Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2022 г. N 18АП-16422/22 по делу N А76-21445/2022

г. Челябинск

23 декабря 2022 г.

Дело N А76-21445/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 декабря 2022 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новокрещеновой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.10.2022 по делу N А76-21445/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Технологии снабжения" - Кузеванов С.С. (доверенность от 11.01.2022, диплом), Ческидов Д.В. (доверенность от 28.09.2022),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Челябинской области - Либик Е.В. (доверенность от 28.12.2021, диплом), Сивкова Д.Д. (доверенность от 18.01.2022).

Общество с ограниченной ответственностью "Технологии снабжения" (далее - заявитель, ООО "Технологии снабжения", общество, налоговый агент) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС России N 22 по Челябинской области) о признании недействительным решения от 10.01.2022 N 6282 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены, решение МИФНС России N 22 по Челябинской области от 10.01.2022 N 6282 признано недействительным.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилась с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция указывает на несоблюдение обществом положений подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку подлежащий уплате налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) (с соответствующими пенями) при подаче уточненного расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2020 года не были уплачены до момента представления уточненного расчета от 28.02.2021. Не согласна с выводом суда первой инстанции о наличии переплаты по НДФЛ вследствие двойного начисления НДФЛ в расчетах по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2018 года и за 6 месяцев 2018 года, поскольку суммы НДФЛ не были уплачены, соответственно, переплата не была образована. Инспекция не согласна с выводом суда о наличии переплаты по НДС в сумме 183 319,10 руб., поскольку решение по делу Арбитражного суда Челябинской области N А76-25957/2018 вступило в законную силу 09.04.2021, на момент представления уточненного расчета по форме 6-НДФЛ отсутствовала переплата.

В представленном отзыве общество ссылалось на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции с участием сторон.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена в отношении ООО "ТехноСнаб" камеральная налоговая проверка (далее - КНП) на основе представленного налогоплательщиком 28.02.2021 уточненного расчета сумм налога на доходы физических лиц за 9 месяцев 2020.

По результатам КНП составлен акт от 11.06.2021 N 4240.

По результатам рассмотрения материалов КНП, инспекцией вынесено решение от 10.01.2022 N 6282 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщику предложено уплатить штраф по пункту 1 статьи 123 НК РФ в сумме 1 965 руб. 70 коп. за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок НДФЛ за 9 месяцев 2020 года в сумме 19 657 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 04.04.2022 N 16-07/001962 решение Инспекции было оставлено без изменения.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением к МИФНС России N 22 по Челябинской области, в котором просит признать недействительным решение от 10.01.2022 N 6282.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что на дату (28.02.2021) представления уточненного расчета по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев, у заявителя фактически имелась переплата по НДФЛ в сумме 21 373 руб. и переплата по пени по НДС в связи с их необоснованным начислением налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

На основании части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства. Подпунктом 4 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате взаимоотношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

На основании пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Как следует из материалов проверки и установлено судом, по расчетному счету ООО "Технологии Снабжения" осуществлено перечисление денежных средств с назначением платежа "Выплата заработной платы за май 2019 года" в адрес Морозовой Марии Сергеевны 27.03.2020 и 03.04.2020, то есть в 1 квартале и в полугодии 2020 года.

При этом операции по выплате указанной заработной платы и удержанию с нее НДФЛ налоговым агентом в расчетах по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2020 года, полугодие 2020 года, а также в первичном расчете по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2020 года не отражены.

Данные операции отражены налоговым агентом только в уточненном расчете по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2020 года, представленном 28.02.2021, соответственно, начисление НДФЛ в размере 19 657 рублей с сумм заработной платы Морозовой М.С. отразилось в КРСБ налогового агента только после представления уточненного расчета 28.02.2021.

Уплата данных сумм налога и соответствующих сумм пени произведены путем проведенного инспекцией зачета 09.06.2021 и 17.06.2021.

Инспекция полагает, что в данном случае общество не могло быть освобождено от ответственности по статье 123 НК РФ, поскольку на момент представления уточненного расчета не было исполнено условие подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, поскольку подлежащие уплате налоги (с соответствующими пенями) в соответствии с уточненным расчетом по форме 6-НДФЛ за 9 месяцев 2020 года не были уплачены.

Коллегия судей находит данный вывод необоснованным в силу следующего.

Согласно сведениям, имеющимся в налоговом органе, 30.04.2018 обществом в межрайонную ИФНС России N 15 по Челябинской области представлен первичный расчет по форме N 6-НДФЛ за 1 квартал 2018 года с ОКТМО 75654422.

28.07.2018 представлен первичный расчет по форме N 6-НДФЛ за 6 месяцев 2018 года с ОКТМО 75654422.

Согласно разделу 2 вышеуказанных расчетов в КРСБ (ОКТМО 75654422) перенесены данные о сумме налога 21 373 рублей.

15.06.2020 общество в межрайонную ИФНС России N 22 по Челябинской области представлен уточненные расчеты по форме N 6-НДФЛ за 1 квартал 2018 года и за 6 месяцев 2018 года с ОКТМО 75652435.

Согласно разделу 2 вышеуказанных расчетов в КРСБ (ОКТМО 75652435) перенесены данные о сумме налога 21 373 рублей.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщиком в расчетах 6-НДФЛ за 1 квартал 2018 и за 6 месяцев 2018 года от 15.06.2020 неверно отражен код ОКТМО, в связи с чем в КРСБ образовались двойные начисления в размере 21 373 рублей и переплата по НДФЛ в сумме 21 373 рублей.

Налоговый орган не согласен с указанным выводом суда первой инстанции о наличии переплаты по НДФЛ в сумме 21 373 рублей, довод подлежит отклонению.

Судебная коллегия отмечает, что из решения от 10.01.2022 N 6282 следует, что в результате подачи обществом первичных и уточненных расчетов по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2018 года и за 6 месяцев 2018 года, но с разными кодами ОКТМО, в КРСБ сумма НДФЛ 21 373 рублей отражена 2 раза, то есть 42 746 рублей, в то время как подлежал отражению НДФЛ в сумме 21 373 рублей, что не соответствует фактическим расчетам общества с бюджетом.

Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях: представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени; представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Положение, предусмотренное пунктом 4 статьи 81 НК РФ, касающееся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов (абзац третий пункта 6 статьи 81 НК РФ).

Таким образом, необходимым условием освобождения от налоговой ответственности по статье 123 НК РФ является соблюдение положений подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ и при этом несвоевременное перечисление в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 06.02.2018 N 6-П отмечено, что нормами налогового законодательства предусмотрена возможность освобождения налогового агента от налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, по основанию, указанному в пункте 4 статьи 81 НК РФ, при условии оплаты недоимки по налогу и пеней до подачи уточненной налоговой декларации за соответствующий период (с учетом соблюдения иных условий, указанных в пункте 4 статьи 81 НК РФ). Признаны взаимосвязанные положения пункта 4 статьи 81 и статьи 123 НК РФ не противоречащими Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они не препятствуют освобождению от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление в бюджет сумм НДФЛ налоговых агентов, не допустивших искажения налоговой отчетности, если они самостоятельно (до момента, когда им стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной налоговой проверки) уплатили необходимые суммы налога и пени, а несвоевременное перечисление ими в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.

Таким образом, необходимым условием освобождения от налоговой ответственности по статье 123 НК РФ является соблюдение положений подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ и при этом несвоевременное перечисление в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.

Из сравнительного анализа статей 22, 24, 45, 122, 123 НК РФ следует, что хотя ответственность за неуплату налога налогоплательщиком и ответственность налогового агента за неправомерное неудержание и (или) неперечисление сумм налога, предусмотрены разными статьями главы 16 Кодекса и являются самостоятельными составами налоговых правонарушений, по существу законодательство о налогах и сборах устанавливает аналогичную ответственность за неправомерные действия (в случае агента и бездействие), последствием которых является непоступление в государственную казну средств, необходимых для покрытия расходных статей бюджета. Размер налоговых санкций статей 122 и 123 НК РФ идентичен - 20% от суммы своевременно не поступившего в бюджетную систему налога.

С учетом изложенного, при определении размера ответственности налогового агента должна учитываться правовая позиция, изложенная в пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ", в силу которой при определении состава налогового правонарушения необходимо выяснять, привели ли такие действия (бездействие) к возникновению задолженности по этому налогу, если задолженность не возникает, то оснований для привлечения к ответственности не имеется.

Данный правовой подход подлежит применению к рассматриваемым отношениям, и поскольку размер ответственности налогового агента по статье 123 НК РФ обусловлен размером непоступившего в бюджет в установленные сроки НДФЛ, то при определении размера ущерба бюджета от указанных действий (бездействия) с целью их квалификации в качестве правонарушения (или отсутствии такового) должен быть определен размер такого ущерба.

Подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 НК РФ в качестве одного из способов исполнения обязанности по уплате налога, предусматривается зачет суммы излишне уплаченного налога в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога, который применяется и к обязанности налогового агента по перечислению исчисленного и удержанного НДФЛ в бюджет.

Судом первой инстанции установлено, что вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Челябинской области от 22.01.2021 по делу N А76-25957/2018 было признано недействительными решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области от 30.03.2018 N 3 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в размере 290 268,80 рублей, предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014 года, 1, 2 кварталы 2015 года в общей сумме 2 652 689 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 924 673,62 рублей.

Названное обстоятельство повлекло корректировку начисленной пени по НДС, в результате чего у заявителя образовалась переплата пени по НДС в сумме 183 319 рублей 10 копеек.

Следовательно, на момент подачи обществом уточненного расчета по форме 6-НДФЛ (28.02.2021) в бюджете имелась переплата по налогу, которая и была зачтена налоговым органом в счет задолженности по НДФЛ в размере 19 657 рублей, что, как верно указано судом первой инстанции, свидетельствует об отсутствии ущерба бюджету.

Довод налогового органа о том, что переплата образовалась только с момента вступления в законную силу решения суда по делу N А76-25957/2018 (09.04.2021) не принимается, ввиду того, что решением суда по делу была подтверждена неправомерность решения налогового органа о доначислении НДС, соответствующих пени и штрафа, в связи с чем ранее взысканная налоговым органом по оспариваемому решению налоговая задолженность образовала переплату у общества перед бюджетом, которая находилась в бюджете с момента такого взыскания, решение суда явилось актом, подтверждающим неправомерность доначислений налогов, пени и штрафа оспариваемым решением.

Следовательно, НДФЛ в сумме 19657 рублей по уточненному расчету за 9 месяцев 2020 г. от 28.02.2021 полностью зачитывался в счет имеющейся у общества переплаты по налогу (пени и штрафа), доначисленных по решению межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области от 30.03.2018 N 3, признанного недействительным.

Таким образом, общество самостоятельно предоставило расчет по форме 6-НДФЛ, в бюджете на момент представления расчета имелась переплата, перекрывающая подлежащий перечислению НДФЛ, то есть отсутствовало событие налогового правонарушения по статье 123 НК РФ, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал решение инспекции от 10.01.2022 N 6282 недействительным.

Поскольку доводы апелляционной жалобы выражают несогласие с судебным актом, однако не влияют на его обоснованность и законность и не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.10.2022 по делу N А76-21445/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов А.П. Скобелкин