Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2023 г. N 07АП-11740/22 по делу N А27-26147/2021

город Томск

23 января 2023 г.

Дело N А27-26147/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 января 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Бородулиной И. И., Хайкиной С. Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Полевый В. Н. с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский завод металлоконструкций" (N 07АП-11740/2022) на решение от 02.11.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-26147/2021 (судья Тышкевич О.П.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский завод металлоконструкций", город Кемерово (ОГРН 1154205000674, ИНН 4205301694) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу, город Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения N 6420 от 20.07.2021,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: руководитель Гарченко В. В. (решение учредителя от 16.12.2022), Абзалов Ю.Р. (дов. от 11.01.2023, удостоверение адвоката),

От заинтересованного лица: Постникова К. К. (дов. от 29.11.2022, диплом); Болучевский С.С. (дов. от 16.12.2022, диплом),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Кемеровский завод металлоконструкций" (далее - ООО "КЗМК", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения N 6420 от 20.07.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 02.11.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-26147/2021 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

13.01.2023 поступили дополнения к апелляционной жалобе.

В апелляционной жалобе, с учетом дополнений, заявитель ссылается на следующее: установленные в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции обстоятельства свидетельствуют о реальности спорных операций и отсутствии формального документооборота по сделкам общества с контрагентами ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой", выводы суда о подконтрольности контрагентов обществу являются необоснованными; реальное ведение ООО "Синергия" предпринимательской деятельности подтверждается судебными актами по делу N А27-22719/2017; налоговый орган не определил реальный размер налоговых обязательств; сами контрагенты представляли в Инспекцию первичные документы; имеются нарушения при проведении проверки и рассмотрении ее материалов; суд не рассмотрел ходатайства об исключении из материалов дела доказательств (протоколов допросов Гольченко Г. Н., Ложкина С. В., ответов ООО "Эквологистик"), поскольку в соответствии со статьей 159 АПК РФ судом не вынесено определение по данному вопросу; суд первой инстанции не обоснованно отказал в удовлетворении ходатайства о вызове и допросе свидетелей Турова П. Г., Абдуллина Д. А., которые числились руководителями ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" и могли подтвердить реальное осуществление предпринимательской деятельности.

В дополнениях к апелляционной жалобе заявлено ходатайство о вызове в судебное заседание в качестве свидетелей Турова Павла Геннадьевича, Абдуллина Дениса Айратовича, Гольченко Геннадия Николаевича, Ложкина Сергея Владимировича, которые могут дать пояснения относительно наличия или отсутствия подконтрольности указанных контрагентов налогоплательщику, а также приобретении дополнительных расходных материалов и передаче их ООО "Авторемзавод".

Инспекция в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу, отзыве на дополнения на апелляционную жалобу не соглашается с доводами апеллянта и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители заявителя и заинтересованного лица в судебном заседании поддержали свои доводы; представители заявителя поддержали заявленное ходатайство, представители Инспекции против его удовлетворения возражали.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, с учетом представленных дополнений сторон, заслушав представителей общества и Инспекции, суд апелляционной инстанции считает жалобу не подлежащей удовлетворению.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "КЗМК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2016 по 30.06.2018, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.

По результатам проведенной налоговой проверки Инспекцией составлены акт налоговой проверки от 22.01.2020 N 1035 с дополнениями и принято решение от 20.07.2021 N6420 о привлечении ООО "КЗМК" к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 233 806 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций в общем размере 12 220 431 руб., пени в общем размере 4 907 472,36 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области-Кузбассу N 666 от 03.11.2021 апелляционная жалоба ООО "КЗМК" оставлена без удовлетворения, решение Инспекции без изменения.

Общество, посчитав нарушенными свои права и законные интересы, обратилось с настоящим заявлением в суд.

Принимая судебный акт, суд первой инстанции исходил из доказанности налоговым органом отсутствия реальных хозяйственных операций ООО "КЗМК" со спорными контрагентами, не подтверждении, в связи с этим, обществом заявленных налоговых вычетов и несения расходов, отсутствии процессуальных нарушений при производстве проверки.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Применение вычетов по НДС предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по НДС, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Из системного анализа указанных норм следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, налоговые вычеты и сумм расходов.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций, о наличии в документах недостоверных сведений.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции осуществлялись иными лицами, в систему оказания услуг и расчетов за них вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия контрагентов указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий:

отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и др.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143, пунктом 1 статьи 246 НК РФ в проверяемом периоде ООО "КЗМК" являлось плательщиком налога на добавленную стоимость (НДС), налога на прибыль организаций.

Основанием для вынесения решения относительно взаимоотношений общества с контрагентами ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком в нарушение статей 169, 171, 172, 252 НК РФ неправомерно приняты к вычету суммы НДС и расходы по налогу на прибыль по УПД, счетам-фактурам, выставленным названными контрагентами.

В ходе проведения проверки Инспекция пришла к выводу о том, что спорные контрагенты не осуществляли налогоплательщику заявленную в представленных документах поставку товара - металлоконструкций, а использование фиктивного документооборота лишь создает видимость реальных сделок между обществом и контрагентами.

Как установлено судом первой инстанции, в проверяемый период ООО "КЗМК" осуществляло изготовление и монтаж металлических конструкций различного уровня сложности, от типовых до индивидуальных проектов, осуществляя изготовление металлоконструкций по чертежам заказчика, либо разрабатывая самостоятельно чертежи исходя из требований клиента.

Учредителем и генеральным директором общества являлся Гарченко В.В.

ООО "КЗМК" производственную деятельность осуществляло в нежилом помещении, находящемся в безвозмездном пользовании на основании договора б/н от 07.04.2015 с ООО "Авторемзавод".

Учредителем и руководителем ООО "Авторемзавод" в проверяемом периоде являлся Удалов Д.А., который получал доходы в ООО "Кузбасс-Ойл", в котором руководителем являлся Гарченко В.В. (учредитель ООО "КЗМК").

Основным видом деятельности ООО "Авторемзавод" является производство строительных и металлических конструкции, изделий и их частей. ООО "Авторемзавод" применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом - "Доходы, уменьшенные на величину расходов".

При анализе сведений справок 2-НДФЛ за 2016-2017 гг налоговым органом установлено, что часть сотрудников ООО "КЗМК" (Рябовалова Е.А., Гольченко Г.Н., Провоторов С.В., Непша Д.А.) получали дополнительно доход в ООО "Авторемзавод".

В ходе проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что ООО "КЗМК" и ООО "Авторемзавод" имеют единую бухгалтерию, отдел кадров, трудовые ресурсы, производственную базу, деятельность данных организаций контролируется руководителем общества.

Следовательно, как правильно указал суд, ООО "Авторемзавод" и проверяемый налогоплательщик являются взаимозависимыми лицами, входят в единую группу лиц и являются аффилированными лицами.

Между ООО "КЗМК" (Заказчик) и ООО "Авторемзавод" (Исполнитель) заключен договор N 1/2016МК от 01.08.2016, согласно которому Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя обязательство по оказанию Заказчику услуг по изготовлению металлоконструкции, представленным чертежам, согласно техническим заданиям Заказчика, из передаваемых ему Заказчиком материалов (давальческое сырье). Количество предоставляемых материалов, необходимых для выполнения работ по изготовлению металлоконструкции определяются согласно спецификациям, являющимся неотъемлемой частью настоящего договора и оформляются накладной на отпуск материалов на сторону (М-15) в сроки, установленные техническим заданием.

Согласно предусмотренной договором плановой калькуляции на изготовление 1 тонны металлоконструкции, стоимость изготовления 1 тонны составляет 14 тыс. рублей.

Из материалов дела следует также, что в проверяемом периоде ООО "КЗМК" (Заказчик) оформлены сделки по изготовлению готовой продукции (металлоконструкций):

* в 2016 году с ООО "Синергия" ИНН 4205308932, которым, в свою очередь, оформлен договор с ООО "Авторемзавод",

* в 2017 году с ООО "Сибстрой" ИНН 4205333576, которым, в свою очередь, оформлен договор с ООО "Авторемзавод".

Следовательно, как правильно указал суд, конечным изготовителем металлоконструкции по сделкам с ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" (далее также - спорные контрагенты) также являлось ООО "Авторемзавод", с которым у ООО "КЗМК" в этом же периоде был заключен прямой договор.

По результатам исследования материалов дела судом установлено, что деятельность ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" подконтрольна ООО "КЗМК" и он является выгодоприобретателем, целью оформления сделок с спорными контрагентами являлось получение налоговой экономии путем завышения обществом своих расходов по формальному документообороту и получение вычетов по НДС от контрагентов, применяющих общую систему налогообложения, то есть обществом не соблюдены условия, предусмотренные пп.1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ.

При этом судом учтены следующие обстоятельства.

Относительно контрагента ООО "Синергия" ИНН 4205308932 установлено, что оно состояло на учете в ИФНС России по г. Кемерово с 26.05.2015, ликвидировано 22.09.2020. Основным видом деятельности организации является торговля оптовая прочими строительными материалами. Юридический адрес: 650051, г. Кемерово ул. Муромцева, 1 оф. 17; руководитель Туров Павел Геннадьевич, за период 26.05.2015-08.10.2018 - Юрченко Андрей Сергеевич.

Согласно информации из справок 2-НДФЛ численность сотрудников ООО "Синергия": 2015 г. - 2 чел, 2016 г. - 4 чел., 2017 г. - 2 чел.

При этом сотрудники ООО "КЗМК" дополнительно получали доход в ООО "Синергия", а работники ООО "Синергия", которые подчинялись генеральному директору ООО "КЗМК" Гарченко В.В., получали дополнительный доход в ООО "Синергия".

Для отправки налоговой отчетности и осуществления перечислений денежных средств с расчетного счета ООО "Синергия" использован IP-адрес, принадлежащий ООО "КЗМК", в качестве контактного телефона ООО "Синергия" указан номер телефона, зарегистрированный за обществом.

Доверенности на получение электронной подписи от 15.07.2015 и от 21.10.2016 выданы директором ООО "Синергия" Туровым П.Г. на имя Шишлянниковой Т.С., которая являлась главным бухгалтером ООО "КЗМК". Сертификаты проверки электронной подписи по доверенности получала Шишлянникова Т.С., она заверяла и проставляла печати на копиях документов как бухгалтер ООО "Синергия", то есть печати ООО "Синергия" хранились у главного бухгалтера ООО "КЗМК" Шишлянниковой Т.С.

Следовательно, как правильно указал суд, данные доказательства подтверждают, что фактически бухгалтерский учет в ООО "Синергия" велся главным бухгалтером ООО "КЗМК" Шишлянниковой Т.С., находящейся в подчинении у руководителя ООО "КЗМК".

Показаниями свидетеля - заместителя генерального директора по ОМТС ООО "КЗМК" и ООО "Авторемзавод" Гольченко Г.Н. (протокол допроса б/н от 14.10.2020) также подтверждено, что главным бухгалтером на ООО "Авторемзавод" и ООО "КЗМК" являлась Шишлянникова Т.С., кроме того, доверенности для предоставления интересов от ООО "Синергия" выдавали бухгалтеры ООО "Авторемзавод" Толканова Т.О., Половникова С.В., которые подчинялись главному бухгалтеру Шишлянниковой Т.С.

Также в ходе проверки установлено, что фактически расчетным счетом ООО "Синергия" управляет генеральный директор ООО "КЗМК" Гарченко В.В.

Следовательно, ООО "Синергия" является организацией, подконтрольной ООО "КЗМК", соответственно у общества имеется возможность формально оформлять по взаимоотношениям с данным контрагентом документы, необходимые для предоставления вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Так, согласно представленному договору поставки N 73МК от 01.07.2015 (далее - спорный договор) между ООО "КЗМК" (Заказчик) и ООО "Синергия" (Исполнитель), последний обязуется поставить, а Заказчик своевременно принять и оплатить продукцию по согласованным сторонами спецификациям.

В свою очередь, между ООО "Синергия" и ООО "Авторемзавод" оформлен договор N 1-10/МК от 01.07.2015 (т.7, л.д.61-62), по условиям которого Исполнитель (ООО "Авторемзавод") принимает на себя обязательство по оказанию Заказчику (ООО "Синергия") услуг по изготовлению металлоконструкции согласно техническим заданиям Заказчика по представленным чертежам. Согласно условиям договора исполнитель обязуется выполнить работы, предусмотренные договором, из представленных ему Заказчиком металлопроката с использованием собственной рабочей силы.

При проверке накладных на отпуск материалов на сторону от ООО "Синергия" в адрес ООО "Авторемзавод" налоговым органом установлено, что объем отпущенных ТМЦ (Двутавр, арматура, металл) составляет 1155 тонн, при этом в отчетах ООО "Авторемзавод" о переработанном сырье указано использование ТМЦ (Двутавр, лист, профильная труба) в объеме 1256 т.

В актах выполненных работ, составленных между ООО "Синергия" и ООО "Авторемзавод", общее количество металлоконструкции составляет 2 282 т.

Налоговый орган пришел к выводу, что данные противоречивые обстоятельства свидетельствуют о том, что ТМЦ напрямую от поставщиков поставлялись в адрес ООО "Авторемзавод".

Кроме того, судом учтено в данном случае следующее:

- заявками по приобретению товаров у поставщиков ТМЦ от имени ООО "Синергия" занимались работники ООО "КЗМК" Гольченко Г.Н (заместитель генерального директора) и Найданов П.В. (специалист по снабжению);

- согласно первичным документам (УПД, счета-фактуры, товарные накладные), материалы, оформленные от ООО "Синергия", получали сотрудники ООО "КЗМК" и подконтрольной организации ООО "Авторемзавод" (Абдуллин Д.А., Васильева Н.В., Гольченко Г.Н., Косов А.В., Найданов П.В., Ложкин С.В., Маслов М.А., Непша Д.А.);

- согласно представленной реальным поставщиком ТМЦ ООО "МеталлКомплектСнаб" информации от 17.10.2019, все переговоры по поставке ТМЦ велись с заместителем генерального директора ООО "КЗМК" Гольченко Г.Н.;

- доставку ТМЦ от поставщиков осуществляли водители ООО "КЗМК" Шенделеев О.А., Грибанов Г.Н., Баландин Э.А., Береснев Ю.А., Горбачевский Н.Г., Емашев Ю.А. на транспортных средствах, принадлежавших руководителю ООО "КЗМК" Гарченко В.В. (грузовой тягач седельный VOLVO FH-4X2T гос. номер М001СС 142, МАЗ-6430В9-1420-010 гос. номерТ522ВХ 14), переданных лбществу по договорам безвозмездного пользования N б/н от 10.01.2016, N б/н от 11.01.2016;

- из показаний заместителя генерального директора ООО "КЗМК" Гольченко Г.Н. следует, что ООО "Синергия" знакомо только как название организации из доверенностей на получение товара (протокол допроса свидетеля N б/н от 14.10.2020);

- согласно показаниям кладовщика ООО "Авторемзавод" Ложкина С.В., ТМЦ, поставленные от поставщиков, разгружали по адресу нахождения ООО "Авторемзавод" или ООО "КЗМК" (протокол допроса N б/н от 14.10.2020;

- поставщики металлопродукции, с которыми оформлены договоры поставки от имени ООО "Синергия", являются поставщиками ООО "КЗМК", с которыми заключены прямые договоры поставки металлоконструкции;

- ООО "КЗМК" производило оплату в адрес поставщиков (ООО "Водолей-Сибирь", ООО "Металлсервис - Новосибирск", ООО "ЛДК", ООО "А-Групп", ООО "Евразметаллсибирь", АО "Металлкомплект-М", ООО "Феррум") за ООО "Синергия".

Проанализирована судом также средняя стоимость металлопродукции.

Средняя стоимость металлопродукции, передача которой оформлена от ООО "Синергия" в адрес ООО "Авторемзавод", которая составляет 33 398 руб. за 1 тонну; согласно актам выполненных работ, составленных между ООО "Авторемзавод" и ООО "Синергия", стоимость услуг изготовления 1 тонны металлоконструкции - 13 000 руб., то есть общая себестоимость 1 тонны переданной металлоконструкции 46 398 руб.

ООО "Синергия" предъявило в адрес ООО "КЗМК" металлоконструкции на общую сумму 126 118 тыс. руб., то есть в среднем стоимость за 1 тонну составляет 51 918 руб.

Далее установлено, что денежные средства, перечисленные от общества в адрес ООО "Синергия" за поставку металлоконструкции в размере 126 118 тыс. руб., в размере 68 208 тыс. руб. перечисляются в адрес реальных поставщиков ТМЦ (ООО "ТД Все для Сварки", ООО "Сибпромметиз", ООО Металлоторговая компания "КРАСО", ООО "Мечел-сервис", ООО "МеталлКомпанияСнаб", ООО "А-Групп", ООО "Евразметалл Сибирь", ООО "Металлсервис-Новосибирск", ООО "Металл Престиж Кемерово", ООО "МСВ", ООО "Торговый дом "ММК", ООО "Металлокомплект Сибирь" и др.), в размере 30 263 тыс. руб. за изготовление металлоконструкции - в адрес ООО "Авторемзавод", а в размере 31 649 тыс. руб. - в адрес неправоспособных организаций (ООО "Инженерные решения", ООО "Эквологистик", ООО "ССМК", ООО "Орион", ООО "Оптима", ООО "Стар"), которые в дальнейшем обналичены физическими лицами.

При этом из анализа книг покупок по "цепочке" поставщиков ООО "Синергия" установлено что, организации обладают признаками "транзитных" организаций, так как в налоговых декларациях отражены значительные обороты по операциям при минимальной сумме НДС исчисленной в бюджет, удельный вес налоговых вычетов - 99,9-100 %, отсутствуют необходимые трудовые ресурсы, имущество, транспорт, большая часть организаций, участвующих в схеме, зарегистрирована незадолго до сделки между ООО "Синергия" и ООО "КЗМК".

При таких обстоятельствах правильным является вывод суда первой инстанции о том, что участие в схеме по поставке товара по договору поставки N 73МК от 01.07.2015 подконтрольного обществу ООО "Синергия" направлено на создание формального документооборота, не связанного с осуществлением реальных хозяйственных отношений, поскольку при прямых взаимоотношениях общества с ООО "Авторемзавод", применяющим УСН, отсутствовало право на применение вычетов по НДС.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что исчисление и уплата НДС в бюджет не происходили, источник возмещения НДС в бюджете по данной сделке общества с ООО "Синергия" не сформирован.

При отсутствии реальных хозяйственных операции по поставке металлоконструкции ООО "Синергия", общество, оформив фиктивный документооборот с подконтрольным лицом и приняв счета-фактуры, выставленные от данной организации, на поставку металлоконструкции, транспортировка и передача которых не подтверждаются результатами проверки, занизило налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль.

Относительно контрагента ООО "Сибстрой" судом установлено, что данная организация состояла на учете в ИФНС России по г. Кемерово с 08.09.2016, дата ликвидации - 25.02.2019. Основным видом деятельности организации является торговля оптовая прочими строительными материалами и изделиями. Юридический адрес: 650025, г. Кемерово, ул. Чкалова 4, офис 1.

Численность персонала: 2016 г. - 1 чел, 2017 г. - 4 чел.

Транспортные средства и имущество у ООО "Сибстрой" отсутствуют.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ руководителями и учредителями ООО "Сибстрой" являлись: Учредители: Абдуллин Денис Айратович ИНН 420515832540, размер вклада - 10 000 руб. Руководители: Абдуллин Д.А. (08.09.2016 - 06.09.2017), Мошкин Сергей Григорьевич (07.09.2017 - 02.10.2017), Абдуллин Д.А. (03.10.2017 - 28.09.2018).

Абдуллин Д. А. согласно справкам 2-НДФЛ также получал доход в ООО "КЗМК" ИНН 4205167858, в 2015 году Абдуллина Д.А. перевели в ООО "Кемеровский завод металлоконструкции" ИНН 4205 301694, где был учредителем/руководителем Гарченко Виктор Викторович. Абдуллин Д.А. работал в ООО "Кемеровский завод металлоконструкции" ИНН 4205301694 в должности заместителя генерального директора по строительству.

Также проверкой установлено, что формирование бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций осуществляла главный бухгалтер ООО "КЗМК" Шишлянникова Т.С., на которую оформлены сертификаты электронных подписей ООО "Сибстрой".

Для отправки налоговой отчетности и осуществления перечислений денежных средств с расчетного счета ООО "Сибстрой" использован IP-адрес, принадлежащий ООО "КЗМК", в качестве контактного телефона ООО "Сибстрой" указан номер телефона, зарегистрированный за обществом.

Следовательно, правильным является вывод суда о подконтрольности ООО "Сибстрой" обществу.

Обществом в подтверждение хозяйственных взаимоотношений с ООО "Сибстрой" представлен договор поставки продукции N 130 от 01.12.2016, по условиям которого Исполнитель (ООО "Сибстрой") обязуется поставить, а Заказчик (ООО "КЗМК") своевременно принять и оплатить продукцию по согласованным сторонами спецификациям.

Согласно спецификациям ООО "Сибстрой" обязуется изготовить металлоконструкции из переданных материалов от ООО "КЗМК".

ООО "КЗМК" согласно накладным на отпуск материалов на сторону передано материалов в адрес ООО "Сибстрой" в количестве 1348 тонн, в счетах-фактурах количество продукции, отгруженной в адрес ООО "КЗМК", указано в объеме 1308 тонн, в отчете о переработанном сырье количество переданного от общества в адрес ООО "Сибстрой" сырья указано в объеме 523 тонны, то есть в документах указаны противоречивые сведения об объеме сырья, что свидетельствует о формальности составленных документов.

В свою очередь между ООО "Сибстрой" и ООО "Авторемзавод" оформлен договор N 1-17/МК от 09.01.2017, согласно которому Исполнитель (ООО "Авторемзавод") принимает на себя обязательство по оказанию Заказчику (ООО "Синергия") услуг по изготовлению металлоконструкции согласно техническим заданиям Заказчика по представленным чертежам; Исполнитель обязуется выполнить работы, предусмотренные договором, из представленного ему Заказчиком металлопроката.

При этом по требованиям Инспекции ООО "Авторемзавод" чертежи и накладные на отпуск материалов на сторону, отчеты о переработанном сырье, документы по передаче ООО "Сибстрой" в адрес ООО "Авторемзавод" давальческого сырья от ООО "КЗМК", а также по передаче ООО "Авторемзавод" в адрес ООО "Сибстрой" готовой продукции, не представлены.

Согласно представленным актам выполненных работ ООО "Авторемзавод" переработано для ООО "Сибстрой" 1269 тонн, что не соответствует объему, отгруженному от ООО "Сибстрой" по документам в адрес ООО "КЗМК" (1308 тонн).

При этом количество материалов, переданных ООО "Сибстрой" в адрес ООО "Авторемзавод", составляет 1248 тонн.

При анализе документов установлено, что ООО "Авторемзавод" оказаны услуги в адрес ООО "Сибстрой" на сумму 5 460 тыс. руб., в свою очередь ООО "Сибстрой" предъявлены счета-фактуры в адрес проверяемого налогоплательщика на сумму 13 074 тыс. руб.

Денежные средства, перечисленные от проверяемого налогоплательщика в адрес ООО "Сибстрой" за поставку металлоконструкции в размере 13 088 тыс. руб., далее в размере 4 351 тыс. руб. перечисляются в адрес ООО "Авторемзавод" за изготовление металлоконструкции; в размере 855 тыс. руб. перечисляются проверяемому налогоплательщику с назначением платежа "возврат предоплаты"; а в размере 3 919 тыс. руб. - в адрес неправоспособных организаций ООО "ЭктоПрофСервис", ООО "Инженерные сети", которые далее обналичиваются физическими лицами.

В книгах покупок ООО "Сибстрой" заявлены вычеты на основании счетов-фактур, оформленных от ООО "Инженерные сети", ООО "Эктопросервис", которые в свою очередь по цепочке в последующем формируют расхождения вида "разрыв" с ООО "Регионтрейд", представившим "нулевую" декларацию по НДС.

При таких обстоятельствах, судом верно указано, что фактически металлоконструкция от ООО "Сибстрой" в адрес общества не поставлялась, ООО "Сибстрой" включено налогоплательщиком в цепочку взаимоотношений с подконтрольным лицом ООО "Авторемзавод", не являющимся плательщиком НДС, которое осуществляло услуги по изготовлению металлоконструкции, с единственной целью неуплаты налога на добавленную стоимость и завышения расходов по налогу на прибыль.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что поступившие в адрес ООО "Авторемзавод" денежные средства от ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой", снимались с расчетного счета и далее направлялись на выдачу заработной платы работникам ООО "Авторемзавод" (17 680 тыс. руб.), вносились на личные счета руководителя ООО "КЗМК" Гарченко В.В. (9 377 тыс. руб.).

Учитывая вышеизложенное, правильным является вывод суда первой инстанции о том, что договорные отношения между обществом и ООО "Синергия", ООО "Сибстрой" не связаны с реальной финансово-хозяйственной деятельностью, общество с помощью инструментов, используемых в гражданско - правовых отношениях, создало схему снижения своих налоговых обязательств путем использования формального документооборота с подконтрольными организациями с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, в связи с чем доводы общества об обратном (о реальности хозяйственных операций между ООО "КЗМК" и спорными контрагентами, о недоказанности схемы по возврату или "обналичиванию" денежных средств) подлежат отклонению.

Ссылку общества на судебные акты по делу N А27-22719/2017 как на реальность ведения хозяйственной жизни ООО "Синергия" суд правомерно отклонил, учитывая, что из судебных актов по данному делу установлено, что в отношении ООО "Синергия" была проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой был доначислен НДС, поскольку в вычетах были заявлены неправоспособные организации, что согласуется с выводами Инспекции, отраженными в оспариваемом решении в отношении ООО "КЗМК".

Общество ссылается на неверное определение налоговым органом и судом действительных налоговых обязательств по взаимоотношениям со спорными контрагентами, указывает на то, что не все понесенные им расходы учтены Инспекцией.

Как следует из решения Инспекции, ее пояснений, все реально понесенные обществом расходы, вычеты по НДС по реальным операциям были приняты Инспекцией.

Налоговым органом произведен расчет реальных налоговых обязательств ООО "КЗМК" как организации, которая самостоятельно осуществляла приобретение ТМЦ у реальных поставщиков, минуя подконтрольных лиц, сделки с ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" не исключены в полном объеме, а были скорректированы на необоснованно завышенные суммы по спорным контрагентам, операции с которыми направлены на необоснованное увеличение наценки готовых изделий.

Как установлено судом, Инспекцией при расчете реальных налоговых обязательств, учитывались реальные операции по изготовлению металлоконструкций ООО "Авторемзавод", для изготовления которых общество передавало ООО "Авторемзавод" двуатор, проф.трубу, листы, швеллеры.

Оценку тому, что налоговый орган не учел дополнительно в расчетах такие материалы, как порошковая краска, кислород, ветошь, растворитель, грунт, сварочная проволока, кольцевые пилы, сверла, флюс, углекислота, суд первой инстанции дал, указав, что со стороны ООО "КЗМК" в адрес ООО "Авторемзавод" они не передавались.

При этом ООО "Синергия" передало ООО "Авторемзавод" ТМЦ, аналогичные сделке между ООО "КЗМК" и ООО "Авторемзавод".

Суд первой инстанции не принял в качестве доказательств передачи ТМЦ, представленных только в ходе рассмотрения дела, накладные на отпуск материалов ООО "Синергия" для ООО "Авторемзавод", поскольку заявитель не подтвердил достоверность данных документов.

Относительно взаимоотношений общества с ООО "Сибстрой", как указано выше, установлено, что металлоконструкции изготавливаются из давальческого сырья самого общества. При этом, из накладных ООО "КЗМК" на отпуск материалов на сторону не следует, что общество передавало для изготовления металлоконструкций порошковую краску, кислород, ветошь, растворитель, грунт, сварочную проволоку, кольцевые пилы, сверла, флюс, углекислоту, в связи с чем правомерно отказано в учете приобретения данных ТМЦ.

Доводам общества о том, что необходимо было учесть также нормы потери (отходов) на изготовление 1 тонны конструкции в зависимости от ее вида (о чем заявлено и в суде апелляционной инстанции) также правомерно отклонены судом первой инстанции, учитывая, что ООО "Авторемзавод" не возвратило в адрес ООО "Синергия", ООО "Сибстрой" неиспользованные ТМЦ (как указывает Инспекция, никаких остатков не обнаружено), следовательно, те ТМЦ, которые были переданы в адрес ООО "Авторемзавод" для изготовления металлоконструкций, использованы в полном объеме, поэтому данные нормы потери не учтены Инспекцией при расчете налоговых обязательств. Обратного обществом не доказано.

По вышеуказанному договору между ООО "Синергия" и ООО "Авторемзавод" было установлено, что ООО "Авторемзавод" оказывало услуги по изготовлению металлоконструкций из давальческого сырья, стоимость услуг составляет 13 000 руб. за 1 т. без НДС, данная стоимость услуг учтена Инспекцией при расчете реальных налоговых обязательств ООО "КЗМК".

Относительно сделки между ООО "КЗМК" и ООО "Сибстрой" установлено, что реальные затраты на изготовление металлоконструкций составляют 4300 руб. за 1 т. металлоконструкций без НДС, поскольку реальный исполнитель находится на УСН, что также учтено Инспекцией.

Как пояснила Инспекция и не опровергнуто обществом, между обществом и ООО "Синергия", ООО "Сибстрой" оформлены также иные договоры, в том числе по приобретению ТМЦ, выполнению работ с использованием собственных материалов данных лиц. Однако доначисления произведены Инспекцией именно по спорным договорам, при этом обществом не подтверждено, что ТМЦ, которые оно предлагает учитывать при расчете реальных налоговых обязательств, были использованы именно в рамках спорных сделок. Как поясняет Инспекция и с достоверностью не опровергнуто налогоплательщиком, последний пытается повторно заявить вычеты и расходы по тем хозяйственным операциям, по которым они уже приняты.

С учетом изложенного, на основании положений пункта 1 статьи 54, статей 171-172 НК РФ, правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд первой инстанции правомерно признал обоснованными выводы Инспекции относительно умышленного создания обществом фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговый выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС и увеличения расходов по налогу на прибыль, обоснованности привлечения общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В суде первой инстанции налогоплательщик возражал против доказательственного значения протоколов допросов свидетелей Гольченко Г.Н. и Ложкина С.В., ссылаясь на недопустимость указанных доказательств как полученных Инспекцией с нарушением закона.

Вопреки доводу апеллянта, суд первой инстанции указанному доводу дал оценку.

Так, суд со ссылкой на статьи 7 - 9, 64, 65, 200 АПК РФ, статьи 30, 82 НК РФ, Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" указал, что налоговый орган вправе представлять суду все имеющиеся у него письменные и иные доказательства, подтверждающие обоснованность принятия оспариваемого решения.

В данном случае указанные свидетели допрошены в порядке статьи 90 НК РФ, предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, протоколы допросов составлены в соответствии со статьей 99 НК

РФ, имеют прямое отношение к рассматриваемому делу (свидетели подтвердили факты того, что они принимали металл для ООО "КЗМК", ООО "Синергия", металл находился на общем складе, деления по организациям не было, Гольченко Г.Н. также подтвердил выдачу ему доверенности на получение ТМЦ).

Относительно самой процедуры допроса возражений общество не представило.

При этом суд верно учел, что в силу положений статей 89, 90, 101 НК РФ свидетельские показания, равно как и иные установленные обстоятельства, не оцениваются им в отдельности, а принимаются во внимание в их совокупности и взаимосвязи с другими доказательствами по делу.

Суд сделал вывод в решении, что не усматривает оснований считать протоколы допросов указанных свидетелей недопустимыми доказательствами и их исключении из числа доказательств по делу.

При этом не вынесение судом в данном случае отдельного определения не свидетельствует о каких-либо процессуальных нарушениях.

Ответ ООО "Эквологистик" имелся у Инспекции (получен в рамках ранее проведенной проверки в отношении ООО "Синергия"), Законодательно не запрещено использование Инспекцией доказательств, имеющихся в распоряжении Инспекции, полученных в результате иных проверок.

Общество ссылается также на то, что суд первой инстанции не обоснованно отказал в удовлетворении ходатайства о вызове и допросе свидетелей Турова П. Г., Абдуллина Д. А., которые числились руководителями ООО "Синергия" и ООО "Сибстрой" соответственно, и могли подтвердить реальное осуществление предпринимательской деятельности.

В дополнениях к апелляционной жалобе заявлено ходатайство о вызове в судебное заседание в качестве свидетелей Турова Павла Геннадьевича, Абдуллина Дениса Айратовича, Гольченко Геннадия Николаевича, Ложкина Сергея Владимировича, которые могут дать пояснения относительно наличия или отсутствия подконтрольности указанных контрагентов налогоплательщику, а также приобретении дополнительных расходных материалов и передаче их ООО "Авторемзавод".

Отказывая в удовлетворении ходатайства о вызове и допросе свидетелей Турова П. Г., Абдуллина Д. А., суд первой инстанции, со ссылкой на статьи 56, 88 АПК РФ, указал, что суд удовлетворяет ходатайство в том случае, если свидетель может подтвердить обстоятельства, непосредственно относящиеся к предмету доказывания по настоящему делу, вместе с тем, указанные заявителем в ходатайстве обстоятельства не могут подтверждаться показаниями свидетелей.

Суд также указал, что с учетом фактической ликвидации контрагентов, а также прошествии со спорного периода более четырех лет, показания свидетелей не могут с достоверностью отразить имевшие место обстоятельства.

Ходатайство о вызове в качестве свидетелей Гольченко Г.Н. и Ложкина С.В., ранее допрошенных налоговым органом, судом первой инстанции также отклонено, учитывая вышеназванное обоснование, а также то, что их показания учтены Инспекцией при вынесении оспариваемого решения, их показания оценены в совокупности с иными собранными по делу доказательствами с учетом заинтересованности свидетелей и установленного статьей 51 Конституции РФ права не свидетельствовать против себя, предупреждением об уголовной ответственности, из содержания ходатайства не ясно, какие еще сведения, помимо изложенных ранее, должен установить суд при помощи данных показаний.

Принимая во внимание, что из существа рассматриваемого спора выводы налогового органа, суда первой инстанции об отсутствии у спорных операций признаков реальности основаны на анализе всех представленных в материалы дела документов, в том числе первичных документов в их совокупности и взаимной связи, апелляционный суд также не усматривает оснований для удовлетворения заявленного обществом ходатайства о допросе указанных лиц в качестве свидетелей (статья 268 АПК РФ).

Доводам заявителя относительно допущенных налоговым органом процессуальных нарушений, изложенных также и в апелляционной жалобе, была дана надлежащая оценка в решении суда первой инстанции.

Так, общество указывает, что решение по итогам проверки должно было быть принято Инспекцией 05.11.2020, фактически принято 16.07.2021.

Между тем, из материалов дела установлены следующие обстоятельства.

Справка об окончании проверки от 22.11.2019 в этот же день вручена руководителю ООО "КЗМК" Гарченко В.В.; акт налоговой проверки N 1035 от 22.01.2020 вручен руководителю 29.01.2020.

В соответствии с п.6 ст.101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц.

При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки ООО "КЗМК" на основании пункта 6 статьи 101 НК РФ Инспекцией принято решение N 55 от 17.03.2020 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок, не превышающий один месяц - до 17.04.2020.

На основании Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 N 409 Инспекция уведомлением N 26-19/016856 от 14.04.2020 уведомила ООО "КЗМК" о приостановлении до 31.05.2020 включительно течения сроков, установленных НК РФ, в отношении выездной налоговой проверки ООО "КЗМК".

На основании Постановления Правительства РФ от 30.05.2020 N 792 "О внесении изменения в постановление Правительства РФ от 02.04.2020 N 409" течение сроков, установленных НК РФ в отношении выездных налоговых проверок, продлено до 30.06.2020 включительно.

С учетом объявления 01.07.2020 на основании Указа Президента РФ от 01.06.2020 N 354 нерабочим днем, течение сроков проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ООО "КЗМК" было возобновлено с 02.07.2020 и окончено 10.07.2020.

Дополнение к акту налоговой проверки от 31.07.2020 вручено руководителю ООО "КЗМК" 07.08.2020.

В порядке пункта 6.2 статьи 101 НК РФ обществу предоставлено право представить возражения на акт.

31.08.2020 Инспекцией рассмотрены материалы налоговой проверки; в соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ решением N 1344 от 11.09.2020 срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен.

05.11.2020 состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки с участием руководителя ООО "КЗМК" Гарченко В.В.

По результатам рассмотрения итоговое решение Инспекцией принято не было.

Извещением N 14638 от 09.07.2021 общество приглашено на рассмотрение материалов налоговой проверки на 16.07.2021.

Общество указало на то, что извещение направлено менее, чем за пять дней до рассмотрения материалов проверки, то есть незаблаговременно.

Однако, как правильно указал суд, общество не обратилось с соответствующим ходатайством (письмом) о невозможности обеспечить явку представителя 16.07.2021 и о переносе даты и времени рассмотрения материалов проверки на иную дату, при этом данное обстоятельство не помешало заявителю 15.07.2021 подать на извещение N 14638 от 09.07.2021 жалобу, что подтверждает факт того, что у ООО "КЗМК" отсутствовали намерения присутствовать на рассмотрении материалов налоговой проверки 16.07.2021.

Суд правильно учел, что ООО "КЗМК" не обращалось в Инспекцию с заявлением об ознакомлении с материалами проверки, извещалось о времени и рассмотрении материалов проверки, на всех рассмотрениях (за исключением последнего) присутствовал директор ООО "КЗМК", ему было предоставлено право на подачу возражений на стадии рассмотрений материалов налоговой проверки.

Таким образом, Инспекцией соблюдены права ООО "КЗМК" на предоставление возражений, на принятие участия в рассмотрении материалов налоговой проверки, на ознакомление с материалами проверки.

Следовательно, каких-либо нарушений, которые могли бы явиться основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, судом не установлено.

Кроме того, суд верно указал, что длительность рассмотрения материалов проверки и вынесения решения сами по себе, не могут являться безусловным основанием для отмены итогового решения налогового органа по результатам выездной налоговой проверки.

При изложенных обстоятельствах, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, по доводам жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в связи с отсутствием оснований для ее удовлетворения относятся на ее подателя, излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 02.11.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-26147/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский завод металлоконструкций" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Кемеровский завод металлоконструкций" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 30.11.2022 N 1020.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

И. И. Бородулина С. Н. Хайкина