и марте 2015 года.

Таким образом, подтверждена производственная направленность указанных затрат.

Относительно транспортного средства Бульдозер Б10 (0521 МН) N п/п 9 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Налоговый орган не принимает в затраты путевые листы по работе бульдозера 07.01.2015, 19.01.2015 и 27.01.2015 по той причине, что они подписаны Жеребятьевым О.М., который в январе находился на объекте "Куст 270, карьер).

Суд апелляционной инстанции соглашается с объяснением заявителя о том, что из путевых листов не следует, что Жеребятьев О.М. постоянно находился вместе с водителями транспортных средств и (или) являлся водителем ТС. Учитывая тот факт, что Жеребятьев О.М. является мастером и материально ответственным лицом, он регулярно осуществлял проверку работы техники и приезжал на объект. Доводы налогового органа об отсутствии мастера на объекте в дни работы бульдозера основаны на предположениях.

Относительно транспортного средства Ивеко 633910 (А 939 ВН89) N п/п 10 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Списание ГМС по путевым листам N N 001, 899, 358, 367, 379 подлежат принятию, поскольку работы фактически выполнялись на строительстве автодороги "Надым-Салехард" по договору с ООО "Нова" и на строительстве зимних автодорог к площадкам скважин Ямбурского НГКМ.

Также налоговый орган указывает, что не предоставлены путевые листы, в которых обозначено количество списанного топлива в размере 1 105 л (период не указан, согласно объяснений представителей заинтересованного лица, это - декабрь 2015 года).

Судом апелляционной инстанции проверено, что карточки учета работы указанного транспортного средства, заправочные ведомости, путевые листы, подтверждающие общее списание ГСМ в размере 39 643 л по указанному транспортному средству находятся начиная с т.61 л.д. 65 по т 63 л.д.2.

Повторно в материалы электронного дела эти документы предоставляем 24.11.2022. Так, за декабрь 2015 года имеются следующие первичные документы, подтверждающие списание ГСМ, в точности соответствующие ведомости списания топлива (представлена в материалы электронного дела): путевой лист N 1442 от 04.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 153л; путевой лист N1446 от 05.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 692л; путевой лист N1452 от 07.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 80л; путевой лист N1469 от 10.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 196л; путевой лист N1478 от 12.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 979л; путевой лист N 1508 от 19.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 535л; путевой лист N1521 от 22.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 55л; путевой лист N 1536 от 23.12.15 Алтыев А.И., расход топлива - 480л; путевой лист N 1551 от 27.12.15 Проститов СП., расход топлива - 649л.

Таким образом, списание топлива в декабре 2015 года в размере 1 105 л подтверждается первичными документами.

Относительно транспортного средства Бульдозер Шамтуй (9234СР89) N п/п 11 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Путевые листы за январь, март, октябрь и ноябрь подтверждают работу на строительстве автодороги "Надым-Салехард" по договору с ООО "Нова". Путевые листы за декабрь не могут быть приняты на расходы на строительстве автодороги "Надым-Салехард" по договору с ООО "Нова", поскольку в материалах дела имеются лишь акты выполненных работ с ООО "Нова" от 31.05.2015 и 30.11.2015. ГСМ за декабрь мог быть включен лишь в КС 3 за март 2016 года и в расходам 2015 года не относится.

При этом, отклоняются претензии по заполнению предоставленных путевых листов. Так, в путевом листе б/н с 01.11.2015 по 04.11.2015, водители Мухамбетов А.К. Черемных С.А. - имеются подписи прораба, мастера, диспетчера, водителей; остаток на начало смены в баке - 65л, заправка: 345л+315л+300л+250л=1 210л, остаток в баке на конец смены - 100л. Итого расход:65л+1 210л-100л=1 175л, что соответствует расходу, указанному в путевом листе (по данным налогового органа расход ГСМ - 1 206л).

Путевой лист б/н с 05.11.2015 по 08.11.2015, водители Мухамбетов А.К. Черемных С.А. - имеются подписи прораба, мастера, диспетчера, водителей; остаток на начало смены в баке - 100л, заправка: 300л+350л+240л+313л=1 203л, остаток в баке на конец смены - 17л. Итого расход: 100л+1 203л-17л=1 286л, что соответствует расходу, указанному в путевом листе (по данным налогового органа расход ГСМ - 1 288л).

Путевой лист б/н с 09.11.2015 по 12.11.2015, водители Мухамбетов А.К. Черемных С.А. - имеются подписи прораба, мастера, диспетчера, водителей; остаток на начало смены в баке - 17л, заправка: 383л+370л+385л+345л=1 483л, остаток в баке на конец смены - 115л. Итого расход:17л+1 483л-115л=1 385л, что соответствует расходу, указанному в путевом листе (по данным налогового органа расход ГСМ - 1 380л).

Путевой лист б/н с 13.11.2015 по 16.11.2015, водители Мухамбетов А.К. Черемных С.А. - имеются подписи прораба, диспетчера, водителей.

Путевой лист б/н с 17.11.2015 по 20.11.2015, водители Мухамбетов А.К. Черемных С.А. - имеются подписи прораба, мастера, диспетчера, водителей.

Таким образом, доводы налогового органа не соответствуют предоставленным путевым листам.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 397 УМ 89 (640) N п/п 12 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Налоговый орган указывает, что по транспортному средству не предоставлены путевые листы, в которых обозначено количество списанного топлива в размере 300 л (период не указан). Карточки учета работы указанного транспортного средства, заправочные ведомости, путевые листы, подтверждающие общее списание ГСМ в размере 23 222 л (июль 2015 г. - 171л, октябрь 2015 г. - 5 281 л, ноябрь - 7 935 л, декабрь 2015 г. -9 835 л) по указанному транспортному средству находятся начиная с т.д.85, лист 83 по т.д.86, лист 151. Указанные первичные документы подтверждают списание ГСМ по указанному транспортному средству в количестве 23 222 л. Расхождений судом апелляционной инстанции не выявлено.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 905 РЕ89) N п/п 13 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как было выше сказано, незаполнение графы "Фактический расход топлива" компенсируется и проверяется иными графами: "Остаток горючего при выезде", "Данные о заправке", "Остаток горючего при возвращении" и не может свидетельствовать о неподтвержденности расходов.

Таким образом, инспекция имела все возможности для проверки расходования ГСМ по указанным путевым листам. Кроме того, та же информация содержалась в карточках учета работы транспорта, составляемых на каждое транспортное средство ежемесячно (остаток топлива на начало и конец смены, заправка, расход топлива).

По путевому листу N АЧ-00001204 до 11.10.2015 в таблице указаны данные о расходе ГСМ в размере 171 л, фактически сумма расхода ГСМ по указанному путевому листу составила 151 л, что подтверждается предоставляемой карточкой учета работы Мерседес А905РЕ за октябрь 2015 г. (3-я строчка снизу 1-го листа, графа 20) (общая сумма расхода ГСМ согласно указанной карточки за октябрь 2015 г. - 7 903л - последняя строчка 3-го листа, графа 20). Указанное количество соответствует предоставленной в материалы дела 28.09.2022 таблице "Расход топлива в количественной (л) оценке по некоторым транспортным средствам в ООО "ГазНефтеХолдинг" за 2015 год". Таким образом, данные налогового органа о расходе в размере 171 л по путевому листу N АЧ-00001204 до 11.10.2015 не соответствуют действительности.

По путевому листу N АЧ-00001477 данные гарфы 12 равны данным графы 13 предыдущего путевого листа NАЧ-00001476 (354 л), данные графы 13 равны данных графы 12 следующего путевого листа NАЧ-00001544.

По путевому листу N АЧ-00001696 от данные гарфы 12 равны данным графы 13 предыдущего путевого листа NАЧ-00001678 (231 л), данные графы 13 равны данных графы 12 следующего путевого листа NАЧ-00001723 (243 л).

При этом, суд апелляционной инстанции признает документально подтвержденным расход ГСМ по путевому листу N 877 от 23-25.07.2015, поскольку фактически работы были осуществлены на перевозке по маршруту нартово-ГП6 на месторождении Ачимском.

Путевые листы N N АЧ-00001544, АЧ-00002146 подлежат принятию, поскольку относятся к октябрю-ноябрю 2015 года и работы на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 отражены в КС за ноябрь 2015 года.

При этом расходы по 32 путевым листам, которые относятся к декабрю 2015 года на расходы на строительстве автодороги "Надым-Салехард" по договору с ООО "Нова" не принимаются, поскольку в материалах дела имеются лишь акты выполненных работ с ООО "Нова" от 31.05.2015 и 30.11.2015. ГСМ за декабрь мог быть включен лишь в КС 3 за март 2016 года и в расходам 2015 года не относится.

Относительно транспортного средства Caterpillar D9R (4752 НМ89) N п/п 14 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

В путевом листе от 24.07.2015 вообще не указано место работ, что не позволяет учесть расходы как связанные с производственной деятельностью.

В путевых листах от 09.10.2015 и от 25.10.2015 указан водитель Кожевников Н.И., а затраты на закуп ГСМ в заправочных ведомостях нес Гаврилов, что ставит под сомнение документальную подтвержденность расходов.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 423 РЕ89) N п/п 15 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Путевые листы за январь-март 2015 года в материалы дела представлены с иным содержанием, чем представлялись на проверку в ходе выездной налоговой проверки, в связи с чем, суд отказывает в принятии данных документов в качестве расходных.

Путевые листы за июль, сентябрь, октябрь и ноябрь подлежат принятию, поскольку относятся работам на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 и отражены в КС за ноябрь 2015 года.

При этом расходы по путевым листам N N 14, 38, 51, 66, 74, 94, 1908, 142, 154 и 4 путевым листам б/н, которые относятся к декабрю 2015 года, на расходы не принимаются, поскольку акты выполненных работ на карьере АО "Ачимгаз" в декабре 2015 года не подписывались.

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 400 РЕ89) N п/п 16 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Опровергается материалами дела утверждение налогового органа об отсутствии справок 2-НДФЛ за 2015 год по Калганову Е.А.

В материалы электронного дела Обществом предоставлено письмо Межрайонной ИФНС России N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу налогоплательщиком N2.3-30/11878 от 29.10.2021, которым инспекция подтверждает предоставление справок по форме N2-НДФЛ в адрес инспекции 24.03.2016.

Согласно реестру сведений о доходах физических лиц от 24.03.2016 в Межрайонную ИФНС России N 3 по Ямало-Ненецкому автономному округу налогоплательщиком Обществом были представлены справки о доходах физического лица форма 2-НДФЛ за 2015 год в количестве 223 шт. с приложением реестра, согласно которому за 2015 год сведения о Калганове Е.А. предоставлялись налогоплательщиком.

Таким образом, доводы налогового органа не соответствуют действительности.

Не принимаются судом апелляционной инстанции и замечания по водителю Петрову А.С. за октябрь 2015 (инспекция ошибочно указывает июль 2015 года). Согласно данным путевых листов на указанном транспортном средства работали Глухов А.Н. и Полтавский П.А. (т.35, л.д. 108, т.38 л.д.52).

Относительно транспортного средства Мерседес Бенц 3341 (А 398 УМ89) N п/п 17 в таблице налогового органа суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Путевые листы за октябрь и ноябрь подлежат принятию, поскольку относятся работам на карьере АО "Ачимгаз" куст 32 и отражены в КС за ноябрь 2015 года.

При этом расходы по путевым листам N N АЧ-0003241, АЧ-0003254, б/н, 397, АЧ-0003655, СА-000000003, которые относятся к декабрю 2015 года, на расходы не принимаются, поскольку акты выполненных работ на карьере АО "Ачимгаз" в декабре 2015 года не подписывались.

Таким образом, суд признает обоснованной позицию заявителя в части 439 690 руб. налога на прибыль и пени в соответствующей части в связи с непринятием расходов в размере 2 198 450,83 руб. по списанию ГСМ.

В указанной части решение суда первой инстанции подлежит отмене и, соответственно, решение налогового органа от 25.11.2019 N 07-18/15 - признанию недействительным.

ООО "ГазНефтеХолдинг" доначислен НДС за 4 квартал 2016 года в связи с отказом в применении вычета в размере 1 269 461,32 руб. по счету-фактуре N А0000000095 от 16.09.2011 на авансовый платеж (частично) на сумму 8 315 468,65 руб., полученный от общества с ограниченной ответственностью "Нова" (далее - ООО "Нова") (доначислен 1 269 461,32 руб. НДС, пени и штраф).

Материалами дела подтверждается, что между Обществом и ООО "Нова" был заключен договор поставки нефтепродуктов от 01.07.2010 N 274/КП (т.4 л.д.35-37), согласно которому поставка товара осуществляется самовывозом (выборкой) покупателем.

Как следует из текста спецификации от 07.09.2011 N 9 к договору от 01.07.2010 N 274/КП (т.4 л.д.58) поставка нефтепродуктов должна быть произведена на сумму 48 075 000 руб.

Покупатель производит оплату стоимости партии товара, согласованной сторонами, в следующем порядке: 30 000 000 руб. 08.09.2011; 18 075 000 руб. до 13.09.2011.

Поставка нефтепродуктов осуществляется в срок с сентября 2011 года по май 2012 года.

Спора по сумме 30 000 000 руб. у лиц, участвующих в деле, не имеется. Согласно имеющемуся в материалах дела платежному поручению от 16.09.2011 N 923 оплата в сумме 18 075 000 руб. произведена по договору N 274/КП от 01.07.2010, счету N 92 от 07.09.2011 (т.4 л.д.51).

При этом в счете 92 от 07.09.2011 указано, что производится предоплата за дизельное топливо по договору N 274/КП от 01.07.2010.

Как следует из объяснений налогоплательщика и не оспаривается Инспекцией в отзыве на апелляционную жалобу, ООО "Нова" в адрес налогоплательщика перечислен аванс в сумме 18 075 000 руб. по договору поставки нефтепродуктов, согласно которому Общество осуществляло поставку дизельного топлива на месторождение "Сеяха". В апреле 2014 года ООО "Нова" прекратило деятельность на данном месторождении и необходимость в поставках дизельного топлива от ООО "ГазНефтеХолдинг" отпала. При этом остался неиспользованный аванс в сумме 8 315 468,65 руб.

31.12.2016 между Обществом и ООО "Нова" подписан акт взаимозачета N 84 на сумму 8 545 804,64 руб. (в том числе, 8 315 468,65 руб. по договору от 01.07.2010 N274/КП "ГСМ на Саяхе"), согласно которому прекращается в порядке статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации ( далее - ГК РФ) взаимные обязательства сторон на общую сумму 8 545 804,64 руб.(т.4 л.д.50).

В указанном акте определены обязательства одной и второй стороны, подлежащие прекращению.

Считая, что 31.12.2016 прекратились зачетом взаимные обязательства, в том числе, обязательство ООО "Нова" по возврату неиспользованного аванса в сумме 8 315 468,65 руб., перечисленного платежным поручением от 16.09.2011 N 923 в сумме 18 075 000 руб., в том числе 1 268 461, 32 руб. НДС, Общество заявило налоговый вычет в сумме 1 268 461, 32 руб.

Инспекция и суд первой инстанции не согласились с наличием такого права налогоплательщика, так как Общество не представило счет-фактуру, выставленную продавцом для осуществления вычета, ООО "Нова" счет-фактуру от 16.09.2011 N А0000000095 от Общества не получало, акт взаимозачета от 31.12.2016 N 84 на сумму 8 315 468,65 рублей, не содержит информации о том, по какой задолженности и в счет какой отгрузки, с указанием счетов-фактур, и на какую сумму производится зачет, в спецификации N 9 и в условиях договора отсутствует условие о предоплате в отличие от спецификации N 2 от 03.12.2010 года к тому же договору, где прямо указано условие о предоплате.

Суд апелляционной инстанции удовлетворяет доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду исходя из следующего. В силу статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (статья 153 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) предусмотрены статьей 162 НК РФ, согласно которой, в редакции, действовавшей в спорный период, налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пунктам 1-2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

То есть, для применения вычета в порядке абзаца 2 пункте 5 статьи 171 НК РФ необходимо обязательное соблюдение определенных условий - исчисление и уплата продавцами НДС с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); изменение условий либо расторжение соответствующего договора; возврат соответствующих сумм авансовых платежей.

В соответствии с пунктом 4 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с даты возврата или отказа.

Минфин России в письме от 07.09.2020 N 03-07-11/78402 отметил, что прекращение обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования признается возвратом сумм предварительной оплаты.

Таким образом, Общество имело право заявлять вычет по НДС по авансовому счету-фактура от 16.09.2011 N А0000000095 в случае изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврата (зачета) соответствующих сумм авансовых платежей.

Как следует из материалов дела, в качестве подтверждающих право на спорный вычет документов Обществом представлен акт взаимозачета от 31.12.2016 N 84 на сумму 8 315 468,65 руб., который, по мнению налогового органа и суда первой инстанции, не содержит информации о том, по какой задолженности и в счет какой отгрузки, с указанием счетов-фактур, и на какую сумму производится зачет,

Однако, по мнению суда апелляционной инстанции, в акте взаимозачета N 84 от 31.12.2016 указано, что:

1.Задолженность ООО "ГазНефтеХолдинг" перед ООО "Нова" составляет 8 545 804,64 руб. по следующим договорам:

- 413/КП от 01.07.2011 (цемент, битум) - 11 600,00 руб.;

- 84/У ОТ 01.12.2008 - 181 479,81 руб.;N

- 274/КП от 01.07.2010 (ГСМ на Сеяхе) - 8 315 468,65 руб.;

- N 318/AP от 01.11.2010 г.: 37 256,18 руб.

2.Задолженность ООО "Нова" перед ООО "ГазНефтеХолдинг" составляет 8 545 804,64 руб. по следующим договорам:

- 03/01-07 от 01.01.07 (слив-налив, ж/д) - 299 230,48 руб.

- 06/01-08 от 09.01.2008 (товары)- 1 521 056,15 руб.

- 07/01-08 от 09.01.08 (слив-налив, ж/д.) - 445 982,53 руб.

- 1019/П от 01.04.2015 (перевозки грузов) - 109 856,25 руб.

- 334/П от 01.01.2011 - 86 882,72 руб.

- 73/АР от 20.10.2008 - 708 000,00 руб.

- 82/СНХ от 01.12.2008 (слив-налив, возм. ж/д ГСМ) - 2 497 889,09 руб.

- N 199/АР от 01.01.2010 (аренда строй. техники) - 648 000,00 руб.

- N 335/АР от 01.01.2011 (аренда строй. техники) - 2 228 907,01 руб.

- N 274/КП от 01.07.2010 (ГСМ Бованенковское) - 0,41 руб.

3.Взаимозачет производится на сумму 8 545 604,64 руб.

Таким образом, из текста акта зачета четко видно, что по договору N 274/КП от 01.07.2010 зачитывается сумма задолженности ООО "ГазНефтеХолдинг" перед ООО "Нова" в размере 8 315 468,65 руб. в счет обязательств по иным договорам.

Более того, суд апелляционной инстанции считает заслуживающим внимание довод Общества о том, что ранее (в предыдущей выездной налоговой проверке) налоговый орган признал правомерность вычета НДС в размере 1 488 461,07 руб. по счету-фактуре от 16.09.2011 N А0000000095 на 18 075 000 руб., в том числе НДС 2 757 203,39 руб. при зачете аванса на сумму 9 759 531,35 руб. в счет возникшей задолженности ООО "Нова" за товары (работы, услуги).

Налоговый орган указанное обстоятельство не оспорил, в силу чего в порядке пункта 3.1 статьи 70 АПК РФ данный факт считается установленным.

По мнению налогового органа, Общество не представило счет-фактуру, выставленную продавцом, для осуществления вычета; "ООО "Нова" счет-фактуру от 16.09.2011 N А0000000095 от Общества не получало.

Однако, согласно пункту 22 раздела II "Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость" Приложения N 4 к Постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующей суммы оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав счета-фактуры, зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанной суммы, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее 1 года со дня отказа.

Таким образом, при расторжении договора и возврате полученной предоплаты (зачете в счет иных обязательств) в течение года с момента такого расторжения ООО "ГазНефтеХолдинг" имеет право на вычет НДС, уплаченного по выписанному им же счету-фактуре от 16.09.2011 N А0000000095.

При этом вычет производится на основании выписанного продавцом (в данном случае ООО "ГазНефтеХолдинг") счета-фактуры на сумму полученного аванса, с которого был исчислен налог. Иных документов для применения вычета НДС, ранее исчисленного с полученного от покупателя аванса, действующим законодательством не предусмотрено.

В дополнительных пояснениях Инспекция указала на то, что в представленных возражениях на акт выездной налоговой проверки от 29.05.20149 N 07-18/10 Общество пояснило, что по счету-фактура от 16.09.2011 N А0000000095 выдан на аванс, полученный от ООО "Нова", для проведения строительно-монтажных работ на месторождении "Пионерный". Выполнение по этим работам Заказчиком принято 31.10.2016 согласно счету-фактуре N 1282. Счет-фактура N 1282 выписан в рамках выполнения работ по договору от 28.10.2013 N 06-626 по объекту "Салмановское (Утреннее) нефтегазоконденсантное месторождение. Пионерный выход. Производственная площадка".

Таким образом, по мнению заинтересованного лица, взаимозачет по авансовому счету-фактуре от 16.09 2011 N А0000000095 не мог быть произведен Обществом 31.12.2016 по акту N 84 в связи с тем что спорная сумма уже была зачтена ранее, а именно 31.10.2016.

Заявитель указал, что в возражениях на акт выездной налоговой проверки ошибочно было указано на зачет неиспользованного аванса 31.10.2016 по счету-фактуре N 1282.

При этом, на вопрос суда о том, представлялся ли в материалы дела счет-фактура N 1282 и исследовалась ли она судом и налоговым органом, Инспекция ответила отрицательно.

Не принимается во внимание и ссылка инспекции на то, что в спецификации N 9 и в условиях договора отсутствует условие о предоплате в отличие от спецификации N 2 от 03.12.2010 года к тому же договору, где прямо указано условие о предоплате. Как было выше сказано, из текста спецификации от 07.09.2011 N9 к договору от 01.07.2010 N274/КП следует, что поставка нефтепродуктов должна быть произведена на сумму 48 075 000 руб. Покупатель производит оплату стоимости партии товара, согласованной сторонами, в следующем порядке: 30 000 000 руб. 08.09.2011; 18 075 000 руб. до 13.09.2011. Поставка нефтепродуктов осуществляется в срок с сентября 2011 года по май 2012 года.

Таким образом, договорам предусмотрено авансирование будущих отгрузок нефтепродуктов.

Не принимается и утверждение заинтересованного лица об отсутствии доказательств расторжения договора.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 307 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Обязательства возникают из договоров.

На основании части 1 статьи 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным ГК РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором. В соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. Для осуществления зачета необходимо, чтобы кредитор по одному обязательству являлся должником по другому, а должник по первому выступал кредитором по второму обязательству.

Следовательно, зачет встречного однородного требования является одним из способов прекращения обязательств одной стороны перед другой, что предполагает соблюдение условий, предусмотренных абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с мнением Общества о состоявшемся зачете встречных однородных требований между ООО "Нова" и ООО "ГазНефтеХолдинг", и, как следствие, о выражении сторонами волеизъявления на прекращения имеющихся неисполненных обязательств, в том числе, по договорам, указанным в акте взаимозачета.

Ни налоговым органом, ни судом первой инстанции не опровергнут факт совершения зачета, оформленный актом N 84 от 31.12.2016 между ООО "ГазНефтеХолдинг" и ООО "НОВА", не установлено иных обязательств, в счет которых произошел зачет.

Также налоговый орган ссылается на то, что исходя из разъяснений Верховного Суда Российской Федерации в определении от 21.11.2016 N 305-КГ16-15142 по делу N А40-200662/2015, по счетам-фактурам на приобретение товаров (работ, услуг) 3-х летний срок должен отсчитываться с даты окончания налогового периода, в котором возникло право на вычет НДС.

Однако, в данном случае указанная практика неприменима, т.к. право на вычет по НДС, исчисленному с аванса, полученного от покупателя, возникает не с момента выставления счета-фактуры, а с момента, когда такое право возникло в соответствии с пунктом 6 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком, налоговыми агентами, указанными в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 настоящего Кодекса, с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Согласно пункта 6 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В конкретной ситуации отгрузка товаров не производилась в связи с окончанием обязательства по отгрузке без фактического исполнения зачетом взаимных требований.

Следовательно, право на вычет возникает согласно части 4 статьи 172 НК РФ. Как было выше сказано, вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с даты возврата или отказа.

Зачет взаимных требований как способ прекращения обязательства приравнивается к отказу от товаров (работ, услуг), что означает возможность заявления вычета в течении года с даты подписания акта взаимозачета, а не в течении трех лет с даты выставления счет-фактуры.

Учитывая, что по договору N 274 /КП от 01.07.2010 остался неиспользованный аванс в сумме 8 315 468,65 руб., т.е. кредиторская задолженность ООО "ГазНефтеХолдинг" перед ООО "Нова", а по другим договорам была задолженность, был подписан акт взаимозачета N 84, который датирован 31.12.2016, поэтому налоговый вычет по НДС по зачтенному авансу в счет задолженности за выполненные работы, услуги, правомерно применен в 4 квартале 2016 года.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает требования заявителя частично обоснованными, в связи с чем, удовлетворяет апелляционную жалобу в указанной выше части и отменяет в этой части решение суда с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3, 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" удовлетворить в части 2, 3, 4 эпизода апелляционной жалобы.

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" удовлетворить в части 2, 3, 4 эпизода апелляционной жалоб частично.

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.05.2022 по делу N А81-1939/2021 в указанной части отменить и принять новый судебный акт:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.11.2019 N07-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления:

- 1 320 891 руб. налога на прибыль и пени в соответствующей части в связи с непринятием расходов в размере 6 604 455,92 по объекту "Надым-Салехард, км 1120- км 1191";

- 439 690 руб. налога на прибыль и пени в соответствующей части в связи с непринятием расходов в размере 2 198 450,83 руб. по списанию ГСМ;

- 1 269 461,32 руб. НДС, пени и штраф в соответствующей сумму по счету-фактуре N А0000000095 от 16.09.2011 на авансовый платеж (частично) на сумму 8 315 468,65 руб., полученный от ООО "Нова".

В остальной части доводов апелляционной жалобы в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу общества с ограниченной ответственностью "ГазНефтеХолдинг" 1 500 руб. государственной пошлины, уплаченной за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов О.Ю. Рыжиков