Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 апреля 2023 г. N 11АП-5/23 по делу N А65-19585/2022

г. Самара

05 апреля 2023 г.

Дело N А65-19585/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 апреля 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сергеевой Н.В.,

судей Драгоценновой И.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сурайкиной А.В.,

с участием:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан - представитель Нуриев Р.Р.(доверенность от 23.03.2023),

от общества с ограниченной ответственностью "Агентство "Новый Век"- представители Цапурин С.А. (доверенность от 20.01.2021), Рувинский О.А. (доверенность от 11.03.2021), директор Азмитов Ш.Р.(паспорт),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представитель Нуриев Р.Р. (доверенность от 04.05.2022),

рассмотрев в открытом судебном заседании 29 марта 2023 года в помещении суда с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Татарстан апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 ноября 2022 года по делу N А65-19585/2022 (судья Галимзянова Л.И.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агентство "Новый Век", г. Казань (ОГРН 1021603142912, ИНН 1655034355)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан, г.Казань (ОГРН 1041625497220, ИНН 1657021129)

об отмене решения N 2.16-13/66 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18 апреля 2022 г.,

с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Агентство "Новый Век" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) об отмене решения N 2.16-13/66 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18 апреля 2022 г., прекращении производства по делу; отмене начисления недоимки и пени в отношении заявителя.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань.

В судебном заседании 21.10.2022 заявитель отказался от требований об отмене начисления недоимки и пени в отношении заявителя и прекращении производства по делу.

Частичный отказ от требований был принят судом на основании ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 ноября 2022 года постановлено прекратить производство по делу в части требований об отмене начисления недоимки и пени в отношении заявителя и прекращении производства по делу. Заявление удовлетворить частично, признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан от 18.04.2022 N2.16-13/66 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль в общей сумме 7 446 647 руб., соответствующих им сумм пени. В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Агентство "Новый Век".

В апелляционной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований отказать в полном объеме.

От ООО "Агентство "Новый Век" поступил отзыв на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители общества в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, приведенным в отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяется в соответствии со статьями 266 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2016, по результатам которой вынесено решение от 18.04.2022 N 2.16-13/66 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организаций в общей сумме 7 446 647 руб., соответствующие им суммы пени, а также пени за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 19 руб. 59 коп.; общая сумма пени составила 4 466 247 руб. 74 коп.

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль организаций послужили выводы инспекции о нарушении обществом положений п. 1 ст. 54.1, ст. 169, п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 172, 252 НК РФ, выразившиеся в оформлении формальной сделки по оказанию услуг по оценке контрагентом ООО "Консалтинговая Группа "Ирвикон" (до переименования - ООО "ФинЭксперт").

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с жалобой в УФНС России по Республике Татарстан, в которой просило отменить решение налогового органа полностью.

Решением УФНС России по Республике Татарстан N 2.7-18/021453@ от 04.07.2022 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих установленных по делу обстоятельств.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия)государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие(бездействие) не соответствуют закону и иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия)государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вместе с тем, статьей 65 АПК РФ закреплен принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 1 статьи 54.1 НК РФ установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

Из оспариваемого решения следует, что ООО "Агентство "Новый век" зарегистрировано 07.02.2012, в проверяемый период применяло общий режим налогообложения, основной вид деятельности: ОКВЭД 69 "Деятельность в области права и бухгалтерского учета", среднесписочная численность за 2016 год- 11 человек.

В ходе выездной налоговой проверки обществом в налоговый орган представлен договор, заключенный с ПАО "Татнефть" имени В.Д. Шашина (ПАО "Татнефть") от 29.09.2015 N 0002/10/560 об оказании услуг по переоценке основных фондов.

Согласно условиям данного договора ООО "Агентство "Новый век" (Оценщик) по поручению ПАО "Татнефть" (Заказчик) обязуется оказать услуги по оценке (переоценке) текущей (восстановительной) стоимости групп основных средств и представить Заказчику Отчет об оценке (переоценке), по форме и содержанию соответствующий требованиям, предъявляемым нормативными документами и законодательными актами, указанными в договоре.

Согласно представленным обществом пояснениям оно проводило оценку на основании технических заданий, которые были получены от ПАО "Татнефть". В технических заданиях указаны виды основных фондов и их характеристики. Целью оценки является консультация ПАО "Татнефть" относительно текущей (восстановительной) стоимости объектов оценки в рамках переоценки в соответствии с ПБУ6/01.1

Пояснения ПАО "Татнефть" относительно необходимости проведения оценки в налоговый орган не представлены.

В целях исполнения обязательств в рамках исполнения вышеуказанного договора между ООО "Агентство "Новый век" (Заказчик) и ООО "ФинЭксперт" (Исполнитель) заключен договор от 25.09.2015 N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке.

Исходя из условий данного договора Исполнитель по поручению Заказчика обязуется оказать услуги по независимой оценке (переоценке) текущей (восстановительной) стоимости групп основных средств и представить Заказчику Отчет об оценке (переоценке) по форме и содержанию соответствующий требованиям, представляемым нормативными документами и советующий требованиям, предъявляемым нормативными документами и законодательными актами. Организационные, правовые и другие требования к оценке определяются "Заданием на оценку" (Приложение N 1), а именно:

- Здания (кроме жилых) - 4 288 инвентарных единиц;

- Трубопроводов - 42 890 инвентарных единиц;

- Машин и оборудования (кроме информационного оборудования) - 79 876 инвентарных единиц.

Цена договора составляет 33 034 000 руб.

Инспекцией из анализа вышеуказанных договоров установлено, что предмет договора, заключенного с ООО "ФинЭксперт" идентичен договору, заключенному между заявителем и ПАО "Татнефть".

Истребованные у ООО "ФинЭксперт" отчеты об оценке, документы и материалы на основании которых проводилась оценка, не представлены в связи с уничтожением по истечению срока хранения (из пояснений на требование).

Инспекцией в ходе проверки установлено, что ООО "Консалтинговая Группа "Ирвикон" (до переименования - ООО "ФинЭксперт") состоит на учете в Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 43 по г. Москве с 16.05.2005, находится на общей системе налогообложения. Вид деятельности: Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления. Руководителем и учредителем является Бирюков Валерий Валерьевич ИНН 323302488207. Юридический адрес: 125130, г. Москва, проезд Старопетровский, д.2, корпус А, офис 1 этаж, ком 2,3,4.

Руководитель Бирюков В.В. пояснения по деятельности ООО "ФинЭксперт" не представил, на допрос не явился.

Как следует из материалов проверки, в рамках выполнения работ по договору N 250915-311/15 от 25.09.2015 ООО "ФинЭксперт" были привлечены две субподрядные организации для выполнения консультационных услуг:

- ООО "КейЭлСи Кэпитал" ИНН 7717761562 (Исключен из ЕГРЮЛ 12.03.2019).

- ООО "Бернинг Кейс" ИНН 7713742336 (Исключен из ЕГРЮЛ 15.08.2019).

Инспекцией в результате проверки ООО "Бернинг Кейс" и ООО "Кейэлси Кэпитал" установлено отсутствие необходимого персонала, основных средств, представление налоговой отчетности с "нулевыми" или близкими к ним показателями; либо непредставление отчетности; отсутствие по расчетному счету операций, присущих реальному ведению хозяйственной деятельности, признаки дальнейшего "обналичивания" поступающих на расчетные счета денежных средств, что, по мнению инспекции, свидетельствует об отсутствии необходимых условий для достижения результата, и подтверждает невозможность данных организаций самостоятельного исполнения условий заключенных договоров.

Проанализировав полученные от ООО "ФинЭксперт" документы по ООО "КейЭлСи Кэпитал", инспекция пришла к выводу, что данные документы не могли быть подписаны Маркеловой О.Ю. в качестве директора ООО "КейЭлСи Групп", в связи со смертью руководителя Маркеловой О.Ю. на дату подписания документов, что, по мнению инспекции, свидетельствует о том, что ООО "ФинЭксперт" умышленно представлены данные документы по взаимоотношениям с ООО "КейЭлСи Групп" для создания видимости финансово-хозяйственных отношений.

Кроме того, инспекцией установлено, что акты сдачи-приемки оказанных услуг от ООО "КейЭлСи Кэпитал", ООО "Бернинг Кейс" в ООО "ФинЭксперт" датированы и сданы позже, чем ООО "ФинЭксперт" сдал Заказчику ООО "Агентство Новый век".

В ходе проведения опытно-промышленной эксплуатации программных средств, обеспечивающих автоматизацию перекрестных проверок, реализующих функции налоговой проверки налоговых деклараций по НДС у ООО "Агентство Новый век" по "дереву связи" в 1 квартале 2016 года выявлен налоговый разрыв по взаимоотношениям с ООО "ФинЭксперт".

Исходя из анализа расчетных счетов за 2016 год инспекцией установлено движение денежных средств по цепочке "поставщиков" оказания оценочных и консультационных услуг для ООО "Агентство "Новый век" и сделан вывод, что организации - участники цепочки по перечислению денежных средств имеют признаки "технических" организаций: отсутствуют численность, транспортные средства, иное имущество, которые необходимы для осуществления финансово-хозяйственной деятельности, руководители уклоняются от явки в инспекцию.

Из анализа расчетных счетов указанных организаций, а также базы данных инспекцией установлено, что денежные средства через несколько звеньев контрагентов выводятся из оборота и в конечном звене НДС не уплачивается в бюджет.

Инспекция пришла к выводу, что штат сотрудников ООО "Агентство "Новый век" состоит из 11 человек и позволяет выполнить определение и расчет восстановительной стоимости переоцениваемых групп однородных объектов основных средств без выезда на осмотр, по представленным в табличной форме данным ПАО "ТАТНЕФТЬ" им. В.Д. Шашина.

ПАО "Татнефть" в ответ на требование представило пояснение, что услуги по оценке (переоценке) основных средств по договору от 29.09.2015 N 0002/10/560 проводили оценщики Апполонов Геннадий Александрович, Порхов Андрей Александрович, Рувинский Олег Александрович. Запрос на доступ к объектам оценки не поступал, также представлен полученный от ООО "Агентство "Новый век" список исполнителей, принимавших участие в проведении оценки.

Кроме того, налоговым органом в ходе допросов установлено, что при оказании услуг по оценке основных средств в рамках договора с ПАО "Татнефть" принимали участие также сотрудники ООО "Агентство "Новый век" Ермолаева О.С., Алешин И. А., Валеев Т.А.

Исходя из анализа списка исполнителей, представленного ПАО "Татнефть", инспекция пришла к выводу, что в списке указаны физические лица, часть которых не имеют никакого отношения к переоценке основных средств ПАО "Татнефть". Исполнители ООО "ФинЭксперт" Перелыгин И. В. и Фоменко А. Е. не указаны в списке исполнителей по переоценке основных средств ПАО "Татнефть".

Инспекцией установлено, что из "списка исполнителей, принимавших участие в проведении оценки" членами НП "АРМО" являлись только Калачева Юлия Викторовна, Корягин Алексей Николаевич, Апполонов Геннадий Александрович, Рувинский Олег Александрович, Порхов Андрей Александрович.

В ходе выездной налоговой проверки, с использованием программных комплексов налогового органа проведен поиск по идентификационным характеристикам физических лиц, указанных в списке исполнителей: Зиганшина Наиля Хейсбулловича, Зотовой Елены Владимировны, Калачевой Юлии Викторовны, Сафиуллина Наиля Хабибулловича, Скальник Ильи Эдуардовича, Теплякова Вольдемара Викторовича, Тюрина Валерия Васильевича, Фирсова Дмитрия Евгеньевича, Яценко Александра Викторовича, идентифицировать данных лиц не удалось.

В отношение остальных лиц из списка исполнителей инспекцией установлено, что -Сафиуллин Наиль Хабибуллович, Сучкова (Калачева) Юлия Викторовна, Фирсов Дмитрий Евгеньевич не принимали участие в оценке (переоценке) основных средств ПАО "Татнефть", организации ООО "ФинЭксперт" и "Агентство "Новый век" не знают.

Согласно пояснениям ООО "Агентство "Новый век", полученного в ответ на требование, исполнителями по оказанию услуг оценки являются непосредственно оценщики, подписавшие договор и несущие соответственно профессиональную ответственность в рамках договора страхования оценщика - Апполонов Г.А., Порхов А.А., Рувинский О.А.

Отчеты, представленные ООО "Агентство "Новый век" в ходе выездной налоговой проверки на бумажном носителе от ООО "ФинЭксперт", оформлены ненадлежащим образом, то есть без титульных листов, без визы исполнителей Перелыгина И.В. и Фоменко А. Е., данные факты противоречат пояснениям представленным Перелыгиным И.В. и Фоменко А. Е., что визировали отчеты сами.

В ходе дополнительных мероприятий в соответствии со ст. 96 НК РФ Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Татарстан заключен договор N2/2021 от 14.04.2021 с НП "Союз оценщиков РТ" на предмет соответствия Отчетов ООО "Агентство "Новый век" о переоценке текущей (восстановительной) стоимости основных средств на 31.12.2015 действующему законодательству и экспертизе качества (исполнитель по договору Лисичкин А. В.)

Согласно профессиональному мнению экспертно-консультационного совета, Отчет не соответствует требованиям законодательства Российский Федерации об оценочной деятельности и не может быть рекомендован как соответствующий статье 12 Федерального закона N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". На страницах отчета указан список исполнителей, принимавших участие в поведении оценки. В нарушении п. 8 ФСО N 3 Оценщик не указал степени их участия в проведении оценки объекта оценки. Кроме того, ООО "Финэксперт" в списке принимавших участие не отражено, как и степень участия данной организации. В отчете указаны лишь группы "однородных объектов", по которым объекты оценки не идентифицируется. Точное указание объекта оценки отсутствует.

Из протокола допроса Лисичкина А.В от 29.04.2021 N 32 следует, что при наличии опыта работы с таким большим количеством объектов такая организация со среднесписочной численностью 11 человек, трое из которых являются оценщиками, может выполнить данные работы самостоятельно. Вышеуказанный объем работ можно выполнить за 2,5 - 3 месяца, особенно если иметь опыт работы с таким объемом объектов, а также в случае повторного выполнения работ для одного и того же Заказчика.

Инспекцией установлено, что ООО "Агентство "Новый Век" ранее неоднократно выполняло работы по оценке (переоценке) основных средств ПАО "Татнефть" им. В. Д. Шашина.

Таким образом, с учетом установленных обстоятельств, инспекция пришла к выводу о нарушении заявителем положений п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

В основу обжалуемого решения положен вывод налогового органа, содержащийся на стр.217, 218 оспариваемого решения, о заключении обществом с контрагентом (ООО "ФинЭксперт") фиктивной сделки, имеющей целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды (стр. 81, 216 оспариваемого решения). Основанием для такого вывода указано на отсутствие в материалах налоговой проверки Отчета об оценке, выполненного ООО "ФинЭксперт".

Однако, как было указано заявителем в ходе судебного разбирательства и установлено судом по материалам дела, налоговый орган в ходе проверки не запрашивал у общества Отчет об оценке, переданный ООО "ФинЭксперт" заявителю во исполнение договора N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015.

Возражая на указанный довод общества, инспекция указала на то, что отчет был запрошен у общества требованием N 8632 от 27.08.2020.

Согласно пункту 1.3. Требования N 8632 от 27.08.2020, налоговый орган запросил у заявителя "Отчет (итоговые данные) выполненных работ по договору, представленный ООО "ФинЭксперт" М250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015 (переданные электронными базами в табличной форме, формата "Excel" содержащие информацию об объектах основных средств, источниках информации, расчетах)" (том 1 л.д. 17-18).

Как указал суд первой инстанции, исходя из буквального понимания текста требования налогового органа, следует вывод о необходимости предоставления не Отчета об оценке, а Отчета о выполнении работ по договору N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, заключенного между заявителем и ООО "ФинЭксперт". При этом, налоговый орган конкретизирует истребуемые в пункте 1.3. сведения в скобках:

- (итоговые данные);

- (переданные электронными базами в табличной форме, формата "Excel" содержащие информацию об объектах основных средств, источниках информации, расчетах).

Суд первой инстанции пришел к выводу, что исходя из буквального понимания текста данного требования, следует вывод о необходимости предоставления не Отчета об оценке, а Отчета о выполнении работ по договору N 250915-3П/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, заключенного между заявителем и ООО "ФинЭксперт". Данный документ не является Отчетом об оценке, а значит к нему не могут применяться требования, установленные положениями Федерального Закона 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ".

При этом, требование инспекции N 8632 от 27.08.2020 в части предоставления переданных электронных баз в табличной форме, формата "Excel", содержащих информацию об объектах основных средств, источниках информации, расчетах, заявителем исполнено, налоговый орган данный факт не отрицает.

Таким образом, Отчет об оценке, как результат выполнения работ по договору N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, заключенный между заявителем и ООО "ФинЭксперт", налоговым органом запрошен не был.

В связи с этим, указания налогового органа на то, что предоставленные заявителем документы в связи с исполнением Требования N 8632 от 27.08.2020, не завизированы оценщиками, состоявшими в трудовых отношениях с ООО "ФинЭксперт", Перелыгиным И.В. и Фоменко А.Е., не являются законными, так как к предоставленным документам не могут применяться требования, установленные положениями Федерального Закона 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ", в том числе требования статьи 11 вышеназванного Федерального закона.

На данное обстоятельство заявитель указывал в своих возражениях на акт выездной налоговой проверки N 2.16-16/2 от 18.01.2021. Однако, возражения заявителя не были приняты инспекций.

При проведении дополнительных мероприятий, в рамках выездной налоговой проверки налоговым органом, также отсутствует повторный запрос на предоставление вышеназванного Отчета об оценке. Об этом свидетельствует дополнение к акту выездной налоговой проверки N 2.16-16/17д от 01.06.2021.

С учетом изложенного, в ходе рассмотрения дела суд предложил заявителю представить в материалы дела указанный Отчет, а также доказательства его получения от ООО "ФинЭксперт" по электронной почте (согласно условиям договора).

Во исполнение определения суда заявителем в материалы дела представлен Отчет об оценке (переоценке) текущей (восстановительной) стоимости зданий, трубопроводов, машин и оборудования по состоянию на 31 декабря 2015 г. от 08 января 2016 года N 1111/2016, который был направлен по электронной почте ООО "ФинЭксперт" в адрес заявителя, что предусмотрено пунктом 2.3. договора N250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015 (Том 20, л.д. 8-71).

Кроме этого, в качестве доказательства получения указанного отчета по электронной почте, заявителем в материалы дела представлен протокол осмотра вещественных и письменных доказательств от 16.11.2022, заверенный нотариусом, из которого следует, что Отчет об оценке (переоценке) текущей (восстановительной) стоимости зданий, трубопроводов, машин и оборудования по состоянию на 31 декабря 2015 г. от 08 января 2016 года N ПП/2016, подготовленный ООО "ФинЭксперт", содержится на ноутбуке заявителя (том 20, л.д. 95-119).

Указание налогового органа на то обстоятельство, что отсутствие подписей оценщиков Перелыгина И. В. и Фоменко А. Е. в Отчетах о текущей (восстановительной) стоимости основных средств ПАО "Татнефть" им. В. Д. Шашина N N 16/001(...022)-П/3112, является доказательством невыполнения "ФинЭксперт" работ по договору N250915 -ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, не основано на законе в виду нижеследующего.

Согласно положениям абзаца 17 статьи 11 Федерального закона от 29.07.1998 N 135 -ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" Отчет должен быть... подписан оценщиком или оценщиками, которые провели оценку, а также скреплен личной печатью оценщика или оценщиков либо печатью юридического лица, с которым оценщик или оценщики заключили трудовой договор. Следовательно, является правомерным и обратное: Отчет должен быть подписан только теми оценщиком или оценщиками, которые заключили трудовой договор с юридическим лицом, скрепившим своею печатью данный Отчет.

Как указывал представитель заявителя в судебном заседании, Отчеты о текущей (восстановительной) стоимости основных средств ПАО "Татнефть" им. В. Д. Шашина N N 16/001(...022)-П/3112, подготовленные заявителем согласно договору N0002/10/560 на оказание услуг по переоценке основных фондов между заявителем и ПАО "Татнефть" им. В. Д. Шашина, были скреплены печатью заявителя и подписаны только теми оценщиками, которые заключили трудовой договор с заявителем, а именно, Рувинским О.А., Апполоновым Г. А., Порховым А. А. Вышеуказанные отчеты не могли быть подписаны оценщиками Перелыгиным И. В. и Фоменко А. Е. в силу закона, так как данные граждане не состояли в трудовых отношениях с заявителем. Доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

Договор N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, заключенный между заявителем и ООО "ФинЭксперт", не регламентирует возможные способы использования заявителем результатов его исполнения, а также дальнейшее участие ООО "ФинЭксперт" при использовании заявителем результатов выполнения работы по вышеназванному договору. В то же время, договор N 0002/10/560 на оказание услуг по переоценке основных фондов между заявителем и ПАО "Татнефть" им. В.Д. Шашина, не устанавливает обязанности заявителя ссылаться на результаты работы его субподрядчиков. Поэтому оценивать результаты работы по договору N 0002/10/560 между заявителем и ПАО "Татнефть" им. В.Д.Шашина (Отчеты NN 16/001 (...022)-П/3112 о текущей (восстановительной) стоимости основных средств ПАО "Татнефть" им. В. Д. Шашина) с точки зрения доказательства выполнения или невыполнения ООО "ФинЭксперт" работы по договору N250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, не является правомерным в виду того, что данные документы не имеют отношения к установлению обстоятельств по рассматриваемому делу ( ч. 2 ст. 67 АПК РФ).

Суд соглашается с доводами заявителя об отсутствии в оспариваемом решении расчета налогов и ссылок на первичные и отчётные документы (декларации, акты, счета-фактуры).

Налоговый орган также вменяет в вину обществу то обстоятельство, что подрядчиком общества, ООО "ФинЭксперт", к выполнению работ по договору N 250915-3П/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015 были привлечены две субподрядные организации -ООО "КейЭлСи Кэпитал" и ООО "Бернинг Кейс" (стр. 32-49 оспариваемого решения).

Однако, как верно указывает заявитель, привлечение двух субподрядных организаций является самостоятельным решением ООО "ФинЭксперт" и не имеет никакого отношения к заявителю, который с достаточной степенью добросовестности и осмотрительность выбрал подрядчиком ООО "ФинЭксперт", которое работало в области оценки с 2005 года и работает до сих пор (объем выручки за 2021 год 72 млн. руб., прибыль 22,5 млн. руб.), имеет высокий рейтинг в рамках профессионального сообщества, устойчивое финансовое положение, не имело и не имеет претензий со стороны налоговых органов (том 1, л.д. 36-40).

Реальность исполнения ООО "ФинЭксперт" работ по переоценке по договору с заявителем подтверждена материалами допросов оценщиков ООО "ФинЭксперт", исполнявших работу по переоценке основных средств (стр. 28-30 оспариваемого решения), ответом руководителя ООО "ФинЭксперт" Бирюкова В. В. от 20.11.2021 N 381 на требование налогового органа N22- 12/50708 ун 15489296 от 13.11.2020, подписанного им лично и направленного в налоговый орган по телекоммуникационным системам и наличием Отчета, переданного по результатам работы от ООО "ФинЭксперт" заявителю.

О фальсификации представленного обществом Отчета инспекцией заявлено не было.

Утверждение налогового органа о том, что штат сотрудников ООО "Агентство "Новый Век" из 11 человек позволяет выполнить определение и расчет восстановительной стоимости основных средств самостоятельно носит предположительный характер и противоречит фактам, содержащимся в материалах дела.

При вынесении оспариваемого решения налоговым органом не приняты во внимание показания, как сотрудников ООО "ФинЭксперт", так и сотрудников заявителя, содержащих порядок исполнения и объёмы выполненных ими работ. Не приняты во внимание также письменные пояснения N 381 от 20.11.2021 г. генерального директора ООО "ФинЭксперт" Бирюкова В. В., который подтвердил проведение данных работ.

Привлеченный налоговым органом в качестве свидетеля специалист Лисичкин А.В. согласился с мнением налогового органа о возможности совершения заявителем работ по переоценке 4 288 единиц недвижимости, 42 890 трубопроводов, 79 876 единиц машин и оборудования собственными силами и за 2,5-3 месяца. (стр. 167-168 оспариваемого решения).

Однако, суд соглашается с доводами заявителя о том, что такое утверждение требует подробного ресурсного расчёта времени и количества оценщиков, необходимых для выполнения указанной работы. Мнение специалиста Лисичкина А. В. не имеет в качестве обоснования ни расчёта, ни калькуляции трудозатрат.

С учетом изложенного, заключение специалиста Лисичкина А.В. суд не признал в качестве допустимого доказательства по делу.

Налоговый орган не представил доказательств того, что движение денежных средств по расчетным счетам контрагентов второго и последующих звеньев контролировалось налогоплательщиком либо проводилось по поручению налогоплательщика. Не доказано и то, что налогоплательщик знал либо имел возможность проконтролировать дальнейшую судьбу денежных средств, перечисленных на счет ООО "ФинЭксперт".

Доказательства возврата денежных средств налогоплательщику в материалах дела отсутствуют, проверкой не установлено.

Факты взаимозависимости или подконтрольности контрагента заявителю инспекцией не установлено.

Действия контрагентов второго и последующих звеньев по транзитному перечислению или обналичиванию денежных средств с расчетных счетов не свидетельствуют о незаконности действий налогоплательщика и не могут служить основанием наступления неблагоприятных последствий для него. Претензии налогового органа сводятся к претензиям к контрагентам третьего звена, однако, обстоятельства деятельности третьих лиц не могут являться основанием для отказа в принятии расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов налогоплательщику.

Налоговым органом не выявлен налоговый разрыв в отношениях между заявителем и ООО "ФинЭксперт", включая отношения, связанные с исполнением Договора N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015.

Факт обналичивания денежных средств, перечисленных заявителем в ООО "ФинЭксперт" по Договору N 250915-ЗП/15 об оказании услуг по оценке от 25.09.2015, налоговым органом не установлен.

Согласно ч. 1 ст. 70 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П и в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3 -П указал, что в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Оценка целесообразности экономической деятельности хозяйствующего субъекта выходит за пределы полномочий налогового органа. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

При применении положений п.3 ст.54.1 Налогового кодекса Российской Федерации недопустим формальный подход налогового органа к оценке обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

В пункте 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствие с п. 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом в Письме ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" определённо, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Письмом ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" указанные разъяснения были дополнены.

Так, в соответствии с указанным письмом, положения следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом. При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

Налоговым органом не установлен умысел в действиях заявителя при осуществлении хозяйственной жизни, доказательств обратного в материалы дела не представлено. Доказательства исполнения сделки иными лицами налоговым органом также не доказаны.

В материалах дела также отсутствуют доказательства того, что применительно к сделке с ООО "ФинЭксперт" у заявителя отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что общество действовало совместно со спорным контрагентом с целью получения необоснованной налоговой выгоды, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

Представленные документы в совокупности подтверждают реальность исполнения договора между заявителем и ООО "ФинЭксперт".

При таких обстоятельствах, как указал суд первой инстанции, у инспекции отсутствовали основания для применения положений ст. 54.1 Налогового кодекса РФ по контрагенту ООО "ФинЭксперт".

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль в общей сумме 7 446 647 руб., соответствующих им сумм пени, не соответствует Налоговому кодексу РФ и нарушает права заявителя.

Суд апелляционной инстанции, повторно проанализировав предоставленные в материалы дела доказательства, в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении дела по существу суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а поэтому у суда апелляционной инстанции нет оснований для изменения или отмены судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 ноября 2022 года по делу N А65-19585/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.В. Сергеева

Судьи

И.С. Драгоценнова Е.Г. Попова