Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 января 2023 г. N 17АП-15733/22 по делу N А50-14762/2022

г. Пермь

18 января 2023 г.

Дело N А50-14762/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 января 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Муравьевой Е.Ю.

судей Герасименко Т.С., Шаламовой Ю.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "ЗемСтройПроект" - Бузмаков Е.Б. (директор) паспорт; Кузнецов А.В., удостоверение, доверенность от 10.06.2022;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми - Плешаков В.В., удостоверение, доверенность от 26.12.2022, диплом; Мясников И.В., паспорт, доверенность от 09.01.2023, диплом;

иные лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЗемСтройПроект" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 19 октября 2022 года

по делу N А50-14762/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЗемСтройПроект" (ОГРН 1135905001650, ИНН 5905296723)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми (ОГРН 1045900797029, ИНН 5904101890)

заинтересованные лица - индивидуальный предприниматель Бузмаков Евгений Борисович (ОГРНИП 308590502400019, ИНН 590506066455), индивидуальный предприниматель Баюрко Анастасия Сергеевна (ОГРНИП 317595800091462, ИНН 590415616454), индивидуальный предприниматель Колыванова Татьяна Васильевна (ОГРНИП 316595800064213, ИНН 590306494407)

о признании недействительным решения от 11.03.2022 N 15-30/1532 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЗемСтройПроект" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2022 N 15-30/1532.

Определением суда от 16.06.2022 указанное заявление принято к производству, к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Бузмаков Евгений Борисович, индивидуальный предприниматель Баюрко Анастасия Сергеевна, индивидуальный предприниматель Колыванова Татьяна Васильевна (далее -предприниматели, предприниматели Бузмаков Е.Б., Баюрко А.С., Колыванова Т.В.).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 19 октября 2022 года требования ООО "ЗемСтройПроект" удовлетворено. Признано недействительным решение инспекции от 11.03.2022 N 15-30/1532 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее налоговому законодательству. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. С инспекции в пользу общества "ЗемСтройПроект" взыскано в возмещение судебных расходов на оплату государственной пошлины 3000 рублей.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит изменить мотивировочную часть решения суда, поскольку судом неверно установлены фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, неправильно определены правоотношения между обществом и кадастровыми инженерами индивидуальными предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В., неправильно определен закон, подлежащий применению, не были приняты во внимание доводы налогоплательщика, изложенные в письменных документах, приобщенных к материалам дела.

Заявитель указывает, что ссылка суда на часть 1.1 статьи 35 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О кадастровой деятельности" (далее - Закон N 221-ФЗ) не состоятельна, поскольку в проверяемый период в собственности Общества не находилось ни одного объекта недвижимого имущества и, соответственно, кадастровые работы для собственных нужд Общества не выполнялись. Поскольку кадастровые инженеры предприниматели Бузмаков Е.Б., Баюрко А.С., Колыванова Т.В. осуществляли свою кадастровую деятельность на основании заключенных договоров подряда в полном соответствии с требованиями статей 29, 31, 32, части 1 статьи 35, части 1 статьи 36 ЗаконаN 221-ФЗ, следовательно, общество не искажало сведения о фактах хозяйственной жизни. Включение Обществом в состав расходов за 2017-2019 годы стоимости работ по договорам подряда, выполненными этими предпринимателями, является правомерным, а утверждение налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком требований пункта 1 статьи 54.1 НК РФ - об умышленном искажении фактов хозяйственной жизни и об объектах налогообложения не соответствует действительности, является несостоятельным. Утверждение суда о наличии трудовых отношений между Обществом и спорными предпринимателями основаны лишь на формальном анализе трудовых договоров, табелей учета рабочего времени, договоров подряда и не соответствуют действительности. Выплаты предпринимателям по договорам подряда не являются одинаковыми по сумме, а зависят от объема фактически выполненной работы, не производятся один-два раза в месяц, а только после подписания акта выполненных работ, следовательно, такие выплаты не отвечают признакам заработной платы. Факт использования физическим лицом выплаченных ему денежных средств на личные нужды не является бесспорным признаком заработной платы.

В судебном заседании представители заявителя на доводах жалобы настаивали, против жалобы инспекции возражали по основаниям, изложенным в письменном отзыве.

Налоговый орган с решением суда также не согласен, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт, требования общества оставить без удовлетворения.

В жалобе указывает, что ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства Обществом не были представлены документы, подтверждающие возникающие расходы в связи с осуществлением им геодезической и картографической деятельности. Инспекцией обоснованно исключена из состава расходов при определении налоговой базы по УСН сумма выплат по субподрядным работам связи с отсутствием реальных хозяйственных операций по договорам субподряда. Отмечает, что заявлений о признании отношений трудовыми от заинтересованных физических лиц в ходе судебного разбирательства не поступало; перерасчет заработной платы и соответствующих сумм налогов и страховых взносов с признанного судом вознаграждения налогоплательщиком не произведено. Исходя из показателей финансово-хозяйственной деятельности ООО "ЗемСтройПроект" установлено, что привлечение субподрядчиков в 2017 г. на сумму 33 725 тыс. руб. или 87% от суммы выручки (33 725 тыс. руб./39 100 тыс. руб.*100) позволило снизить налоговые платежи на 421 тыс. руб. (812 тыс. руб. - 391 тыс. руб.) или на 52 процента. Кроме того, обналичивание денежных средств через счета предпринимателей позволили учредителю в лице Бузмакова Е.Б. использовать денежные средства непосредственно после их обналичивания, без расчета чистой прибыли по итогам финансового года и выплаты дивидендов, которые подлежат налогообложению НДФЛ по ставке 13 процентов. Приведенный анализ показателей финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют об отсутствии деловой цели налогоплательщика по привлечению индивидуальных предпринимателей. Действия учредителя не направлены на увеличение чистой прибыли и последующему ее распределению, что противоречит деятельности любого хозяйствующего субъекта. Кроме того, проверкой установлено искажение сумм выплаты заработной платы сотрудникам Общества, в том числе выплаты в минимальных размерах. Расходов, направленных на выполнение спорных работ, не установлено. Участниками схемы не представлены документы, подтверждающие реально понесенные расходы, направленные на осуществление финансово-хозяйственной деятельности Общества. В передаче работ по контрактам ООО "ЗемСтройПроект" индивидуальным предпринимателям отсутствует деловая цель, поскольку командировочные расходы и расходы, выплачиваемые в качестве оплаты труда (трудоустроенных сотрудников) могли бы уменьшать налогооблагаемые доходы, без заключения спорных договоров.

В судебном заседании представители инспекции на доводах жалобы настаивали, против удовлетворения жалобы заявителя возражали по мотивам, указанным в письменном отзыве.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт проверки от 27.08.2021 N 16-38/7899, фиксирующий выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.

В отношении общества налоговым органом вынесено решение от 11.03.2022 N 15-30/1532 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог по УСН в сумме 8 498 590 руб., начислены пени в сумме 1 589 139, 97 руб. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 564 705, 60 руб. (штраф снижен с учетом установления обстоятельств смягчающих ответственность).

Не согласившись с вынесенным инспекцией решением, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 30.05.2022 N 18-18/348 апелляционная жалоба общества на ненормативный акт инспекции оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 11.03.2022 N 15-30/1532, не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Судом принято приведенное выше решение.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Главой 26.2 НК РФ устанавливаются правила и порядок применения УСН как специального режима налогообложения.

Объектом обложения по УСН признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 названной статьи.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

В пункте 1 статьи 346.18 НК РФ установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В свою очередь, пунктом 2 статьи 346.18 Кодекса установлено, что если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Как указано в пункте 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), а также расходы на оплату труда расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Статьей 346.24 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения".

В соответствии с вышеуказанным приказом Минфина России операции, регистрируемые в книгах учета, должны быть подтверждены первичными документами. Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Таким образом, для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, подтверждением сумм расходов по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) являются первичные документы (платежные документы, акты приемки-передачи, товарные накладные, заключенные договоры и др.), оформленные надлежащим образом.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Основной целью совершения сделки (операции) не должны являться неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Согласно пунктам 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления N 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

Предъявляя расходы по налогу на прибыль и к вычету НДС по операции с контрагентом, налогоплательщик должен доказать, как факт реального приобретения товара (услуг), как и то, что он приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

В пункте 2 Постановления N 53 указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст.162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и не оспаривается лицами, участвующими в деле, заявитель являлся в проверенный налоговым органом период, в частности, в 2017-2019 годах, на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 346.12, 346.13, 346.21 НК РФ плательщиком налога по УСН с объектом учета "доходы минус расходы" (УСН 15%) и обязан был самостоятельно исчислить сумму налогов, подлежащую уплате за налоговый период, и уплачивать налоги в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации.

Общество "ЗемСтройПроект" зарегистрировано в качестве юридического лица 14.03.2013. В проверяемом периоде основным видом деятельности налогоплательщика являлась геодезическая и картографическая деятельность (код по ОКВЭД 74.20.3).

В спорный период обществом заключены государственные контракты с Министерствами, Департаментами и Управлениями природных ресурсов и экологии, Министерствами охраны окружающей среды Пермского края, Свердловской, Курганской, Тверской, Челябинской, Липецкой, Тюменской областей, Ямало-Ненецкого Автономного округа и иными. Предметом государственных контрактов является: определение границ водоохранных зон, выполнение кадастровых работ по определению границ зон затопления, местоположения береговых линий, по обновлению топографических карт (далее - кадастровые работы).

В проверяемом периоде обществом заключено 53 контракта на общую сумму 120 559 711 руб., из которых исполнен 41 контракт.

В целях проведения соответствующих кадастровых работ Общество использует как наемный персонал, так и привлекает подрядчиков - кадастровых инженеров (индивидуальных предпринимателей (Бузмакова Е.Б., Баюрко А.С. и Колыванову Т.В., Михайлову Ю.М., Сретенского Н.М.) и юридические лица (ООО "Оринтир", ООО "Резольвента").

Вознаграждение названных контрагентов, выплаченное по договорам гражданско-правового характера, включено Обществом в состав расходов в целях исчисления налога по УСН.

В проверяемый период затраты, включенные в состав расходов Общества составили:

- 2017 год - 33 725 000 руб. (в том числе: Бузмаков Е.Б. - 32 700 000 руб., Баюрко А.С. - 125 000 руб., Колыванова Т.В. - 900 000 руб.);

- 2018 год - 19 375 587 руб. (в том числе: Бузмаков Е.Б. - 18 049 587 руб., Баюрко А.С. - 710 000 руб. Колыванова Т.В. - 900 000 руб.);

- 2019 год - 43 372 207 руб. (в том числе: Бузмаков Е.Б. - 43 107 610 руб., Баюрко А.С. - 264 597 руб.).

Проанализировав структуру договорных отношений, состав их участников, условия договоров и оформляемый при этом комплект документов, налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля выявлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что обществом "ЗемСтройПроект" искажены сведения о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, а также налоговой отчетности налогоплательщика в виде наращивания расходов и как результат - отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации в целях уменьшения суммы налога по упрощенной системе налогообложения подлежащих уплате по взаимоотношениям с предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С. и Колывановой Т.В.

По мнению инспекции, указанная группа (физические лица и юридическое лицо) имели возможность влиять и влияли на определение условий сделок и их исполнение, при этом, общество "ЗемСтройПроект" действовало в их общих экономических и организационных интересах, к которой оно принадлежит и из которых само Общество состоит, что сказалось на результатах финансово- хозяйственной деятельности.

В подтверждение данных выводов налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

Баюрко Анастасия Сергеевна (ИНН 590415616454), зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 01.09.2017; Колыванова Татьяна Васильевна (ИНН 590306494407) - 11.02.2016, Бузмаков Евгений Борисович - 24.01.2008.

В период заключения со спорными лицами договоров подряда они являлись сотрудниками ООО "Земстройпроект": Бузмаков Е.Б. (директор - кадастровый инженер) - трудовой договор от 08.02.2013 N 1; Баюрко А.С. (кадастровый инженер) - трудовой договор от 01.05.2017 N 6; Колыванова Т.В. (кадастровый инженер) - трудовой договор от 01.05.2017 N 8.

В ходе проверки проанализированы табели учета рабочего времени Общества за 2017-2019 годы (представлены на требование от 03.06.2021 N 16-38/6), в результате чего установлено, что:

Бузмаков Евгений Борисович в период 2017-2019 годы работал все дни, кроме праздничных и выходных по 8 часов в день (пятидневная рабочая неделя - 40 часов);

Баюрко А.С. в период с мая 2017 года по декабрь 2019 года (включительно) работала четыре дня в неделю (понедельник-четверг) по 2 часа в день (четырехдневная рабочая неделя - 8 часов);

Колыванова Т.В. в период с мая 2017 года по декабрь 2019 года (включительно) работала четыре дня в неделю (понедельник-четверг) по 2 часа в день (четырехдневная рабочая неделя - 8 часов (по 2 часа в день)).

Исходя из документов по личному составу, полный рабочий день работали лишь 3 сотрудника (Зайцев B.C., Бузмаков Е.Б., Зеленин А.Н.), ежемесячная заработная плата которых составляла 10 тыс. руб. - 20 тыс. руб.

Для сравнения заработной платы инспекцией проанализированы справки о доходах физических лиц с предыдущего места работы Колывановой Т.В. и Баюрко А.С. В ходе анализа установлено, что размер ранее официально получаемого названными лицами дохода существенно превышает сумму заработной платы, полученной в обществе "ЗемСтройПроект".

Первый договор подряда N 02-07/2017 с предпринимателем Баюрко А.С. общество заключило 07.07.2017, по разработке сметной документации на изготовление и закреплен специальных информационных знаков в рамках исполнения государственного контракта от 01.06.2017 N 680901. При этом на дату заключения указанного договора подряда (в июле 2017 года) Баюрко А.С. не являлась индивидуальным предпринимателем, но являлась работником ООО "ЗемСтройПроект".

Трудовые договоры с Колывановой Т.В., Баюрко Е.Б. расторгнуты 01.12.2020.

Налогоплательщиком представлены договоры подряда на выполнение картографических и геодезических работ, оказания услуг по кадастровому учету, заключенные с индивидуальными предпринимателями на общую сумму 95 060 000 руб. (Бузмаков Е.Б. - 87 411 000 руб., Баюрко А.С. 6 133 000 руб., Колыванова Т.В. - 1 516 000 руб.). Сумма заявленных обществом расходов составила 96 472 794 руб. (Бузмаков Е.Б. - 93 857 197 руб., Баюрко А.С. - 1 099 597 руб., Колыванова Т.В.- 1 516 000 руб.).

При этом для целей налогообложения ООО "ЗемСтройПроект" учтены расходы по сделке с индивидуальным предпринимателем Баюрко А.С. в сумме 1 099 597 руб., при фактическом перечислении денежных средств в размере 9 633 000 руб.

В ходе анализа договоров за 2017-2019 годы, заключенных между ООО "ЗемСтройПроект" и индивидуальными предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колыванова Т.В. и государственных контрактов, установлено, что предмет договоров, заключенных между ООО "Земстройпроект" и индивидуальными предпринимателями, совпадает с предметом соответствующих государственных контрактов; в договорах указаны реквизиты (номер и дата) соответствующих государственных контрактов; имеются ссылки на технические задания, но в приложениях к договорам технические задания отсутствуют и в текстах договоров не прописаны; в приложении к договорам сроки выполнения работ указаны следующим образом: "сроки, предусмотренные государственным контрактом N... от...."; в договорах и приложениях к договорам отсутствует расчет стоимости выполняемых работ, установлена фиксированная "круглая" цена.

Таким образом, инспекция пришла к выводу, что договоры, заключенные между ООО "Земстройпроект" и индивидуальными предпринимателями, не содержат информацию о перечне работ, содержат только соответствующий государственному контракту предмет договора и ссылку на его реквизиты; не установлены сроки выполнения работ, имеется только ссылка на сроки выполнения работ по государственным контрактам; отсутствуют расчеты стоимости работ, формирующие цену договора.

Поскольку договоры, заключенные с индивидуальными предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В. носят обезличенный характер, переданные предпринимателям для исполнения работы не конкретизированы, постольку анализ договоров, заключенных между обществом "Земстройпроект" и спорными индивидуальными предпринимателями, не позволяет определить какая часть работ в рамках исполнения заявителем государственных контрактов поручается для исполнения третьим лицам, а какая часть выполняется собственными силами организации.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу, что заключение со спорными лицами гражданско-правовых договоров на выполнение кадастровых работ носила формальный характер; работы, переданные обществом "Земстройпроект" предпринимателям Бузмакову Е.Б., Баюрко А.С, Колывановой Т.В., могли быть выполнены указанными лицами как работниками Общества.

С учетом совокупности вышеприведенных обстоятельств, а именно: заключение трудовых договоров с установлением режима неполного рабочего времени (2 часа в день, 4 дня в неделю) с предпринимателями Баюрко А.С., Колывановой Т.В., осуществление Бузмаковым Е.Б. трудовой функции на условиях полного рабочего времени (40 часов в неделю), непрерывный процесс выполнения соответствующих работ и услуг, организация рабочего пространства (рабочих мест, программного обеспечения) силами Общества; отсутствие конкретного объема выполняемых работ (определяемый гражданско-правовым договором подряда с целью конкретизации результата работ, подлежащего передаче заказчику); фактическое выполнение исполнителями не разовой работы конкретного содержания, а постоянной трудовой функции, осуществление которой носит систематический характер; оказание услуг лично исполнителем; отсутствие у исполнителей самостоятельных расходов, обусловленных необходимостью исполнения взятых на себя обязательств по договорам подряда; выплата вознаграждения по договорам с определенной периодичностью, отсутствие зависимости выплат от объема фактически выполненной работы; физические лица включены в деятельность организации, суд первой инстанции пришел к выводу, что спорными договорами подряда с предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В. оформлены трудовые отношения, фактически существующие между Обществом и соответствующими физическими лицами - кадастровыми инженерами, выполняющими соответствующие трудовые функции.

Суд апелляционной инстанции считает данные выводы суда ошибочными в связи со следующим.

Закон N 221-ФЗ регулирует отношения, возникающие в связи с осуществлением кадастровой деятельности, деятельности саморегулируемых организаций кадастровых инженеров, национального объединения саморегулируемых организаций кадастровых инженеров (далее - кадастровые отношения).

В соответствии с частью 1 статьи 29 Закона N 221-ФЗ кадастровым инженером признается физическое лицо, являющееся членом саморегулируемой организации кадастровых инженеров. Кадастровый инженер может быть членом только одной саморегулируемой организации кадастровых инженеров.

В силу пункта 1 части 2 статьи 29.1 Закона N 221-ФЗ кадастровый инженер обязан соблюдать требования настоящего Федерального закона, других федеральных законов и иных нормативных правовых актов Российской Федерации в области кадастровых отношений, а также соблюдать стандарты осуществления кадастровой деятельности и правила профессиональной этики кадастровых инженеров.

На основании части 1 статьи 31 Закона N 221-ФЗ кадастровый инженер может выбрать одну из следующих форм организации своей кадастровой деятельности:

1) в качестве индивидуального предпринимателя;

2) в качестве работника юридического лица на основании трудового договора с таким юридическим лицом.

В соответствии с частью 2 статьи 31 Закона N 221-ФЗ кадастровый инженер вправе выбирать форму организации своей кадастровой деятельности и место ее осуществления самостоятельно.

Согласно статье 32 Закона N 221-ФЗ кадастровый инженер вправе принять решение об осуществлении своей кадастровой деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, если он зарегистрирован в этом качестве в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 35 Закона N 221-ФЗ кадастровые работы выполняются кадастровым инженером на основании заключаемого в соответствии с требованиями гражданского законодательства и Закона договора подряда о выполнении кадастровых работ, если иное не установлено федеральным законом. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, кадастровые работы могут быть выполнены кадастровым инженером на основании определения суда (часть 2 статьи 35 Закона N 221-ФЗ).

Частью 1 статьи 36 Закона N 221-ФЗ установлено, что по договору подряда на выполнение кадастровых работ индивидуальный предприниматель, указанный в статье 32 настоящего Федерального закона, или юридическое лицо, указанное в статье 33 настоящего Федерального закона, обязуется обеспечить выполнение кадастровых работ по заданию заказчика этих работ и передать ему документы, подготовленные в результате выполнения этих работ с учетом требований настоящего Федерального закона, а заказчик этих работ обязуется принять указанные документы и оплатить выполненные кадастровые работы, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Из взаимосвязанного толкования положений статей 29, 31, 32, 35, 36 Закона N 221-ФЗ, а также разъяснений Минэкономразвития России, изложенных в письмах от 17 января 2011 г. N 306-ИМ/Д 23, от 4 марта 2011 г. N Д 23-884, от 27 апреля 2011 г. N Д 23-1751, разъяснений Росреестра от 18.10.2016 на официальном сайте Росреестра www.rosreestr.ru следует, что кадастровый инженер, выбравший в качестве формы организации своей кадастровой деятельности индивидуальный предприниматель обязан осуществлять кадастровою деятельность только на основании договора подряда, заключенного с заказчиком, при этом кадастровый инженер не вправе одновременно осуществлять кадастровую деятельность в качестве индивидуального предпринимателя и в качестве работника юридического лица, на основании трудового договора.

Из материалов дела установлено, что Бузмаков Е.Б. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 24.01.2008 и как кадастровый инженер Бузмаков Е.Б. состоял в СРО "Ассоциация Гильдии Кадастровых инженеров" с 15 декабря 2016 г., регистрационный номер в СРО 1312, форма организации кадастровой деятельности: индивидуальный предприниматель.

Колыванова Т.В. зарегистрирована в качестве ИП с 11.02.2016 и как кадастровый инженер Колыванова состоит в СРО "Ассоциация Гильдии Кадастровых инженеров" с 28 мая 2016 г., регистрационный номер в СРО 369. Форма организации кадастровой деятельности - индивидуальный предприниматель.

Баюрко А.С. зарегистрирована в качестве ИП с 01.09.2017 и как кадастровый инженер Баюрко состоит в СРО "Ассоциация Гильдии Кадастровых инженеров" с 28 мая 2016 г., регистрационный номер в СРО 354. Форма организации кадастровой деятельности - индивидуальный предприниматель с 01.09.2017.

Следовательно, в силу взаимосвязанных требований статей 29, 31, 32, 35, 36 Закона N 221-ФЗ в проверяемом периоде ИП Бузмаков Е.Б., Баюрко А.С., Колыванова Т.В. обязаны были осуществлять кадастровую деятельность только в качестве ИП, заключая договоры подряда с ООО "ЗемСтройПроект" и (или) с другими организациями.

При этом, являясь одновременно штатными сотрудниками ООО "ЗемСтройПроект", Бузмаков Е.Б., Баюрко А.С., Колыванова Т.В. вправе были осуществлять иную трудовую деятельность в обществе, что подтверждается фактическими обстоятельствами: содержанием трудовых договоров и реально выполняемой ими работой.

Так, из протоколов допросов свидетеля Бузмакова Е.Б. (стр. 17, 18, 23-27, 55-59 Решения), а также данных им объяснений в ходе судебного заседания 13.09.2022 следует, что являясь директором ООО "ЗемСтройПроект" и выполняя требования Закона о кадастровой деятельности, он не осуществлял кадастровую деятельность как инженер, а выполнял только управленческие функции по руководству финансово-хозяйственной деятельностью в Обществе, что подтверждается в том числе и содержанием трудового договора N 1 от 08.02.2013.

Согласно справок 2-НДФЛ за выполнение трудовых обязанностей руководителя организации Бузмакову Е.Б. была выплачена заработная плата: 2017 г. - 207 000 руб., 2018 г. - 276 000 руб., 2019 г. - 276 000 руб. (Стр. 23 Решения).

Налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие показания Бузмакова Е.Б., изложенные им в протоколах допросов свидетеля.

Из показаний Колывановой Т.В., изложенных в протоколах допросов свидетеля следует, что в ее должностные обязанности входило только "консультирование сотрудников ООО "ЗемСтройПроект" по выполнению кадастровых работ (подготовка документации для постановки на учет земельных участков). В ООО "ЗемСтройПроект" находилась примерно один раз в неделю. Работы, как кадастровый инженер я не выполняла в ООО "ЗемСтройПроект", консультировала Зайцева Виктора и др." (стр. 37, 38, 63-67 Решения).

В соответствии с трудовым договором N 8 от 01.05.2017 Колывановой Т.В. выплачивалась заработная плата за фактическое выполнение трудовых обязанностей консультанта, что подтверждается справками 2-НДФЛ: 2017 г. - 18 400 руб., 2018 г. - 41 400 руб., 2019 г. - 41 400 руб. (стр. 34 Решения).

Указание в трудовом договоре должности "кадастровый инженер" соответствовало действительности, поскольку оказывать консультативную помощь сотрудникам Общества в сфере кадастровой деятельности мог только квалифицированный кадастровый инженер.

Доказательств, опровергающих показания Колывановой Т.В. о выполнении ею трудовых обязанностей в обществе налоговый орган в материалы проверки не представил.

В ходе судебного заседания 13.09.2022 Колыванова Т.В. полностью подтвердила свои свидетельские показания и дополнительно пояснила, что выполняя требования Закона о кадастровой деятельности, не осуществляла в Обществе кадастровую деятельность как инженер, а фактически выполняла по трудовому договору только консультационные услуги, оказывая помощь другим сотрудникам Общества и студентам, проходящим практику. Колыванова Т.В. пояснила суду, что работая в Обществе на 0,2 ставки 8 часов в неделю невозможно было выполнить тот объем кадастровых работ, который передавался ей по договорам подряда от ООО "ЗемСтройПроект", предпринимательской деятельностью занималась на дому. Перечень исполненных лично Колывановой Т.В. 5 договоров подряда, заключенных с Обществом подробно описан в протоколе допроса свидетеля от 29.07.2021 г. N 16-38/15. Выполненную работу по договорам подряда Колыванова Т.В. передавала лично Бузмакову Е.Б. на флеш-носителях, дисках. После подписания акта сдачи-приемки выполненных работ Обществом производилась оплата путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в банке.

Также Колыванова Т.В. указала, что в проверяемый период выполняла кадастровые работы по договорам подряда и для других организаций, помимо Общества.

Из показаний Баюрко А.С., изложенных в протоколах допросов свидетеля следует, что в ее должностные обязанности входило только "консультирование сотрудников ООО "ЗемСтройПроект" по межевым планам, в сфере кадастровой деятельности и землеустройства. Я приезжала в офис, когда была необходимость, у меня был свободный график работы, иногда работала удаленно. Как сотрудник ООО "ЗемСтройПроект" я больше учила других сотрудников" (стр. 45, 46, 60-63 Решения).

В соответствии с трудовым договором N 6 от 01.05.2017 Баюрко А.С. выплачивалась заработная плата за фактическое выполнение трудовых обязанностей консультанта, что подтверждается справками 2-НДФЛ: 2017 г. - 18 400 руб., 2018 г. - 41 400 руб., 2019 г. - 41 400 руб. (стр. 42 Решения).

Указание в трудовом договоре должности "кадастровый инженер" соответствовало действительности, поскольку оказывать консультативную помощь сотрудникам Общества в сфере кадастровой деятельности мог только квалифицированный кадастровый инженер.

В материалы проверки налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих сведения, сообщенные Баюрко А.С., в ходе допросов в качестве свидетеля о выполняемых ею трудовых обязанностях в обществе.

Перечень исполненных лично Баюрко А.С. 17 договоров подряда, заключенных с Обществом подробно описан в протоколе допроса свидетеля от 29.07.2021 г. N 16- 38/16. Выполненную работу по договорам подряда Баюрко А.С. лично передавала Бузмакову Е.Б. на флеш-носителях, дисках. После подписания акта сдачи-приемки выполненных работ Обществом производилась оплата путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в банке.

Также Баюрко А.С. указала, что в проверяемый период выполняла кадастровые работы по договорам подряда помимо Общества для организаций ООО "Эверест-Холдинг" и ООО НПЦ "Регионкад".

В ходе судебного заседания 13.09.2022 Баюрко А.С. полностью подтвердила свои свидетельские показания и дополнительно пояснила, что выполняя требования Закона о кадастровой деятельности, не осуществляла в Обществе кадастровую деятельность как инженер, а фактически выполняла по трудовому договору только консультационные услуги, оказывая помощь другим сотрудникам Общества и студентам, проходящим практику.

Баюрко А.С. пояснила суду, что работая в Обществе на 0,2 ставки 8 часов в неделю невозможно было выполнить тот объем кадастровых работ, который передавался ей по договорам подряда от ООО "ЗемСтройПроект", предпринимательской деятельностью занималась на дому.

Налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие показания Бузмакова Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В., об осуществлении ими трудовых обязанностей в обществе, изложенные в ходе допросов.

Так, из содержания 43 договоров подряда следует, что ИП Бузмаков выполнял в основном кадастровые работы по определению границ водоохранных зон и прибрежных защитных полос бассейнов рек и других водоемов, о чем подробно указано на стр. 3 и 7 Протокола N 16-38/13 допроса свидетеля от 28 июня 2021 г., а также на стр. 4 Протокола N 16-38/17-3 допроса свидетеля от 13 мая 2021 г.

ИП Баюрко принимала участие в исполнении 17 договоров подряда. Выполняла в основном кадастровые работы по разработке сметной документации на изготовление и закрепление на местности специальных информационных знаков, а также кадастровые работы по инженерногеодезическим изысканиям на объектах, о чем подробно указано на стр. 3-13 Протокола N 16-38/16 допроса свидетеля от 29 июля 2021 г.

ИП Колыванова принимала участие в исполнении 5 договоров подряда. Выполняла в основном кадастровые работы по подготовке и обработке гидрологических расчетов, о чем подробно указано на стр. 3-5 Протокола N 16-38/15 допроса свидетеля от 29 июля 2021 г.

Таким образом, у каждого индивидуального предпринимателя была своя специализация при осуществлении кадастровой деятельности в рамках заключенных с Обществом договоров подряда. Предприниматели Бузмаков Е. Б., Баюрко А. С., Колыванова Т. В. не были связаны между собой, поскольку каждый из них выполнял свою работу индивидуально.

Выводы, изложенное в решении суда, о выплате вознаграждения по договорам подряда с определенной периодичностью, об отсутствии зависимости выплат от объема фактически выполненной работы не соответствуют действительности, противоречат имеющимся в материалах проверки карточкам счета 60 по контрагентам ИП Бузмаков Е.Б., ИП Баюрко А.С., ИП Колыванова Т.В. за 2017- 2019 г.г.

Из содержания названных карточек счета 60 следует, что выплаты предпринимателям Бузмакову Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В. по договорам подряда не являются одинаковыми по сумме, а зависят от объема фактически выполненной работы, не производятся один-два раза в месяц, а только после подписания акта выполненных работ, следовательно, такие выплаты не отвечают признакам заработной платы.

Сопоставление содержания государственных контрактов, заключенных Обществом, и соответствующих им договоров подряда, переданных на исполнение предпринимателям Бузмакову Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В., имеющихся в материалах проверки, позволяет сделать вывод о соответствии их требованиям параграфа 1 Главы 37. Подряд Гражданского Кодекса РФ.

Все договоры подряда, заключенные обществом в проверяемый период с подрядчиками, в том числе и с предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В. содержат существенные условия договора подряда, которые позволяют определить содержание, объем выполняемых работ и их стоимость. Имеющиеся в договорах подряда ссылки на сроки выполнения работ, указанные в государственных контрактах таким образом: "сроки, предусмотренные государственным контрактом N.... от..." не противоречат нормам Гражданского кодекса РФ о подряде. Технические задания заказчиков государственных контрактов, определяющих конкретное содержание выполняемых работ, в обязательном порядке передавались подрядчикам, ответственным за выполнение государственных контрактов. В этой связи техническое задание заказчика государственного контракта совпадало с техническим заданием ООО "ЗемСтройПроект", передаваемым подрядчику. Цена работы во всех договорах подряда указана в твердой сумме, в этой связи отсутствие в договоре подряда расчета стоимости выполняемых работ (сметы), как на то указывает суд, не является нарушением требований статьи 709 ГК РФ.

Таким образом, выводы суда о наличии трудовых отношений между обществом и спорными предпринимателями, не соответствуют действительности, опровергаются представленными в дело доказательствами.

Не является надлежащим доказательством выплаты заработной платы и утверждение суда о том, что поскольку денежные средства, перечисленные на счета Бузмакова Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В. использовались ими по своему усмотрению на личные нужды, то такие выплаты в силу статьи 129 ТК РФ являются заработной платой (вознаграждением за труд).

После налогообложения денежных средств, перечисленных предпринимателю за выполненную работу, оставшиеся денежные средства являются чистой прибылью предпринимателя, которой он вправе распорядиться по своему усмотрению, в том числе направить и на личные нужды. Факт использования физическим лицом выплаченных ему денежных средств на личные нужды не является бесспорным признаком заработной платы.

Налоговым органом не доказано, что в действиях налогоплательщика был умысел на увеличение расходов, поскольку в проверяемом периоде финансово-хозяйственная деятельность в Обществе осуществлялась по такой же "схеме" как и в 2016 г., с той лишь разницей, что выполнение государственных контрактов в 2016 г. передавалось на подряд только двум индивидуальным предпринимателям - Бузмакову и Сретенскому. Для исполнения государственных контрактов в 2017 - 2018 годах привлекалось уже по четыре предпринимателя ежегодно, а в 2019 г. привлекалось уже пять индивидуальных предпринимателей и два юридических лица.

Включение обществом в состав расходов за 2017-2019 годы стоимости работ по договорам подряда, выполненными предпринимателями, является правомерным, а утверждение налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком требований пункта 1 статьи 54.1 НК РФ - об умышленном искажении фактов хозяйственной жизни и об объектах налогообложения не соответствует действительности, является несостоятельным.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу по УСН, поскольку налогоплательщиком были одновременно выполнены два обязательных условия:

1) основной целью налогоплательщика при заключении договоров подряда при выполнении государственных контрактов не являлась неуплата налога, а достижение деловой цели, получение экономического эффекта, увеличение прибыли за счет увеличения количества исполненных государственных.контрактов;

2) обязательства по всем договорам подряда были исполнены непосредственно предпринимателями Бузмаковым Е.Б., Баюрко А.С., Колывановой Т.В., являющимися стороной договора, заключенного с Обществом.

В решении инспекции указаны таблицы, из анализа содержания которых следует, что в период 2017-2019 г.г., намеченная Обществом деловая цель была успешно реализована, что подтверждается следующим показателями: наблюдается ежегодный прирост участия Общества в процедурах закупок; наблюдается ежегодный прирост количества заключенных гос.контрактов; наблюдается ежегодный прирост количества завершенных гос.контрактов; наблюдается ежегодный прирост средне-списочной численности работников; ежегодно существенно росли доходы Общества по сравнению с 2016 г.; сумма налога, подлежащего уплате в бюджет за 2019 г., почти в два раза превысила аналогичный показатель за 2017 - 2018 г.г.

У сделок общества с индивидуальными предпринимателями - кадастровыми инженерами Бузмаковым, Баюрко, Колывановой была деловая цель, следовательно, выбор более выгодных с позиции налогообложения условий сделки сам по себе не может быть причиной отказа в уменьшении налоговой базы. Налоговый орган в таких случаях не может диктовать налогоплательщику тот или иной вариант построения хозяйственных операций. Это прямо следует из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ и Письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений ст. 54.1. Налогового кодекса РФ".

Утверждение налогового органа об отсутствии деловой цели не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку в нарушение требований пункта 6 статьи 108 НК налоговый орган не представил в материалы проверки ни одного бесспорного доказательства.

Как отражено в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункт 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25, пункт 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О, от 26.03.2020 N 544-О). В таких ситуациях объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В рассматриваемом случае, выявив признаки получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя по УСН, поскольку, по мнению Инспекции, передача выполнения работ по заказам Общества по договору субподряда индивидуальным предпринимателями (от 50% до 99% стоимости контракта) позволили налогоплательщику завысить расходы и уплачивать минимальные суммы налогов.

С учетом опровержения реальности спорной хозяйственной операции выплаты по гражданско-правовым договорам с третьими лицами исключены налоговым органом из состава уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН расходов в полном объеме.

Вместе с тем, произведенные инспекцией расчеты налоговых обязательств не могут быть признаны обоснованными.

Вопреки требованиям Налогового Кодекса РФ и положениям Закона N 221-ФЗ налоговым органом незаконно исключены в полном объеме из состава расходов при определении налоговой базы по УСН суммы выплат по договорам подряда с индивидуальными предпринимателями Бузмаковым, Баюрко, Колывановой. Соответственно правомерность доначисления налога по УСН налоговым органом не доказана.

В этой связи апелляционный суд, оценив и исследовав представленные в материалы дела доказательства и обстоятельства дела в совокупности и во взаимосвязи в соответствии со статьей 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что суд первой инстанции правомерно признал заявленные требования обоснованными и подлежащими удовлетворению.

Также следует отметить, что в случае несогласия только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения или определения, арбитражный суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть (абзац 2 пункта 39 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

На изменение мотивировочной части судебного акта может быть также указано в резолютивной части постановления суда апелляционной инстанции.

Руководствуясь вышеприведенными разъяснениями Пленума Верховного Суда Российской Федерации, учитывая, что в данном случае ошибочные выводы суда первой инстанции, изложенные в мотивировочной части обжалуемого судебного акта, не повлекли принятия неправильного решения, обжалуемое решение суда следует оставить без изменения.

Доводы апелляционной жалобы заявителя об изменении мотивировочной части решения суда рассмотрены апелляционным судом и признаны не влекущими ее удовлетворение, поскольку из апелляционной жалобы не ясно, какие именно выводы суда, по мнению общества, следует исключить из судебного акта.

Оснований для отмены (изменения) решения в соответствии со статьей 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

В порядке статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя. Поскольку заявителем при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина уплачена в размере, превышающем установленный статьей 333.21 НК РФ размер (3000 руб. вместо 1500 руб.), излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. подлежит возврату из федерального бюджета на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 19 октября 2022 года по делу N А50-14762/2022 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ЗемСтройПроект" (ОГРН 1135905001650, ИНН 5905296723) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению N 477 от 16.11.2022.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края

Председательствующий

Е.Ю. Муравьева

Судьи

Т.С. Герасименко Ю.В. Шаламова