Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2023 г. N 05АП-7957/22 по делу N А51-8372/2022

г. Владивосток

08 февраля 2023 г.

Дело N А51-8372/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 01 февраля 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 08 февраля 2023 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.А. Солохиной,

судей Л.А. Бессчасной, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Приморское автодорожное ремонтное предприятие",

апелляционное производство N 05АП-7957/2022

на решение от 02.11.2022

судьи А.А.Фокиной

по делу N А51-8372/2022 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению акционерного общества "Приморское автодорожное ремонтное предприятие" (ИНН 2538099431, ОГРН 1062538079856)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ИНН 2543000014, ОГРН 1122539000011), Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (ИНН 2540029914, ОГРН 1042504383206),

о признании недействительным решения N 1 от 18.01.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", о взыскании судебных расходов по уплате госпошлины в сумме 3000 руб.,

при участии:

от АО "Приморское автодорожное ремонтное предприятие": Антонов Д.Г. (участие онлайн), по доверенности от 27.06.2022, сроком действия на 2 года, паспорт, копия диплома (регистрационный номер 2111005);

от МИФНС N 12 по Приморскому краю: Мигаль А.А. по доверенности от 07.02.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 16626); Берецки К.В. по доверенности от 10.01.2023, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 06-1888); Горлова Н.С. по доверенности от 20.05.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение; Шайкова Т.И. по доверенности от 20.05.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение;

от Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю:

Мигаль А.А. по доверенности от 25.08.2022, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 16626);

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Приморское автодорожное ремонтное предприятие" (далее по тексту - заявитель, общество, АО "Примавтодор", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд к Межрайонной ИФНС России N 12 по Приморскому краю (далее - МИФНС, инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (далее - Управление, УФНС) с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения инспекции N 1 от 18.01.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", а также о распределении судебных расходов по уплате госпошлины.

Решением от 22 ноября 2022 года суд первой инстанции отказал в удовлетворении требования акционерного общества "Приморское автодорожное ремонтное предприятие" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю N 1 от 18.01.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", отказал в удовлетворении требования акционерного общества "Приморское автодорожное ремонтное предприятие" к Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю, отменил обеспечительные меры, введённые определением от 30.05.2022.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обжаловало его в порядке апелляционного производства, обосновав апелляционную жалобу следующими доводами.

По эпизоду нарушения обществом положений пункта 2.1 статьи 170 НК РФ и пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ, апеллянт считает, что Арбитражным судом Приморского края нарушены нормы материального права - решение основано на неправильном толковании положений пункта 1 статьи 80 Бюджетного кодекса РФ. Кроме того, не был оценен довод Общества о том, что дорожная техника приобреталась АО "Примавтодор" за счет собственных денежных средств, а не за счет бюджетных инвестиций по смыслу статьи 80 Бюджетного кодекса РФ.

Арбитражным судом Приморского края не дана правовая оценка аргументу общества о том, что средства бюджетного финансирования образуют единую денежную массу с собственными средствами общества, а также нарушен принцип распределения бремени доказывания, поскольку неправомерность действий налогоплательщика должна быть доказана налоговым органом, тогда как МИФНС России N 12 по Приморскому краю не представлено доказательств оплаты "входящего" НДС за счет денежных средств, полученных от Департамента транспорта и дорожного хозяйства Приморского края.

Арбитражным судом Приморского края не дана правовая оценка аргументу Общества о том, что при увеличении уставного капитала за счет средств бюджетных инвестиций положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ применяются только при проведении капитального строительства (реконструкции) и (или) приобретении недвижимого имущества. Оспариваемое Решение противоречит принципу защиты правомерных ожиданий налогоплательщика. По мнению апеллянта, АО "Примавтодор" обладает признаками субъекта естественной монополии в связи с чем положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ к нему не применяются.

По мнению заявителя, поскольку обществом соблюдены все условия для применения вычетов по НДС, а именно: представлены счета-фактуры по всем операциям приобретения дорожной техники; представлены первичные документы, подтверждающие приобретение Обществом дорожной техники; дорожная техника принята обществом на бухгалтерский учет; дорожная техника приобретена с целью использования ее в облагаемой НДС деятельности, постольку АО "Примавтодор" имело право на вычет сумм налога, оплаченных им в цене приобретенной дорожной техники.

Согласно апелляционной жалобе, по результатам доначисления обществу НДС по п. 2.1 ст. 170 НК РФ Инспекция не учла содержание данной нормы и комплексный характер выездной налоговой проверки. В соответствии с п. 2.1 ст. 170 НК РФ суммы налога, не подлежащие вычету в соответствии с настоящим пунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса. Следовательно, по мнению общества, при отказе в вычетах по НДС налоговый орган должен был императивно учесть исключенные вычеты по НДС в расходах по налогу на прибыль организаций, что не привело бы к возникновению у налогоплательщика недоимки по данному налогу.

Арбитражный суд Приморского края неправомерно признал то обстоятельство, что Налоговым органом доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

По мнению заявителя, он на момент заключения сделок проявил должную осмотрительность при выборе контрагентов. Проводилась их проверка через систему Контур-Фокус, по результатам которой не обнаружено критериев, препятствующих заключению договоров: организации на момент совершения сделок были действующими, зарегистрированными в ЕГРЮЛ, не имели адресов массовой регистрации и "массового" учредителя, не находились в состоянии банкротства либо ликвидации, имели положительные финансово-экономические показатели. Контрагенты в полном объеме исполнили свои обязательства, сделки были реальными, документы оформлены надлежащим образом, что не оспаривается налоговыми органами. Вычет не повлек за собой необоснованную налоговую выгоду, поскольку: общество не исказило сведения о фактах хозяйственной жизни или об объектах налогообложения, отражаемых в бухгалтерском или налоговом учете, а также в налоговой отчетности (п. 1 ст. 54.1 НК РФ), основная цель сделок, которые заключило общество, закупка товаров, работ, услуг для выполнения обязательств по государственным контрактам с целью дальнейшего получения прибыли. Согласно апелляционной жалобе, у сделок была конкретная разумная деловая цель (подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ). При этом обязательство по сделкам исполнил контрагент, с которым заключен договор (п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Налоговым органом при рассмотрении дела в суде первой инстанции не были представлены доказательства, в соответствии с правилами, действующими с 19 августа 2017 года (ст. 2 Закона от 18 июля 2017 N 163-ФЗ, письмо ФНС России от 5 октября 2017 N СА-4-7/20116, письмо от 16 августа 2017 г. N СА-4-7/16152), свидетельствующие о занижении АО "Примавтодор" налоговой базы, преднамеренной и необоснованной налоговой экономии, о конкретных действиях общества как недобросовестного налогоплательщика, направленных на занижение налоговой базы для исчисления налога, общество не получало и не могло получить выгоды от схемы, возможно примененной третьими лицами, не контролировало и не могло контролировать недобросовестные действия контрагентов, общество не было осведомлено о возможных налоговых злоупотреблениях в цепочке поставщиков товаров, работ услуг. С учетом изложенных обстоятельств апеллянт считает, что обществу неправомерно отказано в уменьшении налогооблагаемой прибыли и применении вычетов по НДС.

Согласно апелляционной жалобе, все необходимые документы, которые подтверждают право на вычеты, к проверке были представлены, поэтому, по мнению общества, оно имело право уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов обоснованных и документально подтвержденных затрат по контрагенту ООО "Стройдорсервис" на сумму 7 701 883,05 руб. и правомерно включило в книгу покупок, в декларации по НДС за 2,3,4 кварталы 2017 года и 4 квартал 2018 года, а так же правомерно отнесло на налоговые вычеты сумму налога на добавленную стоимость в размере 3 155 830,48 руб. по счетам-фактурам (УПД) выставленным ООО "Стройдорсервис" на сумму 1 386 338,95 руб. и ООО "Югориятранс" на сумму 1 769 491,53 руб.

Налоговый орган доводы апелляционной жалобы отклонил по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда считает законным и обоснованным, не подлежащим отмене или изменению

Из материалов дела коллегия установила следующее.

АО "Примавтодор" зарегистрировано 05.04.2006 в Межрайонной ИФНС России N 12 по Приморскому краю. Основным видом деятельности налогоплательщика являлась деятельность по эксплуатации автомобильных дорог и автомагистралей (ОКВЭД 52.21.22); общество имеет 12 филиалов, расположенных на территории Приморского края.

Межрайонной ИФНС России N 12 по Приморскому краю в соответствии со статьёй 89 Налогового кодекса Российской Федерации и на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 25.09.2020 N 4 в период с 25.09.2020 по 19.03.2021 проведена выездная налоговая проверка АО "Примавтодор" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, налога на доходы физических лиц - за период с 01.01.2017 по 30.06.2020).

По результатам проверки составлены акт налоговой проверки от 18.05.2021 N 4, дополнении к акту от 29.11.2021 N 4/1, по результатам рассмотрения которых в присутствии представителя налогоплательщика вместе с иными материалами налоговой проверки, материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, возражениями налогоплательщика на акт и на дополнение к акту налоговым органом принято решение N 1 от 18.01.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Названным решением N 1 от 18.01.2022 обществу доначислены налог на добавленную стоимость (по тексту - НДС) в сумме 74874238 руб., налог на прибыль в сумме 1540376 руб., а также пени в сумме 36435614,14 руб. и штрафы по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ в сумме 2663432 руб.

Решением УФНС России по Приморскому краю от 22.04.2022 N 13-09/16842@ апелляционная жалоба АО "Примавтодор" на решение МИФНС N 12 по Приморскому краю оставлена без удовлетворения.

Ссылаясь на незаконность решения налогового органа, АО "Примавтодор" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд первой инстанции, который заявленные требования отклонил.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав в судебном заседании представителей сторон, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению, поскольку, принимая решение, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

В силу пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Обязанность по уплате налога или сбора, согласно статье 44 НК РФ, возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пеней (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

Поддерживая вывод суда первой инстанции по эпизоду о неправомерном заявлении обществом спорных вычетов по приобретённой в счёт бюджетных инвестиций дорожной технике, коллегия апелляционной инстанции исходит из следующего.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что Постановлениями Администрации Приморского края от 14.12.2017 N 519-па, от 29.10.2018 N 510-па АО "Примавтодор" предоставлены бюджетные инвестиции в целях приобретения дорожной техники для выполнения работ по строительству, капитальному ремонту, реконструкции, содержанию и ремонту автомобильных дорог регионального или межмуниципального значения на территории Приморского края.

Пунктами 3 и 4 названных постановлений на Департамент транспорта и дорожного хозяйства Приморского края возложены обязанности:

- осуществить действия, связанные с приобретением акций общества, за счет средств краевого бюджета на сумму 454234,00 тыс. руб. и 500000 тыс. руб. соответственно путем заключения договора купли-продажи акций и оформлением на них права собственности Приморского края;

- оформить договор об участии Приморского края в собственности общества в соответствии с действующим законодательством;

- осуществить координацию и регулирование деятельности общества в части проведения эмиссии акций и их выкупа,

на Департамент земельных и имущественных отношений Приморского края возложены обязанности:

- обеспечить в установленном действующим законодательством порядке увеличение уставного капитала общества на сумму 454234,00 тыс. руб. и 500000 тыс. руб. соответственно путем размещения дополнительных акций;

- установить предел обыкновенных объявленных именных бездокументарных акций общества в количестве 454234 штук и 500000 штук соответственно, о чем внести соответствующие изменения в устав общества;

- выступить от имени Приморского края владельцем приобретаемых акций.

Обществом были приняты соответствующие решения о дополнительном выпуске ценных бумаг; Центральным Банком РФ была осуществлена государственная регистрация дополнительных выпусков акций обыкновенных именных бездокументарных АО "Примавтодор", размещаемых путём закрытой подписки.

Между обществом и Приморским краем в лице Департамента транспорта и дорожного хозяйства Приморского края в соответствии с пунктом 1 статьи 80 БК РФ заключены Договоры от 27.12.2017 N 479/17-3562/17, от 14.12.2018 N 519/18-2140/18 об участии Приморского края в собственности субъекта бюджетных инвестиций АО "Примавтодор" и обеспечена передача в собственность Приморского края обыкновенных именных бездокументарных акций.

Представленными налогоплательщиком платежными поручениями подтверждается факт получения АО "Примавтодор" бюджетных инвестиций, которые поступили на расчетный счет общества с пометкой "без НДС".

По факту приобретения дорожной техники АО "Примавтодор" в Департамент транспорта и дорожного хозяйства Приморского края были предоставлены Отчеты о приобретении дорожной техники в 2018 году.

По данным операциям АО "Примавтодор" заявило к вычету суммы НДС по дорожной технике, приобретённой в счёт бюджетных инвестиций, в общем размере 71718407 руб. (в том числе 69289932,42 руб. - согласно Отчёту на сумму 454234 тыс.руб., 2428474,57 руб. - согласно Отчёту на сумму 116937 тыс.руб., в том числе в 2018 году - на сумму 15920 тыс.руб.) предоставленных Департаментом транспорта и дорожного хозяйства Приморского края.

Пункт 1 статьи 80 Бюджетного кодекса РФ устанавливает, что предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Оформление доли Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования в уставном (складочном) капитале, принадлежащей Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию, осуществляется в порядке и по ценам, которые определяются в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу абзаца 1 пункта 2.1 статьи 170 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде, - в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ) в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

Положения настоящего пункта применяются также при проведении капитального строительства и (или) приобретения недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

При получении субсидий и (или) бюджетных инвестиций в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций (абзацы 2, 3 пункта 2.1 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ).

Доказательства обеспечения ведения такого раздельного учёта заявитель не представил ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции.

Отклоняя довод апелляционной жалобы о необходимости увеличения при этом расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, коллегия апелляционной инстанции, также как и суд первой инстанции, исходит из положений абзацев 4, 5 пункта 2.1 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ, согласно которым при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе, по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются.

Ссылка общества на отчёты о приобретении дорожной техники в 2018 году как на документы, в достаточной степени обеспечивающих раздельный учёт, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку из содержания отчётов не следует, какая дорожная техника была приобретена заявителем в том же периоде за счет других источников.

Проведённой выездной налоговой проверки также установлено необоснованное применение АО "Примавтодор" налоговых вычетов по НДС в сумме 3155830 руб., предъявленных по счетам-фактурам, оформленным от имени контрагентов ООО "Стройдорсервис" (за выполнение работ по нанесению горизонтальной дорожной разметки) и ООО "Югориятранс" (за поставку пролетного строения автодорожного разборного моста (далее - САРМ), а также неправомерное отражение в составе расходов по налогу на прибыль организации ООО "Стройдорсервис" в сумме 7701883,05 руб., что повлекло неполную уплату обществом налога на прибыль в размере 1540376 руб.

Оценивая основания доначисления НДС и налога на прибыль по указанному эпизоду, коллегия апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника оплаты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные статьёй 171 НК РФ вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается:

1) для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом о реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, и определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, по верному суждению суда первой инстанции, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть экономически оправданы, реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах - достоверными.

В соответствии с пунктом 8 статьи 3, пунктом 1 статьи 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" факт хозяйственной жизни относится к объектам бухгалтерского учета экономического субъекта, и представляет собой сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (статья 9 Федерального закона N 402-ФЗ).

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 N 468-0-0 указано, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно требованиям пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как установлено пунктом 5 статьи 82 НК РФ, доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 настоящего Кодекса.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что АО "Примавтодор" является участником государственных контрактов, в рамках исполнения которых Обществом привлечены контрагенты ООО "Стройдорсервис" и ООО "Югориятранс". Заказчиками по данным госконтракам выступали Федеральное казенное учреждение "Федеральное управление автомобильных дорог "Дальний Восток" Федерального дорожного агентства" (ФКУ "Дальуправдор") и Федеральное казенное учреждение "Межрегиональная дирекция по дорожному строительству в Дальневосточном регионе России федерального дорожного агентства" (ФКУ ДСД "Дальний Восток").

Налоговым органом было установлено, что между ФКУ "Дальуправдор" (заказчик) и АО "Примавтодор" (подрядчик) заключены государственные контракты на выполнение комплекса работ по содержанию действующей сети автомобильных дорог общего пользования федерального значения на участках автомобильной дороги общего пользования федерального значения А-370 "Уссури" Хабаровск-Владивосток.

Для исполнения своих обязательств по вышеуказанным контрактам АО "Примавтодор" (подрядчик) заключен договор субподряда от 05.05.2017 N 1265/17 на выполнение работ по нанесению горизонтальной дорожной разметки на автомобильных дорогах федерального значения в Приморском крае с ООО "Стройдорсервис" (субподрядчик).

По условиям договора подрядчик поручает, а субподрядчик принимает на себя обязательства выполнения работ по нанесению горизонтальной дорожной разметки на автомобильной дороге А-370 "Уссури" Хабаровск-Владивосток в Приморском крае (на следующих участках: участок км 692+120-км 708 (обход с. Раздольное) и участок км 693-692+120, 708-730). Стоимость работ по договору составляет 9088222 руб. (в том числе НДС 18% - 1386339 руб.), период выполнения работ - с 01.05.2017 по 10.10.2017; в отношении выполненных работ оформлены счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ от 25.11.2017 N 1 (форма N КС-2).

В книге покупок АО "Примавтодор" в 2017 году отражены счета-фактуры по ООО "Стройдорсервис" на общую сумму 9088222 руб. (в том числе НДС 18% - 1386339 руб.), а в состав расходов 2017 года при исчислений налоговой базы по налогу на прибыль организаций АО "Примавтодор" включены затраты по контрагенту ООО "Стройдорсервис" на сумму 7701883 руб.

Между тем, по результатам проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что производителем краски являлся ООО "Технопласт". Согласно представленным ООО "Технопласт" документам и пояснениям поставка товара в адрес ООО "Стройдорсервис" осуществлялась с привлечением транспортных компаний, в частности, в заявке от 28.08.2017 N 134 указан получатель ООО "Стройдорсервис", однако согласно транспортной накладной от 11.09.2017 N 16017 грузополучателем указан Мороз Сергей Станиславович.

Согласно выписке операций по расчетному счету АО "Примавтодор" на расчетный счет ООО "Стройдорсервис" перечислены денежные средства в сумме 8.832.791 руб. В ходе анализа выписки по расчетным счетам ООО "Стройдорсервис" установлено, что денежные средства, поступившие от АО "Примавтодор", обналичиваются через карту гр-на Лютика Р.В. (учредитель ООО "Стройдорсервис", доля участия - 50%). При этом перечисление денежных средств за услуги предоставления дорожной техники, транспортных средств, механизированного разметочного оборудования ООО "Стройдорсервис" не осуществляло.

В ходе допроса свидетель Иванюк П.А., работавший в должности водителя в ООО "Стройдорсервис" (протокол допроса от 10.12.2020 Ха 224), пояснил, что нанесение горизонтальной дорожной разметки выполнялось на Транспорте, принадлежащем Лютику Р.В., при нанесении горизонтальной разметки руководил рабочими Лютик Р.В. и главный инженер Белов В.В.

Проверкой установлено, что Лютик Роман Владимирович является учредителем и руководителем ООО "Дальстройпроект". В ходе допроса Лютик Р.В. (протокол допроса от 18.12.2018) пояснил, что в перечень должностных обязанностей, выполняемых в ООО "Стройдорсервис" и в ООО "Дальстройпроект", входило полное ведение деятельности данных организаций.

Также, проверкой установлено, что представление налоговой отчетности ООО "Стройдорсервис" и ООО "Дальстройпроект" осуществлялось с одного IP-адреса через оператора ООО "Компания "Тензор".

ООО "Стройдорсервис" (дата регистрации - 06.02.2009) имеет признаки "технической" компании: имущество, земельные участки, транспорт, официальный сайт отсутствуют; 25.09.2020 данное юридическое лицо исключено из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений о юридическом лице; налоговые декларации представлены с "минимальной" суммой налога к уплате в бюджет.

Кроме того, АО "Примавтодор" в ходе проверки представлены документы по выполнению работ на спорном участке дороги контрагентом ООО "Дальстройпроект" по договору субподряда на выполнение работ по нанесению горизонтальной дорожной разметки от 31.08.2017 N 2520/17.

В представленных Обществом актах о приемке выполненных работ от 25.11.2017 N 1 подрядчиком является ООО "Дальстройпроект", период выполнения работ указан с 21.10.2017 по 20.11.2017. Таким образом, инспекцией установлено, что ООО "Дальстройпроект" и "Стройдорсервис" по одному и тому же объекту в один день (25.11.2017) составлены акты о приемке выполненных работ, что свидетельствует о дублировании обществом объёмов выполняемых работ.

В ходе анализа выписки по расчетному счету ООО "Дальстройпроект" инспекцией пришла к выводу о том, что Мороз Сергей Станиславович (представитель ООО "Стройдорсервис" при получении краски для разметки дорог от ООО "Технопласт") и Белов В.В. (главный инженер ООО "Стройдорсервис") являлись подотчетными лицами ООО "Дальстройпроект".

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция также пришла к выводу, что представленные локальным оператором ООО "Спецстройсистема" документы в отношении ООО "Стройдорсервис" не подтверждают подключения транспортных средств в 2017 году к системе ГЛОНАСС, в нарушение требований Государственных контрактов от 17Л0.2012 Ш-13/СД (п.6.23., п.6.24), от 02.05.2017 N 2-17/СД (п.6.16, п.6.17) и от 24.10.2012 Ж6-13/СД (п.7.3.6) и пункта 4.2.3 Договора субподряда от 05.05.2017 N 1265/17.

Представленные документы и информация не опровергают задвоение нанесения горизонтальной дорожной разметки II этапа на участке км240 + 000-км323+0 с использованием формального документооборота с контрагентом ООО "Стройдорсервис";

В ходе допроса свидетеля Мороз С.С. (грузополучателя краски ООО "Стройдорсервис" для разметки дорог) установлено, что Григорюк Дмитрий Юрьевич директор ООО "Стройдорсервис" ему не знаком. Так же Мороз С.С. не являлся сотрудником ООО "Стройдорсервис", а работал в ООО "Дальстройпроект". Данный факт свидетельствует о получении краски для разметки дорог организацией ООО "Дальстройпроект" и невозможность нанесения дорожной разметки ООО "Стройдорсевис".

Учитывая установленные выше обстоятельства, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что обязательства по сделке фактически исполнены иным лицом, а не лицом, являющимся стороной договора, в связи с чем предъявленные первичные документы не подтверждают фактов хозяйственных операций, поэтому по взаимоотношениям с ООО "Стройдорсервис" в части выполнения работ по нанесению дорожной разметки заявителю обоснованно отказано в налоговых вычетах по НДС в сумме 1386339 руб. и в расходах по налогу на прибыль организаций в размере 7701883 руб.

Относительно сделки с ООО "Югориятранс", при оценке которой налоговым органом обществу отказано в налоговых вычетах по НДС в сумме 1769491 руб. по поставке САРМ, коллегия, поддерживая выводы суда первой инстанции, руководствуется следующим.

При исполнении Государственного контракта на выполнение работ по капитальному ремонту искусственных сооружений от 05.09.2018 N 0322100024518000102_80758, заключенного АО "Примавтодор" (исполнитель) с ФКУ ДСД "Дальний Восток" (заказчик) на выполнение работ на объекте: "Капитальный ремонт моста через реку Черниговка на км 567+156 автомобильной дороги А-370 "Уссури" Хабаровск - Владивосток, Приморский край", между АО "Примавтодор" (покупатель) с ООО "Югориятранс" (поставщик) заключен договор поставки от 24.10.2018 N 24,10/18-1987/18.

В книге покупок АО "Примавтодор" в 4 квартале 2018 года отражен счет-фактура (УПД) по ООО "Югориятранс" на сумму 11600000 руб. (в том числе НДС 1769492 руб.); перечисление денежных средства в адрес ООО "Югориятранс" в сумме 11600000 руб. подтверждается анализом движения денежных средств по расчетному счету АО "Примавтодор"; в подтверждение факта поставки спорного товара налогоплательщиком представлены документы, в том числе УПД от 26.10.2018 N 18, транспортная накладная, в соответствии с которой дата отгрузки товара 23.10.2018.

Между тем, проведенными инспекцией мероприятиями налогового контроля факт доставки САРМ ООО "Югориятранс" в адрес АО "Примавтодор" не подтвержден. Так, по данным технического паспорта, представленного АО "Примавтодор", средний автодорожный разборный мост изготовлен в январе 2014 года Свирским заводом "Автоспецоборудования" (ООО "Автоспецдеталь").

При анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Автоспецдеталь" в 2014-2017 годах установлено отсутствие оплаты от ООО "Югориятранс". В книгах покупок ООО "Югориятранс" ни в проверяемом, ни в более раннем периоде сделки с ООО "Автоспецдеталь" не отражены. Данные факты свидетельствуют об отсутствии поставок САРМ в адрес ООО "Югориятранс" вышеуказанным производителем.

В ходе допроса директор Свирского завода "Автоспецоборудования" Афанасьев Н.В. пояснить ситуацию с учетом давности события не смог (протокол допроса от 22.12.2020 N 399). Истребовать документы у ООО "Автоспецдеталь" не представилось возможным по причине ликвидации организации 23.05.2017.

В отношении ООО "Югориятранс" налоговый орган также пришёл к выводу о том, что данная организация имеет признаки "технической" компании: имущество, земельные участки, транспорт, персонал, официальный сайт - отсутствуют; документы на требование налогового органа организацией не представляются; руководитель/учредитель на допрос не является, в связи с чем посчитал, что АО "Примавтодор" создан фиктивный документооборот с ООО "Югориятранс" с целью минимизации налоговых обязательств и получения налоговой экономии.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция также пришла к выводу, что:

- документы, подтверждающие оприходование АО "Примавтодор" от ООО "Югориятранс" САРМ, имеют противоречивые сведения;

- представленные фотографии не свидетельствуют о доставке САРМ в адрес АО "Примавтодор" именно контрагентом ООО "Югориятранс";

- транспортные средства МАЙ TCS 33 480 6X4 BBS-WW (регистрационный знак О167ОМ102) и Freightliner Columbia седельный тягач (регистрационный знак P123BK125RUS), перевозящие со слов свидетелей от ООО "Югориятранс" в адрес АО "Примавтодор" спорное пролетное строение, собственниками которых являлись ООО "Альфа" и Верховский Сергей Вячеславович, не подключены к Системе "Платон" и к системе ГЛОНАСС;

Учитывая изложенное выше, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что в нарушение статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", обществом неправомерно предъявлен к вычету НДС, а также заявлены расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций по сделкам с контрагентами ООО "Стройдорсервис" и ООО "Югориятранс", а несоответствие документов, которыми оформлены расходные операции фактическим обстоятельствам сделки, является прямым основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС, а также основанием для исключения расходов из показателей налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Отклоняя довод общества об отсуствии его вины по указанным эпизодам, коллегия исходит из положений статьи 106 НК РФ, согласно которой налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Поскольку, как следует из приведенных выше, установленных в результате выездной налоговой проверки обстоятельств, оформление обществом документов для получения необоснованной налоговой экономии носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика искусственно создавали ситуацию, при которой основной целью взаимодействия общества и спорных контрагентов являлось создание условий для ухода от уплаты налогов, должностные лица общества должны были и могли осознавать вредный характер последствий своих действий в виде занижения сумм налогов, подлежащих уплате.

В силу изложенного АО "Примавтодор" виновно в неправомерном создании оснований для уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль и НДС и неполную уплату в бюджет налогов.

Обжалуемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, в том числе по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленное занижение налоговой базы и неправильное исчисление налогов в связи с установлением совокупности обстоятельств, свидетельствующих о том, что хозяйственные операции с вышеназванными контрагентами носили формальный характер и были направлены исключительно на получение налоговой экономии в виде неправомерного заявления налоговых вычетов по НДС по спорным сделкам и неправомерного учета расходов при исчислении налога на прибыль.

Учитывая изложенное выше, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что факт умышленной неуплаты (неполной уплаты) АО "Примавтодор" сумм налога на прибыль и НДС в результате занижения налоговой базы и неправильного исчисления налога, поскольку налоговая выгода получена заявителем вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, поскольку фактически налогоплательщиком создан формальный документооборот, направленный на противозаконное предъявление к вычету сумм НДС и затрат (пункт 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53), является доказанным.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Руководствуясь вышеизложенным, коллегия признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что решение МИФНС N 12 по Приморскому краю N 1 от 18.01.2022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" является законным и обоснованным, а требования общества удовлетворению не подлежат.

Судом также установлено, что в результате уточнения АО "Примавтодор" заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 АПК РФ, требования к Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю заявителем не сформулированы. С учетом отсутствия у АО "Примавтодор" самостоятельного материально-правового требования Управлению суд первой инстанции правомерно отказал заявителю в удовлетворении требований к Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю.

Нормы права применены судом первой инстанции правильно. Судебный акт принят на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Апелляционная жалоба не содержит сведений о фактах, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для отмены решения суда по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 02.11.2022 по делу N А51-8372/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Т.А. Солохина

Судьи

Л.А. Бессчасная Е.Л. Сидорович