Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2023 г. N 09АП-31718/23 по делу N А40-11364/2023

г. Москва

28 июня 2023 г.

Дело N А40-11364/23

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 июня 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Суминой О.С.,

судей:	Лепихина Д.Е., Кочешковой М.В.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "ИК Руссталь" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.04.2023 по делу N А40-11364/23

по заявлению ООО "ИК Руссталь"

к ИФНС России N 43 по городу Москве

о признании недействительным требования,

при участии:

от заявителя:	Тетерин А.В. по доверенности от 25.05.2022;
от заинтересованного лица:	Давыдов Р.Х. по доверенности от 30.12.2022, Савкина О.В. по доверенности от 30.12.2022;

УСТАНОВИЛ:

Заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением об отмене Требования N 108339 от 31.10.2022 "Об уплате налогов, сборов, пени и штрафов", (принятого в связи с неуплатой сумм недоимки, установленной вступившим в законную силу Решения налогового органа по результатам проведенной выездной налоговой проверки), полагая, что налоговым органом пропущен срок на принятие мер принудительного взыскания.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 04.04.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Заявитель в жалобе ссылается на Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 0307-ЭС21-2135, в котором суд указал, что в случае нарушения установленных сроков проведения мероприятий налогового контроля, Общество в праве указать о данном факте в процессе рассмотрения правомерности направления Требования об уплате налогов, в судебном порядке.

Представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, представил письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ, содержащие расчет просрочки инспекцией проведения и надлежащего оформления мероприятий налогового контроля.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, представили отзыв на апелляционную жалобу.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией на основании решения от 21.11.2018 N 14-12/33 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "ИК Руссталь" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2018. Получено средствам генеральным директором общества Захаровым И.С. 27.11.2019.

Решением от 04.12.2018 N 14-12/33/1 проведение выездной налоговой проверки приостановлено. Решением от 18.02.2019 N 14-12/33/вз 1 проведение выездной налоговой проверки возобновлено.

Решением от 21.02.2019 N 14-12/33/2пр проведение выездной налоговой проверки приостановлено. Решением от 30.05.2019 N 14-12/33/вз 2 проведение выездной налоговой проверки возобновлено.

Решением от 31.05.2019 N 14-12/33/Зпр проведение выездной налоговой проверки приостановлено. Решением от 06.06.2019 N 14-12/33/взЗ проведение выездной налоговой проверки возобновлено.

Решением Заместителя Руководителя Управления ФНС по г. Москве N 515/4 от 18.07.2019 срок проведения выездной налоговой проверки, в соответствии с п 6 ст. 89 НН РФ, продлен на 4 месяца.

16.09.2019 составлена Справка о проведенной выездной налоговой проверке.

Таким образом, выездная налоговая проверка длилась 117 дней (56 дней + продление фактически на 61 день), из допустимых налоговым кодексом 181 календарных дней.

На основании изложенного, довод налогоплательщика о нарушении Инспекцией сроков проведения проверки не соответствует материалам дела и фактическим обстоятельствам.

15.11.2019 по результатам выездной налоговой проверки в соответствии с правилами пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) составлен Акт налоговой проверки N 14-11/40А, Указанный документ с приложениями на 122 листах (далее - Акт), а также Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки N 14-11/33 от 24.01.2020 вручены генеральному директору Общества Артемову И.О. 24.01.2020 рассмотрение акта, возражений, а также материалов проверки назначено на 28.02.2020. (двух месячный срок на принятие акта по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией не нарушен)

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

28.02.2020 (вх. 02806 ТКС) в Инспекцию поступило ходатайство ООО "ИК Руссталь" с просьбой продлить срок подачи возражений на Акт и перенести срок рассмотрения материалов налоговой проверки.

06.07.2020 состоялось рассмотрение акта, материалов проверки, а также возражений в присутствии представителей налогоплательщика, о чем составлен соответствующий Протокол N 27/54 (копия вручена представителю налогоплательщика по доверенности).

По результатам рассмотрения возражений в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательств о налогах и сборах Инспекцией принято Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 14-12/ЗЗДОП (направлено по средствам ТКС и получено налогоплательщиком 20.07.2020).

27.08.2020 налоговым органом принято Дополнение к Акту налоговой проверки N 14-12/33-допАкт. Указанный документ с приложением на 450 листах вручены 11.09.2020 представителю Общества по доверенности Расолько Н.В. (срок на принятие дополнительного акта (15 рабочих дней) Инспекцией не нарушен.)

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки N 14-12/33 изв от 11.09.2020 рассмотрение акта проверки, дополнительного акта, возражений налогоплательщика, материалов проверки назначено на 06.10.2020 (получено по средствам ТКС 21.09.2020)

06.10.2020 в адрес Инспекции поступило Ходатайство от ООО "ИК Руссталь" с просьбой перенести рассмотрение дополнительного акта проверки, в связи с переходом общества на дистанционный режим работы.

06.10.2020 Извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки рассмотрение отложено на 19.10.2020 (направлено по средствам ТКС и получено налогоплательщиком 22.10.2020.

В связи с обнаружением факта получения Извещения позже даты рассмотрения возражений и дополнительного акта проверки, Извещением N 14-12/33 изв. от 19.10.2020 рассмотрение перенесено на 10.11.2020 (получено 19.10.2020 представителем налогоплательщика по доверенности Расолько Н.В.)

10.01.2020 в присутствии представителей налогоплательщика состоялось рассмотрение акта, дополнительного акта, письменных возражений, а также материалов налоговой проверки. В рамках рассмотрения материалов налоговой проверки.

11.03.2021 письмом в адрес налогоплательщика Инспекция направила материалы, полученные после даты составления Дополнительного акта налоговой проверки. С целью соблюдения правналогоплательщика, предусмотренных п. 6.2 ст. 101 НК РФ, а именно письменных возражений, а также сообщила, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоится 02.04.2021.

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки N 14~12/33-изв5 от 11.05.2022 налогоплательщик повторно приглашен на рассмотрение акта, дополнительного акта, возражений и иных материалов проверки. Рассмотрение назначено на 01.06.2022, получено по средствам ТКС 18.05.2022.

01.04.2022 в присутствии представителей налогоплательщика состоялось рассмотрение акта, дополнительного акта, письменных возражений, дополнительных письменных возражений, а также материалов налоговой проверки. Протокол рассмотрения N 27/54 вручен представителю налогоплательщика по доверенности.

01.06.2022 в отношении ООО "ИК Руссталь" принято Решение "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" N 14-12/ЗЗр. Указанный документ с приложениями на 66 листах получен 08.06.2022 представителем общества по доверенности Тетериным А.В. (срок на принятие Решения по результатам выездной налоговой проверки (2 месяца) Инспекцией не нарушен).

Учитывая, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, то есть за пределами сроков, установленных статьей 101 НК РФ, Обществом неоднократно представлялись возражения, дополнения к возражениям, содержащие новые документы и доводы, а также ходатайства о переносе сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и ознакомления с ними, Инспекция в целях соблюдения законных прав и интересов Общества, а также для полного и достоверного определения действительных налоговых обязательств на основании дополнительно представленных документов правомерно продлевала и откладывала рассмотрения материалов налоговой проверки, что не может и не нарушает его права и законные интересы.

Таким образом, Инспекцией не нарушен срок проведения выездной налоговой проверки.

В любом случае, как верно указал суд первой инстанции, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства. При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер - как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п.).

В пункте 1 статьи 101.3 НК РФ указано, что решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

В соответствии с пунктом 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков) вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

В силу абзаца 2 пунктом 9 статьи 101 НК РФ в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Как указывалось, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией 01.06.2022 принято Решение N 14-12/ЗЗр "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", и 08.06.2022 получено представителем общества по доверенности Тетериным А.В.

Не согласившись с указанным Решением Инспекции, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по г. Москве (далее -Управление). Решением Управления от 27.10.2022 N 21-10/127623@ жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

С учетом положений пункта 1 статьи 101.2 НК РФ Решение Инспекции от 01.06.2022 N 14-12/33р об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступило в законную силу 27.10.2022, законность его была предметом рассмотрения по делу N А40-8818/23-108-86, решением Арбитражного суда города Москвы от 26.04.2023 отказано Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения N 14-12/33р от 01.06.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменений, а апелляционная жалоба Общества без удовлетворения.

Налоговый кодекс Российской Федерации прямо закрепляет, что начало процедуры взыскания с налогоплательщика задолженности по недоимке, пеням и штрафам определяется моментом вступления в силу решения налогового органа по результатам проверки (пункт 2 статьи 70 и пункт 9 статьи 101 НК РФ) (данные выводы содержатся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2021 N 2371-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная компания "СТРИНКО" на нарушение его конституционных прав положениями пункта 3 статьи 46, пункта 2 статьи 70 и пункта 9 статьи 101 НК РФ").

Арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 19.05.2023 N Ф05-6834/2023 по делу N А40-173489/2022 отказал в удовлетворении аналогичного требования, поскольку у налогового органа отсутствуют правовые основания для выставления требования о взыскании налогов и сборов, установленных решением об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, до вступления в законную силу данного ненормативного акта. Кроме того, из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 100.1, 101 НК РФ следует, что доначисление сумм налога может быть осуществлено налоговым органом только по результатам проведения налоговой проверки, поэтому требование об уплате доначисленных сумм налога должно быть направлено налогоплательщику в срок, установленный пунктом 2 статьи 70 НК РФ.

Таким образом, согласно положениям статей 45, 46, 47, 69, 70, 101, 101.2, 101.3 НК РФ, следует, что требование об уплате налога по результатам проведенной налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику только после вступления в силу решения, принятого по результатам налоговой проверки.

Взыскание в принудительном порядке доначисленных налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки сумм налогов, пеней путем выставления налогоплательщику требования до вступления в силу решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, не соответствует положениям НК РФ.

При этом для каждого этапа Налоговым кодексом Российской Федерации установлен соответствующий порядок и конкретные сроки реализации.

Таким образом, налоговый орган не имел права инициировать процедуру принудительного взыскания налога, которая начинается с выставления требования, до момента вступления в силу решения по итогам проверки.

Вышеуказанный вывод также согласуется с Определением Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 по делу N 307-ЭС21-2135, в котором суд указал, что само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства.

Кроме того, согласно правовой позиции, изложенной в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 13.07.2021 N 305-ЭС21-10282, от 23.07.2021 N 305-ЭС21-11275, от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 сроки на взыскание подлежат исчислению с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате налога, указанного в требовании, возможность выставления которого возникает после вступления в силу решения по проверке и получения реальной возможности его исполнения.

Следовательно, Инспекция не имела правовых оснований для инициации процедуры принудительного взыскания задолженности до вступления в законную силу решения.

Течение срока на принудительное взыскание задолженности по недоимкам, пеням и штрафам правомерно связано судами с моментом вступления в силу решения налогового органа, принятого по итогам выездной налоговой проверки, поскольку именно с этого момента у налогового орган возникает право на выставление требования об уплате соответствующей задолженности (статьи 69, 70 НК РФ) и на применение мер по ее принудительному взысканию (статьи 46, 47 НК РФ).

По вопросу правомерности проведения Инспекцией процедуры принудительного взыскания после вступления в законную силу решения по выездной проверке.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101.3 НК РФ на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора, страховых взносов), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

В силу пункта 2 статьи 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 3 статьи 70 НК РФ предусмотрено, что правила, установленные статьей 70 НК РФ, применяются также в отношении сроков направления требований об уплате пеней, предусмотренных главой 9 НК РФ.

В связи с отсутствием сведений об исполнении Решения от 01.06.2022 N 14-12/ЗЗр об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекцией по телекоммуникационным каналам связи сформировано и направлено в адрес налогоплательщика Требование N 108339 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов по состоянию на 31.10.2022 (далее - Требование).

Арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 03.10.2022 по делу N А40-252195/2021 указал, что превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 Налогового кодекса, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.

В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений), принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности, что согласуется с пунктом 31 постановления Пленума N 57.

Данный правовой подход соответствует позиции, высказанной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 по делу N А21-10479/2019. Согласно абз. 3 п. 1 ст. 47 НК РФ двухлетний срок подлежит исчислению со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Нарушение сроков проведения проверки само по себе не несет правовых последствий для определения сроков на принудительное взыскание, поскольку сроки на взыскание подлежат исчислению с момента фактического вступления решения в силу, а не с момента, когда оно должно было вступить в силу. Сроки осуществления принудительных мер по взысканию налога могут быть учтены в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ (п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации") при непосредственной реализации налоговым органом действий, направленных на взыскание неустойки, пени, штрафа во внесудебном или судебном порядке.

Учитывая положения статьи 70 НК РФ и вышеизложенные обстоятельства, считаем, что действия Инспекции по проведению процедуры принудительного взыскания, а именно выставление требования N 108339 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов по состоянию на 31.10.2022 является правомерным и обоснованным.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 04.04.2023 по делу N А40-11364/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

О.С. Сумина

Судьи

Д.Е. Лепихин М.В. Кочешкова