Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2023 г. N 09АП-86330/22 по делу N А40-156554/2022

г. Москва

04 апреля 2023 г.

Дело N А40-156554/22

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 апреля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Яковлевой Л.Г.,

судей:	Никифоровой Г.М., Попова В.И.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Индивидуального предпринимателя Игнатьева Дениса Игоревича

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022 по делу N А40-156554/22

по заявлению Индивидуального предпринимателя Игнатьева Дениса Игоревича

к Центральной акцизной таможне

о признании незаконным решения

при участии:

от заявителя:	Лишанский Н.Ю. по доверенности от 19.05.2022,
от заинтересованного лица:	Полкошников Д.Д. по доверенности от 13.05.2022;

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Игнатьев Денис Игоревич (заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Центральной акцизной таможне о признании незаконными решения от 20.05.2022 N РКТ-10009000-22/000091 о классификации товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, а также требования от 21.05.2022 о внесении изменений в сведения, заявленные в графах 31, 33, 47, подразделе декларации N 10009100/200522/3056073.

Решением от 24.10.2022 Арбитражный суд г. Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с принятым судом решением, предприниматель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить как принятое с нарушением норм права.

В судебном заседании представитель подателя апелляционной жалобы доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней.

Представитель ответчика возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, считает, что решение Арбитражного суда города Москвы подлежит отмене.

Согласно материалам дела, 20 мая 2022 года в соответствии с таможенной процедурой "выпуск для внутреннего потребления" ИП Игнатьевым Д. И. была подана таможенная декларация на товары N 10009100/200522/305, в которой были заявлены сведения в отношении товара - электронные системы доставки никотина одноразового использования, поставляемые заправленными.

В соответствии с классификацией ТН ВЭД ЕАЭС декларантом товару был присвоен код 8543 40 000 (сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства).

По результатам рассмотрения таможенной декларации Центральной акцизной таможней были приняты:

1) решение о классификации товара от 20.05.2022 (приложение N 3). Согласно данному решению товар под заявленным кодом ТН ВЭД ЕАЭС 8543 40 000 (сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства) был переклассифицирован таможенным органом по коду 2404 12 000 0 (продукция, содержащая никотин, предназначенная для вдыхания без горения).

2) требование о внесении дополнений в сведения, заявленные в графах 31,33,47, подразделе ДТ от 21 мая 2022 года (приложение N 4). Согласно данному требованию декларанту было предложено внести изменения в ДТ и к таможенным платежам, предусмотренным по изначальному коду 8543 40 000, добавить платежи, предусмотренные в том числе для кода 2404 12 000 0.

Таким образом, по мнению таможенного органа, на один и тот же товар должно было быть начислено два акциза.

23 июня 2022 года таможенным органом было вынесено постановление о привлечении заявителя к административной ответственности по ч. 2 ст. 16.2 КоАП РФ (заявление декларантом недостоверных сведений о классификационном коде товара, сопряженное с заявлением недостоверных сведений, если такие сведения послужили или могли послужить основанием для освобождения от уплаты таможенных пошлин).

Не согласившись с оспариваемыми решением и требованием таможенного органа, общество обжаловало их в Арбитражный суд г. Москвы.

Согласно ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из правомерности оспариваемого ненормативного акта таможенного органа.

Апелляционный суд, оценив в порядке ст.71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства с учетом всех обстоятельств дела, приходит к выводу о наличии совокупности необходимых условий для удовлетворения заявленных предпринимателем требований.

Пунктом 1 ст. 38 части первой НК РФ определено, что объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ.

В соответствии с пп. 13 п. 1 ч. 2 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом является ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Определение объекта налогообложения как "ввоз подакцизных товаров" само по себе не означает возможность применения к одному товару акцизов, исходя из каждого компонента одного подакцизного товара. Определяя таким образом объект налогообложения акцизом, законодатель устанавливает момент возникновения объекта налогообложения.

В свою очередь, перечень подакцизных товаров установлен ст. 181 НК РФ "Подакцизные товары".

В соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ к подакцизным товарам относятся ЭСДН, которыми в целях главы 22 "Акцизы" признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Согласно пп. 16 п. 1 ст. 181 ч. 2 НК РФ к подакцизным товарам относится также жидкость для электронных систем доставки никотина, которой в целях главы "Акцизы" признается любая жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, предназначенная для использования в электронных системах доставки никотина.

Согласно содержащемуся в пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ нормативно-правовому определению ЭСДН она представляет собой электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Аналогичное определение ЭСДН приведено в пункте 3.1 ГОСТ Р 58109-2018 "Национальный стандарт Российской Федерации. Жидкости для электронных систем доставки никотина. Общие технические условия", утвержденного приказом Росстандарта от 17.04.2018 N 201-ст (ГОСТ Р 58109-2018).

Согласно определению в ГОСТ Р 58109-2018 ЭСДН представляет собой электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль, который вдыхается потребителем.

Согласно приложению А к ГОСТ Р 58109-2018 ЭСДН в зависимости от способа использования подразделяются на:

- устройства одноразового использования;

- устройства многоразового использования.

При этом под ЭСДН одноразового использования понимается система, готовая к применению, предварительно заполненная изготовителем жидкостью для ЭСДН, не предназначенная для повторной заправки указанной жидкостью или замены порционной упаковки.

Таким образом, деление ЭСДН согласно ГОСТ не предполагает разделение ЭСДН на ЭСДН как на устройство без жидкости и на никотинсодержащую жидкость. Напротив, ГОСТ Р 58109-2018 предполагает деление ЭСДН на два вида: одноразовые и многоразовые, но оба вида соответствуют общему понятию ЭСДН, закрепленному как ГОСТ Р 58109-2018, так и в пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ.

Следовательно, имеющееся в пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ указание на "электронные системы доставки никотина" следует рассматривать как указание на изделие целиком, вместе со всеми его составными компонентами, включая жидкость для электронной системы доставки никотина, что относится в принципе ко всем ЭСДН, в том числе к ввезённым заявителем одноразовым ЭСДН.

Указание же в пп. 16 п. 1 ст. 181 НК РФ на "жидкость для электронных систем доставки никотин", соответственно, следует рассматривать как ссылку на указанную жидкость во всех случаях, когда она представлена отдельно от электронных систем доставки никотина, поскольку в качестве компонента электронной системы доставки никотина она уже охватывается пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ.

Как было установлено судом первой инстанции на основании положений применимого ГОСТ Р 58109-2018, ввезенная заявителем ЭСДН одноразового использования представляет собой единое устройство, содержащее испарительный элемент, пропитанный никотинсодержащей жидкостью, что подтверждается сведениями, заявленными в графе 31 ДТ N 10009100/200522/3056073 (л. д. 10), и описанием товаров, представленным при таможенном декларировании (л. д. 20-25). Согласно техническому описанию, представленному при таможенном декларировании (л. д. 20-25), ввезённые одноразовые ЭСДН являются неразборными, не могут быть перезаправлены, разобраны или модифицированы для повторного использования, после использования подлежат утилизации.

Сведения, заявленные в графе 31 декларации на товары и содержащиеся в техническом описании, свидетельствуют о том, что осуществить ввоз именно никотинсодержащей жидкости, входящей в состав ЭСДН одноразового использования, отдельно от самого электронного устройства не представляется возможным в силу конструктивных особенностей данного товара.

Судом первой инстанции не установлено, что заявителем ввозилась и по ДТ N 10009100/200522/3056073 оформлялась в качестве отдельного товара именно никотинсодержащая жидкость. Какие-либо доказательства этого таможенным органом в материалы дела также не представлены.

Таким образом, ввезённый заявителем товар соответствует лишь одному подакцизному товару по смыслу ст. 181 НК РФ, а именно ЭСДН (пп. 15 п. 1 ст. 181 НК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции неправомерно указал, что к подакцизным товарам относятся и ЭСДН, и жидкости, входящие в их состав.

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а в целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится также иное имущество, определяемое в соответствии с таможенным законодательством.

В пп. 45 п. 1 ст. 2 ТК ЕАЭС под товаром понимается любое движимое имущество, а также вещи, приравненные к недвижимому имуществу, перемещаемые через таможенную границу.

В соответствии с п. 6 ст. 2 ТК ЕАЭС понятия гражданского законодательства и других отраслей законодательства, используемые в данном Кодексе, применяются в том значении, в котором они используются в соответствующих отраслях законодательства.

Пунктом 2 ст. 38 НК РФ определено, что под имуществом в данном Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав, относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Как НК РФ, так и ТК ЕАЭС определяют понятие "товар" через содержание понятий "объект гражданских прав" "имущество" и "вещь", отсылая к терминам и определениям гражданского законодательства.

Одной из разновидностью вещей согласно статье 133 ГК РФ является "неделимая вещь", то есть вещь: - раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или

изменения ее назначения;

которая выступает в обороте как единый объект вещных прав.

Таким образом, по общему правилу, установленному общей частью НК РФ и в отсутствие каких-либо специальных положений в особенной части НК РФ, к числу подакцизных товаров могут быть отнесены лишь те жидкости для ЭСДН, которые выступают отдельным товаром и самостоятельным объектом вещных прав, например, в случае, когда они ввозятся для производства или в качестве сменных порционных упаковок для ЭСДН многоразового использования.

В рассматриваемом случае заявителем ввезен товар (одноразовые ЭСДН), которые по смыслу ст. 133 НК РФ являются "неделимой вещью", поскольку извлечение жидкости из одноразовой ЭСДН без разрушения или повреждения устройства является невозможным и поскольку жидкость отдельно от ЭСДН в обороте как объект вещных прав не выступает.

Согласно имеющимся в материалах дела ДТ N 10009100/200522/3056073 жидкость для ЭСДН в качестве самостоятельного товара заявителем через таможенную границу не перемещалась и на территорию Российской Федерации не ввозилась, по указанной декларации на товары были заявлены к оформлению только ЭСДН, а указанные в графе 31 декларации на товары сведения о наименовании, производителе, товарном знаке, артикуле и объеме жидкости имеют отношение к ЭСДН в целом. Поэтому в отношении жидкости, входящей в состав ввезенных обществом электронных систем доставки никотина, отсутствует объект обложения акцизом, установленный пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ.

Сама по себе классификация ввезенных обществом электронных систем доставки никотина одним кодом ТН ВЭД ЕАЭС свидетельствует о признании таможенным органом факта ввоза одного, а не двух товаров.

Судом первой инстанции неправомерно не были применены положения п. 2 ст. 38, пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ, ст. 133 ГК РФ, подлежащие применению.

Доводы таможенного органа, касающиеся возможности обложения одноразовых ЭСДН двумя акцизами, со ссылками на ч. 3 ст. 191 НК РФ, ч. 6 ст. 194 НК РФ, являются необоснованными, так как в спорном случае заявителем осуществлён ввоз не разных "партий товаров" или разных "видов товаров", а ввезён единый цельный товар, определенный одним подпунктом пункта 1 ст. 181 НК РФ "Подакцизные товары".

В силу п. 3 ст. 191 НК РФ налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, партии подакцизных товаров.

В силу п. 6 ст. 194 НК РФ сумма акциза при ввозе на территорию Российской Федерации нескольких видов подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров в соответствии с пунктами 1-3 настоящей статьи.

Материалами дела установлено, что на территорию РФ заявителем произведён ввоз товара одного вида, являющегося неделимой вещью. Данный товар в силу технических характеристик и ГОСТ Р 58109-2018 соответствует одному наименованию подакцизного товара по смыслу ст. 181 НК РФ, а именно ЭСДН. В связи с этим ссылка таможенного органа на вышеуказанные положения НК РФ, предусматривающие применение разных налоговых ставок, а также сложение сумм акциза для товаров разных видов и ввезенных в различных партиях, не относимы к настоящему спору.

Вышеуказанные положения налогового законодательства не относятся к ситуации, когда импортируется неделимый подакцизный товар, как в спорном случае.

Довод таможни, поддержанный судом первой инстанции, о том, что жидкость в составе электронных систем доставки никотина подлежит обложению отдельным акцизом на том основании, что она придает устройству основное потребительское свойство, при том, что в качестве отдельного товара она не ввозилась и не декларировалась, не соответствует вышеуказанным положениям налогового, таможенного и гражданского законодательства и не подкреплен ссылками на какие-либо нормы материального права. Ни в налоговом, ни в таможенном, ни в гражданском законодательстве не имеется положений о том, что компонент единого товара (неделимой вещи), придающий этому товару основное свойство, следует рассматривать в качестве самостоятельного товара.

Ссылка суда первой инстанции на Определение КС РФ от 13.03.2018 N 592-0, согласно которому акциз, по своему экономико-правовому содержанию (сущности), призван, влияя на цену товара определенной категории, уменьшать доходность производства и реализации этого товара и тем самым становиться барьером для поступления его на рынок, а значит, и для его потребления.

Между тем, данная ссылка может быть уместна в том случае, если бы акциз в отношении рассматриваемого товара заявителем не исчислялся и не уплачивался, тогда как в рассматриваемом случае установленный акциз, взимаемый при ввозе электронной системы доставки никотина, заявителем был уплачен в полном объеме.

Действующим на момент ввоза товара налоговым законодательством РФ был установлен акциз в отношении ЭСДН за штуку, что, и являлось достаточным барьером для поступления на рынок как самих ЭСДН, так и входящей в их состав и не отделимой от них никотинсодержащей жидкости, а взимание при ввозе одного и того же товара двух акцизов не согласуется с указанным выше Определением КС РФ.

Вывод суда первой инстанции о том, что налогообложение акцизом только ЭСДН при таком объекте налогообложения как ввоз товара на территорию РФ, противоречит принципу определения налоговой базы за ввозимый товар. Суд первой инстанции усматривает несоответствие принципам налогообложения в том, что зачастую ввозятся одноразовые ЭСДН с различным содержанием жидкости и с различным количеством затяжек, поэтому в таком случае, по мнению суда, налоговая база должна исчисляться именно от количества миллилитров жидкости, содержащихся в электронной системе. В свою очередь, данный подход обложения одноразовых ЭСДН акцизами на момент ввоза заявителем товара не был предусмотрен НК РФ и был сформулирован только в виде законопроекта. Регулирование, предусматривающее взимание с одноразовых ЭСДН акциза за объем жидкости, вступает в силу только с 01.03.2023 (ФЗ от 27.01.2023 N 1-ФЗ "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации)".

Данный подход, нашедший отражение в обжалуемых решениях таможенного органа, а также в решении арбитражного суда, не соответствует действовавшему на момент ввоза товара нормативному регулированию (п. 1 ст. 5 НК РФ, ст. 57 Конституции РФ). Способ налогообложения одноразовых ЭСДН, который учитывал бы как количество электронных устройств в штуках, так и объем входящей в состав таких устройств жидкости в миллилитрах, достигается путем установления налоговой базы и специфической налоговой ставки, сочетающих в себе обе указанные физические характеристики одновременно, либо путем установления особенностей, предусматривающих обложение акцизом жидкостей, входящих в состав ЭСДН.

Таможенный орган считает, что уплата акциза только за одноразовую систему доставки никотина не может повлиять на потребление ввиду того, что потребителю выгоднее приобретать устройство с большим содержанием жидкости. Между тем, законодатель не ограничен в праве устанавливать налоговую базу и ставку акциза в отношении ЭСДН из расчета за одно устройство, без учета такого параметра как объем жидкости в составе такого устройства, что реализовано в налоговом законодательстве, действующем на момент ввоза заявителем товара. Таким образом, приводя рассматриваемые доводы и ссылаясь на несправедливое, по мнению таможенного органа, налогообложение, последний по существу выражает свое несогласие с нормативно-правовым регулированием взимания акцизов при ввозе ЭСДН одноразового использования, на момент ввоза заявителем товара.

Подход к налогообложению ЭСДН одноразового использования, согласующийся с указанной выше позицией суда первой инстанции, был предложен в проекте Федерального закона "О внесении изменений в ст. 181,193 НК РФ (законопроект N 69209-8), который изначально предусматривал:

введение нового подакцизного товара - одноразовых ЭСДН;

введение для одноразовых ЭСДН комбинированной ставки акциза: за шт. и за объем жидкости.

К третьему чтению законопроект был принципиально изменен:

ЭСДН были исключены из перечня подакцизных товаров в ст. 181 НК РФ;

введено специальное правило, допускающее обложение акцизом жидкости в составе ЭСДН;

ставки акциза на никотинсодержащую жидкость были увеличены.

Соответствующий Федеральный закон от 27.01.2023 N 1-ФЗ был опубликован 27 января 2023 года и вступает в силу с 01 марта 2023 года (Приложение N 4).

Таким образом, решение суда первой инстанции в указанной части основано на неправильном применении норм налогового законодательства, не содержащих на момент ввоза товара положений об обложении акцизом одноразовых ЭСДН в зависимости от объёма никотинсодержащей жидкости в их составе. Соответствующие нормативные правила подлежат применению в РФ только с 01 марта 2023 года.

Как указывалось выше, ни налоговое регулирование, действующее на момент ввоза товаров на таможенную территорию РФ, ни налоговое регулирование, вступающее в силу с 01 марта 2023 года, несмотря на то, что в них реализованы различные механизмы обложения акцизом ЭСДН и жидкостей для ЭСДН, не позволяют облагать один единый товар двумя акцизами.

Судом первой инстанции в решении указано, что позиция таможенного органа также подтверждается представленными в материалы дела письмами Министерства финансов Российской Федерации от 30.05.2022 N 01-04-04/27-50363 и от 05.03.2022 N 03-13-07/16745, согласно которым, жидкость для электронных систем доставки никотина следует рассматривать как отдельный подакцизный товар, как и закреплено в НК РФ.

Между тем, ссылки суда первой инстанции на выводы Минфина России, изложенные в вышеуказанных письмах о том, что налоговым законодательством не предусмотрены особенности налогообложения жидкости для ЭСДН в зависимости от того, поставляется она в комплекте с электронной системой доставки никотина, в составе компонентов ЭСДН или отдельно, с учетом отсутствия в особенной части НК положений, прямо предусматривающих налогообложение акцизом жидкости в составе ЭСДН одноразового использования не соответствуют положениям п. 1-3 ст. 38, пп. 15 п. 1 ст. 181, пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ, пп. 24 и 45 п. 1, п. 6 ст. 2, пп. 4 п. 1 ст. 46 и п. 1 ст. 51 ТК ЕАЭС, из которых следует, что налогообложение жидкости для ЭСДН одноразового использования отдельным акцизом допустимо лишь в случае, когда имеет место ее ввоз в качестве самостоятельного товара.

Кроме того, в силу пункта 2 статьи 4 НК РФ письма государственных органов не относятся к актам законодательства о налогах и сборах и не определяют правила налогообложения. Ссылки суда первой инстанции на вред от потребления электронных систем доставки никотина и задачи по сокращению спроса на никотинсодержащую продукцию среди населения, в том числе путем применения ценовых и налоговых мер, основанные на докладе ВОЗ от 13-18 октября 2014 г. и на Концепции осуществления государственной политики противодействия потреблению табака и иной никотинсодержащей продукции в Российской Федерации на период до 2035 года, не подтверждают правомерность оспариваемого требования таможенного органа, поскольку ни указанный доклад, ни указанное распоряжение актами налогового/таможенного законодательства не являются, а лишь определяют направления для будущего правового регулирования в данной области. Оценка же оспариваемым решениям должна даваться исходя из правового регулирования, действующего в момент принятия оспариваемых решений.

Судом первой инстанции не учтено, что в спорном случае отсутствовало "взимание акциза за два подакцизных товара", в связи с тем, что декларантом был произведен ввоз одного товара, которому был присвоен один код в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС. Таможенным органом товар был переклассифицирован также с присвоением только одного кода по ТН ВЭД ЕАЭС, соответствующего одному подакцизному товару, а не двух кодов, соответствующих двум подакцизным товарам.

Как следует из положений Основных правил интерпретации ТН ВЭД, итогом классификации товара, в том числе многокомпонентных товаров, является присвоение ему одного кода согласно Товарной номенклатуре ВЭД ЕАЭС. Присвоение одному товару двух кодов законом не допускается.

Таким образом, объектом налогообложения акцизом является подакцизный товар (в момент ввоза подакцизного товара на территорию РФ); налоговым кодексом РФ предусмотрен ограниченный перечень подакцизных товаров, каждому из которых соответствует отдельная налоговая ставка; подакцизному товару соответствует единственный код, определяемый с помощью ОПИ ТН ВЭД ЕАЭС; одному подакцизному товару соответствует один код по ТН ВЭД ЕАЭС и один акциз, определяемый в соответствии с НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (ТК ЕАЭС) при таможенном декларировании декларант осуществляет классификацию товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС. Проверка правильности классификации товаров осуществляется таможенными органами (абзац 3 пункта 1 указанной статьи).

Единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (ТН ВЭД ЕАЭС) и Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза утверждены Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 14.09.2021 N 80.

Решением Комиссии Таможенного союза от 28.01.2011 N 522 утверждено Положение о порядке применения единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза при классификации товаров (далее - Положение).

Согласно пунктам 5 и б Положения в целях обеспечения однозначного отнесения конкретного товара к определенному классификационному коду применяются ОПИ, применяемые единообразно при классификации любых товаров.

В соответствии с пунктом 7 Положения при классификации товаров осуществляется следующая последовательность действий до достижения необходимого уровня классификации:

определение товарной позиции с помощью ОПИ 1 - ОПИ 5, применяемых в порядке, установленном пунктом 6 Положения;

определение субпозиции (подсубпозиции) на основании ОПИ бис помощью ОПИ 1 - ОПИ 5, применяемых в порядке, установленном пунктом 6 Положения.

Пунктом 6 Положения определена следующая последовательность применения ОПИ:

ОПИ 1 применяется в первую очередь;

ОПИ 2 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ1;

ОПИ 3 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1 или ОПИ 2;.

ОПИ 4 применяется в случае невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1, ОПИ 2 или ОПИ 3;

ОПИ 5 применяется при необходимости после применения иного ОПИ;

ОПИ 6 применяется при необходимости определения кода субпозиции (подсубпозиции).

Согласно Основному правилу интерпретации ТН ВЭД 1 (ОПИ 1) классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам и, если такими текстами не предусмотрено иное, в соответствии с последующими правилами интерпретации (ОПИ 2 (а), 2 (б), 3 (а), 3 (б), 3 (в), 4, 5, 6).

Классификация товаров по ТН ВЭД ЕАЭС осуществляется в соответствии с ОПИ, которые применяются последовательно (ОПИ 1 применяется в первую очередь и с учетом содержания ОПИ 1 классификация товаров должна осуществляться в соответствии с текстами товарных позиций и примечаний.

Учитывая, что ОПИ 1 применяется в первую очередь, а последующие правила применяются в случае, невозможности классификации товара в соответствии с ОПИ 1 в указанной выше последовательности, то для разрешения вопроса о классификации спорного товара следовало прежде всего обратится к текстам спорных товарных позиций и соответствующим примечаниям к разделам или группам.

Согласно тексту товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС, использованной заявителем для классификации спорных товаров при их таможенном декларировании, в нее включаются "машины электрические и аппаратура, имеющие индивидуальные функции, в другом месте данной группы не поименованные или не включенные".

При классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС применяются Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, рекомендованные к применению Коллегией Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21, которые с 01.01.2022 применяются в части, не противоречащей новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета ЕЭК от 14.09.2021 N 80 (Рекомендация Коллегии ЕЭК от 17.08.2021 N 17).

Согласно Пояснениям к ТН ВЭД ЕАЭС в товарную позицию 8543 ТН ВЭД ЕАЭС включаются все виды электрического оборудования и аппаратуры, не попадающие в любую другую товарную позицию группы 85, не описанные более конкретно в какой-либо товарной позиции любой другой группы ТН ВЭД ЕАЭС и не исключенные примечаниями к разделу XVI или к группе 85 ТН ВЭД ЕАЭС.

Между тем, сославшись на подлежащие применению Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, суд первой инстанции содержания подлежащих применению пояснений в данной части в судебном акте не привел и не проверил соответствие спорного товара тексту товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС с учетом разъяснений, содержащихся в пояснениях к ТН ВЭД ЕАЭС.

Из описания товаров, приведенного в графе 31 декларации N 10009100/200522/3056073 на товары, а также описания товара, представленного заявителем при декларировании, следует, что ввезенный товар представляет собой электронные системы доставки никотина (электронные сигареты), одноразового использования, не заправляемые, используемые для преобразования жидкости в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем, поставляемые заправленными.

В графе 7 "Сведения, необходимые для классификации" решения Центральной акцизной таможни от 20.05.2022 (л.д. 14) о классификации товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС спорные товары описаны как "одноразовые системы доставки никотина, предназначенные для вдыхания потребителем аэрозоля, генерируемого путем нагревания никотинсодержащей жидкости, находящейся в неперезаряжаемой несменной части".

В техническом описании также отражено, что электронное устройство является электронным средством доставки никотина, состоит из: встроенного бака, жидкости для электронных сигарет, встроенного испарителя, встроенного аккумулятора, датчика давления, разъема micro-USB, светодиода.

Таким образом, из наименования и описания спорного товара следует, что он представляет собой электрическое устройство (машину, оборудование), предназначенное для использования в качестве средства доставки никотина (потребления никотинсодержащей продукции), имеет индивидуальную функцию - преобразование жидкости в аэрозоль (пар). Указанное электрическое устройство (машина, оборудование) не поименовано в других товарных позициях группы 85 ТН ВЭД ЕАЭС, в связи с чем следует признать, что в соответствии с ОПИ 1 подлежит классификации в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

Согласно Основному правилу интерпретации ТН ВЭД 6 (ОПИ 6) классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям, а также, mutatis mutandis, положениями иных ОПИ, при условии, что лишь субпозиции на одном уровне являются сравнимыми. Для целей настоящего правила также могут применяться соответствующие примечания к разделам и группам, если в контексте не оговорено иное.

В товарной позиции 8543 ТН ВЭД имеется подсубпозиция 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС -"сигареты электронные и аналогичные индивидуальные электрические испарительные устройства", заявленная обществом при таможенном декларировании, которая конкретно описывает ввезенные обществом товары. Каких-либо изъятий из данной подсубпозиции электронных систем доставки никотина, а именно одноразового использования текстом данной товарной подсубпозиции не предусмотрено.

В товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, к которой спорный товар отнесен таможенным органом, классифицируется "продукция, содержащая табак, восстановленный табак, никотин, или заменители табака или никотина, предназначенная для вдыхания без горения; прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека".

В тексте же товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС вышеуказанные электронные устройства не поименованы, при этом из буквального текста первой части этой товарной позиции следует, что она описывает только часть ввезенного заявителем товара - жидкость, входящую в состав комплектного электрического устройства, а вторая часть этой товарной позиции подразумевает только продукцию, предназначенную для поступления никотина в организм человека способами, отличными от вдыхания и к спорному товару отношения не имеет, в связи с чем товары, представляющие собой электрическое оборудование, имеющее индивидуальные функции и более конкретно не описанное текстами других товарных позиций ТН ВЭД ЕАЭС, не подлежат классификации в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС согласно ее тексту, на основании ОПИ 1.

Соглашаясь с правильностью присвоения таможенным органом спорному товару кода 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, суд первой инстанции необоснованно руководствовался тем, что закрепленное ГОСТ Р 58109-2018 определение электронных систем доставки никотина в наибольшей степени соответствует коду, определенному таможенным органом, а именно "продукция предназначенная для вдыхания без горения; продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека".

Согласно пункту 3.1 ГОСТ Р 58109-2018 электронная система доставки никотина -электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для ЭСДН в аэрозоль, который вдыхается потребителем. Являясь электронном устройством и выполняя функцию преобразования жидкости для ЭСДН в аэрозоль, который вдыхается потребителем, спорный товар в полной мере соответствует описанию товарной позиции 8543 ТН ВЭД, в которой классифицируются все виды электрического оборудования, имеющие индивидуальные функции, в другом месте не поименованные или не включенные. Таким образом, определение, содержащееся в ГОСТе, не подтверждает необходимость классификации товара в товарной позиции 2404, а, напротив, свидетельствует о необходимости его классификации к товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

Подлежит отклонению вывод таможни о том, что рассматриваемый товар должен быть классифицирован в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, поскольку представляет собой готовый к употреблению продукт, соответствующий определению никотинсодержащей продукции, предусмотренному статьей 2 Федерального закона от 23.02.2013 N 15-ФЗ "Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма, последствий потребления табака или потребления никотинсодержащей продукции" (абз.8-11 стр.3 отзыва), ввиду следующего.

Понятийный аппарат, закрепленный в статье 2 Федерального закона от 23.02.2013 N 15-ФЗ, применяется исключительно для целей данного федерального закона, областью регулирования которого являются отношения, возникающие в сфере охраны здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма и последствий потребления табака. Данный федеральный закон не является актом таможенного регулирования, и его применение для целей классификации товаров противоречит статье 20 ТК ЕАЭС, предусматривающей, что классификация товаров осуществляется в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС.

Согласно статье 2 Федерального закона от 23.02.2013 N 15-ФЗ под "никотинсодержащей продукцией" понимаются изделия, которые содержат никотин или его производные, предназначены для потребления никотина и его доставки посредством сосания, жевания, нюханья или вдыхания, и не предназначены для употребления в пищу (за исключением медицинских изделий и лекарственных средств, пищевой продукции, содержащей никотин в натуральном виде, и табачных изделий). Применение указанного определения "никотинсодержащей продукции" таможенным органом приводит к необоснованному расширению/искажению текста товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС, тогда как продукция, подлежащая классификации в указанной товарной позиции, прямо поименована в ее тексте как "продукция, содержащая табак, восстановленный табак, никотин, или заменители табака или никотина, предназначенная для вдыхания без горения; прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека".

Кроме того, текст товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС не исключает классификацию в ней готовых к употреблению изделий, в том числе ЭСДН, заполненных жидкостью, в связи с чем вывод таможенного органа, что классификационный код 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС "не относится к продукции (т.е. к изделию, упакованному в потребительскую тару и готовому к потреблению)", является ошибочным.

Описывая содержание подсубпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, суом первой инстанции указано, что к ней наряду с "продукцией, предназначенной для вдыхания без горения, содержащей никотин", относится также "прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека", что не соответствует установленной структуре товарной позиции 2404.

Товарная позиция 2404 ТН ВЭД ЕАЭС имеет в составе две безкодовые субпозиции с одним дефисом (уровень 1): " - продукция, предназначенная для вдыхания без горения" и "- прочая".

Дальнейшая детализация субпозиции "-продукция, предназначенная для вдыхания без горения" предусматривает три субпозиции (подсубпозиции) с двумя дефисами (уровень 2):

2404 11 000 - содержащая табак или восстановленный табак; 2404 12 000 0 ~ прочая, содержащая никотин; 2404 19 000-прочая.

Таким образом, в подсубпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС согласно ее буквальному тексту классифицируется "-продукция, предназначенная для вдыхания без горения: -прочая, содержащая никотин", а приводимое судом первой инстанции описание "прочая продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека" к спорному товару отношения не имеет, так как описывает товары, классифицируемые в подсубпозициях 2404 91, 2404 92, 2404 99.

Таким образом вывод суда первой инстанции о том, что спорный товар относится к подсубпозиции 2404 12 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, является неправомерным.

Судом первой инстанции также указано что рассматриваемый товар следует классифицировать в соответствии с Основным правилом интерпретации ТН ВЭД 3 (б) (ОПИ 3 (б)) как многокомпонентное изделие по составной части, которая придает данному товару основное свойство.

Между тем, принимая во внимание установленную последовательность применения основных правил интерпретации, для перехода к классификации товаров по ОПИ 3 (б) необходимо обосновать невозможность его классификации по ОПИ, однако такого обоснования решение суда первой инстанции не содержит.

Кроме этого ОПИ 3 (б), которое применено судом первой инстанции в обоснование правильности классификации товара в товарной позиции 2404 ТН ВЭД, предусматривает, что смеси, многокомпонентные изделия, состоящие из различных материалов или изготовленные из различных компонентов, и товары, представленные в наборах для розничной продажи, классификация которых не может быть осуществлена в соответствии с положениями Правила 3 (а), должны классифицироваться по тому материалу или составной части, которые придают данным товарам основное свойств о, при условии, что этот критерий применим.

Согласно преамбуле к ОПИ 3 условием применения ОПИ 3 (б) является возможность отнесения компонентов многокомпонентного товара к двум или более товарным позициям.

Таким образом, для того, чтобы товар мог классифицироваться по ОПИ 3 (б) по классификационному коду компонента, придающему многокомпонентному товару основное свойство, необходимо, чтобы выбор был между разными товарными позициями, в которых классифицируются нескольких компонентов, составляющих многокомпонентный товар.

Рассматривая товар как многокомпонентный и определяя жидкость для электронной системы как компонент, придающий ЭСДН одноразового использования основную функцию, суд первой инстанции сравнивает жидкость для ЭСДН с самим устройством (готовым изделием), то есть сравнивает товарные позиции, в которых классифицируется готовое изделие и его компонент (что не предусмотрено ОПИ 3 (б)), а не два компонента многокомпонентного товара, как это предусмотрено ОПИ 3 (б).

Таким образом, классификация товара по правилу ОПИ 3 (б), положенная судом первой инстанции в основу обжалуемого решения, является незаконной.

Вывод суда первой инстанции о том, что основное свойство одноразовым ЭСДН придает никотинсодержащая жидкость, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, не подтвержден заключением таможенной экспертизы или судебного эксперта, противоречит имеющимся в материалах дела доказательствам.

Согласно нормативно-правовому определению, содержащемуся в пункте 3.1 ГОСТ Р 58109-2018, ЭСДН представляет собой электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль, который вдыхается потребителем.

Таким образом, основная функция ЭСДН - преобразование жидкости в аэрозоль (пар), выполнение этой функции обеспечивается за счет присутствия в составе ЭСДН не жидкости, а испарительного элемента, который также классифицируется в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

Согласно пункту А.2 приложения А к ГОСТ Р 58109-2018 конструкция ЭСДН имеет в составе следующие компоненты: атомайзер, порционную упаковку с жидкостью для электронной системы доставки никотина (в виде картриджа, капсулы и др.), контейнер для жидкости для электронной системы доставки никотина, источник питания, зарядное устройство, мундштук, корпус, переключатель, световой индикатор и другие элементы.

Из материалов дела следует, что ввезённые одноразовые ЭСДН состоят из встроенного бака, жидкости для электронных сигарет, встроенного испарителя, встроенного аккумулятора, датчика давления, разъема micro-USB, светодиода.

Суд первой инстанции указал, что основополагающим критерием для классификации ЭСДН на основании 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС является "именно возможность повторного использования, которая становится допустимой при заправке электронной сигареты жидкостью". Между тем, данный довод не соответствует текстам рассматриваемых товарных позиций, согласно которым классификация товаров не поставлена в зависимость от конструкции и способа использования (многоразового или одноразового) указанных ЭСДН. Признак "одноразового использования" не вытекает ни из текстов спорных товарных позиций, ни из примечаний к ним, в связи с чем не может рассматриваться в качестве классификационного признака.

При этом возможность восполнения жидкости в ЭСДН многоразового использования, обусловленная конструктивными особенностями данных устройств, увеличивает срок службы (эксплуатации) изделия, но не изменяет его основного функционального назначения.

Согласно положениями п. 1, 3 ст. 19 ТК ЕАЭС и ч. 1 ст. 14 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в РФ" для классификации товаров в целях применения мер таможенно-тарифного регулирования, вывозных таможенных пошлин, запретов и ограничений, мер защиты внутреннего рынка, ведения таможенной статистики используется ТН ВЭД ЕАЭС, утверждаемая Евразийской экономической комиссией (Комиссия).

Международной основой ТН ВЭД ЕАЭС являются Гармонизированная система описания и кодирования товаров Всемирной таможенной организации (далее - ГС) и единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Содружества Независимых Государств (п. 2 ст. 19 ТК ЕАЭС).

Пунктом 4 ст. 19 ТК ЕАЭС предусмотрено, что пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС принимаются Евразийской экономической комиссией. Каких-либо правовых норм, предписывающих возможность непосредственного применения пояснений к ГС, в таможенном законодательстве Евразийского экономического союза и Российской Федерации не имеется.

Вместе с тем, ссылаясь на положения пояснений к ГС, суд первой инстанции не учёл, что пояснения к ГС не являются частью Гармонизированной системы, не носят обязательного характера и на Договаривающиеся стороны не возлагается обязанности по их применению, что подтверждено правовыми позициями Суда Евразийского экономического союза, сформулированными в решениях от 07.04.2016 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании в части Решения Коллегии Евразийской экономической комиссии от 06.11.2014 N 197 "О классификации кормовой добавки для животных по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза" не соответствующим международным договорам" и от 21.06.2016 N СЕ-1-2/2-16-АП "Об оставлении без изменения Решения Суда Евразийского экономического союза от 04.04.2016, которым было оставлено без удовлетворения заявление о признании решения Евразийской экономической комиссии от 18.07.2014 N 117 "О классификации холодильной машины "чиллер" по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза" не соответствующим международным договорам в рамках Евразийского экономического союза".

Таким образом, пояснения к ГС не подлежат непосредственному (прямому) применению до момента их надлежащей имплементации, а могут выступать лишь основой для разработки соответствующих пояснений к ТН ВЭД ЕАЭС, которые до настоящего времени Евразийской экономической комиссией не приняты.

С момента возникновения спорных правоотношений и до настоящего времени действуют Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, рекомендованные Коллегией Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21, которые с 01.01.2022 применяются в части, не противоречащей новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета ЕЭК от 14.09.2021 N 80 (Рекомендация Коллегии ЕЭК от 17.08.2021 N 17).

Какие-либо изменения в Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС в связи с введением с 01.01.2022 новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС вплоть до настоящего времени не внесены.

Кроме того, в целях обеспечения единообразного применения ТН ВЭД ЕАЭС Комиссия наделена полномочиями по принятию решений о классификации отдельных видов товаров (п. 1 ст. 22 ТК ЕАЭС), а ФТС России вправе издавать разъяснения о классификации отдельных видов товаров (п.6 ст. 21 ТК ЕАЭС). Однако каких-либо решений или разъяснений по вопросу классификации электронных систем доставки никотина одноразового использования ни Комиссией, ни ФТС России с введением новой редакций ТН ВЭД ЕАЭС не принималось.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 4 ПП ВС РФ от 26.11.2019 N 49 при применении актов Союза, которые устанавливают (изменяют, прекращают) права и обязанности участников таможенных отношений, в том числе по уплате таможенных платежей и использованию льгот по уплате таможенных платежей, должны учитываться принципы поддержания доверия к закону и действиям государства, недопустимости придания обратной силы новому таможенному регулированию, ухудшающему положение участников внешнеэкономической деятельности. Кроме того, с учетом положений ч. 3 ст. 15 Конституции РФ принятые в сфере таможенного регулирования акты, входящие в право Союза (включая решения Комиссии), затрагивающие права, свободы и обязанности участников внешнеэкономической деятельности, применяются в РФ при условии их официального опубликования для всеобщего сведения в соответствии со статьей 111 Договора о Евразийском экономическом союзе. Комиссия наделена полномочиями по принятию решений о классификации отдельных видов товаров (п. 1 ст. 22 ТК ЕАЭС), а федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по контролю и надзору в области таможенного дела, вправе издавать разъяснения о классификации отдельных видов товаров. Однако, каких-либо решений или разъяснений по вопросу классификации электронных систем доставки никотина одноразового использования ни Комиссией, ни ФТС России с введением новой редакций ТН ВЭД ЕАЭС не принималось.

В соответствии с п. 1 ст. 111 Договора о Евразийском экономическом союзе (далее -Договор, Союз) международные договоры в рамках Союза, международные договоры с третьей стороной и решения органов Союза подлежат официальному опубликованию на официальном сайте Союза в сети Интернет в порядке, установленном Межправительственным советом. Дата публикации решения органа Союза на официальном сайте Союза в сети Интернет признается датой официального опубликования данного решения. Ни одно решение, указанное в пункте 1 настоящей статьи, не может вступить в силу до его официального опубликования (п. 2 ст. 111 Договора).

Таким образом, ссылка таможенного органа на возможность применения в настоящем деле пояснений к ГС до момента принятия Комиссией пояснений к ТН ВЭД ЕАЭС, воспроизводящих разъяснения по вопросу классификации, на которые ссылается таможенный орган, нарушает принцип правовой определенности, в связи с чем подлежит отклонению.

В оспариваемом решении судом первой инстанции не дана оценка обязательным к применению на территории РФ актам Правительства РФ, принятым после принятия 7-й редакции ТН ВЭД ЕАЭС, в которых одноразовые ЭСДН были поименованы в товарной позиции 8543:

- Постановление Правительства РФ от 02.02.2022 N 86 "О проведении на территории Российской Федерации эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторингу оборота отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина" (Приложения N 4 к возражениям апеллянта от 23.09.2022);

- Постановление Правительства РФ от 23.12.2021 N 2425 "Об утверждении единого перечня продукции, подлежащей обязательной сертификации, и единого перечня продукции, подлежащей декларированию соответствия, внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2020 N 2467 и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации" (Приложения N 5 к возражениям апеллянта от 23.09.2022).

Правовая позиция заявителя по вопросу классификации ввезенных товаров в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС согласуется с подходом, отраженным в постановлении Правительства Российской Федерации от 02.02.2022 N 86, принятым после введения в действие новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС, в котором в перечне продукции, подлежащей маркировке, электронные системы доставки никотина одноразового использования, в своем составе содержащие жидкость для электронных систем доставки никотина, поименованы под кодом 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС.

Аналогичный правовой подход изложен и в постановлении Правительства Российской Федерации от 23.12.2021 N 2425, в котором электронные системы доставки никотина одноразового использования, заполненные жидкостью, включенные в единый перечень продукции, подлежащей декларированию соответствия (пункт 67.3), также поименованы в товарной позиции 8543, в то время как сами никотинсодержащие жидкости для электронных систем доставки никотина - в товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС.

То обстоятельство, что в силу пункта 1 статьи 20 ТК ЕАЭС декларант и иные лица осуществляют классификацию товаров в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, не исключает общеобязательного характера принимаемых Правительством РФ нормативных актов, а также учета того обстоятельства, что осуществляя нормативно-правовое регулирование в пределах своей компетенции, Правительство РФ исходит из того, что классификации одноразовых ЭСДН осуществляется именно в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

Ссылка таможенного органа на то, что на момент принятия Правительством Российской Федерации постановления от 23.12.2021 N 2425 действовала старая версия ТН ВЭД ЕАЭС, в которой применённый таможенным органом классификационный код товара, отсутствовал, является ошибочной.

Пунктом 8 постановления Правительства Российской Федерации от 23.12.2021 N 2425 определено, что оно вступает в силу с 1 сентября 2022 года и действует до 1 сентября 2028 года, за исключением отдельных положений, вступающих в силу в иные сроки, то есть рассматриваемый нормативно-правовой акт распространяет свое действие на правоотношения в период действия редакции ТН ВЭД ЕАЭС, вступившей в силу с 01.01.2022, при этом указанные в постановлении никотинсо держащие жидкости для электронных систем доставки никотина уже рассматриваются как отнесенные к "новой" товарной позиции 2404 ТН ВЭД ЕАЭС.

Довод таможенного органа о том, что постановление Правительства Российской Федерации от 02.02.2022 N 86 является законом, не подлежащим применению, поскольку не затрагивает вопросов классификации товаров, а касается вопросов маркировки товаров в целях мониторинга за их оборотом, подлежит отклонению, поскольку заявитель не ссылается на то, что классификация ЭСДН одноразового использования должна осуществляться в соответствии с данным постановлением, а проводит его в качестве дополнительного подтверждения того, что Правительство Российской Федерации в официальных документах, принятых уже после вступления в силу новой редакции ТН ВЭД ЕАЭС и введения новой товарной подсубпозиции 2404 12 000 0, исходит из того, что ЭСДН одноразового использования продолжаются классифицироваться в товарной позиции 8543 ТН ВЭД ЕАЭС.

Ссылка таможенного органа на Пояснения к ТН ВЭД СНГ также подлежат отклонению, поскольку они не были приняты и опубликованы в установленном порядке на момент ввоза товара заявителем на территорию РФ.

Учитывая изложенное, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, с учетом положения ч. 1 ст. 71 АПК РФ применительно к конкретным обстоятельствам настоящего дела, апелляционный суд приходит к выводу о том, что оспариваемые решение и требование таможенного органа являются незаконными и необоснованными нарушают права и законные интересы заявителя, в связи с чем, решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет за собой освобождение от исполнения обязанности по возмещению судебных расходов, понесенных стороной, в пользу которой принято решение, в соответствии со статьей 110 Кодекса. Данная позиция соответствует разъяснениям, содержащимся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" (абзац третий пункта 21).

С учетом изложенного, уплаченные заявителем госпошлина по иску в размере 600 руб., госпошлина по апелляционной жалобе в размере 150 руб. подлежат взысканию с ответчика.

Излишне уплаченная государственная пошлина по заявлению в размере 5 400 руб. подлежит возврату на основании ст.104 АПК РФ.

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022 по делу N А40-156554/22 отменить.

Признать незаконными решение Центральной акцизной таможни от 20.05.2022 N РКТ-10009000-22/000091 о классификации товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, а также требование Центральной акцизной таможни от 21.05.2022 о внесении изменений в сведения, заявленные в графах 31, 33, 47, подразделе декларации N 10009100/200522/3056073.

Взыскать с Центральной акцизной таможни в пользу Индивидуального предпринимателя Игнатьева Дениса Игоревича расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в размере 600 руб. и по апелляционной жалобе в размере 150 руб.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Игнатьеву Денису Игоревичу из федерального бюджета государственную пошлину по заявлению в размере 5 400 руб., как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

Г.М. Никифорова В.И. Попов