Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2022 г. N 19АП-4936/22 по делу N А35-10737/2021

г. Воронеж

20 декабря 2022 г.

Дело N А35-10737/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 13.12.2022.

Полный текст постановления изготовлен 20.12.2022.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Капишниковой Т.И.,

судей Малиной Е.В.,

Аришонковой Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мелковой О.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 19.07.2022 по делу N А35-10737/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "КурскМеталлСтрой" (ОГРН 1144611000940, ИНН 4611013233) к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области (ОГРН 1044637043384, ИНН 4632048580) о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии посредством веб-конференции:

от УФНС по Курской области: Абдалова Е.И. - представитель по доверенности от 10.01.2022, диплом, паспорт РФ;

от ООО "КурскМеталлСтрой": установить личность представителя не удалось ввиду технической неполадки со стороны заявителя (отсутствия звука),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "КурскМеталлСтрой" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО "КМС") обратилось в арбитражный суд с уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области (далее - Инспекция, МИФНС N 5 по Курской области) о признании недействительными решений от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Курской области от 19.07.2022 по делу N А35-10737/2021 заявленные требования удовлетворены. Решения МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признаны недействительными. На МИФНС N 5 по Курской области возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с принятым судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, МИФНС N 5 по Курской области обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что действующим законодательством не предусмотрена выдача наличных денежных средств под отчет лицам, не состоящим с организацией в трудовых либо гражданско-правовых отношениях, а также представление ими авансовых отчетов о расходовании денежных средств.

Кроме того, при выдаче денежных средств под отчет, вопреки позиции суда первой инстанции о достоверности представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, на хозяйствующего субъекта возлагается обязанность предоставить документы, подтверждающих легитимность произведенных затрат в соответствии с порядком, определенным в п. 6.3 Указания Центрального банка РФ от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства".

В рассматриваемом случае, поскольку денежные средства в размере 660 000 руб. обналичены с расчетного счета ООО "КурскМеталлСтрой" директором Щуровым И.Ю., МИФНС N 5 по Курской области признало всю сумму, полученную Щуровым И.Ю. и израсходованную по его личному усмотрению, в том числе путем передачи наличных денежных средств своему брату Щурову А.Ю., в качестве объекта налогообложения страховыми взносами.

Названный вывод был обусловлен еще и тем, что ООО "КМС" при представлении авансовых отчетов на общую сумму 209 658,54 руб. (из 660 000 руб., выданных Щурову И.Ю. и Щурову А.Ю. под отчет) не представило документы, обосновывающие основание выдачи физическим лицам денежных средств в сумме 450 341,46 руб. и их дальнейшего расходования в интересах Общества; из представленных авансовых отчетов сумма 6 435,13 руб. не идентифицирована; не установлена стоимость и относимость представленных документов к проверяемым периодам - 9 месяцев 2020 года и 2020 год; не представлены доказательства возможности приобретения ТМЦ в период с 2016-2019 гг. путем оплаты денежными средствами, полученными под отчет в 2020 году; иных источников финансирования у Щурова И.Ю. в 2016-2020 гг. не было.

В представленном суду апелляционной инстанции отзыве ООО "КурскМеталлСтрой", возражая против доводов апелляционной жалобы, ссылается на представление в суд первой инстанции авансовых отчетов на сумму 777 789,03 руб., журналов-ордеров по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами", Главной книги предприятия, подтверждающих расходование спорных денежных средств на нужды Общества.

Налогоплательщик отмечает, что подотчетные лица Щуров И.Ю. и Щуров А.Ю., получая денежные средства под отчет в 2020 г., действовали на основании распорядительных документов ООО "КурскМеталлСтрой", а именно: приказа от 01.01.2020 N 1 "Положение о расчетах с подотчетными лицами на 2020 год", приказа от 01.01.2020 N 2 "Об утверждении списка сотрудников, имеющих право получать подотчетные суммы, о максимальных размерах подотчетных сумм и о предельных сроках возврата неиспользованного остатка денежных средств на 2020 год", "Положения о расчетах с подотчетными лицами на 2020 год", в связи с чем суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что денежные средства в сумме 660 000 руб. были получены под отчет уполномоченными лицами предприятия и не являются вознаграждением в пользу физических лиц.

Определением от 29.11.2022 в порядке ст. 48 АПК РФ произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Курской области на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - налоговый орган, УФНС по Курской области).

Дело слушалось 06.12.2022, в порядке ст. 163 АПК РФ в судебном заседании был объявлен перерыв до 13.12.2022.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав пояснения налогового органа, с учетом пояснений Общества, данных в предыдущих судебных заседаниях, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, ООО "КурскМеталлСтрой" (ОГРН 1144611000940, ИНН 4611013233) зарегистрировано в качестве юридического лица с основным видом деятельности: Торговля оптовая легковыми автомобилями и легкими автотранспортными средствами (ОКВЭД 45.11.1) и применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

МИФНС N 5 по Курской области были проведены камеральные налоговые проверки расчета ООО "КурскМеталлСтрой" по страховым взносам за 9 месяцев 2020 г. с нулевыми показателями, представленного в Инспекцию 20.10.2020, и расчета по страховым взносам за 2020 г. с нулевыми показателями, представленного 22.01.2021.

В ходе камеральной проверки расчета по страховым взносам за 9 месяцев 2020 г. Инспекцией было установлено, что с расчетного счета ООО "КурскМеталлСтрой" в ООО "ЭКСПОБАНК" ЦЕНТРАЛЬНО-ЧЕРНОЗЕМНЫЙ были сняты денежные средства в общей сумме 300 000 руб. с назначением платежей "Выдачи наличных денег на хозяйственные расходы", "Прочие выдачи" (17.07.2020, 31.07.2020, 12.08.2020, 28.08.2020, 21.09.2020).

Документов, подтверждающих расходование денежных средств на сумму 300 000 руб., в том числе, подтверждающих их возврат Обществу, налоговому органу представлено не было.

По результатам камеральной налоговой проверки расчета по страховым взносами за 9 месяцев 2020 г. МИФНС N 5 по Курской области был составлен акт налоговой проверки от 02.02.2021 N 210 (т.1, л.д.23-28) и принято решение от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.29-35), которым ООО "КурскМеталлСтрой" доначислены страховые взносы за 9 месяцев 2020 года в размере 90 000 руб. (в том числе, на обязательное пенсионное страхование в сумме 66 000 руб.; обязательное медицинское страхование в сумме 15 300 руб.; обязательное социальное страхование в сумме 8 700 руб.), исходя из суммы полученного дохода, а также пени в сумме 7 766 руб. 25 коп.

В ходе камеральной налоговой проверки расчета по страховым взносам за 2020 г. Инспекцией было установлено, что с расчетного счета ООО "КурскМеталлСтрой" в ООО "ЭКСПОБАНК" ЦЕНТРАЛЬНО-ЧЕРНОЗЕМНЫЙ сняты денежные средства в общей сумме 360 000 руб. с назначением платежа "Выдачи наличных денег на хозяйственные расходы, прочие выдачи", "Прочие выдачи" (02.10.2020, 23.10.2020, 19.11.2020).

Учитывая, что Обществом также не было представлено доказательств, подтверждающих расходование спорных денежных средств по целевому назначению, а также документов, подтверждающих факт возврата спорных денежных средств в кассу Общества, МИФНС N 5 по Курской области по итогами проведенной камеральной налоговой проверки был составлен акт от 11.05.2021 N 2141 (т.1, л.д.36) и принято решение от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 800 руб., о доначислении страховых взносов за 12 месяцев 2020 г. в размере 108 000 руб. (в том числе, на обязательное пенсионное страхование в сумме 79 200 руб.; обязательное медицинское страхование в сумме 18 360 руб.; обязательное социальное страхование в сумме 10 440 руб.), исходя из суммы полученного дохода, а также пени в сумме 6 490 руб. 71 коп.

Решением УФНС по Курской области от 25.10.2021 N 459 апелляционная жалоба ООО "КурскМеталлСтрой" на решения МИФНС N 5 по Курской области N 768 и N 1786 была оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.15-22).

03.12.2021 ООО "КурскМеталлСтрой" обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу, что в отсутствие доказательств существования между ООО "КурскМеталлСтрой" и Щуровым А.Ю. трудовых либо гражданско-правовых отношений, при выплате Щурову И.Ю., являющемуся генеральным директором ООО "КурскМеталлСтрой", денежных средств не за результаты труда, а по иным основаниям, а также с учетом бессистемности произведенных выплат, спорная сумма в размере 660 000 руб. не может быть включена в базу для исчисления страховых взносов в порядке, установленном ст. 420 НК РФ, так как это противоречит правовой природе понятия оплаты труда, сформулированного в Трудовом кодексе Российской Федерации.

Отклоняя доводы Инспекции о документальной неподтвержденности использования денежных средств, полученных Щуровым И.Ю., Щуровым А.Ю. под отчет, суд, ссылаясь на правомочие Общества по определению достоверности представленных его работниками документов, исходил из частичного израсходования Щуровым И.Ю. спорной суммы по целевому назначению (в размере 215 748 руб.) и трехлетнего срока возврата неиспользованного остатка денежных средств, установленного приказами генерального директора ООО "КурскМеталлСтрой" от 01.01.2020 N 2, от 30.11.2020 N 4, который на дату вынесения оспариваемых решений Инспекции еще не истек.

По результатам повторного рассмотрения дела суд апелляционной инстанции не может согласиться с приведенными выводами суда первой инстанции, руководствуясь следующим.

Согласно Федеральному закону от 03.07.2016 N 243-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование" с 01.01.2017 полномочия по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование от Пенсионного фонда Российской Федерации и Фонда социального страхования Российской Федерации переданы налоговым органам.

В связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, которые были установлены Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ, с 01.01.2017 между налоговыми органами и органами государственных внебюджетных фондов Российской Федерации разграничены полномочия администраторов доходов бюджета в части контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) этих страховых взносов, проверки расчетов (уточненных расчетов), представленных за истекшие до 01.01.2017 отчетные (расчетные) периоды по страховым взносам, взыскания недоимки по указанным страховым взносам, задолженности по соответствующим пеням и штрафам, а также принятия решений о возврате сумм излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов, пеней и штрафов за отчетные (расчетные) периоды, истекшие до 01.01.2017.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 419 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщиками страховых взносов являются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В силу п. 1 ст. 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

Тарифы страховых взносов установлены в п. 2 ст. 425 НК РФ в следующих размерах, если иное не предусмотрено главой 34 НК РФ: - на обязательное пенсионное страхование: в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 22 процента; свыше установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 10 процентов; - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 2.9 процента; - на обязательное медицинское страхование - 5,1 процента.

В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ), ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Федеральный закон N 255-ФЗ), ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 326-ФЗ) граждане Российской Федерации, работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества, или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, признаются застрахованными лицами в системах пенсионного страхования, социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинского страхования.

В силу ст. 6 Федерального закона N 167-ФЗ, ст. 2.1 Федерального закона N 255-ФЗ, ст. 11 Федерального закона N 326-ФЗ организации, производящие выплаты или иные вознаграждения таким физическим лицам, являются страхователями по обязательному пенсионному страхованию, по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, по обязательному медицинскому страхованию.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.07.2017 N 1440-О, согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу данной статьи, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

При этом, поскольку взимание налогов как обязательных индивидуально безвозмездных денежных платежей, необходимых для покрытия публичных расходов, связано с вторжением государства в право собственности, имущественные права, свободу предпринимательской деятельности и тем самым - в сферу основных прав и свобод, регулирование налоговых отношений должно осуществляться так, чтобы было гарантировано равное исполнение обязанностей налогоплательщиками и не создавались бы условия для нарушения их конституционных прав, а также прав и законных интересов других лиц (постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П).

В целях обеспечения возмещения ущерба, понесенного казной в случае неисполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и сборы, федеральный законодатель на основании статей 57, 71 (пункты "в", "ж", "з", "о"), 72 (пункты "б", "и" части 1), 75 (часть 3) и 76 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, устанавливая систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, предусматривает и необходимые меры государственного принуждения - правовосстановительные и штрафные, с тем чтобы было гарантировано суверенное право государства получить с налогоплательщика в полном объеме соответствующие суммы - недоимку, пеню и штраф. В качестве правового механизма обеспечения исполнения закрепленной статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанности, полноты и своевременности взимания налогов и сборов с обязанных лиц, возмещения ущерба, понесенного казной в результате неисполнения данной обязанности, в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена система мер налогового контроля, а также ответственность за совершение налоговых правонарушений.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (Определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

В рассматриваемом случае налоговым органом установлено, а налогоплательщиком не оспорено, что в 2020 г. с расчетного счета ООО "КурскМеталлСтрой", открытого в ООО "ЭКСПОБАНК", генеральным директором Щуровым И.Ю. были сняты денежные средства в общей сумме 660 000 руб. с назначением платежей "Выдача наличных денег на хозяйственные расходы" и "Прочие выдачи" (т.1, л.д.57-64)

С учетом представленных ООО "КурскМеталлСтрой" в налоговый орган расчетов по страховым взносам за 9 месяцев 2020 г. и за 2020 г. с нулевыми показателями (т.4, л.д.79-82), а также за отсутствием подтверждающих целевое использование спорных денежных средств документов Инспекция включила спорную сумму в налоговую базу для начисления страховых взносов.

Обращаясь с рассматриваемым заявлением в суд первой инстанции, Общество ссылалось на предоставление указанных денежных средств под отчет Щурову И.Ю. и Щурову А.Ю. на основании приказов ООО "КурскМеталлСтрой" от 01.01.2020 N 2 "Об утверждении списка сотрудников, имеющих право получать подотчетные суммы, о максимальных размерах подотчетных сумм и о предельных сроках возврата неиспользованного остатка денежных средств" на 2020 год, от 30.11.202 N 4 "Об утверждении списка сотрудников, имеющих право получать подотчетные суммы, о максимальных размерах подотчетных сумм и о предельных сроках возврата неиспользованного остатка денежных средств на период с 30 ноября 2020 года по 31 декабря 2020 года" (т.1, л.д.89-90).

Расценивая названные локальные акты ООО "КурскМеталлСтрой" с авансовыми отчетами, подтверждающими частичное целевое использование денежных средств в общей сумме 294 789,03 руб., в качестве достаточного основания для признания спорной суммы выданной под отчет полномочным лицам для хозяйственных нужд организации, и соответственно, признания обжалуемых решений налогового органа незаконными, суд первой инстанции не учел следующее.

Выдача денег под отчет является законным способом финансирования расходов физического лица, действующего в интересах хозяйствующего субъекта, работником либо учредителем которого оно является и на которое возлагается обязанность предоставить документы, подтверждающие легитимность произведенных затрат в соответствии с порядком, определенным в п. 6.3 Указания Центрального банка РФ от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указание Банка России N 3210-У).

Согласно п. 6.3 Указания Банка России N 3210-У для выдачи наличных денег работнику под отчет (далее - подотчетное лицо) на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер 0310002 должен оформляться согласно распорядительному документу юридического лица, индивидуального предпринимателя либо письменному заявлению подотчетного лица. Распорядительный документ юридического лица, индивидуального предпринимателя допускается оформлять на несколько выдач наличных денег одному или нескольким подотчетным лицам с указанием фамилии (фамилий) и инициалов, суммы (сумм) наличных денег и срока (сроков), на который они выдаются.

Подотчетное лицо обязано в срок, установленный руководителем юридического лица, индивидуальным предпринимателем, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии - руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Постановлением Госкомстата РФ от 01.08.2001 N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет" предусмотрено составление расписок бухгалтера о принятии к проверке документов, подтверждающих расходы сотрудника, получившего деньги под отчет, и выдача указанных расписок такому сотруднику.

В соответствии п. 5 Указаний Центрального банка РФ от 11.03.2014 N 3210-У, регулирующим порядок поступления денежных средств на расчетный счет организации, прием наличных денег юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем, в том числе от лица, с которым заключен трудовой договор или договор гражданско-правового характера (далее - работник), проводится по приходным кассовым ордерам 0310001.

По смыслу вышеизложенных указаний подотчетными лицами могут быть: 1) любые работники организации, в том числе: ее руководитель; работники-иностранцы, не являющиеся валютными резидентами РФ, поскольку при передаче под отчет не происходит использования денежных средств в качестве средства платежа; работники, имеющие задолженность по ранее полученной под отчет сумме, поскольку требование полного погашения задолженности отсутствует в Указании N 3210-У; 2) физические лица, с которыми у организации заключен гражданско-правовой договор (например, подрядчики, исполнители) (письмо Банка России от 02.10.2014 N 29-Р-Р-6/7859).

Кроме того, пунктом 1 Указаний Банка России от 09.12.2019 N 5348-У "О правилах наличных расчетов" предусмотрено право организации расходовать поступившие в ее кассу наличные деньги для выдачи наличных денег работникам под отчет (абз. 7 п. 1 Указания N 5348-У).

Императивное требование о выдаче денег под отчет только работникам либо физическим лицам на основании гражданско-правовых договоров направлено на обеспечение возможности их возврата, в том числе, посредством привлечения к ответственности в соответствии законодательством о банкротстве (ст. 61.20 Закона о банкротстве), трудовым законодательством (гл. 39 ТК РФ), гражданским и корпоративным законодательством (ст. 53.1 ГК РФ).

Между тем, как установлено судом первой инстанции, Щуров А.Ю., которому генеральным директором Щуровым И.Ю. выдано под отчет за отчетный период: 9 мес. 2020 г. - 300 000 руб. и за отчетный период: 2020 г. - 100 000 руб., работником ООО "КурскМеталлСтрой" не является, гражданско-правовых договоров между ним и Обществом не заключалось.

При единственной возможности учредителя распоряжаться денежными средствами Общества на основании договора займа такой договор между Щуровым А.Ю. и ООО "КурскМеталлСтрой" не заключался, в представленной налогоплательщиком бухгалтерской отчетности не отражен.

Представленные налогоплательщиком журналы-ордеры по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами", Главная книга по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" за 2020 г. (т.1, л.д.67-68, 70-71, 74), равно и как авансовые отчеты с указанием в качестве подотчетного лица Щурова А.Ю. (т.1, л.д.91-92,110-111,145-146; т.2, л.д.34-35,63-64,124-125; т.3, л.д.2-3), являются внутренними бухгалтерскими документами организации, а соответственно, не подтверждают наличие у Щурова А.Ю. статуса работника ООО "КурскМеталлСтрой".

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.

На выданные под отчет суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Аналитический учет по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Кроме того, аналогичное требование о выдачи денежных средств на нужды организации работникам содержится в Положениях ООО "КурскМеталлСтрой" о расчетах с подотчетными лицами на 2020 г. и на период с 30 ноября 2020 года по 31 декабря 2020 года, утвержденных приказами генерального директора Щурова И.Ю. от 01.01.2020 N N 1, 3 (т.1, л.д.75-84).

Вместе с тем, в списках должностей, имеющих право получать подотчетные суммы, утвержденных приказами генерального директора Щурова И.Ю. от 01.01.2020 N N 2,4 (т.1, л.д.89-90), безосновательно, в нарушении вышеприведенных норм права, указаны учредитель Щуров А.Ю. с возможностью выдачи суммы под отчет до 3 000 000 руб. на срок три года и Щурова И.Л. с возможностью выдачи суммы под отчет до 100 000 руб. на срок 3 дня в экстренно-необходимых для осуществления хозяйственной деятельности случаях.

Согласно ст.ст. 3, 9, 23 и 24 НК РФ, ст.ст. 6, 7, 9 и 29 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и ст. 50 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" обязанность по надлежащему и достоверному ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности, в том числе с целью правильного исчисления установленных законом налогов и иных обязательных платежей, а также обязанность юридического лица по своевременной уплате налоговых платежей возложена именно на его руководителя. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.

Таким образом, ответственность за осуществление деятельности, соответствующей интересам ООО "КурскМеталлСтрой", за соблюдение ООО "КурскМеталлСтрой" требований налогового законодательства, за своевременную уплату налогов, сдачу отчетностей и деклараций, за организацию бухгалтерского учета в силу законодательства Российской Федерации несет директор, то есть Щуров И.Ю., которым также в качестве главного бухгалтера были приняты авансовые отчеты неуполномоченного лица - Щурова А.Ю.

Исходя из положений ст. 137 ТК РФ, выданные под отчет денежные средства, по которым работником не представлен авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед организацией и данные суммы могут быть удержаны из заработной платы работника. Работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, и при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 14376/12 и 13510/12, при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетным лицом, а также оприходование организацией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, указанные денежные средства согласно статье 210 НК РФ считаются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с ч. 1, 3 ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу (ч. 1 ст. 67 АПК РФ).

Обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (ст. 68 АПК РФ).

В силу ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (ч. 1).

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2).

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности (ч. 3).

Применительно к ч. 1 ст. 65, ст.ст. 67, 68 АПК РФ заявителем не представлено допустимых доказательств, подтверждающих наличие правовых оснований выдачи "под отчет" денежных средств лицу, не состоящему с ООО "КМС" в трудовых либо гражданско-правовых отношениях.

С учетом изложенного, в отсутствии каких-либо доказательств, свидетельствующих о правовом основании выдачи денежных средств под отчет Щурову А.Ю., налоговый орган правомерно расценил денежные средства в сумме 400 000 руб. как доход директора Щурова И.Ю., являющийся объектом обложения страховыми взносами.

Решение МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам камеральной налоговой проверки расчета ООО "КурскМеталлСтрой" по страховым взносами за 9 месяцев 2020 г., является законным и обоснованным.

Относительно решения от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу доначислены страховые взносы за 12 месяцев 2020 г. в сумме 108 000 руб. и пени в сумме 6 490 руб. 71 коп. исходя из суммы полученного дохода в размере 360 000 руб. апелляционный суд отмечает следующее.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.02.2009 N 11714/08 приведена позиция о том, что не являются объектом обложения налога на доходы физических лиц денежные суммы, выданные работникам организации подотчет для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарно-материальные ценности приняты организацией на учет.

Работник организации, получивший денежные средства в подотчет, после приобретения товарно-материальных ценностей обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденной постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55. К авансовому отчету должны быть приложены все оправдательные документы, подтверждающие произведенные расходы. На оборотной стороне формы N АО-1 "Авансовый отчет" подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (в частности, чеки контрольно-кассовой машины, товарные чеки и другие оправдательные документы), а также указывает суммы затрат по ним.

В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Статья 15 ТК РФ определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Вместе с тем, статьей 16 ТК РФ предусмотрено, что трудовые отношения, которые возникают в результате избрания и назначения на должность, характеризуются как трудовые отношения на основании трудового договора.

В статье 7 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ) установлено, что общество может быть учреждено одним лицом, которое становится его единственным участником.

В силу ст. 39 Федерального закона N 14-ФЗ в обществе, состоящем из одного участника, назначение лица на должность директора оформляется решением единственного учредителя общества.

При таких обстоятельствах в рассматриваемом случае трудовые отношения с директором, как с работником, оформляются решением единственного участника Общества.

Соответственно такой работник, состоящий с Обществом в трудовых отношениях, имеет право на обязательное социальное страхование, предусмотренное ТК РФ и Федеральным законом от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования".

Согласно авансовым отчетам от 31.07.2020 N 13, от 31.08.2020 N 15, от 30.09.2020 N 17, от 05.10.2020 N 18, от 14.10.2020 N 20, от 22.10.2020 N 21, от 30.11.2020 N 23, от 31.12.2020 N 24, от 29.01.2021 N 1, от 30.01.2021 N 2, от 31.01.2021 N 4, от 28.02.2021 N 5, от 28.02.2021 N 6 (т.1, л.д.93-94,128-129; т.2, л.д.11-12,29,51-52,59-60,65-66,72-73,92-93,102-103,133-134,146-147,149-150) непосредственно директором общества Щуровым И.Ю. было израсходовано 365 748,90 руб.

Между тем, из представленных первичных документов на общую сумму 209 658,54 руб. подтверждено целевое расходование денежных средств за 2020 год и соответствуют заявленной деятельности налогоплательщика по ОКВЭД (производство строительных металлических конструкций, изделий и их частей) на сумму 91 834,25 руб., в том числе, за 2 квартал 2020 г. - 49 854,57 руб., за 3 квартал 2020 г. -5 438,90 руб., за 4 квартал 2020. - 36 540,78 руб., 111 124,12 руб. не соответствуют периодам авансовых отчетов и проверяемому периоду (датированы 2016, 2017, 2018 и 2019 гг.); 6 435,13 руб. не позволяют идентифицировать такие реквизиты как "даты совершения операций", "товар", "продавца".

Указанный вывод сделан налоговым органом по результатам изучения представленных налогоплательщиком в арбитражный суд документов (т.6, л.д.151-152) и ООО "КурскМеталлСтрой" не опровергнут.

Таким образом, с учетом подтвержденной суммы использования денежных средств генеральным директором Щуровым И.Ю. в размере 91 834,25 руб., а также предусмотренной в п. 6.3 Указаний Банка России N 3210-У возможности установления срока возвращения подотчетных денежных средств, который согласно приказам генерального директора ООО "КурскМеталлСтрой" от 01.01.2020 NN 2, 4 для Щурова И.Ю. составляет 3 года, апелляционный суд полагает преждевременным вывод налогового органа о неподтвержденности использования Щуровым И.Ю. денежных средств в размере 260 000 руб., выданных под отчет в 4 квартале 2020 г., а соответственно, признание их доходом с последующим отнесением в базу для исчисления страховых взносов за период 2020 г.

По мнению апелляционного суда, в рамках камеральной налоговой проверки за 2020 г. нельзя сделать вывод о документальной неподтвержденности целевого использования Щуровым И.Ю. подотчетных денежных средств, поскольку в 2021 г. им были возвращены в кассу Общества 145 000 руб., что подтверждается приходным кассовым ордером от 09.01.2021 N 1 (т.5, л.д.111-112).

При этом факт занижения заявителем базы для исчисления страховых взносов в связи с невключением в нее сумм доходов, полученных генеральным директором Щуровым И.Ю. в виде подотчетных денежных средств без оправдательных документов, может быть достоверно установлен налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки в отношении деятельности ООО "КурскМеталлСтрой" за 3 года.

При изложенных обстоятельствах, апелляционный суд приходит к выводу, что решение МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежало отмене в части доначисленных страховых взносов, пени и штрафа, исходя из суммы в размере 260 000 руб., выданной Щурову И.Ю.

В остальной части решения МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768, 1786 признаются апелляционным судом законными и обоснованными с учетом вышеизложенной позиции о ненадлежащем документальном оформлении в бухгалтерском и налоговом учете использования денежных средств в общей сумме 400 000 руб.; отсутствия оправдательных документов в отношении снятых директором Щуровым И.Ю. со счета в банке денежных средств в сумме 400 000 руб. (оформлена выдача под отчет Щурову А.Ю., не состоящему с ООО "КМС" в трудовых либо гражданско-правовых отношениях).

В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются со стороны.

При принятии заявления к производству определением от 21.12.2021 судом первой инстанции было удовлетворено ходатайство ООО "КурскМеталлСтрой" об отсрочке уплаты государственной пошлины, предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины в размере 6 000 руб. на срок до шести месяцев (т.1, л.д.1-2).

Сумма государственной пошлины в ходе рассмотрения спора заявителем не уплачивалась.

Согласно ч. 5 ст.65 АПК РФ в случае, если доказательства представлены с нарушением порядка представления доказательств, установленного названным Кодексом, арбитражный суд вправе отнести на лицо, участвующее в деле и допустившее такое нарушение, судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела в соответствии с частью 2 статьи 111 названного Кодекса.

В силу ч. 2 ст. 111 АПК РФ арбитражный суд вправе отнести все судебные расходы по делу на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами или не выполняющее своих процессуальных обязанностей, если это привело к срыву судебного заседания, затягиванию судебного процесса, воспрепятствованию рассмотрения дела и принятию законного и обоснованного судебного акта.

В абзаце 3 п. 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 57) разъяснено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению (абз. 5 п. 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57).

Учитывая, что заявитель не доказал наличие объективных препятствий к представлению доказательств на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора, суд первой инстанции отнес расходы по уплате государственной пошлины в размере 6 000 руб. не на налоговый орган, а на самого заявителя.

В соответствии с пп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем, вопрос о распределении судебных расходов за подачу апелляционной жалобы Инспекцией апелляционным судом не рассматривается.

С учетом вывода апелляционного суда о необходимости частичного удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа, а также принимая во внимание процессуальное поведение заявителя в ходе проведения в отношении камеральной налоговой проверки, с ООО "КурскМеталлСтрой" в доход федерального бюджета подлежат взысканию 6 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 110, 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 19.07.2022 по делу N А35-10737/2021 в части удовлетворения требований ООО "КурскМеталлСтрой" и признании недействительными решений МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - полностью и от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части страховых взносов в сумме 22800 руб., пени в сумме 1370,16 руб. и штрафа в сумме 2280 руб. отменить.

В удовлетворении требований о признании недействительными решений МИФНС N 5 по Курской области от 05.07.2021 N 768 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения -полностью и от 05.07.2021 N 1786 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части страховых взносов в сумме 22800 руб., пени в сумме 1370,16 руб. и штрафа в сумме 2280 руб. отказать.

Взыскать с ООО "КурскМеталлСтрой" (ОГРН 1144611000940, ИНН 4611013233) в доход федерального бюджета 6 000 руб. расходов по государственной пошлине за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 19.07.2022 по делу N А35-10737/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.И. Капишникова

Судьи

Е.В. Малина Е.А. Аришонкова