Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2023 г. N 18АП-15458/22 по делу N А76-34318/2021

г. Челябинск

16 марта 2023 г.

Дело N А76-34318/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 09 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 марта 2023 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новокрещеновой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лога" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.09.2022 по делу N А76-34318/2021.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Лога" - Окунев А.А. (доверенность от 14.04.2022), Аверьянова Г.И. (доверенность от 05.03.2023),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области - Пыльникова О.А. (доверенность от 30.12.2022), Краснова Т.А. (доверенность от 31.12.2022, диплом), Толкачев О.А. (доверенность от 12.12.2022, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Лога" (далее - заявитель, ООО "Лога", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган, МИФНС N 16 по Челябинской области) о признании незаконным решения от 11.05.2021 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции в удовлетворении требования отказано.

ООО "Лога", не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что налоговым органом не учтены расходы, которые фактически понесло ООО "Лога", документы, подтверждающие указанные расходы, обществом в ходе выездной налоговой проверки не представлялись, так как не были отражены в бухгалтерском и налоговом учетах сотрудником общества. Указывает на необходимость учёта командировочных расходов, понесенных работниками общества в местах выполнения работ по договорам общества, а также расходов на приобретение топлива для транспортных средств общества. Полагает, что отсутствие учета заявленных расходов при налогообложении прибыли и налога на добавленную стоимость означает отсутствие ведения налогоплательщиком хозяйственной деятельности. В ходе рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Челябинской области обществом были сданы уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2017, 2018 годы с учетом понесенных расходов и неучтенных ранее.

Указывает, что налоговым органом не установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий налогоплательщика и спорных контрагентов, не выявлены документально подтвержденные факты предопределенности денежных потоков, не доказаны факты подконтрольности налогоплательщику контрагентов. Налоговым органом не доказано наличие умышленной формы вины в действиях налогоплательщика. Налоговым органом не доказано, что основной целью заключения сделок являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, а также то, что ООО "Лога" использовало формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорным сделкам. Положения Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не ограничивают право налогоплательщика проводить хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальны. Налоговым органом не установлены факты обналичивания денежных средств. ООО "Гурме", ООО "Риджис" не являются номинальными организациями. Считает, что налоговым органом не проведено достаточных мероприятий для установления всех обстоятельств ведения обществом предпринимательской деятельности. Все обязательные условия агентского договора были определены его сторонами. В части транспортных расходов указывает, что агентом (ООО "Гурме") были заключены договоры поставки от его имени, где определены транспортные расходы. Неисполнение налоговых обязательств контрагентами не может являться основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС заявителем. Все полученные товарно-материальные ценности (далее - ТМЦ) списаны обществом в производство. Факты выполнения работ на объектах с использованием ТМЦ, в том числе, полученных от спорных контрагентов, инспекцией не отрицаются. Полагает возможным проведение налоговой реконструкции.

В представленном отзыве налоговый орган ссылался на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

18.01.2023 в судебном заседании суда апелляционной инстанции ООО "Лога" заявлено ходатайство об отложении судебного заседания для представления дополнительных доказательств.

02.03.2023 в суд апелляционной инстанции поступило ходатайство ООО "Лога" о приобщении дополнительных доказательств.

В обоснование ходатайства заявитель указал, что при подаче заявления в суд первой инстанции о признании решения налогового органа недействительным, им к заявлению были приложены указанные в ходатайстве документы, также в ходе рассмотрения дела в судеб первой инстанции им было подано еще одно ходатайство о приобщении документов, судом первой инстанции в удовлетворении указанных ходатайств отказано, в связи с чем им подано в суд апелляционной инстанции настоящее ходатайство.

Налоговый орган возражал против удовлетворения ходатайства заявителя и приобщения документов к материалам настоящего дела.

В соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 29 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", поскольку арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по независящим от него уважительным причинам.

В данном случае ходатайство обществом заявлено ввиду отказа судом первой инстанции в приобщении доказательств, в связи с чем суду апелляционной инстанции следует оценить наличие оснований для приобщения доказательств с учетом положений главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В соответствии с частью 1 статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу, то есть представляемые доказательства должны отвечать принципу относимости.

Обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Как разъяснено в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств (абзац 4 пункта 78 Постановления N 57).

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 614-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Ремонтно-эксплуатационное управление N 10" на нарушение конституционных прав и свобод рядом положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", часть 5 статьи 200 АПК Российской Федерации возлагает обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). Положения статьи 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, а также статей 8, 9, части 1 статьи 65 и части 1 статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагают возможность для органа или лица, которые приняли оспариваемые акт, решение или совершили действия (бездействие), представлять доказательства в обоснование правомерности принятого решения, совершенного действия (бездействия), в том числе и для опровержения позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора и впервые представленными в суд.

В соответствии с пунктом 2 статьи 87 НК РФ целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в связи с чем, результатом проверки должно быть установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

Исходя из анализа положений пунктов 1, 3, статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 НК РФ, устанавливающими принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика или налогового агента, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и переплаты.

Подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ определено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

На основании пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей названного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Из системного толкования указанных правовых норм следует, что в акте налоговой проверки, соответствующем решении должны быть изложены обстоятельства, свидетельствующие о выявленных нарушениях проверяемым налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть, в частности, четко изложены: оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Из решения налогового органа от 11.05.2021 N 7 следует, что допущенные заявителем нарушения законодательства о налогах и сборах, выразились в том, что обществом учтены в налоговом учете хозяйственные операции с ООО "Гурме" (агентский договор на приобретение ТМЦ), а также с ООО "Саварин", ООО "ЕвгулГрупп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Уником", ООО "Астэри" по подрядные правоотношениям, которые фактически отсутствовали, так, налоговый орган пришел к выводу об отсутствии реальных операций с названными контрагентами, включения их налогоплательщиком в налоговый учет для незаконного получения права на налоговые вычеты по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Вместе с тем, как следует из пояснений заявителя и налогового органа, который частично проанализировал представленные заявителем в суд первой инстанции документы, расходы, отраженные заявителем в этих документах не имеют какого-либо отношения к выявленным инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым нарушениям, а представляют собой новые расходы, которые, как установлено налоговым органом, помимо прочего, частично были учтены налогоплательщиком в налоговом учете для применения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Как указывает налогоплательщик, заявленные расходы относятся к расходам на горюче-смазочные материалы (далее - ГСМ) для эксплуатации транспортных средств, принадлежащих налогоплательщику, а также командировочные расходы работников общества, выполнявших работы на объектах строительства за пределами города Магнитогорска.

Суд апелляционной инстанции не усматривает признака относимости представленных доказательств с выявленными инспекцией налоговыми нарушениями, отраженными в решении от 11.05.2021 N 7.

Из системного толкования норм законодательства о налогах и сборах, правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации и сохраняющих свое действие Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что налогоплательщик вправе представлять доказательства против выводов налогового органа, которые отражены в решении налогового органа.

Подход, предложенный налогоплательщиком, фактически приводит к тому, что суд должен установить обстоятельства, которые объективно не могли быть установлены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки по причине непредставления заявителем указанных документов в ходе проведения выездной налоговой проверки, другими словами, к предмету спора - решению инспекции от 11.05.2021 N 7, его основаниям - фактам, отраженным налоговым органом в решении, новые факты хозяйственной жизни заявителя не относятся.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что существующая правоприменительная практика исходит из возможности применения в целях определения действительного размера налоговых обязательств такого инструмента, как налоговая реконструкция.

Верховный Суд Российской Федерации в определениях от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 в отношении применения положений статьи 54.1 НК РФ разъяснил, что признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Приведенные подходы определения итоговой налоговой обязанности также соотносят применение налоговой реконструкции с выявленными налоговыми органами нарушениями, предоставляя право налогоплательщику раскрыть реального поставщика, подрядчика, исполнителя при установленном факте неправомерного отражения в декларации по аналогичным операциям "технических контрагентов".

В данном же случае, как установлено судом апелляционной инстанции, заявленные расходы представляют собой новые, ранее не заявленные обществом на стадии проведения выездной налоговой проверки расходы.

На основании изложенного, судом апелляционной инстанции протокольным определением от 09.03.2023 в удовлетворении ходатайства ООО "Лога" о приобщении дополнительных доказательства отказано.

По вышеприведенным основаниям суд апелляционной инстанции также не усматривает основания для удовлетворения ходатайства заявителя о назначении судебной финансово-экономической экспертизы, поскольку налогоплательщик предлагает объектом исследования судебной финансово-экономической экспертизы документы, не имеющие отношение к предмету настоящего спора.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для приобщения к материалам дела заключения независимой аудиторской организации на акт выездной налоговой проверки от 03.07.2020 N 7, поскольку заключение представляет собой частное мнение специалиста, выразившееся в оценке результатов налогового контроля, в то время как оценка законности и обоснованности оспариваемого решения инспекции относится к исключительной прерогативе суда.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте, апелляционная жалоба рассмотрена с участием сторон.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 23.09.2019 проведена выездная налоговая проверка ООО "Лога" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 03.07.2020 N 7.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 11.05.2021 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены НДС за 1-4 кварталы 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года в сумме 46 101 419 рублей, налог на прибыль за 2016-2018 годы в сумме 50 502 369 рублей, соответствующих пени по НДС в сумме 20 918 670,22 рублей, по налогу на прибыль в сумме 21 857 901,71 рублей, штрафы по пункту 3 статьи 122 НК РФ по НДС в размере 6 рублей, по налогу на прибыль в размере 3 183 880 рублей.

Не согласившись с решением инспекции, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - Управление).

В дополнении от 30.06.2021 N 137 к апелляционной жалобе в Управление ООО "Лога" сообщило о том, что при проведении выездной налоговой проверки инспекцией не учтены расходы, которые фактически понесло общество.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 25.08.2021 N 16-07/005982, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что действия общества направлены на построение искаженных, искусственных договорных взаимоотношений, создание видимости реальной экономической деятельности с указанными поставщиками ТМЦ (работ, услуг). Указанные действия привели к получению обществом необоснованной налоговой выгоды.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и законодательству о налогах и сборах.

В силу статьи 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, использование их в предпринимательской деятельности.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 НК РФ).

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать следующим условиям, а именно: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия, а сама сделка должна быть исполнена лицом, указанным в первичных документах.

Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Из решения налогового органа следует, что налогоплательщику вменяется нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки Общества сделан вывод о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, в связи с чем из состава налоговых вычетов по НДС исключены вычеты по НДС за 1-4 кварталы 2016 года, 2-4 кварталы 2017 года исключены суммы НДС в размере 46 101 419 рубле по счетам-фактурам, полученным от ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри" (договоры субподряда), а также ООО "ГУРМЕ" (агентский договор на приобретение товаров), а также из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2016-2017 годы, исключены затраты по сделкам с указанными контрагентами, что привело к неполной уплате НДС в сумме 46 101 419 рублей, налога на прибыль в результате занижения налоговой базы за налоговые периоды 2016, 2017 годов в сумме 50 502 369 рублей.

ООО "Лога" в проверяемом периоде выполняло подрядные работы на объектах заказчиков: на объекте "Оснащение ИТСО и САЗ объектов Ягельного ЛПУ МГ" в составе стройки "Оснащение ИТСО и САЗ объектов Ягельного ЛПУ МГ" Промплощадка N 1 (далее - объект "Ягельного ЛПУ МГ") на основании договора субподряда от 02.11.2015 N 413/15, заключенного с ООО "СБ "Марит". Общая стоимость работ составляет 106 834 090 руб., в том числе НДС 16 296 726 руб. (пункт 2.1, Приложением N 1 к договору).

Налогоплательщиком для выполнения работ привлечены субподрядные организации со следующими заявленными расходами по взаимоотношениям: ООО "Уником" (2 квартал 2016 года - 1 000 000 руб.), ООО "Евгул Групп" (1-3 квартал 2016 года - 15 634 690,40 руб.), ООО "ПромЭнерго" (1 квартал 2016 года - 6 670 789,19 руб.), ООО "Саварин" (2016 год - 11 263 753,20 руб.), ООО "Астэри" (2 квартал 2016 года - 12 647 460,02 руб.).

В ходе проверки инспекцией установлены факты, свидетельствующие о том, что работы на спорных объектах выполняли не ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри", а собственные работники ООО "Лога", физические лица, привлеченные обществом без официального трудоустройства, а также реальный субподрядчик ООО "Альтернатива".

ООО "СБ "Марит" заявленные субподрядчики не знакомы, из представленного списка сотрудников, на которые оформлены пропуска (96 человек), работников спорных контрагентов нет.

Частично опрошенные из представленного списка лица (10 человек) указали, что работы на объекте выполнялись как сотрудниками ООО "ЛОГА", так и физическими лицами, которых ООО "ЛОГА" привлекало без официального трудоустройства. Распределением работ, обеспечением бытовых условий всех приезжающих сотрудников на объекте "Ягельного ЛПУ МГ" занимался сотрудник ООО "ЛОГА". Приезжая на объект, физические лица не располагали сведениями о том, какие работы и в каком объеме должны быть выполнены. По прибытии на объект они получали задание от начальника участка Акимова А.С. - сотрудника ООО "ЛОГА". Допрошенные физические лица указали на отсутствие у них сведений о привлечении спорных контрагентов к выполнению работ, контрагенты свидетелям не были знакомы.

У указанных контрагентов общества установлено наличие признаков "технических организаций": исключение из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в 2019 году по решению регистрационного органа в связи с наличием сведений о недостоверности; отсутствие сотрудников, автомобильной и спецтехники, отсутствие членства в саморегулируемой организации (далее - СРО); согласно показаниям руководителей контрагентов фактически руководство зарегистрированными юридическими лицами не осуществляли, зарегистрировали на свое имя по просьбе третьих лиц (ООО "Саварин", ООО "Евгул Групп", ООО "Уником"); подача налоговых деклараций контрагентами 1-го и последующих звеньев с минимальными либо нулевыми показателями.

При выполнении контрагентами работ, которые требовали применение спецтехники (автомобили-самосвалы, бульдозеры и др.) заявленные контрагенты такую технику не имели, из анализа сведений с расчетных счетов контрагентов (ООО "Саварин", ООО "ПромЭнерго") инспекцией установлено отсутствие выплаты арендной платы, равно как и приобретение ТМЦ, необходимых для выполнения работ.

Контрагенты 2-го и последующих звеньев исключены из ЕГРЮЛ, также обладали признаками технических организаций, налоговые декларации в период функционирования подавались с минимальными показателями (близились к 99%), либо декларации не представлялись, в связи с чем по цепочке контрагентов не создан источник для возмещения НДС из бюджета для ООО "ЛОГА".

Установлены признаки обналичивания денежных средств, перечисленных налогоплательщиком денежных средств (перечисление юридическим лицам, а в дальнейшем на карточные корпоративные счета; перечисление по цепочке индивидуальным предпринимателям, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; снятие с расчетных счетов денежных лиц физическими лицами; перечисление юридическим лицам, которые находились под управлением одних лиц и осуществляли снятие денежных средств с расчетных счетов).

Анализ товарных и денежных потоков показал отсутствие приобретения контрагентами товаров, работ, услуг у реальных организаций.

Инспекцией установлено наличие задолженности общества за выполненные работы спорными контрагентами, а именно: перед ООО "Саварин" - 4 300 000 руб., ООО "Евгул Групп" - 4 065 570 руб., ООО "Астэри" - 10 000 000 рублей.

Инспекцией установлено, что согласно свидетельским показаниям директора ООО "ЛОГА" К.С.В. при заключении договора с ООО "АСТЭРИ" налогоплательщик перечислил в пользу контрагента аванс в размере 5 048 460 руб., получив аванс, ООО "АСТЭРИ" на объект не вышло. Продолжительное время осуществлялся поиск ООО "АСТЭРИ", в устной форме была достигнута договоренность, что ООО "АСТЭРИ" в счет полученного аванса поставит бетон и отработает на объекте в г. Учалы, но поставки фактически не было, работы не выполнены. ООО "ЛОГА" по просьбе директора в пользу контрагента перечислило еще денежные средства на выплату заработной платы сотрудникам. Фактически ООО "АСТЭРИ" работы на объекте "Ягельного ЛПУ МГ" в 2016 году не выполнялись, но ООО "АСТЭРИ" были изготовлены документы (КС-2, КС-3, счета-фактуры) на сумму 12 747 460,02 руб., подписанные и со стороны ООО "ЛОГА".

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что 20.02.2020 Арбитражным судом Челябинской области вынесено решение по делу N А76-7876/2019 по первоначальному иску ООО "АСТЭРИ" к ООО "ЛОГА" о взыскании 9 644 191,06 руб., а также по встречному иску ООО "ЛОГА" к ООО "АСТЭРИ" о взыскании 4 948 460,02 рублей. В рамках рассмотрения данного дела проведена судебная строительно-техническая экспертиза. Согласно заключению судебной строительно-технической экспертизы ООО "Бюро независимых экспертиз и оценки" от 10.06.2019 N 580/2019 факт выполнения работ ООО "АСТЭРИ" по договору субподряда от 01.04.2016 N 609/16 не подтвержден в полном объеме, арбитражный суд пришел к выводу о том, что фактически работы по спорному договору ООО "АСТЭРИ" не выполнены в полном объеме. То обстоятельство, что акты выполненных работ между сторонами подписаны, не свидетельствует о факте их выполнения, поскольку иные какие-либо доказательства в его подтверждение суду не представлены. Между тем, обществом приняты к учету расходы при исчислении налога на прибыль, а также заявлены налоговые вычеты по НДС по взаимоотношениям между ООО "ЛОГА" и ООО "АСТЭРИ".

Инспекцией при сопоставлении актов о приемке выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ, представленных заказчиками по взаимоотношениям с ООО "ЛОГА", и аналогичных документов, представленных ООО "ЛОГА" по взаимоотношениям со спорными контрагентами, установлено, что отдельные виды работ у спорных контрагентов превышали объемы работ, предусмотренные в актах выполненных работ у заказчиков, например, доработка грунта вручную в траншеях, погрузка грунта, вывоз грунта, устройство основания под фундамент, устройство козырьков ограждения.

Приведенные выше обстоятельства в совокупности позволяют прийти к выводу, что ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри" не выполняли и не могли выполнять работы в силу отсутствия у них как собственных, так и привлеченных ресурсов, а частично работы выполнены собственными силами ООО "Лога"

Привлечение контрагентов налогоплательщиком не сопровождалось реальным исполнением принятых сторонами договора обязательств, а было направлено лишь на создание формального документооборота с целью получения права на вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль.

Доводы налогоплательщика об отсутствии допроса должностных лиц ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри" об обстоятельствах взаимоотношений с ООО "Лога", как обстоятельство, свидетельствующее о недоказанности выводов налогового органа, не принимается.

В рассматриваемом случае, прежде всего, подлежали оценке обстоятельства фактического исполнения заявленных сделок спорными контрагентами. При этом представленные инспекцией доказательства с достаточной степенью достоверности не подтвердили факты реального исполнения договоров, заключенных между налогоплательщиком и ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри".

Инспекцией установлено, что между налогоплательщиком (принципал) и ООО "ГУРМЕ" (агент) были заключены агентские договоры от 25.08.2014 N 626_14, от 22.09.2016 N 635_16, согласно которым принципал поручает, а агент берет на себя обязательство от своего имени, но за счет принципала совершить покупку товара (ТМЦ для строительно-монтажных и отделочных работ: кирпич, плиты перекрытия, арматура, швеллеры, кабель, ГКЛ, линолеум и т.д.) для принципала, заключать договоры, имеющие отношение к возложенному поручению на условиях, наиболее выгодных для принципала, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за выполнение этого поручения в размере 0,1% от суммы закупленного по поручению принципала товара.

Налоговый орган установил, что фактически какие-либо правоотношения между ООО "Гурме" и ООО "Лога" отсутствовали, указанный сделан вывод на основании следующей совокупности обстоятельств:

- ООО "Гурме" осуществляет деятельность в сфере ресторанного бизнеса;

- условия договоров носят общий характер и не позволяют определить все обязанности сторон, порядок их взаимодействия при исполнении договора, отсутствуют следующие условия: получение сведений о необходимых к поставке ТМЦ, кто и как доставляет товар, порядок согласования принципалом продавцов, о порядке подтверждения транспортных расходов;

- руководитель ООО "Гурме" не смог дать пояснений по исполнению агентских договоров, в то время как за период с 2015 по 2018 гг. согласно отчетам агента сумма поставки ТМЦ составляет 324 286 234,59 руб.;

- из анализа сведений расчетных счетов организаций, являвшихся поставщиками и привлеченными агентом: ООО "БИОС", ООО "Комсервис", ООО "Стрим", ООО "Техстрой", поступление денежных средств в их пользу от ООО "Гурме" не установлено;

- из анализа налоговых деклараций заявленных агентом поставщиков отражение операций по реализации ТМЦ также не установлено;

- ООО "Гурме" перечисляло денежные средства физическим лицам в значительном объеме под видом заработной платы, в то время как физические лица работниками не являлись;

- отсутствуют заявки ООО "Лога" на приобретение ТМЦ;

- отсутствуют транспортные, товарно-транспортные накладные, иные документы, подтверждающие доставку ООО "Гурме" ТМЦ в адрес налогоплательщика, в то время как согласно пояснениям руководителя налогоплательщика доставка товара до производственной базы налогоплательщика осуществлялась силами агента;

- при оформлении универсальных передаточных документов (далее - УПД), выставленных ООО "Гурме" в адрес ООО "Лога", в графе продавец указаны ООО "БИОС", ООО "Комсервис", ООО "Стрим", ООО "Техстрой", в то время как продавцом должен быть указано ООО "Гурме", учитывая, что согласно условиям агентских договоров привлечение контрагентов осуществлялось от имени агента - ООО "Гурме";

- указанные ООО "Лога", как привлеченные агентом ООО "Гурме" поставщики, обладали признаками номинальности: отсутствие нахождения по юридическому адресу, отсутствие явки руководителей и учредителей на допросы (ООО "Биос", ООО "Стрим"), отрицание фактов причастности руководителей к финансово-хозяйственной деятельности обществ (ООО "Стрим"), отсутствие расчетных счетов (ООО "Стрим"), представление деклараций с нулевыми показателями (ООО "Стрим", ООО "Техстрой");

- заявленные в УПД адреса погрузки ТМЦ по своим характеристикам не могли быть складами хранения строительных материалов (ООО "Биос", ООО "Техстрой" - офисное здание с помещениями);

- анализ УПД на приобретение ТМЦ у ООО "Гурме" и в представленных налогоплательщиком отчетах о расходе материалов, установлено несоответствие единиц измерения, при этом отчеты содержали единицы измерения, нетипичные для вида ТМЦ;

- денежные средства, перечисленные налогоплательщиком ООО "Гурме" и ООО "Риджис" (на основании писем ООО "Гурме"), в дальнейшем снимаются наличными либо перечисляются на карту физических лиц с назначением платежа "пополнение карты на хозяйственные расходы", "перечисление денежных средств на зарплату сотрудникам", также перечисляются на счета индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕНВД;

- бывшие работники ООО "Гурме", допрошенные налоговым органом, указали, что в период 2016 - 2018 гг., показали, что иными видами деятельности, кроме сферы общепита, ООО "Гурме" не занималось;

- документы, представленные ООО "Гурме", и документы, представленные налогоплательщиком, различны, при этом представленные инспекции документы от имени ООО "Гурме" в подтверждение взаимоотношений с обществом не могли быть представлены, поскольку ООО "Гурме" ликвидировано, а директор проживает в другом регионе. Документы, представленные от ООО "Гурме" отличаются от документов, представленных обществом в ходе выездной налоговой проверки;

- из анализа сведений расчетного счета ООО "ЛОГА" следует, что общество в рамках исполнения агентских договоров в адрес ООО "ГУРМЕ" перечислило в 2016 году 12 987 900 руб., в 2017 году 46 453 150 руб., в 2018 году 33 887 000 руб., кроме того, в 2018 году оплата осуществлялась наличными денежными средствами в сумме 5 442 579,25 руб., при этом, в 2016 году ООО "ЛОГА" оплату произвело частично, так как согласно представленным к проверке документам поставка осуществлялась в счет погашения задолженности, образовавшейся у ООО "ГУРМЕ" перед ООО "ЛОГА" в соответствии с договором о переводе долга от 25.08.2014 и договором уступки права требования от 12.01.2015. Указанная задолженность сложилась в результате передачи К.С.В. (директор ООО "ЛОГА") обществу "ЛОГА" права требования к Н.А.П. о возврате займа на сумму порядка 80 млн. рублей, а также в результате перевода указанного долга Н.А.П. на ООО "ГУРМЭ". В свою очередь, задолженность Н.А.П. перед К.С.В. возникла в связи с предоставлением последнему займов на общую сумму 80 000 000 руб., в том числе: от 01.04.2002 на сумму 12 000 000 руб., от 15.12.2003 на сумму 13 000 000 руб., от 15.08.2005 на сумму 11 000 000 руб., от 31.01.2006 на сумму 15 000 000 руб., от 31.05.2007 на сумму 15 000 000 руб., от 18.02.2010 на сумму 14 000 000 руб., представлены расписки Н.А.П. о получении денег. Займы передавались ему наличными денежными средствами на протяжении 8-ми лет на общую сумму 80 000 000 руб., расписки о получении денежных средств нотариально не удостоверялись, подписями свидетелей не подтверждались. Суммы займов, предоставленных К.С.В. в пользу Н.А.Л., в 27,8 раз превышали суммы доходов, полученных К.С.В. за указанный период. Н.А.П. в ходе допроса не смог пояснить каких-либо подробностей в отношении договоров займа, заключенных между К.С.В и Н.А.П., а также договора о переводе долга от 25.08.2014. В бухгалтерском учете ООО "ГУРМЕ" кредиторская задолженность ООО "ГУРМЕ" в сумме 197 815 915,80 руб. перед К.С.В. за 2014 год и перед ООО "ЛОГА" за 2015 и 2016 годы не отражена.

Совокупность установленных обстоятельств указывают об отражении ООО "Лога" в бухгалтерском и налоговом учете недостоверных сведений по сделкам, заключенным между обществом и ООО "Гурме", и по поставленным ТМЦ, поскольку ООО "Гурме" агентские договоры реально не исполнялись, а ТМЦ не поставлены и не могли быть поставлены контрагентами, указанными агентом.

Доводы общества о согласовании всех существенных условий договоров агентирования не могут быть приняты, как подтверждающие реальность заявленных хозяйственных операций, поскольку в рамках налоговых правоотношений, исследованию и доказыванию подлежит прежде всего реальность хозяйственной операций, а не формальное исполнение сторонами требований пункта 1 статьи 432 ГК РФ.

Доводы общества о проведении зачета при осуществлении расчетов между ООО "Лога" и ООО "Гурме" не принимаются, ввиду установления признаков безденежности займов.

Приводя доводы о неисследовании налоговым органом перемещения транспортных средств со стороны ООО "Лога" на строительные площадки по доставке ТМЦ, заявитель не учитывает, что при рассмотрении налогового спора о признании налоговой выгоды необоснованной, исследованию подлежат обстоятельства, связанные с исполнением сделки конкретным заявленным контрагентом. В данном случае, доставка ТМЦ, как и их приобретение у ООО "БИОС", ООО "Комсервис", ООО "Стрим", ООО "Техстрой" посредством привлечения агента - ООО "Гурме" не подтверждены, что не позволяет прийти к выводу, что какие-либо перемещаемые на строительной площадке ТМЦ были реально приобретены заявленными обществом лицами.

Доводы общества об отсутствии у Н.А.П., К.С.В. обязанности по подтверждению доходов за указанный период, наличия иных источников доходов, неучтенных и необнаруженных налоговым органом не принимаются.

В силу установленного распределения бремени доказывания, обязывающего налогоплательщика представлять доказательства в опровержение доводов налогового органа, ООО "Лога" соответствующих доказательств в опровержение доводов налогового органа не представлено, вопреки позиции апеллянта, допрос Н.А.П. не может являться объективным средством доказывания факта наличия возможности у лица предоставить займ в столь значительных размерах.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

В рассматриваемом случае установлено отсутствие реальных поставок и выполнения работ заявленными обществом контрагентами. Имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о создании заявителем формальной схемы взаимоотношений со спорными контрагентами, не имеющими разумной экономической цели и направленной исключительно на получение налоговой экономии.

Не принимается ссылка налогоплательщика об отсутствии возможности нести ответственность за своих контрагентов на всех стадиях уплаты налога в бюджет, поскольку именно налогоплательщиком заявлены сделки со спорными контрагентами, а потому негативные последствия в этой части не могут быть переложены на бюджет Российской Федерации.

Материалами налоговой проверки подтверждается, что налогоплательщик изначально был осведомлен об отсутствии поставок, выполнения работ заявленными контрагентами.

На наличие осведомленности указывают, в том числе: непредставление ООО "СБ Марит" списков сотрудников контрагентов, наличие задолженности перед контрагентами и отсутствие факта ее погашения, превышение объемов работ, переданных субподрядчикам, над необходимым объемом, отсутствие у бывшего руководителя ООО "Гурме" каких-либо пояснений относительно организации исполнения договора при его значительности, ненадлежащее оформление документов и недоказанность осуществления поставки.

Доводы о невозможности отказа в предоставлении права на вычет ввиду отсутствия источника возмещения подлежат отклонению.

В настоящем случае установлено, что общество, оформляя договоры с ООО "Гурме", ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри", знало о том, что его действия направлены не на получение экономического результата от финансово-хозяйственной деятельности с заявленными контрагентами, а на уклонение от уплаты НДС и налога на прибыль путем создания искусственной ситуации, где при оформленных документах для получения вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль, реальные взаимоотношения отсутствовали.

Апеллянт полагает, что налоговым органом не учтены факты использования приобретенных ТМЦ на объектах как самим ООО "Лога", так и субподрядными организациями. Также считает, что ввиду выполнения им строительных работ на объектах налоговый орган обязан провести налоговую реконструкцию по налогу на прибыль.

Доводы общества подлежат отклонению.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 N 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 N 304-КГ17-18401, анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика.

У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Судом первой инстанции и налоговым органом установлено создание обществом формального документооборота с "техническими" компаниями с целью уменьшении налоговой обязанности по НДС и налогу на прибыль.

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных хозяйственных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике.

Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23 и пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их представление должно производиться налогоплательщиком в рамках налоговой проверки, при предъявлении возражений на акт проверки. При обосновании невозможности представления документов и доказательств в налоговый орган, налогоплательщик не лишен права представить соответствующие документы в суд.

Как следует из материалов дела, каких-либо документов, указывающих реальных поставщиков, подрядчиков обществом не представлено, процессуальная обязанность не исполнена.

Судебная коллегия считает, что по выполнению работ ООО "Уником", ООО "Евгул Групп", ООО "ПромЭнерго", ООО "Саварин", ООО "Астэри" применение налоговой реконструкции не представляется возможным, поскольку установлено выполнение работ реальным субподрядчиком (расходы по которому приняты), а также собственными трудовыми ресурсами общества и неустановленными физическими лицами.

Материалы дела не содержат доказательств содействия налогоплательщика по установлению лиц, которые фактически производили исполнение по сделками, чтобы установить реальный объем работ и поставки, в связи с чем отсутствуют основания для проведения налоговой реконструкции расходов по налогу на прибыль.

Судебная коллегия считает доказанным налоговым органом в деянии общества состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Налогоплательщик, включая в налоговый учет формально составленные первичные документы от имени контрагентов, реальность взаимоотношений с которым не подтверждена, претендуя при этом на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль и на заявление налоговых вычетов по НДС, должностные лица общества осознавали противоправный характер своих действий, сознательно допускали наступление вредных последствий таких действий в виде неполной уплаты указанных налогов в бюджет.

Доводы общества о наличии оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций, таких как тяжелое материальное положение, первичность привлечения к ответственности, подлежат отклонению.

Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных нормами главы 16 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

При этом в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми, и суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

В пункте 16 Постановления N 57 разъяснено, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает, в том числе дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Таким образом, суд наделен правом оценки имеющихся в деле доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа при определении размера штрафа ООО "Лога" были заявлены следующие обстоятельства для снижения штрафа:

1) тяжелое финансовое положение;

2) социальная направленность деятельности общества;

3) отсутствие чинения препятствий должностным лицам при проведении проверки;

4) отсутствие умысла на совершение правонарушения;

5) несоразмерность штрафа правонарушению.

Налоговым органом учтены обстоятельства 1 и 2, в связи с чем размер штрафов снижен в 4 раза, в связи с чем судебная коллегия не усматривает оснований для повторного учета тяжелого финансового положения.

Оснований для принятия в качестве смягчающего обстоятельства первичность нарушения суд не усматривает.

Поскольку доводы апелляционной жалобы выражают несогласие с судебным актом, однако не влияют на его обоснованность и законность и не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 27.09.2022 по делу N А76-34318/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лога" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов А.П. Скобелкин