Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2023 г. N 01АП-1834/23 по делу N А43-31647/2022

г. Владимир

11 мая 2023 г.

Дело N А43-31647/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 04.05.2023.

В полном объеме постановление изготовлено 11.05.2023.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Гущиной А.М., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининой Ю.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ДИСО-2004" (ОГРН 1035206170230, ИНН 5263042916) на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 31.01.2023 по делу N А43-31647/2022, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ДИСО-2004" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N21 по Нижегородской области N17-31/2895 от 20.07.2022, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области.

В судебном заседании приняли участие представители Общества с ограниченной ответственностью "ДИСО-2004" - Мальцева Е.А. на основании доверенности от 01.11.2022 сроком действия 2 года (т.1, л.д. 118); Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Нижегородской области - Кутова Н.Г. на основании доверенности от 26.10.2022 N 10-23/012177 (т.1, л.д. 124), Байгельдина Р.М. на основании доверенности от 31.10.2022 N 10-23/012363 (т.1, л.д. 127); Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области - Алексеева О.А. на основании доверенности от 29.06.2022 N 08-13/13461 сроком действия 3 года (т.1, л.д. 167).

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 21 по Нижегородской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка в отношении общества с ограниченной ответственностью "ДИСО-2004" (далее - ООО "ДИСО-2004", Общество, заявитель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2010.

Результаты проверки отражены в акте 30.05.2022 N 17-31-7747.

По результатам рассмотрения материалов проверки, Инспекция решением от 20.07.2022 N 17-31/2825 привлекла Общество к ответственности, предусмотренной статьями 123, 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). в виде штрафов в общей сумме 29 880 руб. Указанным решением заявителю, являющемуся налоговым агентом, доначислен НДФЛ в сумме 3 083 219 руб. и соответствующие пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление) от 22.09.2022 N 09-12-01/19543@ апелляционная жалоба ООО "ДИСО-2004" частично удовлетворена, решение Инспекции отменено в части размера штрафа, который снижен в 2 раза в связи с наличием смягчающих обстоятельств.

ООО "ДИСО-2004" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 20.07.2022 N 17-31/2825.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 31.01.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, обратилось в Первый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального и процессуального права.

ООО "ДИСО-2004" указывает, что компенсационные выплаты работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или опасными условиями труда, предусмотренные коллективным договором, не подлежат обложению НДФЛ.

Заявитель не согласен с выводом суда о снижении удельного веса премий в общем объеме фонда оплаты труда и считает ошибочным вывод о перераспределении путем спорных выплат фонда оплаты труда, поскольку налоговым органом не доказано, что ранее работникам выплачивались премии.

Общество настаивает на том, что дополнительные компенсации носят персонифицированный характер и назначаются индивидуально каждому работнику с учетом длительности работы (стажа) работника на рабочем месте с вредными и (или) опасными условиями труда, интенсивности его работы в расчетном периоде, то есть степени воздействия вредного фактора.

Общество также указывает, что количественная оценка затрат ежегодно производилась налоговым агентом; требование о представлении документов, подтверждающих суммы необходимых затрат на профилактику профзаболеваний и восстановление здоровья от воздействия вредных производственных факторов, является незаконным; методика определения размера компенсационных выплат определена регламентом работы комиссии по установлению фактических размеров и выплате дополнительных компенсаций работникам; максимальные размеры компенсаций рассчитаны в соответствии с утвержденными методиками; налоговым органом не доказана схема получения Обществом налоговой выгоды по НДФЛ.

Ссылаясь на пункт 9 статьи 226 Кодекса, общество считает незаконным доначисление ему пеней на сумму недоимки, поскольку НДФЛ не был удержан со спорных выплат у физических лиц.

Подробно доводы Общества приведены в апелляционной жалобе и поддержаны его представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу указала на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, просила оставить ее без удовлетворения. Указанная позиция поддержана представителями налогового органа в судебном заседании.

Представитель Управления в судебном заседании поддержал позицию Инспекции, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд не установил правовых оснований для отмены обжалуемого решения.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

Пунктом 1 статьи 230 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета. В соответствии с абзацем 11 пункта 3 статьи 217 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) не подлежат налогообложению в том числе все виды предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В отсутствие понятия "компенсационные выплаты" в НК РФ, с учетом положений пункта 1 статьи 11 Кодекса указанное понятие применяется в том значении, в каком оно используется в Трудовом кодексе Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Статьей 164 ТК РФ компенсации определены как денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими своих трудовых обязанностей.

Таким образом, из положений статьи 164 ТК РФ и абзаца 11 пункта 3 статьи 217 НК РФ следует, что не подлежат налогообложению НДФЛ доходы работника, получаемые в качестве возмещения тех затрат, которые понесены в связи с выполнением трудовых обязанностей. При этом законодательством предусмотрена необходимость представления соответствующих документов, подтверждающих расходы.

При отсутствии документального подтверждения теряется компенсационный характер выплаты, и такая выплата подлежит налогообложению НДФЛ на общем основании.

Как следует из материалов дела, представленным Обществом в ходе проверки коллективным договором предусмотрено право работников на повышенную оплату труда (компенсации) на основании статей 129,146,147 ТК РФ в размерах, не ниже установленных ТК РФ, а также на основании статей 164, 210 и 219 ТК РФ на дополнительные/повышенные компенсации в размерах, установленных коллективным договором, не превышающих сумм, согласованных Объединенной Профсоюзной Инспекцией труда Межрегиональной Ассоциации Профсоюзов "Социальное Партнерство Регионов" (ОПИТ МАП "СПР"), если они заняты на работах с вредными условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест/специальной оценки труда и/или независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников.

Работники, с учетом профилактического характера компенсаций не обязаны предоставлять работодателю документы о расходовании полученных сумм компенсаций.

Аналогичное условие содержится в Соглашении по охране труда между работодателем и работниками общества (приложение N 1 к Коллективному договору).

Кроме того, Положением об оплате труда и премировании работников предусмотрено, что работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда устанавливается доплата за вредность, размер которой определяется в процентах от оклада пропорционально отработанному времени за расчетный период в зависимости от класса вредности условий труда, установленного аттестацией рабочих мест по условиям труда. При классе вредности 3.1 размер доплаты равен 4% от оклада, пропорционально отработанному времени.

Перечень рабочих мест с тяжелыми и вредными условиями труда, на которых устанавливаются повышенная оплата труда и дополнительные компенсации за работу в тяжелых и вредных условиях труда, а также рекомендованные минимальные размеры повышенной оплаты труда (процент к тарифу или окладу) и минимальные размеры дополнительных компенсаций на 1 человека, представлены в приложении к коллективному договору. Минимальный размер рекомендованных сумм дополнительных компенсаций составил 465 630 рублей в год на человека (у оператора станков ЧНУ), максимальный размер составил 550 660 рублей в год на человека (у директора).

Анализ ежемесячного расчета рекомендованных максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, занятым на рабочих местах с вредными условиями, приказов на выплату дополнительной компенсации сотрудникам показал, что суммы фактически выплаченных дополнительных компенсаций значительно ниже рекомендованных и не подтверждены наличием количественной оценки затрат, понесенных физическим лицом в результате занятости на работах с вредными условиями труда.

Инспекцией установлено, что размер рекомендованных ОПИТ МАП "СПР" максимальных сумм дополнительных компенсаций на каждое рабочее место рассчитан одинаково для каждого из работников на данном рабочем месте, не зависел от их дохода, стажа, возраста и времени нахождения на рабочем месте, что подтверждается в том числе протоколом допроса директора Общества Лапина А.К.

Обществом в ходе проверки не представлены локальные нормативные акты, регламентирующие порядок определения размера дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда. Коллективный договор содержит информацию лишь о максимальных суммах дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда. Таким образом, сотрудники не располагали информацией о размере ежемесячной выплаты дополнительных компенсаций и факторах, оказывающих влияние на его определение.

Как обоснованно отметил суд, представленные ООО "ДИСО-2004" приказы об утверждении количественной и стоимостной оценки затрат по сохранению здоровья, профилактике профессиональных заболеваний в отсутствие документального подтверждения фактического несения сотрудниками Общества таких затрат компенсационный характер спорных выплат не подтверждают.

Документы, свидетельствующие о наличии у сотрудников Общества профессиональных заболеваний, в ходе проверки не представлены, соответственно, у работников отсутствовали какие-либо затраты на профилактические мероприятия и реабилитацию, в целях сохранения (восстановления) частично утраченного здоровья.

С учетом изложенного налоговый орган пришел к выводу о том, что доплаты за вредные условия труда, осуществляемые заявителем, не зависят от наличия специальной оценки условий труда и финансовых показателей деятельности ООО "ДИСО-2004".

Общая сумма дополнительных компенсационных выплат, отражаемых заявителем на счете 70 "Заработная плата", составила в 2018 году - 6 587 990,43., в 2019 году - 7 811 317,89 руб., в 2020 году - 9 317 775,76 руб. Указанные выплаты производились одновременно с выплатами по заработной плате в общей сумме.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что после введения дополнительных/повышенных компенсаций работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, сумма НДФЛ начисленного, удержанного и перечисленного Обществом снизилась, доход сотрудников уменьшился примерно на 30%, премии работникам в проверяемом периоде практически не выплачивались при получении заявителем в спорном периоде прибыли.

Поэтому налоговый орган обоснованно отразил в оспариваемом решении, что спорная дополнительная компенсация работникам сформирована за счет перераспределения между статьями фонда оплаты труда.

Довод заявителя о том, что налоговым органом не представлено доказательств того, что ранее работникам Общества, занятым на работах с вредными условиями труда, выплачивались премии, не опровергает указанный вывод налогового органа.

Разумного объяснения причин снижения доходов работников и соответственно, сумм НДФЛ, перечисляемых в бюджет, после установления спорных выплат, Обществом не представлено.

Большинство допрошенных сотрудников Общества не знают о вредных условиях труда на рабочих местах и установленных дополнительных выплатах или компенсациях.

Кроме того, Инспекцией по результатам проведенного анализа установлено и заявителем не оспаривается, что спорные дополнительные выплаты учитывались при расчете среднего заработка для оплаты больничного листа.

На основании изложенного, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства, представленные в материалы дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что спорные выплаты входят в действующую на предприятии систему оплаты труда, не являются возмещением понесенных расходов, не являются выплатами компенсационного характера, а имеют фиксированный размер в зависимости от фактически отработанного времени, а именно 4% от тарифной ставки с нормальными условиями труда, и соответственно подлежат обложению НДФЛ.

Спорные выплаты соответствуют статье 129 ТК РФ, согласно которой заработная плата состоит из двух частей - непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом выплаты в целях компенсации согласно положениям статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда, не предназначенными для возмещения физическим лицам конкретных затрат, связанных с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Поскольку в рассматриваемом случае доплата непосредственно связана с выполнением работы в условиях, отклоняющихся от нормальных, и не обусловлена целью возмещения затрат, ранее понесенных работником, такого рода выплата относится к заработной плате с соответствующими налоговыми последствиями для налогового агента.

Согласно статье 147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на работах с вредными (или) опасными условиями труда, устанавливается в повышенном размере. При этом ТК не рассматривает оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

Следовательно, все денежные выплаты за вредные условия труда, выплаченные в соответствии с нормами Трудового кодекса РФ, являются заработной платой и не подлежат исключению из налоговой базы по НДФЛ.

Совокупность установленных в рамках мероприятий налогового контроля обстоятельств подтверждает вывод налогового органа о неправомерном занижении Обществом, как налоговым агентом, доходов, подлежащих включению в налоговую базу по НДФЛ, что рассматривается как нарушение пунктов 1, 4 статьи 54.1 НК РФ, повлекшее непоступление в бюджет НДФЛ в сумме 3 083 219 руб.

Изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ, допускающие доначисление (взыскание) налога за счет средств налоговых агентов по итогам налоговой проверки, не изменяют элементы налогообложения НДФЛ (в том числе, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога), и по сути, являются процедурными, позволяющими налоговому органу по результатам налоговой проверки взыскать налог, в том числе, за счет средств налогового агента.

По общему правилу, порядок производства мероприятий налогового контроля определяется в соответствии с федеральным законом, действующим во время производства таких мероприятий.

Поскольку на момент составления акта выездной налоговой проверки (30.05.2022) и принятия оспариваемого решения изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ вступили в силу, налоговый орган правомерно доначислил заявителю и предложил к уплате указанную сумму НДФЛ и соответствующие пени.

С учетом изложенного судом апелляционной инстанции отклоняется довод ООО "ДИСО-2004" о неправомерном начислении налоговым органом пеней на сумму недоимки по НДФЛ.

Налогоплательщиком в апелляционной жалобе не приведено доводов относительно расчета сумм налогов, штрафов и пеней, подлежащих уплате.

Суд первой инстанции обоснованно отказал Обществу в удовлетворении заявленного требования.

Доводам Общества, приведенным в апелляционной жалобе судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

Суд апелляционной инстанции не установил наличия оснований для иной правовой оценки доказательств, представленных в материалы дела.

Несогласие заявителя жалобы с оценкой, данной судом первой инстанции фактическим обстоятельствам дела и представленным в материалы дела доказательствам, не свидетельствует о наличии оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены или изменения обжалуемого судебного акта судом апелляционной инстанции.

Иные доводы заявителя не опровергают законность и обоснованность обжалуемого им судебного акта.

Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 31.01.2023 по делу N А43-31647/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ДИСО-2004" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина Т.В. Москвичева