Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 мая 2023 г. N 20АП-2478/23 по делу N А54-2169/2022

г. Тула

18 мая 2023 г.

Дело N А54-2169/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 11.05.2023.

Постановление изготовлено в полном объеме 18.05.2023.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Мордасова Е.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Акуловой О.Д., при участии в судебном заседании от заявителя - акционерного общества "Сасовский карьер" (Рязанская область, г. Сасово, ОГРН 1176234006101, ИНН 6232009678) - Пивановой С.Б. (доверенность от 21.10.2022 N 017), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (Рязанская область, г. Касимов, ОГРН 1046218008870, ИНН 6226006044) - Михайловой А.А. (доверенность от 18.01.2023), Максимкиной О.А. (доверенность от 18.01.2023), рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу акционерного общества "Сасовский карьер" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 21.02.2023 по делу N А54-2169/2022 (судья Стрельникова И.А.),

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Сасовский карьер" (далее - АО "Сасовский карьер", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 9 по Рязанской области, инспекция) о признании недействительным решения от 15.12.2021 N 1870 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 21.02.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, АО "Сасовский карьер" обжаловало его в апелляционном порядке. Полагает, что судом первой инстанции не дана оценка представленным заявителем доказательствам (справкам маркшейдера об объемах добытого щебня, справкам о работе карьера), не проверен в этой части расчет налогового органа и не учтен контррасчет заявителя. Считает, что расчет налогового органа является неверным, поскольку налоговый орган для расчета налоговой базы учитывает объем добытого АО "Сасовский карьер" бутового камня до его дробления и сортировки и не учитывает в расчете налоговой базы объем полученного щебня. При этом отсев, который образуется после операций по дроблению и сортировке бутового камня, не может являться добываемым полезным ископаемым и его цена не может быть учтена в расчете объема добычи и объема реализации в целях расчета подлежащего уплате налога на добычу полезных ископаемых.

Инспекция возражала против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Рязанской области, реорганизованной в соответствии с приказом ФНС России от 09.08.2021 N ЕД-7-4/731 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области" путем присоединения к Межрайонной ИФНС России N 9 по Рязанской области, проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за май 2021 года, представленной 28.06.2021 АО "Сасовский карьер".

По результатам проверки составлен акт камеральной налоговой проверки от 12.10.2021 N 1703. Налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и не представил письменные возражения на указанный акт проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято решение от 15.12.2021 N 1870 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 14 046 руб., ему предложено уплатить недоимку по НДПИ за май 2021 года в размере 280 926 руб. и пени за несвоевременную уплату данного налога в размере 20 123 руб. 67 коп.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщик в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ в налоговой декларации по НДПИ за май 2021 года в целях исчисления НДПИ применял расчетную цену известняка вместо цены реализации щебня, в результате чего налоговая база была занижена на 5 107 749 руб., что привело к занижению суммы исчисленного НДПИ на сумму 280 926 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области с апелляционной жалобой, которая решением управления от 18.02.2022 N 2.15-12/01/02441 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 15.12.2021 N 1870 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Как следует из материалов дела, общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрело пунктом 2 данной статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 338 НК РФ установлено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

Абзацем шестым пункта 3 статьи 340 НК РФ установлено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 названного Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с вышеуказанным пунктом данной статьи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых.

Комплекс технологических операций (процессов) может включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

К процессу добычи полезного ископаемого относятся те операции, которые не изменяют основной характер продукта, но связаны с доведением его до состояния, соответствующего утвержденному стандарту.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС21-1456.

В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 N 189-0 и от 24.12.2013 N 2059-О, от 25.06.2019 N 1517-0).

Согласно положениям "ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности", утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст (далее - ОК 034-2014), щебень наряду с камнем строительным отнесен к продукции горнодобывающих производств, а виды работ, относятся к добыче полезных ископаемых, и работ обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы "В" и "С", соответственно) "ОК 029-2014 (КДЕСРед.2). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности", утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст (далее - ОК 029-2014).

Так, раздел "В" ОК 029-2014 "Добыча полезных ископаемых" подраздела 08 "Добыча прочих полезных ископаемых" включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка.

Таким образом, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья путем первичной обработки извлеченного минерального сырья, и получаемая продукция является первой по своему качеству, соответствующей установленному стандарту, а в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 N 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количеств добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Процессы дробления, измельчения и сортировки полезных ископаемых относятся непосредственно к добыче полезного ископаемого, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первым соответствующим ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ", в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым должен признаваться щебень.

Как следует из материалов дела, обществом в проверяемом периоде на основании лицензии РЯЗ 90135 ТЭ на право пользования недрами в целях разведки и добычи известняков и доломитов на месторождении Мало-Студенецкое (участок 2) в Сасовском районе Рязанской области, выданной министерством природопользования Рязанской области, осуществлялась добыча и последующая реализация щебня. Добыча осуществлялась налогоплательщиком в соответствии с Техническим проектом.

Согласно утвержденной АО "Сасовский карьер" учетной политике, учет добычи и потерь полезных ископаемых осуществляется в соответствии с установленным порядком ведения геолого-маркшейдерского учета запасов полезных ископаемых и отражается в формах государственного федерального статистического наблюдения.

Учет добычи и потерь твердых полезных ископаемых ведется по данным маркшейдерских замеров объемов не реже одного раза в отчетный период организацией, допущенной соответствующими органами к ведению маркшейдерских работ на месторождении. Отчетным периодом является месяц, при условии, что в данный период горные работы велись.

Количество полезного ископаемого определяется прямым методом путем маркшейдерских замеров объемов добытых полезных ископаемых. Количество потерянных полезных ископаемых определяется условно по утвержденному для данной выемочной единицы нормативу потерь и количеству добытых из нее полезных ископаемых.

Налогооблагаемой базой является стоимость добытого полезного ископаемого. Налоговая база определяется как произведение его количества на стоимость одной физической единицы.

Обществом 28.06.2021 была представлена в налоговый орган декларация по НДПИ за май 2021 года, в которой стоимость единицы добытого полезного ископаемого (бутового камня) определена исходя из расчетной стоимости (стоимости расходов по добыче) и составила 82 руб. 38 коп.

Из материалов дела следует, что обществом в проверяемом периоде добывался и реализовывался другой вид полезного ископаемого (щебень), цена которого должна определяться в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого и составлять 422 руб.

Согласно данным маркшейдерских замеров объем добычи карбонатных пород за май 2021 года составил 16 600 куб.м. Согласно акту об извлечении полезного ископаемого при добыче за период с 01.05.2021 по 31.05.2021: объем добычи за период 16 600 куб.м, потери 1560,40 куб.м, объем бутового камня, соответствующего стандарту организации ТУ-8.МС.2018 - 15 039,60 куб.м.

Как следует из пояснений инспекции, объем и стоимость реализованного щебня определены на основании представленных налогоплательщиком товарных и товарно-транспортных накладных, на основании которых в период с 01.05.2021 по 31.05.2021 происходила реализация щебня в адрес покупателей.

Таким образом, налоговая база составила 6 346 711 руб. 20 коп. (15039,6 х 422). Сумма НДПИ составила 349 069 руб. (6 346 711 руб. 20 коп. х 5,5%). Сумма неуплаченного налога составила 280 926 руб. (349 069 руб. - 68 143 руб.).

Как верно отметил суд первой инстанции, условиями лицензии не предусмотрено, что технологический процесс превращения известняка (бутового камня) в щебень является специальным видом добычных работ по смыслу положений статьи 337 НК РФ.

При этом в пункте 3.4 данных условий лицензии указано, что общество должно обеспечить соответствие поставляемых потребителям карбонатных пород требованиям действующих государственных стандартов.

Пункт 3.10 Технического проекта при приеме и обработке полезного ископаемого предусмотрены дробление и сортировка продукта по фракциям с использованием высокопроизводительного оборудования.

Доставку известняка на перерабатывающие производства общество не осуществляет.

Следовательно, дробление относится к первичной обработке в силу подпункта "а" пункта 9 раздела II Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации 10.12.1998 N 76 (далее - Методические указания).

Добыча известняка в карьере и затем дробление до состояния щебня являются продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере, что подтверждается пунктом 3.3.6 раздела "Добычные работы" Техпроекта, и составляют полный технологический цикл по добыче полезного ископаемого, указанный в пункте 3 статьи 339 НК РФ.

Таким образом, дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке в пределах карьера является частью технологического процесса добычи полезного ископаемого, в связи с чем щебень, полученный в результате дробления и сортировки в границах карьера, не является продукцией обрабатывающей промышленности. В этой связи щебень признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ.

Наличие ГОСТ 8267-93 и соответствие ему полезного ископаемого, добываемого АО "Сасовский карьер", исключает необходимость разработки стандарта самим обществом (ТУ-8.МС.2018). При наличии информации в техническом проекте о соответствии добываемого полезного ископаемого государственному стандарту, разработка заявителем отдельного стандарта качества не требуется.

В Техническом проекте (пункт 4.2 "Требования потребителей к качеству товарной продукции") указано, что прочностные характеристики по дробимости должны соответствовать требованиям таблицы 3, по истираемости - таблицы 6, по морозостойкости - таблицы 8, по содержанию пылевидных и глиняных частиц (размером менее 0,05 мм), в засисимости от вида горной породы и марки по дробимости, должно соответствовать указанному в таблице 9, а содержание глины в комках не должно быть более указанного в таблице 10, ГОСТ 8267-93.

Поскольку стандарт качества ГОСТ 8267-93 является действующим, на него имеется ссылка в Техническом проекте, то именно ему и соответствует добытое полезное ископаемое после дробления.

Техническим проектом предусмотрен объем потерь при выемке полезного ископаемого, который отражен в акте об извлечении полезного ископаемого.

Как следует из пояснений инспекции, данный объем потерь не учитывался налоговым органом при определении налоговой базы по НДПИ. Количество добытого щебня определялось налоговым органом исходя из объемов, отраженных в декларации АО "Сасовский карьер" и составило 15 039,60 куб.м.

В отношении же отсева инспекция указала, что, поскольку способом его получения является дробление щебня, уже соответствующего государственному стандарту и являющегося первой по своему качеству продукцией, до состояния фракции 0-5 мм, а не фактическая добыча (извлечение) из недр, учитывая условия разработки Сасовского карьера, отсев как продукт дробления щебня является продуктом его переработки и не может являться добываемым полезным ископаемым.

Принимая во внимание положения статьи 339 НК РФ, в техническом проекте разработки конкретного месторождения должно быть отражено обоснование перечня и объемов отходов производства, относящихся к вмещающим и вскрышным породам, образующихся в результате разработки конкретного участка недр.

В случае применения налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденного в учетной политике, перерасчет данного показателя путем исключения из общего объема добытых полезных ископаемых количества отходов, определенных расчетным методом, свидетельствует о применении им косвенного метода, что противоречит учетной политике налогоплательщика и пункту 2 статьи 339 НК РФ.

Исходя их того, что техническим проектом предусмотрен прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, применение расчетного метода возможно только после того, как в технический проект будут внесены необходимые изменения (пункт 2 статьи 339 НК РФ).

Кроме того, у налогоплательщика отсутствует согласованная технологическая схема первичной переработки общераспространенных полезных ископаемых по предоставленным ему участкам недр местного значения. Данный факт свидетельствует об отсутствии у общества утвержденного в установленном порядке норматива технологических потерь полезных ископаемых, остающихся в отходах перерабатывающего производства. В техпроекте также отсутствует процентное соотношение "щебень-отходы".

Таким образом, перерасчет такого показателя, как количество добытого полезного ископаемого, путем исключения из общего объема добытого полезного ископаемого количества отходов, определенных расчетным методом, будет свидетельствовать о применении налогоплательщиком косвенного метода, что вступает в противоречие с учетной политикой общества и пункту 2 статьи 339 НК РФ.

Поскольку технологические потери обществом не нормированы и не согласованы в установленном порядке с уполномоченными органами в области природопользования, налоговый орган правомерно произвел расчет доначисленного НДПИ без учета количества отсева.

При таких обстоятельствах действия по исключению соответствующих технологических потерь из налогооблагаемой базы по НДПИ будет носить произвольный характер и будет противоречить принципу рационального использования недр. Признание правомерным подобных действий создает ситуацию, в которой недропользователи смогут исключать из налогооблагаемой базы любое количество попутно добытых полезных ископаемых, не использованных в дальнейшей предпринимательской деятельности, путем списания их в потери.

Кроме того, пункт 12 Методических указаний под потерями полезных ископаемых при добыче понимается часть балансовых запасов полезных ископаемых, не извлеченная из недр при разработке месторождения, полезные ископаемые, добытые и направленные в породные отвалы, оставленные в местах складирования, погрузки, первичной обработки (подготовки), на транспортных путях горного производства, для случаев добычи нефти и газа потери при подготовке извлеченной из недр нефти и газа, а в особых случаях, предусмотренных подпунктами "б", "в" и "е" пункта 8 данных Методических указаний, также потери при первичной переработке минерального сырья.

Под потерями полезных ископаемых при переработке понимается часть полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, потерянных при первичной переработке добытых полезных ископаемых. Потери полезных ископаемых при переработке, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами "б", "в" и "е" пункта 8 Методических указаний, подлежат специальному нормированию и в потери полезных ископаемых при добыче не включаются (пункт 16 Методических указаний).

Следовательно, и те, и другие виды потерь подлежат обязательному нормированию и согласованию с органами государственного горного надзора для всех технологических переделов предприятий по переработке минерального сырья.

Технический проект АО "Сасовский карьер" не предусматривает иных, в том числе нормативных фактических потерь, учитываемых для целей налогообложения.

Таким образом, не имеющий нормативов образования, утвержденных и согласованных в порядке, установленном Правилами, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, добытый обществом бутовый камень различных фракций фактически является продукцией горнодобывающей промышленности и подлежит налогообложению на общих основаниях.

Контррасчет общества не является обоснованным, поскольку, с учетом вышеизложенных норм законодательства, не раскрывает порядок формирования налоговой базы по налогу на добычу такого полезного ископаемого, как бутовый камень (щебень).

Следовательно, в отсутствие утвержденных нормативов потерь полезного ископаемого, довод заявителя о том, что судом не дана соответствующая оценка доводам и представленным в дело документам об объемах добычи такого полезного ископаемого как щебень, признается апелляционным судом несостоятельными, поскольку представленные документы не соотносимы с условиями техпроекта, а также данными маркшейдерских замеров. Документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение своей позиции, не являются документами государственной статистической отчетности, отраженные в них данные не свидетельствуют о возможности признания потерь, установленных в ходе замеров, уменьшающими налогооблагаемую базу по НДПИ.

Все эксплуатационные потери, возможные при добыче полезных ископаемых на Мало-Студенецком месторождении, как не извлеченные из недр, учтены при разработке проектной документации, в связи с чем в налогообложении не участвуют, будучи даже не упомянутыми в главе 26 НК РФ. Отнесение к числу таких потерь объема отсева приведет к необоснованному уменьшению фактического объема добываемой продукции.

Заявитель указывает, что в начале работы ковшом экскаватора строительный камень подается на вибропитатель дробильной установки, после чего поступает в камеру дробления. Далее продробленная масса попадает в приемный бункер грохота и при помощи питателя и ленточного конвейера направляется на рассев на фракции.

В результате сортировки, на выходе образуются три фракции 0-40 мм, 40-70 мм, +70 мм. По результатам дальнейшего дробления возникают три фракции щебня размерами 5-20 мм, 20-40 мм, 40-70 мм.

Фракция 40-70 мм является готовым конечным продуктом, две другие фракции нуждаются в дальнейшем переделе, фракция +70 мм отправляется на додрабливание и рассеивание на ДСК, после чего остаются фракция 0-40 мм и готовый продукт - фракция 40-70 мм.

Фракция 0-40 мм подвергается повторному дроблению для получения фракции 20-40 мм, в результате чего образуются фракции 0-20 мм, 20-40 мм. Фракция 20-40 мм - готовый продукт, 0-20 мм - направляется на повторное дробление на две конечные фракции 0-5 мм, 5-20 мм.

Таким образом, по результатам дробления возникают три фракции щебня размерами 5-20 мм, 20-40 мм и 40-70 мм. Фракция размерами 0-5 мм в соответствии с пунктом 4.2.1 ГОСТ 8267-93 щебнем не является и представляет собой отходы дробления. Фракция 0-5 мм возникает уже после последующего дробления щебня до состояния различных фракций.

Вместе с тем, согласно пункту 4.2.1 ГОСТ 8267-93 щебень и гравий выпускают в виде следующих основных фракций: от 5(3) до 10 мм, св. 10 до 15 мм, св. 10 до 20 мм, св. 15 до 20 мм, св. 20 до 40 мм, св. 40 до 80(70) мм и смеси фракций от 5 (3) до 20 мм. По согласованию изготовителя с потребителем выпускают щебень и гравий в виде других смесей, составленных из отдельных фракций, а также фракций от 80 (70) до 120 мм, св. 120 до 150 мм.

Таким образом, уже в результате первичного дробления, где на выходе образуются три фракции 0-40 мм, 40-70 мм, +70 мм, полученный щебень соответствует ГОСТ 8267-93. Отсев образуется уже при последующей переработке щебня. Изначальные объемы добытого щебня соответствуют тем, которые отражены в декларации общества по НДПИ, а также по данным маркшейдерских замеров.

При таких обстоятельствах является обоснованным вывод суда о том, что отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому бутового камня (щебня), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня - щебня, произведено правомерно.

Заявитель полагает, что щебень является продуктом переработки полезного ископаемого.

При этом, как верно указал суд первой инстанции, соглашаясь с позицией налогового органа, осуществляемая обществом переработка (по дроблению бутового камня) не имеет ничего общего с обрабатывающей промышленностью (с процессами обогащения, технологического передела). Обществом осуществляются работы исключительно по дроблению бутового камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на бутовый камень с целью его измельчения характер и основных свойства продукта не меняет. Проведение налогоплательщиком работ на собственном дробильно-сортировочном оборудовании приводит только к уменьшению габаритов кусков бутового камня в результате его разбивки механическим путем.

Следовательно, продукция (щебень) представляет собой тот же бутовый камень, только подвергнутый фракционному измельчению.

Из содержания условий лицензии, положений Технического проекта, Сертификата соответствия продукции ГОСТу 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ" следует, что указанные документы предусматривают получение щебня как продукции разработки Мало-Студенецкого месторождения в результате первичной обработки добытого минерального сырья (известняка).

Таким образом, несмотря на фактическое извлечение налогоплательщиком из недр известняка, с учетом того, что Технический проект по разработке месторождения включает операции по доведению данного сырья до определенного стандарта, первым из которых выступает ГОСТ 8267-93 Межгосударственный стандарт "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия", для целей налогообложения в качестве полезного ископаемого следует принимать не бутовый камень, а щебень, как конечный продукт разработки Мало-Студенецкого месторождения.

В этой связи, довод общества о том, что щебень является продуктом переработки, а не полезным ископаемым, обоснованно не принят судом первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах суд пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным, правомерно отказав в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы фактически повторяют доводы заявителя, изложенные в суде первой инстанции, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте. Несогласие с оценкой установленных судом обстоятельств по делу само по себе, без иных установленных законом оснований, не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

Принимая во внимание, что судом правильно установлены обстоятельства дела, в соответствии со статьей 71 АПК РФ исследованы и оценены имеющиеся в деле доказательства, применены нормы материального права, подлежащие применению в данном споре, и нормы процессуального права при рассмотрении дела не нарушены, обжалуемое решение суда является законным и обоснованным и отмене не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 21.02.2023 по делу N А54-2169/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.В. Большаков

Судьи

Е.В. Мордасов Е.Н. Тимашкова