Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2022 г. N 11АП-15561/22 по делу N А65-8638/2022

г. Самара

20 декабря 2022 г.

Дело N А65-8638/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 декабря 2022 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Харламова А.Ю.,

судей Бажана П.В., Корнилова А.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Туфатулиной И.В.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "ТрансАгроТрейд" - не явился, извещено,

от Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан - не явился, извещена,

от УФНС России по Республике Татарстан - не явился, извещено,

рассмотрев в открытом судебном заседании 14.12.2022 в помещении суда апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "ТрансАгроТрейд" на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.08.2022 по делу N А65-8638/2022 (судья Хасаншин И.А.),

возбужденному по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "ТрансАгроТрейд" (ОГРН 1151673001127, ИНН 1648040510), Республика Татарстан, с. Айша,

к Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Зеленодольск,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора;

-УФНС России по Республике Татарстан, г. Казань,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ООО "ТрансАгроТрейд" (далее в т.ч. - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан по Республике (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным Решения от 03.09.2021 N 2.10-4/В "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 20 252 948 руб. 00 коп. и НДС в сумме 18 227 653 руб. 00 коп., соответствующих пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ.

При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции в порядке, предусмотренном ст. 51 АПК РФ, привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - УФНС России по Республике Татарстан (далее в т.ч. - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.08.2022 по делу N А65-8638/2022 в удовлетворении заявленных ООО "ТрансАгроТрейд" требований было отказано.

Не согласившись с указанным решением Арбитражного суда Республики Татарстан ООО "ТрансАгроТрейд" обратилось с апелляционной жалобой в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт суда первой инстанции и принять новый судебный акт.

Межрайонная ИФНС России N 8 по Республике Татарстан и УФНС России по Республике Татарстан представили письменный мотивированный Отзыв на апелляционную жалобу ООО "ТрансАгроТрейд" и письменные Дополнительные пояснения, в которых просят отказать в ее удовлетворении и оставить без изменений обжалуемый судебный акт суда первой инстанции.

В соответствии со ст.ст. 123 и 156 АПК РФ суд апелляционной инстанции считает возможным рассмотреть дело в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле, извещенных о месте и времени судебного разбирательства.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке гл. 34 АПК РФ, исследовав доводы ООО "ТрансАгроТрейд", контрдоводы Межрайонная ИФНС России N 8 по Республике Татарстан и УФНС России по Республике Татарстан, изложенные в Отзыве и в письменных Дополнительных пояснениях, изучив и оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены либо изменения решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов по настоящему делу и было установлено судом первой инстанции, по итогам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 инспекцией было вынесено Решение от 03.09.2021 N 2.10-4/В "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым заявитель был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п.п. 1 и 3 ст. 122, п. 1 ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 1 460 996 руб. 00 коп., обществу было предложено уплатить доначисленную недоимку по налогам в общей сумме 38 492 086 руб. 00 коп., пени в сумме 16 855 465 руб. 44 коп.

Решением Управления от 11.01.2022 N 2.7-18/000287@ апелляционная жалоба общества на указанное Решение инспекции была оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в суд первой инстанции с рассматриваемым заявлением.

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции, обосновывая доводы о признании оспариваемого Решения инспекции недействительным, заявитель выражал свое несогласие с выводами инспекции о необоснованном заявлении обществом права на применение налоговых вычетов по НДС и учете в составе расходов по налогу на прибыль организаций затрат по взаимоотношениям с контрагентами, соответственно: ООО "Вертикаль", ООО "Межрегиондоставка", ООО "Лира", ООО "Энерго", ООО "Веста", ОГРН 1167746607368, ИНН 9717031810, ООО "Илианта", ООО "Веста", ОГРН 5157746209858, ИНН 7721410888, ООО "Родис", ООО "Решение", ООО "Аврора", ООО "СТ-Ресурс", ООО "Афон", ООО "Сокол", ООО "Диамант", ООО "ТПК Урожай", ООО "Торгцентр", ООО "Статус", ООО "Комфорт", ООО "Галант", ООО "Сельское угодье", ООО "Авангард", ООО "Станнум-МК", ООО "Альтега", ООО "Дионис", ООО "Эксон", ООО "Техстройавангард", ООО "Тракт", ООО "Агрокам+", ООО "Первая крепежная компания", ООО "Сигма", ООО "Импульс" (далее - спорные контрагенты).

По мнению общества, им были представлены в инспекцию все необходимые документы, подтверждающие правомерность учета соответствующих затрат в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и применения налоговых вычетов по НДС.

Также заявитель указывал на то, что реальность оказания спорными контрагентами транспортных услуг обществу инспекцией не опровергнута. По мнению общества, спорные контрагенты являются действующими организациями.

В частности, в ходе выездной налоговой проверки руководители и учредители ООО "Аврора", ООО "Статус", ООО "Галант", ООО "Эксон", ООО "Техстройавангард" подтвердили ведение деятельности от имени данных организаций. Вместе с тем объяснения ряда индивидуальных предпринимателей - собственников и водителей транспортных средств, указанных в договорах-заявках или транспортных накладных, оформленных между обществом и контрагентами, не опровергают реальность оказания транспортных услуг контрагентами, поскольку данные свидетели, по мнению заявителя, могли умышленно заявить о непричастности к спорным перевозкам с целью избежать ответственности за допущенные ими нарушения действующего законодательства РФ.

Заявитель также считал, что подконтрольность спорных контрагентов, их взаимозависимость с обществом инспекцией не установлена, при этом инспекцией не были установлены обстоятельства, свидетельствующие о влиянии факта взаимозависимости общества и ООО "Первая крепежная компания" на условия и экономические результаты сделок.

Кроме того, заявитель указывал, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, позволяющие определить расчетным путем действительные налоговые обязательства общества, а именно, установлены лица, которые фактически оказывали спорные транспортные услуги, владельцы транспортных средств, водители, сведения о полученных ими денежных средствах от контрагентов.

Следовательно, как полагал заявитель, инспекция по результатам выездной налоговой проверки была обязана определить расчетным путем действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций.

В период рассмотрения дела в суде первой инстанции, указанное Решение инспекции от 03.09.2021 N 2.10-4/В "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" на основании жалобы налогоплательщика было также предметом проверки ФНС России.

ФНС России Решением от 23.06.2022 N СД-4-9/7808@ на основании п. 4 ст. 112 НК РФ, в целях поддержания финансовой устойчивости экономической деятельности организаций и противодействия негативным последствиям в экономической сфере в качестве смягчающего ответственность обстоятельства учла введение иностранными государствами экономических санкций в отношении РФ, российских юридических лиц, граждан РФ и уменьшила размер штрафа, доначисленного по Решению Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан по Республике от 03.09.2021 N 2.10-4/В "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в размере 1 460 996 руб. 00 копю, в два раза, до 730 498 руб. 00 коп. Одновременно ФНС России поручила УФНС России по Республике Татарстан осуществить контроль за перерасчетом Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан сумм налоговых обязательств ООО "ТрансАгроТрейд", с учетом настоящего Решения и направить результаты заявителю и в копии в ФНС России в 5ти-дневный срок с даты получения Решения.

В остальной части ФНС России оставила Решение Межрайонной ИФНС России N 8 по Республике Татарстан от 03.09.2021 N 2.10-4/В "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" без изменения, а жалобу ООО "ТрансАгроТрейд" без удовлетворения.

Повторно рассмотрев настоящее дело суд апелляционной инстанции считает, что при вынесении обжалуемого судебного акта суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из п. 2 ст. 54.1 НК РФ следует, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 Кодекса, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1)основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2)обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно Определению Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309- ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

В ходе судебного разбирательства суд первой инстанции установил, что основным видом деятельности общества в проверяемом налоговом периоде являлась деятельность автомобильного грузового транспорта.

В рамках исполнения договорных обязательств перед заказчиками по оказанию транспортных услуг обществом были привлечены в т.ч. контрагенты: ООО "Вертикаль", ООО "Межрегиондоставка", ООО "Лира", ООО "Энерго", ООО "Веста", ОГРН 1167746607368, ИНН 9717031810, ООО "Илианта", ООО "Веста", ОГРН 5157746209858, ИНН 7721410888, ООО "Родис", ООО "Решение", ООО "Аврора", ООО "СТ-Ресурс", ООО "Афон", ООО "Сокол", ООО "Диамант", ООО "ТПК Урожай", ООО "Торгцентр", ООО "Статус", ООО "Комфорт", ООО "Галант", ООО "Сельское угодье", ООО "Авангард", ООО "Станнум-МК", ООО "Альтега", ООО "Дионис", ООО "Эксон", ООО "Техстройавангард", ООО "Тракт", ООО "Агрокам+", ООО "Первая крепежная компания", ООО "Сигма", ООО "Импульс".

В Налоговых декларациях по НДС за проверяемый налоговый период обществом были заявлены налоговые вычеты по НДС по взаимоотношениям с указанными контрагентами, соответствующие расходы отражены заявителем в Налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2016 - 2018 годы.

В подтверждение обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям с указанными контрагентами заявителем в инспекцию были представлены договоры-заявки на перевозку груза, счета-фактуры, акты и другие документы.

При этом представленный заявителем Договор от 09.01.2016 N 7 "На организацию перевозок автомобильным транспортом", заключенный с ООО "Сельское угодье", датирован ранее даты государственной регистрации (29.05.2017) ООО "Сельское угодье".

В документах, оформленных по взаимоотношениям между обществом и контрагентами и представленных заявителем в инспекцию, не были отражены сведения о маршрутах следования транспортных средств, указаны только наименования населенных пунктов и содержатся ссылки на товарно-транспортные накладные. При этом соответствующие товарно-транспортные накладные и путевые листы заявителем в инспекцию не были представлены.

В результате сравнительного анализа документов, представленных обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами, и документов, представленных заказчиками в порядке ст. 93.1 НК РФ, инспекцией были выявлены несоответствия сведений о маршрутах, водителях, транспортных средствах, отраженных в указанных документах.

Так, согласно Договору-заявке от 16.12.2018 по взаимоотношениям общества с ООО "Первая крепежная компания", должен быть осуществлен рейс по маршруту г. Чебоксары - г. Санкт-Петербург в период с 18.12.2018 по 20.12.2018 на автомобиле Volvo А733ТА (водитель Нефедов А.В.).

Между тем, как следует из документов, представленных заказчиками (ООО "ТД "Выборжец", ООО "Л-Трансгрупп", ООО "Федерация", ООО "Интегрити Санкт-Петербург") по взаимоотношениям с обществом за декабрь 2018 года, рейсы на автомобиле Volvo А733ТА осуществлялись водителями Катиным Д.В., Илларионовым Е.В. по другим маршрутам (г. Санкт-Петербург - г. Самара, г. Тольятти - г. Зеленодольск, г. Казань - Ленинградская область, г. СанктПетербург - г. Казань - г. Н.Челны).

Также в Договорах-заявках на перевозку груза содержатся недостоверные сведения о водителях. Например, по взаимоотношениям общества с ООО "Техстройэнерго" в Договорах-заявках на перевозку груза от 13.07.2018 по маршруту г. Санкт-Петербург - г. Красноярск - г. Санкт-Петербург, от 17.09.2018 по маршруту г. Казань - г. Петрозаводск в качестве водителя указан Романов А.В., который умер еще в 2014 году.

В Договорах-заявках на перевозку груза от 27.09.2018 по маршруту г. Казань - г. Екатеринбург, от 12.10.2018 по маршруту г. Юдино - г. Санкт-Петербург в качестве водителя указан Бандалетов И.Г., который умер еще в апреле 2018 года.

В Договоре-заявке на перевозку груза от 14.11.2018 по маршруту г Санкт-Петербург - г. Екатеринбург в качестве водителя указан Дорофеев Д.А., который умер еще в 2017 году.

В отношении спорных контрагентов инспекцией было установлено, что данные организации не обладали производственными (имущество, транспортные средства) и трудовыми ресурсами, необходимыми для выполнения договорных обязательств перед обществом.

Согласно Объяснениям Трощенковой В.А. она фактически руководителем ООО "Лира" и ООО "Вертикаль" не являлась.

Подписи, выполненные от имени руководителей ООО "Сельское угодье", ООО "Веста", ОГРН 1167746607368, ИНН 9717031810, ООО "Торгцентр" в документах, оформленных по взаимоотношениям данных организаций с обществом, выполнены другими лицами, что подтверждается результатами проведенной почерковедческой экспертизы.

Инспекцией было установлено совпадение IP-адресов, с использованием которых спорные контрагенты осуществляли соединение с системой "Клиент-Банк", а именно, ООО "Родис", ООО "Авангард", ООО "Торгцентр", ООО "Сокол", ООО "Диамант", ООО "ТПК Урожай", ООО "Статус", ООО "Комфорт", ООО "Талант", ООО "Сельское угодье", ООО "СтаннумМК", ООО Решение", ООО "Родис", ООО "Сокол", ООО "Торгцентр", ООО "Статус", ООО "Комфорт", "Станнум-МК", ООО "Галант", ООО "Сельское угодье", ООО "Авангард" и ООО "Тракт", ООО "Лира".

В результате анализа сведений, содержащихся в Книгах покупок спорных контрагентов за период взаимоотношений с обществом, инспекцией было установлено, что контрагенты последующих звеньев не декларировали свои налоговые обязательства по НДС.

Денежные средства, полученные от общества, спорные контрагенты перечисляли, в т.ч. на счета индивидуальных предпринимателей, которые также являются руководителями спорных контрагентов, в адрес взаимозависимых с обществом лиц (ИП Катин СВ., ИП Катин Д.В., ИП Катина Т.Н., которые применяли специальный налоговый режим, предусматривающий уплату ЕНВД) и обналичивались ими с использованием банковских карт.

В ходе проведенной выездной налоговой проверки инспекция установила, что Катин С.В. является руководителем общества, а также руководителем и учредителем ООО "Первая крепежная компания".

ИП Катин С.В., ИП Катин Д.В. (брат Катина С.В.), ИП Катина Т.Н. (мать Катина С.В.) в проверяемом налоговом периоде осуществляли деятельность по оказанию услуг по перевозкам автомобильным транспортом, справки по форме 2-НДФЛ в отношении работников не представляли.

При этом у общества с Катиным Д.В. и Катиной Т.Н. в проверяемом налоговом периоде имелись прямые взаимоотношения.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией в порядке, установленном НК РФ, были получены свидетельские показания собственников, водителей транспортных средств, указанных в спорных договорах-заявках на перевозку груза, ряд допрошенных водителей отрицают свое участие в спорных рейсах.

Также ряд собственников, водителей (Кутузов М.К., Шагиахметов И.М., Сидоров П.А. и другие) соответствующих транспортных средств в ходе проведенного инспекцией допроса подтвердили личное знакомство с Катиным С.В. и выполнение услуг в адрес общества.

Так, Сидоров П.А. показал, что он знаком с Катиным С.В., оказывал транспортные услуги для общества, при этом ему не знакомы спорные контрагенты.

Кутузов М.К. в ходе допроса сообщил, что знаком с Катиным С.В., оказывал услуги в адрес общества, при этом ему не знакомо ООО "Межрегиондоставка". Данный свидетель не смог предоставить пояснения относительно поступления денежных средств на его счет от ООО "Межрегиондоставка".

Согласно показаниям свидетеля Шагиахметова И.М., он в 2017 - 2018 годах работал только с Катиным С.В. Данному свидетелю не знакомы спорные контрагенты, от кого поступали денежные средства на его счет не помнит.

Кроме того, инспекцией было установлено, что часть спорных грузоперевозок осуществлена с использованием транспортных средств, принадлежащих обществу, а также взаимозависимым с ним лицам, в т.ч. Катину С.В., Катину Д.В.

Таким образом, как было установлено судом первой инстанции, заявитель не представил в инспекцию полный комплект документов по взаимоотношениям с контрагентами.

Судом также было установлено, что представленные обществом первичные документы содержат неполные и недостоверные сведения о хозяйственных операциях и не могут подтверждать заявленные обществом налоговые вычеты по НДС и затраты, учтенные в составе расходов по налогу на прибыль организаций, в т.ч. ИП Катина С.В., ИП Катина Д.В.

Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о согласованности действий ООО "ТрансАгроТрейд", его контрагентов, ИП Катина С.В., ИП Катина Д.В., ИП Катиной Т.Н.

При таких обстоятельствах суд верно указал, что в рассматриваемой ситуации инспекцией в исполнение требований ч. 5 ст. 200 АПК РФ надлежащим образом доказано нарушение обществом положений ст. 54.1 Кодекса.

В отношении доводов заявителя о том, что руководители и учредители ООО "Аврора", ООО "Статус", ООО "Талант", ООО "Эксон", ООО "Техстройавангард" подтвердили ведение деятельности от имени данных организаций судом первой инстанции было в полной мере принято во внимание, что Бирюков М.С в ходе допроса отказался отвечать на вопросы относительно осуществления деятельности в ООО "Аврора", сославшись на ст. 51 Конституции РФ.

Руководитель ООО "Статус" - Румянцев А.Н. сообщил, что в 2018 году ООО "Статус" осуществляло установку окон, строительно-монтажные работы, отделочные работы, в данной организации он работал один.

Руководитель ООО "Галант" - Захарченко А.А. показал, что основной вид деятельности данной организации - купля-продажа текстильных изделий, работал один.

Согласно объяснениям руководителей ООО "Техстройавангард", ООО "Эксон", Гуляева С.С. и Новожилова А.А., соответственно, они не помнят ООО "ТрансАгроТрейд", других сотрудников не было.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, показания и объяснения данных свидетелей надлежащим образом не опровергают выводы инспекции о нереальности взаимоотношений между обществом и спорными контрагентами.

В отношении довода общества о необходимости определения действительных налоговых обязательств суд первой инстанции правильно исходил из того, что заявителем до вынесения инспекцией оспариваемого Решения не были раскрыты сведения и представлены документы, подтверждающие размер действительных налоговых обязательств за проверяемый налоговый период.

Суд первой инстанции обосновано сделал вывод о том, что на основании документов, оформленных по взаимоотношениям общества со спорными контрагентами, содержащих неполные и недостоверные сведения о спорных хозяйственных операциях, при отсутствии документов, подтверждающих объем и стоимость транспортных услуг, оказанных реальными перевозчиками, не могут быть определены действительные налоговые обязательства общества и иных участников спорных хозяйственных операций, исходя из следующего.

В соответствии с п.п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п.п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53) предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с правовыми позициями Пленума ВАС РФ (п.п. 4, 9 и 11 Постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена ст. 54.1 НК РФ, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Согласно подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В Определении Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20- 23981 отмечено, что в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

В рассматриваемом же случае, в ходе проведенной выездной налоговой проверки инспекцией было установлено и надлежащим образом подтверждено перед судом первой инстанции, что налогоплательщиком неправомерно были применены налоговые вычеты по НДС и учтены в составе расходов по налогу на прибыль организаций затраты по взаимоотношениям со спорными контрагентами, которые в силу установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств не могли реально выполнить взятые на себя обязательства по заключенным договорам.

Определением Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 подчеркнуто, что исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п. 10 Постановления Пленума N 53).

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

В ходе судебного разбирательства суд первой инстанции пришел к выводу, поддерживаемому судом апелляционной инстанции, что формальный документооборот с участием спорных контрагентов был организован самим налогоплательщиком, который, имея необходимые материальные и трудовые ресурсы, организовал формальный документооборот в целях извлечения необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из правовой позиции Верховного Суда РФ, изложенной в Определении от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, при умышленном встраивании налогоплательщиком "технических" компаний налоговая реконструкция правомерна в случае, когда он сам представил документы, позволяющие определить размер реальных операций.

В ситуации, когда налоговым органом представлены доказательства участия налогоплательщика в организации схемы уклонения от уплаты налогов с помощью "технических" компаний, налогоплательщик, для применения реконструкции должен был в ходе налоговой проверки или на стадии возражений на акт проверки, способствовать выявлению и подтверждению этих сумм (представлять документы, расчеты, взаимодействовать с реальными исполнителями и техническими компаниями), а также определить и подтвердить суммы, которые были уплачены фактическим исполнителям за услугу, и отделить их от сумм, относящихся к "теневому обороту".

При этом налогоплательщик вправе учесть расходы лишь в той части, на которую не распространялась схема обналичивания на всех стадиях и которая действительно являлась оплатой фактически оказанных услуг.

Суд апелляционной инстанции разделает вывод суда первой инстанции о том, что в данном случае в материалах настоящего дела отсутствуют надлежащие доказательств того, что заявитель на стадии выездной налоговой проверки содействовал налоговому органу в устранении потерь казны, путем раскрытия сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Налогоплательщиком в нарушение требований ч. 1 ст. 65 АПК РФ не представлены надлежащие доказательства того, что им не было допущено искажение сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ, что обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона, то есть с надлежащим лицом.

Также налогоплательщиком в нарушение требований ч. 1 ст. 65 АПК РФ не доказано, что основной целью совершения им выявленных в ходе выездной налоговой проверки хозяйственных операций с указанными выше контрагентами не являлось уменьшение налоговой обязанности.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Вместе с тем, налогоплательщик должным образом не опроверг надлежащие, относимые и допустимые в силу ст.ст. 64, 67 и 68 АПК РФ доказательства, полученные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и подтверждающие, что заявленные обществом контрагенты фактически никакими ресурсами не обладали, указанные работы не выполняли и товары не поставляли в силу отсутствия квалифицированного персонала, оборудования, имущества, расходов связанных в реальной хозяйственной деятельностью.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции верно указал, что произвольное, не мотивированное и не основанное на письменных доказательствах предоставление налогоплательщику возможности налоговой реконструкции будет противоречить как налоговому законодательству РФ, так и правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981.

Кроме того, согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об аналогичных налогоплательщиках, в том числе при непредставлении в течение более двух месяцев в инспекцию необходимых для расчета налогов документов, отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, непредставление налогоплательщиком налоговому органу документов, подтверждающих сумму произведенных расходов, в силу подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, наделяет налоговый орган правом определить такую сумму расчетным путем.

В то же время, подобный подход подлежит применению в тех случаях, когда налоговым органом не поставлена под сомнение реальность поставки товара, (работ, услуг).

В рассматриваемом конкретном случае совокупность установленных судом первой инстанции юридически значимых обстоятельств, в частности, отсутствие у заявленных контрагентов реальной финансово-хозяйственной деятельности и отсутствие надлежащих доказательств факта получения товара (услуг) свидетельствуют о намеренных действиях налогоплательщика на получение необоснованной налоговой экономии, а, соответственно, довод заявителя о необходимости применения инспекцией подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ следует признать необоснованным, поскольку он не подлежит применению в условиях формального документооборота и при отсутствии реальных хозяйственных операций.

Согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, подписавших договоры поставок, счета-фактуры должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Требования к порядку составления документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Следовательно, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшение полученного дохода на сумму произведенных расходов непосредственно связано с представлением организацией соответствующих подтверждающих документов.

При этом документы, представляемые налогоплательщиком с целью подтверждения права должны содержать достоверную информацию.

В п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О, указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Положения ст. 54.1 НК РФ, определяя конкретные условия, соблюдение которых обуславливает возможность воспользоваться правом на предъявление налоговых вычетов и учет расходов, не содержит никаких указаний о допустимости реализации таких прав лишь в той или иной части. Нормы рассматриваемой статьи также не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем, тем более, при отсутствии доказательств реальности поставки товара, (работ, услуг).

Согласно ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая возникший между сторонами спор, по правилам, установленным ст.ст. 71 и 162 АПК РФ, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Судебные расходы ООО "ТрансАгроТрейд" по уплате государственной пошлины в соответствии со ст. 110 АПК РФ распределены судом первой инстанции правильно.

То обстоятельство, что в оспариваемом решении не указаны какие-либо конкретные доказательства, либо доводы, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены судом первой инстанции. Из текста обжалуемого решения суда первой инстанции усматривается, что все представленные в материалы дела доказательства были исследованы и оценены в порядке ст. 71 АПК РФ и, что по ним судом первой инстанции были сделаны соответствующие выводы. При том, что оценка какого-либо доказательства, сделанная судом первой инстанции не в пользу стороны, представившей это доказательства, не свидетельствует об отсутствии как таковой оценки доказательства со стороны суда первой инстанции.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Судебные расходы по уплате государственной пошлине за рассмотрение судом апелляционной инстанции апелляционной жалобы в соответствии со ст. 110 АПК РФ подлежат отнесению на апеллянта.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.08.2022 по делу N А65-8638/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

А.Ю. Харламов

Судьи

П.В. Бажан А.Б. Корнилов