Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2023 г. N 09АП-91268/22 по делу N А40-160152/2022

г. Москва

31 января 2023 г.

Дело N А40-160152/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 24 января 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 января 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мухина С.М.,

судей:	Никифоровой Г.М., Яковлевой Л.Г.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аграровой В.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "АЛЬТЭРОС" на решение Арбитражного суда города Москвы от 31.10.2022 по делу N А40-160152/2022

по заявлению: общества с ограниченной ответственностью "АЛЬТЭРОС"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по городу Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Шаваев А.М. по доверенности от 21.07.2022, Коншин В.Е. по доверенности от 01.01.2023;
от заинтересованного лица:	Луковников А.К. по доверенности от 23.01.2023, Горбунов В.В. по доверенности от 11.01.2023;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 31.10.2022, принятым по настоящему делу, отказано в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "АЛЬТЭРОС" (далее - заявитель, Общество) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по городу Москве (далее - налоговый орган, Инспекция) от 18.01.2022 N 366/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с принятым судом решением, Общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просило решение суда отменить по изложенным в жалобе основаниям и принять по делу новый судебный акт. В судебном заседании представители поддержали доводы жалобы в полном объеме, указали, что решение суда принято с нарушением норм материального и процессуального права.

Представители Инспекции в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы по доводам отзыва, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Проверив в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения, изучив материалы дела и доводы жалобы, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, исходя из нижеследующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства Российской Федерации по налогам и сборам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам проверки составлен акт от17.05.2021 N 5298/19 и вынесено решение от 18.01.2022 N 366/2, согласно которому общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 1 166 894 руб.; Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 11 668 937 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 10 502 046 руб. и начислены пени в сумме 10 253 403 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 27.04.2022 N 21-10/049388@, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Инспекции оставлено без изменения.

Решением ФНС России от 07.10.2022 N КЧ-4-9/13348@, произвела перерасчет налоговых обязательств, по итогам которого размер штрафа составил 291 724 руб.

Полагая, что решение налогового органа не соответствует законодательству, нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, ООО "АЛЬТЭРОС" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, руководствуясь статьями 54.1, 171, 172, 252 НК РФ, исследовав и оценив с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи исходил из нарушения обществом положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации по сделкам со спорным контрагентом (ООО "ВОГС Плюс"), что повлекло неправомерный вычет суммы НДС и учета в составе расходов по налогу на прибыль организаций затрат.

В ходе проведения контрольных мероприятий Инспекцией установлено, что ООО "ВОГС плюс" существует более 5 лет, имеет постоянного руководителя, штат сотрудников, которые допрошены в ходе проверки и подтвердили принадлежность к фирме, представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность, уплачивает налоги, осуществляет реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Оспаривая решение суда, общество указывает, что признаки хозяйственной деятельности ООО "ВОГС Плюс" установлены в 2016-2018 годах. Ликвидация ООО "ВОГС Плюс" в 2019 году не свидетельствует о формальности его хозяйственных операций в предшествующие ликвидации периоды. По мнению Общества, ни один из документов налоговой проверки и показания допрошенных лиц не подтверждают связь между Обществом и контрагентами, по которым, как указывает Инспекция, образовалась существенная разница в стоимости закупаемых услуг. Общество указывает, что Инспекцией не установлены доказательства того, что денежные средства, которые Общество перечислило в адрес контрагента ООО "ВОГС Плюс" выведены из оборота. Кроме того, считает, что увеличение цены услуг происходит у контрагента второго звена, и вменяется налогоплательщику, при отсутствии фактов взаимозависимости, аффилированности со всеми участниками сделки.

Между тем, заявителем не учтено следующее.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам по НДС подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявлены налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В ходе проверки установлено, что между ООО "Альтэрос" (Заказчик) и ООО "ВОГС Плюс" (Исполнитель) 24.01.2018 заключен договор оказания рекламных услуг N 29-У (далее - договор от 24.01.2018 N 29-У), согласно которому ООО "Альтэрос" поручает и оплачивает, а ООО "ВОГС Плюс" осуществляет проведение различных видов рекламных мероприятий, в том числе по размещению и распространению рекламно-информационных материалов, предоставленных ООО "Альтэрос", в средствах массовой информации (далее - СМИ) или на иных рекламных носителях и площадках.

Из представленных Обществом документов (договор от 24.01.2018 N 29-У, акт передачи видеороликов, счета-фактуры от 28.02.2018 N 13, от 31.03.2018 N 21, 31.05.2018 N 37, от 30.06.2018 N 44) следует, что ООО "ВОГС Плюс" в 1 и 2 кварталах 2018 года оказывало ООО "Альтэрос" услуги по размещению рекламных материалов на телеканале "Москва 24" (АО "Москва Медиа"), Общая стоимость рекламных услуг по расчетам с ООО "ВОГС Плюс" составила 70 038 622 руб., в том числе НДС в сумме 10 683 860,59 рублей. В феврале, марте, мае и в июне 2018 года в эфире телеканала "Москва 24" производилось размещение рекламно-информационного материала "Тайфун" брэнда ООО "Альтэрос".

Из материалов проверки следует, что между АО "Москва Медиа" (Принципал) и ООО "Страна онлайн" (Агент) 29.12.2017 заключен агентский договор N 262к/17, в соответствии с которым АО "Москва Медиа" поручает, а ООО "Страна-онлайн" обязуется от своего имени совершать в интересах и за счет АО "Москва Медиа" сделки с заказчиками на оказание последним услуг в период с 01.01.2018 по 30.06.2018, оказываемых Принципалом, а также совершать иные юридические и фактические действия, связанные с оказанием услуг. Принципал обязуется уплатить Агенту вознаграждение за совершение юридических и иных действий, указанных в п. 2.1 договора от 29.12.2017 N 262к/17, в размере и в порядке, установленном данным договором.

Таким образом, ООО "Страна-онлайн" являлось эксклюзивным агентом АО "Москва Медиа" (телеканал "Москва 24"), Заказчиком размещения рекламно-информационного материала "Тайфун" брэнда ООО "Альтэрос" у ООО "Страна-онлайн" являлось ООО "РА Диаманд". Стоимость рекламных услуг у эксклюзивного агента телеканала "Москва 24" - ООО "Страна онлайн" определена в общем размере 538 055,03 рублей.

В ходе анализа представленных ООО "РА Диаманд" документов установлено, что заказчиком размещения рекламно-информационного материала "Тайфун" брэнда ООО "Альтэрос" у ООО "РА Диаманд" являлось ООО "Т-Медиа Групп". Бюджет размещения рекламных материалов брэнда ООО "Альтэрос" с учетом услуг субагента ООО "РА Диаманд" определен в общей сумме 728 737 рублей. Заказчиком размещения рекламно-информационного материала "Тайфун" брэнда ООО "Альтэрос" у ООО "Т-Медиа Групп" являлось ООО РА "АБВ Групп". Бюджет размещения рекламных материалов брэнда ООО "Альтэрос" с учетом услуг посредника - ООО "Т-Медиа Групп" определен в общей сумме 1 191 890,28 рублей.

В ходе анализа представленных ООО РА "АБВ Групп" документов установлено, что заказчиком размещения рекламно-информационного материала "Тайфун" брэнда ООО "Альтэрос" у ООО РА "АБВ Групп" являлось ООО "ВОГС Плюс". Бюджет размещения рекламных материалов брэнда ООО "Альтэрос" с учетом услуг посредника - ООО РА "АБВ Групп" определен в общей сумме 66 687 728,74 рублей.

Таким образом, усматривается многократное отклонение цены сделки по размещению рекламного материала брэнда "Альтэрос" (в 59 раз) при участии посредника ООО "ВОГС Плюс" от цены сделки на те же услуги (прокат одного и того же рекламного ролика, одинаковое количество выходов рекламы, одинаковое эфирное время) у реального агента - ООО "Т-Медиа Групп", основанной медиапланах субагента и увеличенной на услуги посредника.

Следовательно, при взаимодействии с ООО "ВОГС Плюс" налогоплательщик заявляет затраты на рекламу в 59 раз больше, чем составляет стоимость ее непосредственного размещения.

При анализе данных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2018 года в разрезе поставщика (подрядчика) ООО "Альтэрос" - ООО "ВОГС Плюс" и его последующих звеньев Инспекцией установлено создание схемы с целью искусственного подтверждения вычетов по НДС в виде отражения в книгах покупок и продаж вышеперечисленных контрагентов и следующих по цепочке контрагентов операций по купле-продаже товаров (работ, услуг) друг у друга, которые в действительности не совершались, а также неотражение заявленных операций по цепочке контрагентов контрагентами конечного звена.

ООО "ВОГС Плюс" не исполнена обязанность по исчислению и уплате НДС за 1 и 2 кварталы 2018 года, то есть источник для возмещения НДС не сформирован.

В отношении ООО "ВОГС Плюс" установлено, что данный контрагент имеет следующие признаки "технической" организации: незначительное время осуществления финансово-хозяйственной деятельности (менее трех лет). Фактически признаки хозяйственной деятельности установлены в 2016 году (не полный год), в 2017-2018 годах.

В 2019 году ООО "ВОГС Плюс" фактически деятельность не осуществляло (представляло нулевую отчетность, учредителем ООО "ВОГС Плюс" 31.10.2018 принято решение о ликвидации юридического лица); минимальная сумма дохода, указанная в справке о доходах руководителя ООО "ВОГС Плюс"; отсутствие на праве собственности недвижимого имущества, транспортных средств; минимальная прибыль от финансово-хозяйственной деятельности и максимальное приближение себестоимости продаж к показателю выручки; минимальные размеры исчисленных налогов; доля вычетов по НДС свыше 97%; низкая налоговая нагрузка.

Следовательно, ООО "Альтэрос" на момент заключения сделки с ООО "ВОГС Плюс" было известно, что данная организация является "технической". У ООО "ВОГС Плюс" отсутствовали свои рекламные площадки в СМИ.

Кроме того, при размещении рекламы ООО "ВОГС Плюс" не заключало договоры с агентствами - посредниками, у которых были договорные отношения со СМИ (телеканалами, радиостанциями), а использовало еще одну техническую организацию - ООО РА "АБВ Групп", которая также, как и ООО "ВОГС Плюс" не имела ни своих площадок в СМИ, ни договорных отношений со СМИ. ООО "ВОГС Плюс" не имело взаимоотношений непосредственно с эксклюзивным агентом телеканала "Москва 24" - ООО "Страна онлайн", а также с его субагентами.

Из содержания данных проведенных допросов в порядке статьи 90 НК РФ следует, что основой стоимости размещения рекламных материалов является медиаплан. Медиаплан составляет непосредственно телеканал. Медиаплан рассчитывается исходя из заявки заказчика и передается эксклюзивному агенту, который действует в интересах телеканала за агентское вознаграждение. Эксклюзивный агент взаимодействует с субагентами, заказчиками и не вправе менять стоимость (бюджет) медиаплана. Субагент, который действует в своих интересах и не получает от телеканала агентское вознаграждение включает в бюджет медиаплана стоимость своих услуг как посредника (приблизительно 30%). Доступность информации в сети интернет о рекламном рынке подтверждается показаниями генерального директора ООО "Т-Медиа Групп" Тульского В.В., исполнительного директора в ООО "Страна-онлайн".

При анализе документов, в отношении ООО "Альтэрос" (первичные документы, представленные к проверке в порядке статей 93, 93.1. НК РФ по контрагенту ООО "ВОГС Плюс" и протокол допроса от 08.02.2021 N 13-15/1 генерального директора ООО "Альтэрос" Наумова В.А.) установлены противоречивые сведения в части дачи Наумовым В.А. показаний относительно выбора спорного контрагента ООО "ВОГС Плюс". Так, приоритетным условием для заключения договора с ООО "ВОГС Плюс" являлись лучшие условия размещения рекламы (отсутствие предоплаты, бюджет оговаривался на каждый месяц конкретно). Однако, договором от 24.01.2018 N 29-У авансовых платежей за оказание рекламных услуг не предусмотрены.

Вместе с тем, ООО "ВОГС Плюс" выставляло счета на оплату за месяц вперед до фактического оказания услуг. При этом, в счете отсутствовала фраза "авансовый платеж". Данные обстоятельства подтверждаются выпиской банка о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Альтэрос" по контрагенту ООО "ВОГС Плюс", договором от 24.01.2018 N 29-У и прилагаемыми к нему счетами на оплату.

Таким образом, в отношении исполнения условий договора от 24.01.2018 N 29-У, заключенного с ООО "ВОГС Плюс" установлены противоречия в показаниях генерального директора ООО "Альтэрос" Наумова В.А. с фактическими обстоятельствами исполнения указанного договора.

Из пояснений генерального директора ООО "ВОГС Плюс" Мелькуновой Юлии Павловны (далее Мелькунова Ю.П.) следует, что при размещении рекламы своих клиентов ООО "ВОГС Плюс" заключало договоры с агентствами - посредниками, имеющими договорные отношения со СМИ.

Вместе с тем, установлено, что, фактически, договор на оказание услуг по размещению рекламного материала брэнда ООО "Альтэрос" был заключен с ООО РА "АБВ Групп", которое, как и ООО "ВОГС Плюс", являлось техническим звеном для транзита денежных средств, поступающих от заказчиков, в том числе, от ООО "ВОГС Плюс", что свидетельствует о недостоверности сведений, представленных Мелькуновой Ю.П. в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ВОГС Плюс" установлено, что денежные средства, поступившие на расчетные счета ООО "ВОГС Плюс" от контрагентов (покупателей), в том числе от ООО "Альтэрос", в дальнейшем частично перечисляются в адрес организаций - посредников (субагентов) СМИ (через "промежуточные" звенья), а остальная часть денежных средств перечислена ООО "ВОГС Плюс" на счета организаций, не имеющих отношения к размещению рекламы (не осуществляют; реальную финансово-хозяйственную деятельность) с последующим их "обналичиваем" через одних и тех же физических лиц.

На основании постановления от 09.03.2021 N б/н налоговым органом произведена выемка документов и предметов в офисных помещениях ООО "Альтэрос", расположенных по адресу: г. Москва, Варшавское шоссе, дом 125ж, корпус 6, этаж 10, в ходе которой изъяты следующие документы и предметы: бланки заявок на размещение рекламы (на 4 листах); приложение N 4 к договору на оказание рекламных услуг от 24.01.2018 N 29-У (на 2 листах); сшив по контрагенту ООО "ВОГС Плюс" (на 32 листах); копии буклетов (на 29 листах); жесткий диск (серийный номер SN NA9E4EXG модель Segate белого цвета объем содержимого 173 Гб), жесткий диск (серийный номер 1К4820293567 модель Adata черного цвета объем содержимого 39,2 Гб).

Содержимое указанных жестких дисков скопировано независимым специалистом Чимитдоржиевым Н.Б. в ходе проведения выемки 09.03.2021.

Все действия Инспекции по изъятию документов, предметов контролировались со стороны налогоплательщика и его работников, в присутствии понятых, что подтверждается Протоколом о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 09.03.2021. Изъятые документы и предметы предъявлялись понятым, и представителям налогоплательщика. Должностными лицами Инспекции составлялась опись изъятых документов и предметов. Изъятые документы и предметы в присутствии представителей налогоплательщика и понятых были упакованы в коробку и опечатаны.

Общество в порядке пункта 2 статьи 101 НК РФ уведомлением от 08.04.2021 N 3949 вызвано в Инспекцию для ознакомления с материалами налоговой проверки, вместе с тем, указанная норма законодательства не предусматривает присутствие (участие) понятых в процессе ознакомления с материалами налоговой проверки. Копии файлов, содержащиеся на жестких дисках, как и иные документы и доказательства, полученные в рамках проведения контрольных мероприятий, являются материалами налоговой проверки. Представитель налогоплательщика был ознакомлен с содержимым жестких дисков, о чем свидетельствуем протокол ознакомления б/н от 14.04.2021. Объем содержимого жестких диском полностью соответствуй объему информации, скопированной независимым специалистом Чимитдоржиевым Н.Б. в ходе проведения выемки 09.03.2021 и указан в протоколах выемки и ознакомлении. Налоговый Кодекс РФ не обязывает налоговый орган ознакамливать налогоплательщика с материалами налоговой проверки без соответствующего ходатайства, но и не содержит на то запрета.

В связи с большим объемом информации, содержащейся на жестких дисках, а также, необходимостью исключения спорных ситуаций, связанных с формированием приложений к акту, налогоплательщик был вызван в Инспекцию для ознакомления с материалами налоговой проверки уведомлением N 3949 от 08.04.2021.

Таким образом, Инспекцией была проведена процедура ознакомления налогоплательщика с материалами налоговой проверки в порядке пункта 2 статьи 101 НК РФ, а не процедура осмотра как заявляет налогоплательщик.

Порядок проведения процедуры ознакомления налогоплательщика с материалами налоговой проверки, регламентированный пунктом 2 статьи 101 НК РФ, не предусматривает присутствие (участие) понятых в процессе ознакомления.

Представитель налогоплательщика ознакомлен с содержимым жестких дисков, о чем свидетельствует протокол ознакомления от 14.04.2021 N б/н. При анализе содержимого жестких дисков установлено, что в рабочей папке главного бухгалтера ООО "Альтэрос" Лебедевой О.В. была обнаружена папка под названием "ВОГС". Содержание папки включает в себя следующие документы и файлы: электронные оттиски печатей ООО "ВОГС Плюс"; реестр первичных документов, оформленных с ООО "ВОГС Плюс"; электронные копии первичных документе" оформленных с ООО "ВОГС Плюс"; электронная подпись лица, имеющего право действовать по доверенности; электронные копии документов, оформленных между ООО "ВОГС Плюс" и ООО РА "АБВ Групп"; реестры планируемых платежей на расчетные счета ООО "ВОГС Плюс".

В ходе проведения повторного анализа содержимого жестких дисков в рабочей папке Лебедевой О.В. также обнаружена папка с файлами под названием "Транзит" по взаимодействию ООО "Альтэрос" и ООО "ВОГС Плюс", содержащая заявки на наличные денежные средства. Заявка содержит следующую информацию: дата заявки; сумма к перечислению; сумма к получению; дата и время доставки наличных; контактное лицо и контактный телефон.

Также, в переписке Лебедевой О.В. в архиве Outlook обнаружено информационное письмо "информация от рекламщиков ВОГС", содержащее справочную информацию, направленное Лебедевой О.В. генеральному директору ООО "Альтэрос" Наумову Владимиру Александровичу и финансовому директору ООО "Альтэрос" Сурниченко М.А. 23.08.2018, когда взаимоотношения и расчеты между ООО "Альтэрос" и ООО "ВОГС Плюс" были уже завершены. Направленная справочная информация содержит сведения с фотоматериалами об ООО "ВОГС Плюс".

Также, установлено наличие в представленных налогоплательщиком первичных документах недостоверных и противоречивых сведений, что повлияло на вывод оспариваемого решения о недопустимости принятия спорных документов в качестве подтверждающих право на применение налоговых вычетов по НДС и отнесение затрат в состав расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Фактически, ООО "ВОГС Плюс" использовалось налогоплательщиком для применения налоговых вычетов по НДС и транзита денежных средств с последующим выводом их через расчетный счет при участии "технических организаций".

Таким образом, ООО "Альтэрос" заключило сделку по размещению рекламного материала на телеканале "Москва 24" с ООО "ВОГС Плюс" на заведомо не выгодных для себя условиях, что не может следовать реальной деловой цели сделки.

Налоговым органом установлена причинно-следственная связь, объясняющая в разы завышенную стоимость рекламных услуг по сделке, оформленной с ООО "ВОГС Плюс".

Так, ООО "Альтэрос" проводило в учете документы, оформленные с "технической" организацией - ООО "ВОГС Плюс" за размещение рекламного материала брэнда "Альтэрос" на телеканале Москва 24 по многократно завышенной стоимости по сравнению с рыночной. В свою очередь, телеканал Москва 24 размещал рекламный материал брэнда "Альтэрос" по рыночной стоимости (по стоимости уровня рекламного рынка). В следствии чего, у налогоплательщика появлялся многократно завышенный "входной" НДС, многократно завышенные расходы для принятия в расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также, основания для перечисления денежных средств на расчетные счета ООО "ВОГС Плюс".

Установлено, что ООО "ВОГС Плюс" и контрагент второго звена ООО РА "АБВ Групп" создавались для противоправной цели и были умышленно встроены в цепочку между субъектами, осуществляющими действительное исполнение сделки (ООО "Т-Медиа Групп"), до субъекта, осуществляющего действительное исполнение услуг по сделке - ООО "Т-Медиа Групп", который имеет договорные отношения с реальным субагентом - ООО "РА Диаманд", действующего на основании договорных отношений с эксклюзивным агентом - ООО "Страна онлайн", ООО "Альтэрос" встроил в цепочку перед реальным исполнителем две транзитные технические организации - ООО "ВОГС Плюс" и ООО РА "АБВ Групп".

Посредством встраивания данных организаций в цепочку между субъектами, осуществляющими действительное исполнение услуг по сделке, прибыль налогоплательщика была выведена в "серую зону" в виде денежных средств в сумме разницы между реальной стоимостью рекламных услуг, указанной в документах, представленных ООО "Т-Медиа Групп" - 1 191 890,28 руб. и стоимостью рекламных услуг, оформленных с ООО "ВОГС Плюс" - 70 038 622 руб., которые впоследствии были обналичены.

Также установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о получении ООО "Альтэрос" необоснованной налоговой экономии посредством использования контрагента ООО "ВОГС Плюс", имеющего признаки "фирмыоднодневки", а также обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реального выполнения работ (оказания услуг) спорным контрагентом в адрес проверяемого налогоплательщика и совокупность обстоятельств, свидетельствующих об умышленном искажении ООО "Альтэрос" фактов хозяйственной жизни, путем вовлечения Обществом в цепочку организаций, оказывающих услуги по размещению рекламного материала, дополнительных звеньев (в том числе ООО "ВОГС Плюс"), в целях получения необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного предъявления Обществом налоговых вычетов по НДС и завышения косвенных расходов по налогу на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "ВОГС Плюс".

Доводы заявителя о недопустимости доказательств, положенных в основу выводов налогового органа (результаты выемки и предметов), поскольку осмотр изъятых жестких дисков в ходе выемки не производился, а содержимое электронных документов, не демонстрировалось проверяемому лицу и понятым, правомерно были отклонены судом.

Как правомерно отмечено судом, действительно, вскрытие опечатанных коробок, изъятых в ходе выемки документов и предметов, произведено в присутствии понятых, в том числе и Джамалханова Я.М., являвшемся студентом Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, проходившим преддипломную практику в Инспекции.

В силу пункта 3 статьи 98 НК РФ в качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

В соответствии с пунктом 4 статьи 98 НК РФ не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налогового органа.

Поскольку НК РФ не предусмотрены критерии определения степени такой заинтересованности лиц, данный вопрос решается судом с учетом конкретных обстоятельств.

Студент Джамалханов Я.М. принимал участие совместно с сотрудниками Инспекции, генеральным директором ООО "Альтэрос", представителем ООО "Альтэрос" по доверенности от 01.09.2020 в процессе вскрытия коробки, в которой находились жесткие диски, изъятые у налогоплательщика в ходе выемки документов и предметов, результат которого зафиксирован в протоколе, что не может влиять на результат налоговой проверки или негативном исходе дела для проверяемого налогоплательщика. Перед началом, в ходе либо по окончании осмотра от участвующих и присутствующих лиц при проведении осмотра замечаний не было, что зафиксировано в протоколе. Студент Джамалханов Я.М. не является должностным лицом налогового органа, он не участвовал в проведении мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Альтэрос", указанное лицо не обладает специальными знаниями для оценки действий сотрудников налоговых органов, а лишь удостоверяет в протоколе результаты действий, производившихся в его присутствии.

Действия Инспекции, связанные с проведением мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Альтэрос" проводились с 20.07.2020 по 15.03.2021. Период прохождения практики Джамалханова Я.М с 04.02.2021 по 02.04.2021.

Кроме того, прохождение практики студентом Джамалхановым Я.М. в Инспекции не было связано с деятельностью отделов выездных проверок.

Так, с 04.02.2021 по 17.02.2021 практика проходила в отделе камеральных проверок N 1 (приказ N 9-К от 04.02.2021) и с 18.02.2021 по 01.04.2021 в отделе урегулировании задолженности (приказ N 11-К от 18.02.2021). Сам факт прохождения студента Джамалханова Я.М. на практике в Инспекции не свидетельствует о заинтересованности данного лица в исходе дела.

В соответствии с судебной практикой практикант не является физическим лицом, заинтересованным в исходе дела, статус практиканта сам по себе не свидетельствует о его заинтересованности в исходе дела, а каких-либо оснований для оговора, осужденного понятыми и объективных данных об их заинтересованности в исходе дела судом не установлено.

Оснований для исключения показания свидетелей, которые участвовали в качестве понятых при проведении процессуальных и оперативных действий не имеется, так как их статус полностью соответствует требованиям ст. 60 УПК РФ.

Вопреки доводам жалобы адвоката, они не являлись заинтересованными лицами в исходе уголовного дела в отношении К., статус студентов-практикантов юридического ВУЗа не свидетельствует об этом.

Участие в качестве понятых при осмотре места происшествия студентов, проходивших практику в ОВД не ставит под сомнение законность проведения следственных действий, поскольку лица, участвовавшие в качестве понятых, не находились в служебной или иной другой зависимости у следователей.

Привлечение в качестве понятых, в том числе студентов, получающих юридическое образование, не свидетельствует об их заинтересованности в исходе дела.

Практикант не является физическим лицом, заинтересованным в исходе дела, участие практиканта в качестве понятого при осмотре документов, не ставит под сомнение результаты проведенной выемки документов и предметов проведенной в присутствии представителей Общества.

Таким образом, информация, изъятая у проверяемого налогоплательщика в ходе производства выемки, которая явилась основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности была получена Инспекцией с соблюдением действующего законодательства о направленности действий на получение налоговой экономии указывает тот факт, что налогоплательщик знал (и должен был знать), что используемые им документы, составленные от имени спорного контрагента, содержат недостоверные сведения, составлены вне связи с реальными хозяйственными операциями, то есть Общество сознательно (умышленно) использовало документы, содержащие недостоверные сведения, в целях уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и завышении расходов при исчислении налога на прибыль, следовательно, должностные лица Общества, были осведомлены и обладали знанием об этих фактах и обстоятельствах.

В отношении довода Общества о том, что в решении суда первой инстанции не дана оценка Заключению специалиста от 11.11.2021 N 1358/21 "Об итогах анализа условий договора N 29-У оказания рекламных услуг от 24.01.2018 на предмет соответствия критериям экономической целесообразности в соответствии с законодательством РФ", подтверждающее соответствие цены сделки Общества с ООО "ВОГС Плюс" рыночному уровню судебная коллегия отмечает следующее.

Результаты исследования, проведенного специалистом по инициативе Заявителя, не могут быть признаны допустимыми доказательствами, так как данное исследование проведено с нарушением прав Инспекции, предусмотренных пунктом 7 статьи 95 Кодекса, поскольку:

- исследование инициировано Заявителем самостоятельно, без извещения Инспекции, Инспекции не предоставлена возможность заявить отвод специалисту, просить о назначении специалиста из числа указанных Инспекцией лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения специалиста. Данная позиция согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации в Определениях от 18.05.2018 N 304-КГ 18-5096, от 04.06.2018 N 305-КГ 18-6086;

- результаты исследования в целом носят предположительный характер, т.к. показатели в таблицах обезличены, коэффициенты и наценки рассчитаны специалистом и не подтверждаются сведениями телеканала. Выводы специалиста о росте выручки от реализации товаров под маркой "Тайфун" в 2019 не может быть признан обоснованным, поскольку в 2019 году у ООО "ВОГС Плюс" не было договорных отношений с Обществом;

- кроме того, в представленном Заявителем Заключении специалиста отсутствует запись об ответственности специалиста, проводившего исследование, за дачу ложных показаний.

Исследовав повторно, в совокупности доказательства по делу, с учетом требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований.

При таких данных, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, принятым с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения судебного акта отсутствуют.

Доводы апелляционной жалобы аналогичны тем, что содержатся в заявлении налогоплательщика, и направлены на переоценку доказательств, которые получили надлежащую правовую оценку в обжалуемом решении суда, которую поддерживает апелляционный суд.

Срок на обращение в суд, предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, заявителем не пропущен. Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

Расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ и подлежат отнесению на подателя жалобы.

На основании изложенного и, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 31.10.2022 по делу N А40- 160152/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.М. Мухин

Судьи

Г.М. Никифорова Л.Г. Яковлева