Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 19 января 2023 г. N 05АП-7587/22 по делу N А51-3913/2022

г. Владивосток

19 января 2023 г.

Дело N А51-3913/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 января 2023 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.А. Бессчасной,

судей Т.А. Солохиной, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой О.Н.Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю, индивидуального предпринимателя Лисовского Валерия Петровича,

апелляционные производства N 05АП-7587/2022, 05АП-7713/2022

на решение от 17.10.2022

судьи А.А.Фокиной

по делу N А51-3913/2022 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению индивидуального предпринимателя Лисовского Валерия Петровича (ИНН 253304850108, ОГРНИП 316253600085606)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ИНН 2543000014, ОГРН 1122539000011)

о признании недействительным решения от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения",

при участии:

от МИФНС N 12 по Приморского края - Фаленчи А.А. по доверенности от 08.08.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 11206); Алимгулов А.О. по доверенности от 29.09.2022, сроком действия на 1 год, паспорт, диплом (регистрационный номер 15040); специалист Пикка Т.Г. по доверенности от 14.01.2022, сроком действия на 1 год, паспорт; Мигаль А.А. по доверенности от 07.02.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 16626),

от ИП Лисовского В.П.:

представитель Веревочкин С.В. по доверенности от 22.02.2022, сроком действия на 3 года, паспорт, диплом (регистрационный номер 614),

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Лисовский Валерий Петрович (далее - заявитель, предприниматель, ИП Лисовский В.П., налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган, МИФНС N 12) от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением от 17.10.2022 суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" по пункту 3.1.1 в части суммы налога на доходы физических лиц за 2019 год, превышающей 137 699,63 руб., по пункту 3.1.2 в части пени по налогу на доходы физических лиц за 2019 год по состоянию на 28.09.2021, превышающей размер пени, соответствующий налогу в сумме 137 699,63 руб., по пункту 3.1.3 в части штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме, превышающей размер штрафа 20 654,94 руб., по пункту 3.1.4 в части штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей размер штрафа 13 769,96 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в удовлетворении остальной части требований судом отказано. Этим же решением распределены судебные расходы по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, налоговый орган обратился в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Обжалуя в порядке апелляционного производства решение суда от 17.10.2022, Инспекция просит его отменить в части признания недействительным решения от 28.09.2021 N 6929 по пункту 3.1.1 в части суммы налога на доходы физических лиц за 2019 год, превышающей 137 699,63 руб., по пункту 3.1.2 в части пени по налогу на доходы физических лиц за 2019 год по состоянию на 28.09.2021, превышающей размер пени, соответствующий налогу в сумме 137 699,63 руб., по пункту 3.1.3 в части штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме, превышающей размер штрафа 20 654,94 руб., по пункту 3.1.4 в части штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей размер штрафа 13 769,96 руб., принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ИП Лисовский В.П. в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган выражает несогласие с выводом суда о том, что расходы, понесенные ИП Лисовским В.П. по счет-фактуре ООО "Имени Чапаева" от 29.12.2018 N 83 в сумме 2 000 000 руб., в том числе НДС 181 818.18 руб., непосредственно связаны с ведением предпринимательской деятельности, следовательно сумма расходов 1 818 181.82 руб. (стоимость зерна за вычетом НДС) подлежит включению в состав расходов (профессиональных вычетов) ИП Лисовского В.П. за 2019 год

Также, по мнению налогового органа, налоговой проверкой документально подтверждено обоснованное исключение суммы расходов из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2019 год в сумме 1 818 181.82 руб., что привело к доначислению НДФЛ в размере 250 425 руб., пени в размере 13 627.47 руб., привлечению к ответственности по статье 119 НК РФ, статье 122 НК РФ.

ИП Лисовский В.П. также не согласился с выводами суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратившись в суд с апелляционной жалобой, по тексту которой настаивает на нарушение налоговым органом процедуры проведения проверки в части направления требования о предоставлении документов после составления акта проверки. Также предприниматель указывает на отсутствие правовой оценки несоответствия сведений о размере пени в акте проверки и решении от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю по мотивам, изложенным в письменном отзыве на апелляционную жалобу предпринимателя, ссылаясь на законность и обоснованность судебного акта в обжалуемой предпринимателем части, просит решение суда в указанной части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

ИП Лисовский В.П. возражал против удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в письменных возражениях, поступившим через канцелярию суда и в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приобщенным к материалам дела, считает решение суда в части удовлетворения требований оставить без изменения.

В судебном заседании стороны поддержали свои доводы и возражения в полном объеме.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

01.04.2021 ИП Лисовский В.П. предоставил декларацию о доходах физических лиц за 2019 год по форме 3-НДФЛ в которой предпринимателем заявлена сумма дохода в размере 25 209 296,36 руб., сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, - в размере 24 578 710,67 руб., исчислен налог к уплате в сумме 81 976,00 руб.

Налоговым органом в соответствии со статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2019 год, в ходе проведения которой из анализа расчетного счета установлено, что ИП Лисовскому В.П. в 2019 году от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, поступили денежные средства в сумме 28 280 226,00 руб.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт камеральной налоговой проверки N 6137 от 15.07.2021 с выводами о занижении налоговой базы за 2019 год ввиду неотражения в декларации по форме 3-НДФЛ за 2019 год полученный доход в сумме 30 70 929,64 руб. и документальное неподтверждение расходов в сумме 819940,67 руб., что привело к неуплате налога на доходы физических лиц в сумме 505 813,00 руб.

21.09.2021 ИП Лисовский В.П. представил письменные возражения от 16.09.2021 на Акт налоговой проверки N 6137 от 15.07.2021, дополнения и к ним и дополнительные документы.

Рассмотрев акт налоговой проверки от 15.07.2021 N 6137, материалы проверки, письменные возражения налогоплательщика, дополнения к ним и представленные документы, Инспекция с учетом представленных налогоплательщиком возражений и дополнительных документов, подтверждающих расходы, понесенные в 2019 году, приняла прямые материальные затраты в сумме 21407391,05 руб. (23548130,16 руб.*10/110) и прочие расходы в сумме 185741,85 рубль, всего принято расходов в сумме 21 593 132,90 руб.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Инспекцией установлено занижение налоговой базы при исчислении НДФЛ за 2019 год и предложено уплатить НДФЛ в сумме 388125 руб., в связи с чем начислены пени в сумме 21553,23 руб. и за неуплату налога в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислены штрафные санкции (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) в сумме 38812,50 руб., за несвоевременное представление налогоплательщиком декларации по форме 3-НДФЛ и в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ начислены штрафные санкции (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) в сумме 58 218,75 руб.

Решение от 28.09.2021 N 6929 получено ИП Лисовским В.П. лично 06.10.2021.

Не согласившись с решением МИФНС от 28.09.2021 N 6929, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, рассмотрев которую, Управление ФНС России по Приморскому краю решением от 27.12.2021 N 13-09/52869@ оставило без изменения решение Инспекции, а апелляционную жалобу ИП Лисовского В.П. - без удовлетворения.

ИП Лисовский В.П., полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю от 28.09.2021 N 6929 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратился с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 268, 270 АПК РФ, правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционных жалобах, заслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции не подлежащим отмене, а жалобы общества и налогового органа - удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу пункта 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии со статьей 210 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется частью 1 статьи 221, частью 3 статьи 210, частью 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

В силу статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании части 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В проверяемый период ИП Лисовский В.П. применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Пунктом 10 статьей 274 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).

Для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно, расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов. Вместе с тем, как верно отмечено судом первой инстанции, утверждение налогового органа о том, что в конкретном налоговом периоде учитываются только те расходы (профессиональные вычеты), доход от которых получен в том же налоговом периоде, ошибочно в связи со следующим.

Так, подпунктами 1 и 2 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 с изм. от 19.06.2017 (зарегистрирован в Минюсте России 29.08.2002 N 3756), было установлено, что учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом того, что стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, а расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

Между тем, решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.2010 N ВАС9939/10 подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.

При этом Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что, учитывая положения п. п. 1, 5 и 6 ст. 3 НК РФ, закрепляющих принцип законного установления налога, а также ст. 4 НК РФ, определяющей компетенцию федеральных органов исполнительной власти в сфере издания нормативных правовых актов по вопросам налогов и сборов, суд полагает, что п. 2 ст. 54 НК РФ подлежит истолкованию как делегирующий соответствующим федеральным органам исполнительной власти регулирование по вопросам, касающимся определения порядка учета доходов и расходов, документирования и отражения соответствующих хозяйственных операций в учетных регистрах, а не порядка исчисления налога на основании указанных данных.

Противоположный подход к истолкованию п. 2 ст. 54 НК РФ, как допускающий регулирование порядка исчисления налога на доходы индивидуальными предпринимателями на уровне нормативного акта, принимаемого федеральным органом исполнительной власти, означал бы нарушение требования об установлении налогов только и исключительно в законодательном порядке.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть, применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

При этом для целей исчисления НДФЛ состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 НК РФ.

Из анализа приведенных выше норм суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что предприниматели вправе определять свои расходы не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.

Как следует из материалов дела, ИП Лисовским И.П. для целей учета доходов и расходов и исчисления НДФЛ применялся кассовый метод, следовательно, в рассматриваемом случае затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть связаны с ведением предпринимательской деятельности.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в ходе налоговой проверки инспекцией было установлено, что предприниматель являясь плательщиком НДФЛ, учитывал расходы в момент приобретения товара, то есть по методу начисления. При этом претензий к доходной части хозяйственных операций налогоплательщика за спорный период налоговым органом предъявлено не было, предметный анализ дохода налогоплательщика в решении инспекции отсутствует. Факт осуществления в проверяемый период бухгалтерского учета по методу начисления расходов подтвержден материалами дела.

Основанием для дополнительного начисления предпринимателю налоговых обязательств по НДФЛ в части отказа во включении в состав расходов за 2019 год суммы 1818181,82 руб. (2 000 000 *10/110) послужил вывод налогового органа о том, что стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) должна быть учтена в расходах после фактического получения дохода и совершения расхода в том налоговом периоде, в котором фактически получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг и совершены расходы. Признавая данные выводы налогового органа несостоятельными суд исходит из следующего.

Из материалов дела установлено, что предпринимателем с ООО "Имени Чапаева" заключен договор купли-продажи пшеницы от 17.12.2018 N 2.

Налоговым органом не опровергнуто, что актом сверки взаимных расчетов с ООО "Имени Чапаева" за период с 01.01.2018 по 24.09.2021 и представленными УПД подтверждается, что за весь период обществом в адрес предпринимателя:

- отгружено пшеницы на 15 142 270,16 руб.,

- фактически оплачено в 2019 году в сумме 13 142 270,16 руб., в 2018 году - 2 000 000 руб.

В расчёт расходов от предпринимательской деятельности налоговым органом по данному контрагенту ООО "Имени Чапаева" включены только расходы в сумме 11 947 518,19 руб. (13142270,16 руб. *10/110). Отказывая во включении в состав расходов предпринимателя по НДФЛ за 2019 год расходов в сумме 1 818 181,82 руб. по операции с приобретением зерна у ООО "Имени Чапаева", налоговый орган указал, что данная операция не связана с предпринимательской деятельностью, доход от реализации в 2019 год не получен, а сделка по дальнейшей реализации зерна документально не подтверждена.

Оценивая данные выводы налогового органа, суд первой инстанции верно принял во внимание, во исполнение условий договора купли-продажи пшеницы от 17.12.2018 N 2 ООО "Имени Чапаева" выставило предпринимателю счет на оплату N 18 от 29.12.2018 на оплату пшеницы в количестве 1000 тн (10000 ц) на общую сумму 8 800 000 руб.

Предприниматель перечислил ООО "Имени Чапаева" 2 000 000 руб., о чес свидетельствует платежное поручение N 59 от 29.12.2018, в котором имеется ссылка на оплату счета N 18 от 29.12.2018, в том числе НДС 10% - 181 818,18 руб.

В связи с оплатой предпринимателем товара ООО "Имени Чапаева" оформило и направило заявителю счёт-фактуру N 83 от 29.12.2018 на сумму 2 000 000 руб., в том числе НДС - 181 818,18 руб.

Как следует из материалов дела, по дате получения документов данные расходы в сумме 1 818 181,82 руб. не были включены Лисовским В.П. в состав расходов 2018 года (что подтверждается и анализом книги учёта доходов и расходов за ноябрь-декабрь 2018 года, раздел "Учёт приобретённого и израсходованного сырья по видам товаров (работ, услуг)", таблица N 1-1А, раздел "Регистр прочих расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности за налоговый период 2018 г.", таблица N 6-2).

На основании счета-фактуры N 91 от 02.04.2019 ИП Лисовским В.П. в адрес ООО "Нива" реализована пшеница в количестве 205 тн на сумму 1978250 руб. (в том числе НДС - 179840,91 руб.). В связи с чем, данные расходы в сумме 1818181,82 руб. были отражены в составе расходов в январе 2019 года (позиция 39 раздела "Учёт приобретённого и израсходованного сырья по видам товаров (работ, услуг)" книги учёта доходов и расходов за 2019 года, таблица N 1-1А, количество - 227,273 тн).

Оплата за товар от ООО "Нива" не поступила, что подтверждается как двусторонним актом сверки между заявителем и ООО "Нива" за период 2019 год, так и анализом расчётного счёта заявителя.

Из налоговой декларации предпринимателя по НДС за 2 квартал 2019 года и книги продаж за тот же период следует, что операция на сумму 1978250 руб. по счету-фактуре N 91 от 02.04.2019 включена заявителем в состав реализации для целей исчисления НДС в полном объёме.

Более того, проведенной налоговым органом встречной проверкой ООО "Нива" (поручение N 6397 от 04.08.2022 об истребовании документов (информации), пояснительная записка ООО "Нива" исх. N 15 от 24.08.2022) также подтверждается факт поставки товара (пшеницы в количестве 205 тн) и факт наличия задолженности перед ИП Лисовским В.П. по состоянию на 31.12.2019.

Довод налогового органа о неподтвержденности фактической реализации товара (пшеницы) в адрес ООО "Нива" апелляционный суд отклоняет, так как предпринимательская деятельность ИП Лисовского В.П. состоит в оптовой торговле продовольственными товарами, в том числе зерном, следовательно, приобретение зерна по счёту-фактуре ООО "Имени Чапаева" N 83 от 29.12.2018 на сумму 2000000 руб., в том числе НДС - 181818,18 руб., непосредственно связано с ведением предпринимательской деятельности, в связи с чем сумма расходов 1818181,82 руб. (стоимость зерна за вычетом НДС) подлежит включению в состав расходов (профессиональных вычетов) ИП Лисовского В.П. за 2019 год. Обратного налоговым органом не доказано.

Кроме указанного эпизода по взаимоотношениям с ООО "имени Чапаева" и ООО "Нива", основанием для дополнительного начисления предпринимателю налоговых обязательств по НДФЛ за 2019 год в части отказа во включении в состав расходов суммы 108 169 руб. (1 189 860 руб. *10%) по операции с ИП Трубицыным В.Т. послужил вывод налогового органа о том, что в составе расходов предпринимателем неправомерно включены суммы НДС.

Суд первой инстанции, признавая данный вывод налогового органа необоснованным, пришел к выводу, что поскольку ИП Трубицыным В.Т. (поставщик) ИП Лисовскому В.П. (покупатель) сумма налога по спорной сделке не предъявлялась, правовых оснований для уменьшения состава затрат на сумму НДС 108 169 руб. у налогового органа не имелось.

Соглашаясь с указанными выводами суда первой инстанции, апелляционный суд отмечает следующее.

Согласно пунктов 1, 3, 4 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. Таким образом, фактом предъявления продавцом суммы налога покупателю является направление (выставление) продавцом покупателю счёта-фактуры с выделением суммы налога отдельной строкой.

Судом установлено, что в ходе проверки налоговому органу предпринимателем ИП по спорной сделке с Трубицыным В.Т. представлены договор б/н от 04.03.2019, заключенный с ИП Трубицыным В.Т., акт сверки взаимных расчетов от 08.04.2019 N 5, УПД от 03.04.2019 N 11, товарная накладная от 03.04.2019 N 12.

Согласно Акту сверки взаимных расчетов в 2019 году отгружено овса на 1400000 руб., фактически за поставку товара предпринимателем оплачено 1 189 860 руб.

По данным выписок банка налоговым органом установлено перечисление денежных средств в размере 1 189 860 руб. в адрес Трубицына В.Т. с наименованием платежа "частичная оплата счёта N 6 от 04.03.2019 овёс (200 тн), в т.ч. НДС 10%-18 181,82". Указанные обстоятельства послужили поводом для вывода о том, что в составе оплаты за товар в размере 1 189 860 руб. налогоплательщику предъявлен НДС 10%, следовательно, состав затрат подлежит уменьшению на сумму НДС (1 189 860 руб. - 108 169 руб. (НДС 10%)= 1 081 690 руб.).

Вместе с тем, налоговым органом не опровергнуто, что ни договор с ИП Трубицыным В.Т., ни счет-фактура не выделяют сумму НДС.

Суд первой инстанции правомерно принял пояснения налогоплательщика о допущенной при оформлении платежа на сумму стоимости товара 1189860 руб. бухгалтером ошибки. Так, бухгалтером перечислено 1400 000 руб. (вместо платежа на сумму 1 189 860 руб.), поскольку к стоимости товара был ошибочно набавлен НДС и, соответственно, выделен в платёжном документе. Излишне полученная сумма в размере 210 140 руб. (1 400 000 - 1 189 860) была возвращена ИИ Трубицыным В.Т. в адрем предпринимателя, следовательно, фактически в адрес поставщика ИП Лисовским В.П. перечислена стоимость товара без налога (1 189 860 руб.).

На основании изложенного апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что состав расходов ИП Лисовского В.П. за 2019 год, определённый налоговым органом, подлежит увеличению на 108 169 руб., поскольку данная сумма не является суммой предъявленного заявителю НДС.

Доводов относительно указанных выводов суда первой инстанции апелляционная жалоба налогового органа не содержит.

Ссылка инспекции на Положение Банка России от 29.06.2021 N 762-П "О правилах осуществления перевода денежных средств" (зарегистрировано в Минюсте России 25.08.2021 N 64765) правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку оно не регулирует ни порядок предъявления НДС, ни порядок формирования профессиональных вычетов при исчислении НДФЛ, и к рассматриваемому случаю не относится (относится к тем случаям, когда в сумме правильного по размеру платежа содержится/не содержится НДС, однако в графе "назначение платежа" допущена ошибка, то есть речь идет об исправлении содержания реквизитов платёжного документа). В данном случае стороны сделки привели свои расчёты в соответствие с условиями заключённой между ними сделки путём возврата части денежных средств, поскольку объективно заявителем было перечислено больше, чем необходимо по условиям сделки. Сторонами не вносились изменения в положения договора и счета-фактуры о том, является ли ИП Трубицын В.Т. плательщиком НДС или нет.

С учетом выводов о составе расходов ИП Лисовского В.П. и излишне доначисленных Инспекцией сумм НДФЛ арбитражный суд правомерно заключил, что по результатам проверки за 2019 год доход предпринимателя составляет всего -25 209 296,36 руб., расходы от предпринимательской деятельности - 23 519 483,81 руб. (включая прочие расходы 185741,85 руб.), налоговая база - 1 689 812,55 руб., налог по ставке 13% - 219 675,63 руб..

С учётом налога, исчисленного по декларации (81 976 руб.), налог к доначислению к уплате в бюджет составляет 137 699,63 руб. Таким образом, МИФНС излишне доначислен заявителю НДФЛ за 2019 год в размере 250 425,37 руб.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Поскольку по результатам рассмотрения дела судом установлено, что неуплаченная сумма НДФЛ за 2019 год фактически составляет 137 699,63 руб., решение инспекции правомерно признано недействительным в части пени, превышающей сумму пени, соответствующей неуплаченному налогу в размере 137 699,63 руб. Мотивированных доводов в данной части апелляционная жалоба налогового органа не содержит.

Довод заявителя об отсутствии правовой оценки о несоответствии сведений о размере пени в акте и решении, является несостоятельным, не основанным на нормах права, подлежит отклонению в силу следующего. Решение налогового органа по результатам проверки оформляется в соответствии с п.1 ст.101 НК РФ.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения - это документ, на основании которого суммы налогов, пеней и штрафов, подлежащих уплате в бюджет по результатам проверки, заносятся в карточку базы данных "Расчеты с бюджетом" налогоплательщика. Срок уплаты этих сумм - дата вступления решения в силу. При этом, на неуплаченные суммы будут начислены пени в соответствии с п.3 ст.75 НК РФ.

Пени начисляются за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего дня, следующего за сроком его уплаты. При этом процентная ставка пеней принимается равной 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату начисления пеней.

Таким образом, суммы пени будут отличаться в сторону увеличения на дату вынесения решения по сравнению с актом проверки. В случае неуплаты налога и в соответствии со ст.75 НК РФ налоговые органы вправе начислить и взыскать пеню, являющуюся в силу пункта 1 статьи 72 НК РФ способом обеспечения обязанности по уплате налога.

Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (ст.75 НК РФ).

Пеня является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога (Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 N 20-П, от 08.12.2017 N 39П).

Судом установлено, что порядок начисления пени налоговым органом соблюден.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В связи с чем, за неуплату (неполную уплату) НДФЛ налоговым органом в отношении предпринимателя обоснованно начислен штраф (снижен в связи с наличием смягчающих вину обстоятельства по части 1, 4 статьи 122 НК РФ), который пересчитан судом первой инстанции ввиду установленной и подлежащей уплате суммы НДФЛ за 2019 год (137 699,63 руб.) и составил 13 769,96 руб. (137 699,63*20%/2). Данные выводы Инспекцией также не опровергнуты.

Что касается привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, апелляционный суд отмечает.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ и пунктом 6 статьи 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты) в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

В пункте 1 статьи 229 НК РФ установлено, что налоговая декларация по форме 3- НДФЛ представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. С учетом положений пункта 3 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 N 409 срок представления налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2019 год перенесен на 30.07.2020.

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.

ИП Лисовский В.П. спорную налоговую декларацию по НДФЛ за 2019 год представил несвоевременно - 01.04.2021, что заявителем не оспорено, в связи с чем, исходя из количества полных месяцев просрочки, налогоплательщик обоснованно привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 30%.

Как указывалось выше, по результатам рассмотрения дела судом установлено, что неуплаченная сумма НДФЛ за 2019 год составляет 137 699,63 руб., в связи с чем по пункту 1 статьи 119 НК РФ налогоплательщик (с учётом снижения суммы штрафа налоговым органом в 2 раза) подлежит привлечению к ответственности в виде штрафа в сумме 20 654,94 руб. (137 699,63*30%/2).

Проверив процедуру проведения проверки, рассмотрения результатов проверки и принятия решения по ней, апелляционный суд каких-либо существенных нарушений, которые согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ могли бы повлечь за собой признание решения недействительным в полном объеме, не установил.

Довод о нарушении процедуры проведения проверки в виде направления требования о предоставлении документов после составления акта. Апелляционный суд считает необоснованным по следующим основаниям.

Требование о предоставлении пояснений от 01.07.2021 N 16273 направлено налогоплательщику по ТКС 01.07.2021. Факт получения налогоплательщиком требования 22.07.2021 не является существенным нарушением процедуры проведения камеральной проверки, поскольку в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом права заявителя не нарушены.

Акт камеральной налоговой проверки от 15.07.2021 N 6137 и извещение от 20.07.2021 N6328 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (рассмотрение назначено на 10.09.2021) направлены заказным письмом 28.07.2021 и получены адресатом 14.08.2021.

Во избежание ущемления прав налогоплательщика извещение от 06.09.2021 N 7854 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (рассмотрение материалов проверки назначено на 24.09.2021) вручено лично Лисовскому В.П. 10.09.2021.

От налогоплательщика в Инспекцию поступили возражения на акт налоговой проверки с приложением документов - по ТКС (вх. от 20.09.2021 N 56448) и на бумажном носителе (вх. от 21.09.2021 N 56814). Рассмотрение акта налоговой проверки от 15.07.2021 N 6137, материалов проверки, письменных возражений, дополнений к возражениями состоялось 24.09.2021 в присутствии налогоплательщика, что подтверждается Протоколом N 20.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговым органом соблюдены существенные условия рассмотрения материалов налоговой проверки, а именно: налогоплательщику обеспечены возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и возможность представить объяснения.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из материалов дела следует, что правом на участие в рассмотрении материалов проверки, правом на апелляционное обжалование решения налогоплательщик воспользовался, представил письменные возражения и дополнительные документы, которые налоговым органом были приняты оценены; апелляционная жалоба предпринимателя была рассмотрена Управлением по существу, в связи с чем суд не усматривает существенных нарушений при проведении проверки и принятии решения.

Само по себе направление налоговым органом проверяемому лицу и его контрагентам требований о предоставлении документов и пояснений за пределами периода проведения проверки (после окончания сроков ее проведения) существенными нарушениями, влекущими признание решения незаконным, не являются ввиду того, что такие обстоятельства не привели к ущемлению прав налогоплательщика либо принятию неправомерного решения - фактически имеющиеся у предпринимателя документы были им представлены налоговому органу на стадии рассмотрения материалов проверки и учтены при вынесении решения, а какие-либо доначисления по документам, поступившим от контрагентов, не производились.

Следовательно, довод апелляционной жалобы предпринимателя о нарушении процедуры проведения проверки в виде направления требования о предоставлении документов после составления акта, признается коллегией необоснованным.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При изложенных обстоятельствах, руководствуясь частью 3 статьи 201 АПК РФ, суд первой инстанции частично удовлетворил требование ИП Лисовского В.П. о признании незаконным решения МИФНС от 28.09.2021 N 6929, а именно в части, превышающей сумму НДФЛ за 2019 год в размере 137 699,63 руб., соответствующей ему пени, штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 20 654,94 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 13 769,96 руб.

Доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не нашли своего подтверждения при ее рассмотрении, по существу сводятся к переоценке законных и обоснованных, по мнению суда апелляционной инстанции, выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не влекущими отмену либо изменение судебного акта.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции в обжалуемой части сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из отсутствия оснований для ее удовлетворения, понесенные ИП Лисовским В.П. при подаче апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 рублей на основании статьи 110 АПК РФ относятся апелляционным судом на подателя жалобы.

Принимая во внимание, что налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении судебных расходов по апелляционной жалобе инспекции судебной коллегией не рассматривается.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 17.10.2022 по делу N А51-3913/2022 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Л.А. Бессчасная

Судьи

Т.А. Солохина Е.Л. Сидорович