Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2023 г. N 18АП-2367/23 по делу N А76-41659/2021

г. Челябинск

30 марта 2023 г.

Дело N А76-41659/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 марта 2023 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Киреева П.Н., Арямова А.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2023 года по делу N А76-41659/2021.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Уралкомплект" - Колесникова М.Ю. (паспорт, доверенность от 09.01.2023 N 1, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области - Шувалов М.Ю. (паспорт, доверенность от 20.12.2022 N 05-1-07/23852, диплом); Воробьева А.В. (паспорт, доверенность от 20.12.2022 N 05-1-07-/23908, диплом);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Шувалов М.Ю. (паспорт, доверенность от 14.12.2022 N 06-16/002213, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Уралкомплект" (далее - заявитель, ООО "Уралкомплект", общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 10 по Челябинской области, Инспекция) о признании недействительным решения от 27.05.2021 N 2 в части.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - третье лицо, УФНС по Челябинской области, Управление).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 11.01.2023 (резолютивная часть решения объявлена 10.01.2023) по делу N А76-41659/2021 требования удовлетворены частично, решение МИФНС России N 10 по Челябинской области от 27.05.2021 N 2 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 9 300 132 руб., соответствующих пени и штрафов признано недействительным. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. С МИФНС России N 10 по Челябинской области в пользу ООО "Уралкомплект" взысканы расходы по государственной пошлине в сумме 3000 руб., уплаченной по платежному поручению от 09.11.2021 N 861.

Не согласившись с вынесенным решением, МИФНС России N 10 по Челябинской области (далее также - податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы её податель указывает, что основания для отмены доначисленного налога на прибыль организаций отсутствовали. Инспекция ссылается, что реальный поставщик товара не установлен, что исключает расчет расходов налогоплательщика приблизительно, расчет по рыночным ценам или расчет на основании цен, указанных в счетах-фактурах, признанных судом формально составленными.

Как полагает апеллянт, судом первой инстанции не учтены позиции Верховного Суда Российской Федерации по делам N А76-46624/2019, N А40-131167/2020.

Инспекция также указывает, что судом неправильно распределено бремя доказывания - заявитель освобождён от обязанности доказать факт несения им расходов по фактически совершавшимся сделкам, если таковые имели место.

Кроме того, налоговый орган указывает в жалобе, что суд безосновательно указал налоговому органу на необходимость определения расчетным методом налоговых обязательств налогоплательщика и оценки "рыночности" условий фиктивных сделок со спорными контрагентами.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет.

До начала судебного заседания ООО "Уралкомплект" поступили возражения на апелляционную жалобу налогового органа, которые приобщены к материалам дела в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве письменных пояснений.

В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали доводы апелляционной жалобы, просили решение суда в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель ООО "Уралкомплект" просил решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции обжалуется заявителем лишь в части отказа в удовлетворении заявленных требований, в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции на предмет законности и обоснованности исключительно в указанной обжалованной части.

Так, в соответствии с разъяснениями, данными в пункте 27 Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку возражений относительно проверки обжалуемого судебного акта в части ни в судебном заседании, ни до его начала от сторон не поступило, судом апелляционной инстанции судебный акт проверен в рамках доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, МИФНС России N 10 по Челябинской области проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) в отношении ООО "Уралкомплект" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2016 по 31.12.2018.

По результатам ВНП составлен акт от 29.09.2020 N 7.

По результатам рассмотрения материалов ВНП, Инспекцией вынесено решение от 27.05.2021 N 2 о привлечении ООО "Уралкомплект" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику начислены:

- НДС за 1-4 кварталы 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года, 1-4 кварталы 2018 года в общей сумме 9 123 655 руб.;

- пени по НДС в сумме 3 990 695 руб. 80 коп.;

- штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в общем размере 612 295 руб. 80 коп. за неуплату НДС;

- налог на прибыль организаций за 2016-2018 годы в общей сумме 10 137 295 руб.;

- пени по налогу на прибыль организаций в сумме 4 687 302 руб. 61 коп.;

- штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общем размере 1 497 447 руб. 40 коп. за неуплату налога на прибыль организаций;

- штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 100 руб.;

- штраф по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в размере 500 руб.;

- штраф по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в размере 750 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в УФНС по Челябинской области.

Решением УФНС по Челябинской области от 23.08.2021 N 16-07/005914 решение Инспекции от 27.05.2021 N 2 утверждено.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительными решение Инспекции от 27.05.2021 N 2 в части доначисления:

- НДС за 1-4 кварталы 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года, 1-4 кварталы 2018 года в общей сумме 9 123 655 руб.;

- пени по НДС в сумме 3 990 695 руб. 80 коп.;

- штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общем размере 612 295 руб. 80 коп. за неуплату НДС;

- налог на прибыль организаций за 2016-2018 годы в общей сумме 10 137 295 руб.;

- пени по налогу на прибыль организаций в сумме 4 687 302 руб. 61 коп.;

- штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общем размере 1 497 447 руб. 40 коп. за неуплату налога на прибыль организаций.

Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 9 300 132 руб., соответствующих пени и штрафов, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не приведены доводы о завышении заявителем стоимости товара оформленного по документам как поступившего от спорных контрагентов.

Оценив повторно в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом особенностей главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать заявитель.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм НК РФ и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 Постановления N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

Основанием для доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафа послужили выводы Инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, при установленной фиктивности и нереальности сделок с заявленными контрагентами, а также о несоблюдении налогоплательщиком условий для освобождения от налоговой ответственности.

Суд первой инстанции, изучив доводы заявителя, проанализировав материалы налоговой проверки пришёл к выводу, что требования заявителя о признании частично недействительным решения МИФНС России N 10 по Челябинской области от 27.05.2021 N 2 подлежат удовлетворению частично, а именно в части доначисления налога на прибыль организаций в общей сумме 9 300 132 руб., соответствующих пени и штрафа.

Суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом документально не опровергнут факт наличия у заявителя товаров, которые по документам оформлены как поступившие от ООО "Арт-Либерти", ООО "Редвинс", ООО "Адепт", ООО "ТД Контакт", ООО "Страж", ООО "УРАЛКОМ", ООО "Проспект Плюс", ООО "Металлпрофи", ООО "АСИМА", ООО "Авионторг", ООО "Лингстон", ООО "Спецтехника", ООО "Спецметсервис", ООО "Сисиема Снабжения", ООО "Грузсервис", ООО "Автолик", ООО "Южуралэлемент".

В материалах дела отсутствуют безусловные доказательства, подтверждающие факт отсутствия поступления в адрес заявителя товара (последующей реализации товара от имени заявителя), который по документам оформлен как поступивший от ООО "Арт-Либерти", ООО "Редвинс", ООО "Адепт", ООО "ТД Контакт", ООО "Страж", ООО "УРАЛКОМ", ООО "Проспект Плюс", ООО "Металлпрофи", ООО "АСИМА", ООО "Авионторг", ООО "Лингстон", ООО "Спецтехника", ООО "Спецметсервис", ООО "Сисиема Снабжения", ООО "Грузсервис", ООО "Автолик", ООО "Южуралэлемент", в связи с чем стоимость спорных товаров следует принять в качестве расходов заявителя.

Налоговым органом не приведены доводы о завышении Заявителем стоимости товара (за минусом НДС), который по документам оформлен как поступивший от ООО "Арт-Либерти", ООО "Редвинс", ООО "Адепт", ООО "ТД Контакт", ООО "Страж", ООО "УРАЛКОМ", ООО "Проспект Плюс", ООО "Металлпрофи", ООО "АСИМА", ООО "Авионторг", ООО "Лингстон", ООО "Спецтехника", ООО "Спецметсервис", ООО "Сисиема Снабжения", ООО "Грузсервис", ООО "Автолик", ООО "Южуралэлемент".

Вместе с тем материалами налоговой проверки подтверждено, что дальнейшая реализация спорного товара действительно поставлялась в адрес контрагентов-покупателей. При этом цены, указанные в документах спорных поставщиков, соответствуют рыночным ценам.

Таким образом, налоговый орган не оспаривает факт реального поступления товара, наименование которого указано в документах от спорных контрагентов заявителю, а также не оспаривает факт его дальнейшей реализации в адрес вышеназванных покупателей, в ходе проверки Инспекции следовало определить расходы ООО "Уралкомплект" по цене приобретенного товара у спорных контрагентов.

Таким образом, лишение ООО "Уралкомплект" расходов в виде стоимости реализованных товаров при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль приведет к существенному завышению суммы налога к уплате в бюджет.

Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указано, что глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли. Следовательно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки, а затем отражен в итоговом решении.

При недостоверности документов на приобретение товара, оказания услуг, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

В рассматриваемом случае Инспекция необоснованно не учитывает, что положения статьи 54.1 НК РФ не содержат запрет на проведение налоговой реконструкции налогового обязательства посредством установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Соответственно, Инспекция имела возможность определить расходы по закупу товара, оформленного от спорных контрагентов, исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам, чего в данном случае сделано не было.

Учитывая изложенное, бездействие Инспекции по определению действительных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций не должно приводить к нарушению прав налогоплательщика на принятие в расходы закупочной стоимости товара, реализованного в дальнейшем третьим лицам.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что судом неправильно распределено бремя доказывания, что, по мнению апелляционного суда, не соответствует материалам дела, поскольку заявитель в суде первой инстанции представлял в том числе письменные пояснения, содержащие доводы в обоснование реальности совершения спорных сделок и несения расходов.

Ссылка Инспекции на судебную практику не может быть принята апелляционным судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как приведенные судебные акты Верховного Суда Российской Федерации приняты судами с учетом иных конкретных фактических обстоятельств дел и не опровергают позицию суда по настоящему делу.

Суд апелляционной инстанции, проверив доводы апелляционной жалобы и выводы суда первой инстанции, повторно изучив материалы налоговой проверки, приходит к выводу об правомерности и законности сделанных судом первой инстанции выводов о необоснованном доначислении налоговым органом заявителю налога на прибыль организаций в общей сумме 9 300 132 руб., соответствующих пени и штрафа.

Доводы апелляционной жалобы не содержат данных, которые не были бы проверены судом первой инстанции при рассмотрении дела, но имели бы существенное значение для его разрешения или сведений, опровергающих выводы решения суда, в связи с чем, оснований для отмены или изменения решения суда по доводам жалобы не имеется.

Таким образом, обжалуемое решение законное, обоснованное и мотивированное, выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела. Все выводы суда основаны на материалах дела и соответствуют установленным обстоятельствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно статье 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 11 января 2023 года по делу N А76-41659/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Г. Плаксина

Судьи

П.Н. Киреев А.А. Арямов