Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 2 июня 2023 г. N 07АП-3689/23 по делу N А27-22139/2022

город Томск

2 июня 2023 г.

Дело N А27-22139/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 июня 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хайкиной С.Н.,

судей Кривошеиной С.В.,

Павлюк Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Жулёвой К.А., с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу (N 07АП-3689/2023) на решение от 28.03.2023 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-22139/2022 (судья Горбунова Е.П.) по заявлению акционерного общества "Кемеровская фармацевтическая фабрика", город Кемерово (ОГРН 1024200690722, ИНН 4200000365) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу, город Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373), о признании недействительными решений N 7138 от 19.08.2021, N 7139 от 19.08.2021, N 7140 от 19.08.2021 (в части).

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Волков Е.В. - доверенность от 01.12.22

от заинтересованного лица: Разумнова Н.А.ю - доверенность от 16.12.22, Булычевский С.С. - доверенность от 16.12.22

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Кемеровская фармацевтическая фабрика" (далее - АО "Кемеровская фармацевтическая фабрика", АО "КФФ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений N 7138 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N7139 от 19.08.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы акцизов в размере 1 022 333 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 28.03.2023 заявленные требования удовлетворены, решения Инспекции N 7138 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N7139 от 19.08.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы акцизов в размере 1 022 333 руб. признаны недействительными.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование апелляционной жалобы её податель указывает, что судом первой инстанции неправильно применены пункт 2 статьи 200, пункты 11 статей 200 и 201 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), что привело к необоснованным выводам суда о наличии у АО "КФФ" права на применение налоговых вычетов по акцизам по потерям этилового спирта в пределах норм естественной убыли. Сумма акциза, начисленная по приобретенному (оприходованному) этиловому спирту, приходящаяся на объем потерь этого спирта в пределах норм естественной убыли, вычетам не подлежит, поскольку в связи с утратой спирта, предназначенного для производства фармацевтической продукции, покупатель этого спирта осуществить его использование для производства указанной продукции не имеет возможности. В нарушение пункта 11 статьи 201 НК РФ обществом не представлены документы на всю сумму акциза, заявленного к вычету (реестры документов, подтверждающих факт оприходования (постановки на бухгалтерский учет) товаров, при производстве которых (в процессе производства которых) использован этиловый спирт, а также в реестры актов списания этилового спирта в производство обществом необоснованно включены акты приемки этилового спирта, в части потерь 3 приобретенного этилового спирта, допущенных в процессе приемки, хранения, перемещения, и прочих технологических процессов). Сумма акциза продавцом этилового спирта к оплате АО "КФФ" не предъявлялась и, соответственно, не уплачивалась обществом. Акты приемки спирта в рассматриваемых периодах, которые общество включило в реестр актов списания спирта в производство, носят недостоверные данные.

В порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

На основании статьи 81 АПК РФ к материалам дела приобщены письменные пояснения налогового органа на отзыв общества.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, пояснений на отзыв, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка, представленной 03.03.2021 АО "КФФ" уточненной налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за август 2020 года. По итогам проверки Инспекция пришла к выводу о занижении обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за август 2020 года, на 2 472 491 руб. Инспекцией вынесено решение N 7141 от 19.08.2021 об отказе привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, обществу начислена недоимка по акцизам в сумме 2 478 160 руб. Решением УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 21.10.2022 N 312 апелляционная жалоба общества на решение N 7138 от 19.08.2021 оставлена без удовлетворения.

По результатам проведенной МРИ ФНС N 15 камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации АО "КФФ" по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за сентябрь 2020 года, представленной 03.03.2021, Инспекция пришла к выводу о занижении обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за сентябрь 2020 года, на 2 066 759 руб. Инспекцией вынесено решение N 7139 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислена недоимка по акцизам в сумме 2 066 759 руб. Решением УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 21.10.2022 N 313 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

12.03.2021 АО "КФФ" в Инспекцию подана уточненная налоговая декларация по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за октябрь 2020 года. По результатам проведенной камеральной налоговой проверки МРИ ФНС N 15 пришла к выводу о занижении обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за октябрь 2020 года, на 1 092 589 руб. МРИ ФНС N 15 вынесено решение N 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислена недоимка по акцизам в сумме 1 092 589 руб. Решением УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 21.10.2022 N 314 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая неправомерными выводы налогового органа о необоснованном применении обществом налогового вычета и занижении суммы акциза, АО "КФФ" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не принято во внимание, что транспортировка, приемка, хранение, перемещение и прочие технологические потери в пределах норм естественной убыли относятся к производственному процессу, возникают в связи с операциями по производству и необходимы для их осуществления, производитель по объективным причинам (естественные свойства этилового спирта) лишен возможности исключить технологические потери в рамках указанных процессов при производстве товара.

Арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы арбитражного суда первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.

Из положений статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ, пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что основанием для принятия решения суда о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным, решения, действий (бездействия) незаконными являются одновременно как их несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом, решением, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 11 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при совершении операций, предусмотренных подпунктом 20 и 20.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) пунктом 1 статьи 179.2 НК РФ, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в таком свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с пунктом 4.5 статьи 179.2 НК РФ, при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 НК РФ.

Подпунктом 20.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения акцизами, признаются, в том числе операции по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) подпунктами 2 - 6 статьи 179.2 НК РФ. Для целей настоящей главы получением этилового спирта признается его приобретение в собственность.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 179.2 НК РФ деятельность по производству лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза и (или) законодательством Российской Федерации и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, относится к видам деятельности, при которых совершаются операции с этиловым спиртом, на которые выдаются свидетельства на производство фармацевтической продукции.

Соответственно, организации, имеющие такое свидетельство, в силу приведенных выше положений статьи 200 НК РФ имеют право на вычеты по акцизам, начисленным при совершении операций по получению (оприходованию) этилового спирта, использованного для производства лекарственных препаратов и медицинских изделий, при условии представления документов, перечисленных в пункте 11 статьи 201 НК РФ.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 200 НК РФ установлено, что в случае безвозвратной утери подакцизных товаров в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

Положения пункта 1 статьи 179.2 НК РФ в силу особенностей товарооборота (приобретается подакцизная продукция, производится неподакцизная продукция) меняют порядок исчисления акциза (его исчисление и вычет производится одним налогоплательщиком, а не разными как в случае производства и реализации подакцизной продукции), но не меняет общие принципы обложения акцизом, позволяющие уменьшить сумму акциза на объем естественных потерь, оплаченных налогоплательщиком в стоимости приобретенного этилового спирта.

АО "Кемеровская фармацевтическая фабрика" осуществляет на территории Российской Федерации фармацевтическую деятельность на основании лицензии на осуществление производства лекарственных средств, а также имеет лицензию от 03.02.2020 на производство фармацевтической продукции (салициловая кислота, этиловый спирт, настойка боярышника), в проверяемом периоде заявитель осуществлял деятельность по производству лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза и (или) законодательством Российской Федерации и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, то есть вид деятельности, предусмотренный подпунктом 5 пункта 1 статьи 179.2 НК РФ, в связи с чем в силу подпункта 20.1 пункта 1 статьи 182, абзаца второго пункта 2 и пункта 11 статьи 200 НК РФ он имеет право на вычеты по акцизам в отношении этилового спирта, полученного (оприходованного) для производства такой продукции, в том числе суммы акциза, относящейся к части этилового спирта, безвозвратно утерянной в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Как верно указал суд первой инстанции, транспортировка, приемка, хранение, перемещение и прочие технологические потери в пределах норм естественной убыли также относятся к производственному процессу, возникают в связи с операциями по производству и необходимы для их осуществления, производитель по объективным причинам (естественные свойства этилового спирта) лишен возможности исключить технологические потери в рамках указанных процессов при производстве товара.

Суд сопоставил фактические потери этилового спирта, по которым заявлены вычеты, с утвержденными нормами естественной убыли, проверил представление заявителем документов, необходимых для подтверждения приобретения этилового спирта, его убыли при перевозке, принятия к учету приобретенного спирта за вычетом утерянного при перевозке (в пределах норм естественной убыли), оценил представленные по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи.

Обществом документально подтверждено представление подтверждающих документов Инспекции при проверке, в ходе разбирательства по делу.

Произведенный общество расчет потерь спирта при перевозке налоговым органом в ходе судебного разбирательства документально не опровергнут.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы налогового органа, что согласно подпункту 20.1 пункта 1 статьи 182, подпункту 5 пункта 1 статьи 179.2, пункту 1 статьи 200, пункту 1 статьи 201 НК РФ сумма акциза, начисленная на приобретенный (оприходованный) этиловый спирт и приходящаяся на объем потерь этого спирта в пределах норм убыли, вычетам не подлежит, поскольку, в связи с утратой спирта, предназначенного для производства фармацевтической продукции, его использование в производстве не возможно, а у общества отсутствуют документы в соответствии с пунктом 11 статьи 200 НК РФ.

Подход налогового органа противоречит экономико-правовой природе акциза, учитываемого согласно пункту 3 статьи 3 НК РФ в качестве косвенного налога, взимаемого на каждой стадии оборота подакцизной продукции (этилового спирта), поскольку лишает налогоплательщика, уплатившего акциз со всей стоимости приобретенного этилового спирта для производства, в том числе со стоимости утраченного по естественным причинам спирта, принять к вычету акциз, предъявленный ему продавцом, также уплатившим акциз со всей стоимости реализованной продукции (с учетом объемов ее естественной убыли) и сформировавшим тем самым источник для вычета.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции всесторонне и полно исследовал материалы дела, дал надлежащую правовую оценку всем доказательствам в совокупности, применил нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуального закона.

Доводы и аргументы, приведенные заявителем в апелляционной жалобе, апелляционный суд изучил и признает несостоятельными, поскольку все они сводятся к иному, нежели у суда, толкованию норм действующего законодательства и оценке фактических обстоятельств спора.

Аналогичные доводы были заявлены в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции и правомерно отклонены судом первой инстанции на основании полной и всесторонней оценки всех представленных в материалы дела доказательств.

При изложенных обстоятельствах, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Поскольку податель апелляционной жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, вопрос о распределении в соответствии со статьей 110 АПК РФ судебных расходов по государственной пошлине судом апелляционной инстанции не рассматривается.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 28.03.2023 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-22139/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Кемеровской области - Кузбассу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

С.Н. Хайкина

Судьи

С.В. Кривошеина Т.В. Павлюк