Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 июня 2023 г. N 03АП-1507/23 по делу N А33-6616/2022

г. Красноярск

08 июня 2023 г.

Дело N А33-6616/2022

Резолютивная часть постановления объявлена "01" июня 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен "08" июня 2023 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Барыкина М.Ю.,

судей: Бабенко А.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Солдатовой П.Д.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа - инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска: Шестаков Д.В., представитель по доверенности от 15.11.2022 N 2.4/39, диплом, служебное удостоверение; Кащеева М.А., представитель по доверенности от 03.04.2023 N 2.4/15, диплом, паспорт,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сиб инжиниринг" на решение Арбитражного суда Красноярского края от 07.02.2023 по делу N А33-6616/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сиб инжиниринг" (далее также - заявитель, общество, ООО "Сиб инжиниринг") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с требованиями к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (далее также - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения налогового органа от 27.10.2021 N 8261 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 07.02.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы общество указало, что доход, получаемый иностранной организацией по лицензионному соглашению и лицензионному договору, не является роялти, а должен рассматриваться как доход от предпринимательской деятельности, поскольку в рамках лицензионных договора и соглашения предоставлено лишь право на использование программного обеспечения способом воспроизведения программного обеспечения, ограниченного инсталляцией. По мнению заявителя, существует неопределенность положений статьи 12 Конвенции от 17.11.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" относительно размера налоговой ставки. При вынесении обжалуемого решения не были учтены разъяснения, изложенные в письме Министерства финансов Российской Федерации от 19.03.2021 N 03-08-05/19799.

Налоговым органом в материалы дела представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заявитель, надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121 и 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (посредством размещения текста определения о принятии апелляционной жалобы к производству и публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в Картотеке арбитражных дел на официальном сайте федеральных арбитражных судов Российской Федерации в сети "Интернет" http://kad.arbitr.ru), явку в судебное заседание не обеспечил. В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также - АПК РФ) апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие заявителя.

В ходе судебного заседания представители инспекции изложили возражения на апелляционную жалобу, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу ООО "Сиб инжиниринг" - без удовлетворения.

Третий арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, оценив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм процессуального права и материального права, установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Между компанией MECAS ESI s.r.o., являющейся подразделением ESI Group (лицензиар, место нахождение головного офиса - Чешская Республика), и обществом (сублицензиар, лицензиат) были заключены:

- лицензионное соглашение от 03.09.2018 N МЕС2018 для передачи неисключительных прав пользования программным обеспечением третьим лицам на территории России и СНГ (пункт 3 соглашения), общей стоимостью передаваемого права - 4 087 440 руб., которая подлежит оплате сублицензиаром в течение 10 дней с даты выставления счета (пункт 5 соглашения);

- лицензионный договор N 049CIN от 26.11.2018 для передачи неисключительных прав пользования программным обеспечением третьим лицам на территории Российской Федерации (пункт 2 договора), общей стоимостью передаваемого права - 663 750 руб., которая подлежит оплате лицензиатом после получения неисключительной лицензии, но не позднее 25.12.2018 и подписания акта приема-передачи прав (пункт 3 договора).

04.06.2021 общество представило в налоговый орган налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 12 месяцев 2018 года, в котором отражены сведения о выплате иностранной организации 12.10.2018 дохода в размере 4 087 440 руб. и 24.12.2018 дохода в размере 663 750 руб.

На основании представленного расчета инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой налоговый орган составил акт камеральной налоговой проверки от 14.09.2021 N 10285.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества налоговым органом вынесено решение от 27.10.2021 N 8261 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением от 27.10.2021 N 8261 обществу доначислены 475 119 руб. налога на прибыль организаций, 6 637,50 руб. штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и 168 960,89 руб. пени по налогу на прибыль организаций.

Общество, не согласившись с вынесенным решением, обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. По итогам рассмотрения жалобы решением от 14.01.2022 N 2.12-14/00547@ апелляционная жалоба на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа от 27.10.2021 N 8261 противоречит законодательству и нарушает права заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 АПК РФ, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом решении, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения норм материального права и норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены судебного акта.

В результате проверки порядка проведения налоговой проверки и принятия решения от 27.10.2021 N 8261 суд апелляционной инстанции установил, что инспекцией не было допущено существенных нарушений порядка проведения налоговой проверки и вынесения по ее результатам оспариваемого решения.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из того, что общество, как налоговый агент, должно было исчислить и перечислить в бюджет Российской Федерации налог с дохода, выплачиваемого иностранной организации.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанными выводами.

Как следует из материалов дела, по лицензионному соглашению от 03.09.2018 лицензиар (иностранная организация, зарегистрированная в Чешской Республике) передал обществу неисключительное право пользования программным обеспечением за вознаграждение в размере 4 087 440 руб. На основании лицензионного договора от 26.11.2018 лицензиар (иностранная организация, зарегистрированная в Чешской Республике) передал обществу неисключительное право пользования программным обеспечением за вознаграждение в размере 663 750 руб.

По вопросам налогообложения в отношениях между Российской Федерацией и Чешской Республикой действует Конвенция от 17.11.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее также - Конвенция от 17.11.1995), согласно пунктам 1 и 2 статьи 12 которой роялти, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогом в этом государстве (пункт 1). Роялти могут также облагаться налогом в договаривающемся государстве, в котором они возникают, в соответствии с законодательством этого государства, но если лицо, имеющее фактическое право на роялти, является резидентом другого договаривающегося государства, взимаемый таким образом налог не будет превышать 10 % общей суммы роялти (пункт 2).

Согласно пункту 3 статьи 12 Конвенции от 17.11.1995 термин "роялти" означает платежи любого вида, получаемые в качестве компенсации за использование или предоставление права пользования любым авторским правом на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы, фильмы или записи для телевидения или радиовещания, за использование или за предоставление права пользования любым патентом, торговой маркой, дизайном или моделью, планом, компьютерным обеспечением, секретной формулой или процессом, или за использование или предоставление права пользования любым промышленным, коммерческим или научным оборудованием, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта.

В Российской Федерации, если иное не установлено международными договорами, участниками которой она является, действует следующее правовое регулирование.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации (статья 246 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для иных иностранных организаций прибылью в целях настоящей главы признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Пункт 2 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением установленных в данном пункте случаев.

Статьей 309 Налогового кодекса Российской Федерации определены особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации относятся и подлежат обложению налогом доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее также - ГК РФ) к результатам интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственности), которым предоставляется правовая охрана, отнесены программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ).

Согласно пункту 1 статьи 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).

Согласно пункту 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 36 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2018), на основании пункта 3 статьи 247 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ. Налог в этом случае, согласно подпункту 1.1 статьи 309, пункту 1 статьи 310 НК РФ, взимается посредством удержания его налоговым агентом - российской организацией, выплачивающей доход.

Из взаимосвязанных положений абзаца первого и подпункта 10 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что перечень облагаемых налогом доходов иностранных организаций является открытым, однако территория Российской Федерации должна выступать местом возникновения экономической выгоды (дохода).

Таким образом, в отношении именно дохода в виде дивидендов, процентов, роялти и аналогичных выплат, не связанного с ведением иностранной организацией деятельности в Российской Федерации (совершением операций по продаже товаров (работ, услуг), имущественных прав), налоговая юрисдикция Российской Федерации, по общему правилу, распространяется на все доходы, экономическим источником возникновения которых является территория государства.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что лицензиар - иностранная компания MEGAS ESI s.г.o., являющаяся подразделением ESI Group (Чешская Республика), заключила лицензионное соглашение и лицензионный договор с обществом о передаче неисключительных прав пользования программным обеспечением. В качестве платы по договору и соглашению общество оплатило 4 087 440 руб. и 663 750 руб., в подтверждение права на применение положений Конвенции от 17.11.1995 обществом были представлены: сертификат налогового резидентства MEGAS ESI s.г.o. Республики Чехии за 2018 год, заверенный Генеральным финансовым управлением Чешской Республики, апостиль, удостоверенный Министерством иностранных дел Чешской Республики от 19.01.2018 N 1036/2018-А. Также были представлены финансовая и бухгалтерская отчетность MEGAS ESI s.г.o., письма подтверждения фактического права MEGAS ESI s.г.o. на получение дохода от 25.01.2018 и 27.07.2017. Документов, подтверждающих, что выплаченные иностранной организации доходы относятся к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации, заявитель не предоставил.

В связи с чем, является верным вывод суда первой инстанции о том, что общество в нарушение пункта 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации в 2018 году не исполнило обязанность налогового агента по удержанию и перечислению налога на прибыль организаций с доходов от передачи обществу по лицензионному соглашению от 03.09.2018 и лицензионному договору от 26.11.2018 неисключительных прав пользования программным обеспечением.

Представленные в материалы дела доказательства не подтверждают, что выплаченный доход является не роялти, а иной прибылью от предпринимательской деятельности применительно к статье 7 Конвенции от 17.11.1995.

Доводы апелляционной жалобы общества о том, что заявитель согласно условиям договора и соглашения получает лишь право дальнейшей продажи программного продукта, правомерно отклонены судом первой инстанции исходя из буквального содержания слов и выражений договора и соглашения, в частности положений пункта 2 лицензионного договора, а также пункта 4 лицензионного соглашения, согласно которым общество получает неисключительное право пользования программного обеспечения ESI с возможностью последующей передачи третьим лицам на территории России и СНГ, право на воспроизведение программного обеспечения, ограниченное правом инсталляции, копирования в целях запуска и запуска программного обеспечения.

Доводы заявителя о наличии неопределенности в статье 12 Конвенции от 17.11.1995 относительно размера налоговой ставки исследованы судом первой инстанции и обоснованно отклонены. Статьей 284 Налогового кодекса Российской Федерации установлена ставка в отношении налога на прибыль организаций в размере 20%. Вместе с тем, обществом представлено подтверждение права на применение в отношении спорного дохода положений, предусмотренных Конвенцией от 17.11.1995. Следовательно, ставка налога, подлежащая применению в отношении дохода, подлежит определению, как предельная ставка налога, установленная пунктом 2 статьи 12 Конвенции от 17.11.1995.

Апелляционным судом отклоняются ссылки общества на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 19.03.2021 N 03-08-05/19799 и Комментарии ОЭСР к Модельной конвенции об избежание двойного налогообложения по налогам на доходы и капитал, так как указанные документы не свидетельствуют о неправильном применении Конвенции от 17.11.1995 с учетом фактических обстоятельств дела.

Письмо от 19.03.2021 N 03-08-05/19799 касается вопроса об уплате налога на прибыль организаций при получении дохода иностранной организацией - резидентом Италии от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. Следовательно, указанные в письме разъяснения не касаются Конвенции от 17.11.1995, подписанной между Российской Федерацией и Чешской Республикой, и не могут свидетельствовать об отсутствии вины общества в спорном нарушении. Более того, указанные разъяснения не являются универсальными, а подлежат применению с учетом конкретных обстоятельств. Неправильная оценка фактических обстоятельств не может свидетельствовать об отсутствии вины в совершении налогового правонарушения.

С учетом изложенного, инспекция правомерно определила налоговую базу по налогу на прибыль организаций с доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации в размере 4 751 190 руб. и с учетом положений статьи 12 Конвенции от 17.11.1995 подлежащий перечислению в бюджет налоговым агентом - российской организацией налог по ставке 10% в размере 475 119 руб., а также начислила штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и пени.

Расчеты налогового органа проверены и признаются верными.

Аналогичный правовой подход нашел отражение в постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.12.2022 по делу N А33-32891/2021.

Доводы апелляционной жалобы в целом повторяют доводы общества, которые были заявлены им в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку. Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу спора, влияли на обоснованность и законность судебного акта либо опровергали выводы суда первой инстанции. В связи с чем, заявленные обществом в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для безусловной отмены судебного акта, не установлено.

В связи с чем, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Расходы общества по оплате государственной пошлины в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на заявителя в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 07.02.2023 по делу N А33-6616/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Ю. Барыкин

Судьи

А.Н. Бабенко О.А. Иванцова