Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 июля 2023 г. N 16АП-1855/23 по делу N А15-6189/2022

г. Ессентуки

04 июля 2023 г.

Дело N А15-6189/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 июля 2023 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Сомова Е.Г., судей Егорченко И.Н., Жукова Е.В. при ведении протокола секретарем судебного заседания Руковицкой Е.О., при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Резорт" - Рыжика Я.В. (доверенность от 01.10.2022), от общества с ограниченной ответственностью "Гризайль" - Бородина А.Л. (доверенность от 07.03.2023), в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 31.03.2023 по делу N А15-6189/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Резорт" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Дагестан (далее - инспекция) о признании незаконным и отмене решения от 29.03.2022 N 904 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Гризайль" (далее - компания).

Решением от 31.03.2023 требования общества удовлетворены. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным, как несоответствующее положениям Налогового кодекса, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. Суд исходил из того, что уведомление от 01.07.2021 N 1306 вынесено инспекцией за рамками камеральной проверки по УСН. В 2020 году доход общества составил 146 812 004 руб. и не превысил предельную величину, ограничивающую право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения. Суд признал обоснованными доводы общества о возврате компании 25 млн. руб. ранее внесенного аванса по договору, возврате клиентам гостиницы 12 912 629 руб. в связи с отменой бронирования. Обязанность по предоставлению в налоговый орган декларации по НДС у заявителя отсутствовала.

В апелляционной жалобе инспекция просила отменить решение от 31.03.2023. Жалоба мотивирована следующим. Суд не дал оценку тому, что копии документов, якобы подтверждающие возврат предоплаты компании и клиентам, отказавшимся от получения услуг за проживание, представлены налогоплательщиком после завершения проверки. В обоснование своей позиции общество не представило ни одного первичного документа бухгалтерского или налогового учета, включая документы и сведения по применению ККТ. При этом неоднократные переносы рассмотрения материалов проверки были обусловлены необходимостью, как непосредственного участия налогоплательщика, так и предоставления ему возможности представить необходимые документы. Налогоплательщик не представлял доказательства на протяжении более полугода вплоть до подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган. Представление документов по возврату контрагентам денежных средств после принятия решения по проверке исключило возможность налогового органа провести мероприятия налогового контроля с целью исследования вопроса о подлинности представленных обществом документов и реальности совершения хозяйственных операций. Представленные копии расходных кассовых ордеров не являются допустимыми доказательствами по делу, так как они не соответствуют Указанию Банка России от 30.07.2014 N 3352-У "О формах документов, применяемых кредитными организациями на территории Российской Федерации при осуществлении кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России, банкнотами и монетой иностранных государств, операций со слитками драгоценных металлов, и порядке их заполнения и оформления", не содержат предусмотренных законом обязательных реквизитов (наименования, номера, даты и места выдачи документа удостоверяющего личность получателя денежных средств). Суд не истребовал у налогоплательщика и не исследовал подлинники названных документов. Судом не дана оценка доводу инспекции о том, что не мог налогоплательщик возвращать денежные средства клиентам в виду отказа от бронирования по причине пандемии, поскольку в заявленный период пандемия как таковая ещё не наблюдалась, а антиковидные меры приняты намного позже. Суд также необоснованно признал допустимыми доказательствами копии договора на проведение ремонтных работ от 01.12.2019 N 10-18, соглашения от 06.06.2020 о расторжении этого договора, квитанции к приходному кассовому ордеру от 31.12.2019 N 338. В ходе рассмотрения дела инспекция выражала сомнения относительно подлинности подписей главного бухгалтера в приходном кассовом ордере и квитанции к нему, которые являются частями одного документа. Визуальный осмотр свидетельствует о высокой вероятности учинения этих подписей разными лицами. Приставление составных частей по линии разрыва также свидетельствует о несоответствии частей оттиска печати, имеющихся в приходном кассовом ордере и квитанции к нему. Доводы общества и компании о том, что в платежном поручении от 02.12.2020 N 1357 на сумму 25 млн. руб. в назначении платежа была допущена неточность, правильное назначение платежа "возврат денежных средств в связи с расторжением договора от 01.12.2019 N 10-18 на основании соглашения о расторжении договора от 06.06.2020", не обоснован.

В отзывах общество и компания просили оставить обжалуемое решение в силе как законное и обоснованное.

В судебном заседании представители общества и компании поддержали доводы отзывов. Инспекция участие своего представителя в суде не обеспечила, что не является препятствием для рассмотрения жалобы (часть 3 статьи 156 АПК РФ). Определением от 07.06.2023 удовлетворено ходатайство инспекции об участии в судебном заседании посредством системы веб-конференции, однако в назначенное время налоговый орган на связь не вышел.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей, апелляционный суд находит жалобу подлежащей удовлетворению.

Из материалов дела следует и судом установлено, что общество является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. На основании представленной обществом 31.03.2021 налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2020 год, инспекцией проведена камеральная проверка, которая завершена 30.06.2021. По результатам проверки, нарушения налогового законодательства не выявлены.

01 июля 2021 года инспекция направила обществу уведомление N 1306 о вызове в налоговый орган, в котором указано, что в декабре 2020 года общество превысило предельные размеры доходов для применения УСН в 2020 году, в связи с чем с 4 квартала 2020 года оно утратило право на применение специального налогового режима. Обществу предложено внести необходимые изменения в налоговую декларацию.

Решением инспекции от 30.08.2021 N 6098 приостановлены расходные операции по счетам общества в банке.

Налогоплательщик 02.09.2021 представил декларацию по НДС за 4 квартал 2020 года с "нулевыми" показателями.

Инспекция направила обществу требования от 07.09.2021 N 1142 и от 04.10.2021 N 1409 об уточнении налоговых обязательств.

Налогоплательщик 16.12.2021 известил инспекцию о том, что он применяет УСН, а декларация по НДС направлена ошибочно.

21 декабря 2021 года налогоплательщик направил в инспекцию обращение, в котором просил аннулировать декларацию по НДС.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка по налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, по результатам которой составлен акт от 08.11.2021 N 4077 (с дополнением от 25.01.2022).

По результатам проверки установлено, что общество, являясь в 2020 году плательщиком единого налога, допустило превышение пределов, позволяющих применение УСН. Общая сумма поступивших в 2020 году в кассу и на расчетные счета общества денежных средств составила 224 161 224 руб., из которых сумма поступлений, не подлежащих включению в состав выручки от реализации товаров (услуг), составила 39 436 591 руб., в том числе: кредиты банков - 4 589 990 руб., государственные субсидии - 1 429 960 руб., возвраты в связи с расторжением договоров - 27 060 190 руб., возвраты излишне уплаченных налогов - 134 248 руб., возвраты клиентам - 6 222 203 руб. Общая сумма поступлений на расчетные счета и в кассу общества, подлежащих включению в состав выручки от реализации товаров (услуг), составила 184 724 633 руб. (224 161 224 - 39 436 591), из которых 151 675 430 руб. получены до 15.12.2020 года, остальная часть - 33 049 203 руб., в период с 15.12.2020 по 31.12.2020.

Решением инспекции от 29.03.2022 N 904 общество привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 6 023 152 руб. и 4 015 434 руб. Обществу доначислен НДС в сумме 20 077 172 руб.

Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан от 21.07.2022 N 16-09/09560 в удовлетворении жалобы отказано.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в суд.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение, действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основанием для удовлетворения такого заявления является наличие двух условий: несоответствие оспариваемых акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (статьи 198, 200 и 201 АПК РФ).

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики обязаны платить законно установленные налоги.

Статьей 346.11 Налогового кодекса предусмотрено, что упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1).

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса (пункт 2).

Объектом налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком (пункты 1 и 2 статьи 346.14 Налогового кодекса).

Из пункта 4 статьи 346,13 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) следует, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 150 млн. руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

При вынесении оспариваемого решения, налоговый орган исходил из того, что в IV квартале 2020 года сумма доходов общества превысила 150 млн. руб. (составила 184 724 633 руб.), что ограничило право налогоплательщика на применение УСН. Полученные в этот период доходы, подлежат налогообложению по общему режиму с уплатой НДС и налога на прибыль. Обязанность по предоставлению декларации по НДС общество не исполнило.

Признавая недействительным решение инспекции, суд первой инстанции руководствовался следующим. Уведомление от 01.07.2021 N 1306 вынесено налоговым органом вне рамок камеральной проверки, что не соответствует нормам налогового законодательства. Порядок определения доходов в целях налогообложения организаций и предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, закреплен в статье 346.17 Налогового кодекса. В силу абзаца 1 пункта 1 этой статьи, в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса, в целях определения доходов, в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором осуществлен возврат. Судом установлено, что 01.12.2019 между обществом (подрядчик) и компанией (заказчик) заключен договор на проведение ремонтных работ N 10-18, согласно которому подрядчик обязуется осуществить комплекс ремонтно-строительных работ помещений по адресу: село Архыз, поселок Романтик, Горная улица 7. Пунктом 4.2. договора предусмотрена оплата предварительной стоимости работ в размере 25 млн. руб. В подтверждение внесения в кассу общества предоплаты представлен приходный кассовый ордер от 31.12.2019 N 338 на 25 млн. руб., данная финансовая операция отражена в бухгалтерском учете (в карточке счета 50 за декабрь 2019 года). В ходе рассмотрения спора генеральный директор компании Силаева Е.В. подтвердила, что 31.12.2019 она лично передала в кассу общества 25 млн. руб. В связи с расторжением договора от 01.12.2019 N 10-18 (соглашение о от 06.06.2020) общество возвратило компании 25 млн. руб. (платежное поручение от 02.12.2020 N 1357). Кроме того, в связи с отказом от бронирования общество возвратило клиентам гостиницы ранее внесенную предоплату на общую сумму 12 912 629 руб. Таким образом, в 2020 году доходы общества составили 146 812 004 руб. (184 724 633 - 25 000 000 - 12 912 629), что не превышает ограничение, установленное пунктом 4 статьи 346,13 Налогового кодекса. Поэтому право на применение специального налогового режима общество не утратило. Обязанность по предоставлению декларации по НДС у него отсутствовала.

Вместе с тем суд не учел следующее.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на получение налоговой выгоды.

В пунктах 1, 3, 4, 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из пояснений общества и представленных в дело материалов следует, что в рамках договора аренды от 03.12.2018 N 1/Р ООО "АРС Девелопмент" (арендодатель) приняло на себя обязательство передать компании (арендатор) во временное владение и пользование здание с оборудованием, кадастровый номер 09:06:0021401, площадью 5310,7 кв. м, расположенное по адресу: Карачаево-Черкесская Республика, Зеленчукский район, с. Архыз, ул. Горная 7 для использования в целях осуществления предпринимательской деятельности (гостиница, ресторан, бар). Арендатор обязан использовать имущество в соответствии с условиями договора и его назначением, поддерживать в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт, нести расходы по содержанию имущества (пункт 2.2). Договор заключен на срок с 03.12.2018 по 02.12.2023 (пункт 5.1) и зарегистрирован в установленном порядке 11.12.2018.

Передача имущества оформлена актом от 03.12.2018.

По договору субаренды от 03.12.2018 N 2/Г компания передала обществу во временное владение и пользование (субаренду) нежилое помещение площадью 5170 кв. м с оборудованием, расположенное по адресу: Карачаево-Черкесская Республика, Зеленчукский район, с. Архыз, ул. Горная 7 для осуществления деятельности гостиницы. Пунктом 2.2 договора предусмотрена обязанность субарендатора использовать имущество в соответствии с условиями договора и его назначением, поддерживать в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт, нести расходы по содержанию имущества. Пунктом 5.1 договора срок аренды установлен с 03.12.2018 по 02.11.2019 (дополнительными соглашениями от 01.11.2019 N 1 и 30.10.2020 N 2 продлен до 29.09.2021).

По акту приема-передачи от 03.12.2018 имущество передано субарендатору. В акте указано, что техническое состояние помещений соответствует требованиям по эксплуатации и позволяет использовать их в соответствии с назначением и условиями договора.

В дальнейшем общество (подрядчик) и компания (заказчик) заключили договор на проведение ремонтных работ от 01.12.2019 N 10-18, по условиям которого подрядчик обязуется осуществить комплекс ремонтно-отделочных работ помещений, не связанных с капитальным ремонтом и реконструкцией здания, расположенного по адресу: Карачаево-Черкесская Республика, Зеленчукский район, с. Архыз, ул. Горная 7. Заказчик обязался принять и оплатить выполненные работы (пункт 1.1). Работы выполняются подрядчиком из его материалов, его силами и средствами за счет заказчика. Объем и стоимость работ (материалов) определяется в спецификациях, согласованных сторонами и являющихся неотъемлемой частью договора. Проект проведения комплекса ремонтно-отделочных работ разрабатывается подрядчиком и согласуется сторонами (пункты 1.2, 1.3). Работы выполняются в течение 6 месяцев с момента подписания договора (пункт 3.1). Предварительная стоимость работ составляет 25 млн. руб., окончательная - определяется на основании итогового проекта проведения работ и спецификаций, согласованных сторонами (пункт 4.1). Оплата производится в следующем порядке: в течение 30 календарных дней с момента подписания договора - 25 млн. руб.; в течение 30 календарных дней с момента подписания акта приёмки выполненных работ оплачивается оставшаяся часть работ.

Согласно приходному кассовому ордеру от 31.12.2019 N 338 компания внесла в кассу общества 25 млн. руб. в качестве предоплаты по договору от 01.12.2019 N 10-18.

Соглашением от 06.06.2020 договор на проведение ремонтных работ расторгнут.

Из выписки операций по лицевому счету от 25.01.2023 следует, что 02.12.2020 общество перечислило компании 25 млн. руб., назначение платежа "оплата за аренду помещения по договору 10-18 от 01.12.2019".

В адресованном компании письме от 02.12.2020 общество указало на неточность в назначении платежа, просило считать правильным назначением платежа "возврат денежных средств в связи с расторжением договора N 10-18 от 01.12.2019 на основании соглашения о расторжении от 06.06.2020".

В карточке счета 51 за декабрь 2020 общество отразило перечисление денежных средств компании как возврат предоплаты по договору 10-18 от 01.12.2019.

Таким образом, по мнению общества, возврат компании авансового платежа, уплаченного по договору от 01.12.2019 N 10-18, влечет уменьшение суммы дохода общества за 2020 год на 25 000 000 руб.

Судебная коллегия считает, что представленные обществом и компанией документы, реальность хозяйственных операций не подтверждают.

Согласно пункту 2 статьи 861 Гражданского кодекса расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом.

Указанием Банка России от 07.10.2013 N 3073-У "Об осуществлении наличных расчетов" (зарегистрировано в Минюсте России 23.04.2014 N 32079) (далее - Указание N 3073-У) установлены правила осуществления наличных расчетов в Российской Федерации в валюте Российской Федерации, а также в иностранной валюте с соблюдением требований валютного законодательства Российской Федерации.

Так, согласно пункту 6 Указания N 3073-У наличные расчеты в валюте Российской Федерации и иностранной валюте между юридическими лицами индивидуальными предпринимателями) в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб. либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 000 руб. по официальному курсу Банка России на дату проведения наличных расчетов.

Таким образом, наличный расчет между компанией и обществом, оформленный приходным кассовым ордером от 31.12.2019 N 338 на сумму 25 млн., противоречит законодательству об осуществлении наличных расчетов.

Судебная коллегия также считает, что действия сторон при заключении (исполнении) договора на проведение ремонтных работ от 01.12.2019 N 10-18 не отвечают критериям разумности и добросовестности.

Так, согласно актам приемки от 03.12.2018 техническое состояние передаваемых в аренду компании и субаренду обществу помещений соответствует требованиям по эксплуатации и позволяет использовать их в соответствии с назначением и условиями договора.

Несмотря на это, по истечении непродолжительного периода времени (1 год с момента заключения договора аренды и субаренды) общество и компания заключают договор от 01.12.2019 N 10-18 на проведение комплекса ремонтно-отделочных работ, не связанных с капитальным ремонтом и реконструкцией здания, на сумму 25 млн. руб.

Аргументированного обоснования необходимости в заключении такого договора стороны не представили. При этом, общество, к основному виду деятельности которого относится деятельность гостиниц и прочих мест для временного проживания (ОКВЭД 5510), не является профессиональным подрядчиком. По сведениям из ЕГРЮЛ, выполнение строительно-монтажных работ не относится и к дополнительным видам деятельности общества.

Кроме того, по условиям договора субаренды от 03.12.2018 N 2/Г обязанность по проведению текущего ремонта имущества, несению расходов на его содержание, возложена на субарендатора (общество).

В этой связи стороны должны были обосновать экономическую целесообразность в заключении договора от 01.12.2019 N 10-18 для компании, однако этого не сделали.

Несмотря на то, что объем и стоимость работ (материалов) не были определены (согласованные спецификации и проект проведения комплекса ремонтно-отделочных работ в деле отсутствуют), компания, согласно доводам общества, вносит предоплату на сумму 25 млн. руб., что не укладывается в рамки разумного, ожидаемого от неё поведения как добросовестного участника правоотношений.

Общество к выполнению работ не приступило (компания и не требовала), а спустя 6 месяцев стороны расторгли договор от 01.12.2019 N 10-18. При этом, компания не требовала от общества какой либо компенсации за пользование значительной суммой в течение шестимесячного периода.

Налоговым органом также установлено, что за период с 10.09.2018 (дата регистрации общества) по 31.12.2020 на расчетный счет общества от компании поступили денежные средства в общей сумме 100 000 руб. При этом сумма списанных со счетов общества в пользу компании денежных средств составила 87 430 000 руб.

Создание юридических лиц в незначительный временной период (общество зарегистрировано 10.09.2018, компания - 26.10.2018), последующее заключение в один день (03.12.2018) договоров аренды и субаренды, а также противоречащего условиям договора субаренды и здравому смыслу договора подряда от 01.12.2019, и другие изложенные выше обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников спора, позволяют констатировать наличие фактической аффилированности между обществом и компанией, создание этими лицами фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции также согласился с доводами налогоплательщика о возврате клиентам 12 912 629 руб. в связи с отменой бронирования гостиницы. При этом суд сослался на представленные обществом заявления клиентов и расходные кассовые ордера в количестве 164 шт.

Вместе с тем названные документы сами по себе не подтверждают факт бронирования гостиничных номеров и внесения платы за проживание.

Из материалов дела видно, что заявления на возврат денежных средств датированы в пределах временного отрезка с 09.01.2020 по 17.08.2020 (7 месяцев). При этом все они изготовлены в печатном виде с помощью электронного устройства и идентичны по форме и содержанию, включая размер шрифта, межстрочный интервал, выделенные полужирным начертанием фрагменты текста. Единственный элемент в заявлениях, выполненный рукотворно, это подписи заявителей в графе, содержащей печатный текст с фамилией, именем и отчеством заказчика.

Даты расходных кассовых ордеров, на основании которых денежные средства возвращались клиентам, соответствуют датам подачи заявлений, т. е. денежные средства выдавались наличными в день поступления заявления от потребителя.

В судебном заседании представитель общества пояснил, что оформление заявлений осуществлялось по стандартной форме, которую клиенты отеля заполняли и направляли в гостиницу.

Вместе с тем, такое взаимодействие общества со своими клиентами, не свойственно для обычной хозяйственной деятельности гостиниц.

В спорный период, предоставление гостиничных услуг в Российской Федерации регламентировалось Правилами, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 09.10.2015 N 1085 (далее - Правила).

Согласно пункту 3 Правил, бронирование - это предварительный заказ мест и (или) номеров в гостинице заказчиком (потребителем).

Исполнитель вправе осуществлять бронирование в любой форме, в том числе путем составления документа, подписанного двумя сторонами, а также путем принятия заявки на бронирование (далее - заявка) посредством почтовой, телефонной и иной связи, позволяющей установить, что заявка исходит от потребителя или заказчика. Форма заявки устанавливается исполнителем (пункт 14 Правил).

Пунктом 15 Правил предусмотрено, исполнитель вправе применять в гостинице следующие виды бронирования: а) гарантированное бронирование - вид бронирования, при котором гостиница ожидает потребителя до расчетного часа дня, следующего за днем запланированного заезда. В случае несвоевременного отказа от бронирования, опоздания или незаезда потребителя с него или с заказчика взимается плата за фактический простой номера (места в номере), но не более чем за сутки. При опоздании более чем на сутки гарантированное бронирование аннулируется; б) негарантированное бронирование - вид бронирования, при котором гостиница ожидает потребителя до определенного часа, установленного исполнителем, в день заезда, после чего бронирование аннулируется.

Бронирование считается действительным с момента получения потребителем (заказчиком) уведомления, содержащего сведения о наименовании (фирменном наименовании) исполнителя, заказчике (потребителе), категории (виде) заказанного номера и о его цене, об условиях бронирования, о сроках проживания в гостинице, а также иные сведения, определяемые исполнителем (пункт 16 Правил).

Потребитель (заказчик) вправе аннулировать заявку. Порядок и форма отказа от бронирования устанавливаются исполнителем (пункт 17 Правил).

В силу пункта 20 Правил договор заключается между заказчиком (потребителем) и исполнителем путем составления документа, подписанного двумя сторонами, который должен содержать: а) наименование исполнителя; б) сведения о заказчике (потребителе); в) сведения о предоставляемом номере (месте в номере); г) цену номера (места в номере); д) период проживания в гостинице; е) иные необходимые сведения (по усмотрению исполнителя).

Потребитель (заказчик) обязан оплатить гостиничные услуги и иные платные услуги в полном объеме после их оказания потребителю. С согласия потребителя (заказчика) оплата гостиничных услуг может быть произведена при заключении договора в полном объеме или частично.

При осуществлении расчетов с потребителем исполнитель выдает потребителю кассовый чек или документ, оформленный на бланке строгой отчетности (пункт 28 Правил).

Таким образом, действующими в спорный период Правилами не предусматривалась оплата гостиничных услуг на стадии бронирования.

В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие оплату гостиничных услуг на сумму 12 912 629 руб. лицами, указанными в заявлениях об отмене бронирования и расходных кассовых ордерах.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) установлено, что каждый факт хозяйственной жизни общества подлежит оформлению первичными учетными документами. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, а также регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета.

Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации", для юридических лиц всех форм собственности, кроме кредитных организаций, утверждены унифицированные формы первичной документации по учету кассовых операций, к которым относятся приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовая книга, книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств. В силу пункта 2 названного постановления указанную документацию обязаны вести юридические лица всех форм собственности, кроме кредитных организаций, осуществляющие кассовое обслуживание физических и юридических лиц.

Согласно информации Министерства финансов Российской Федерации с 01.01.2013 N ПЗ-10/2012 в связи с вступлением в силу Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).

В силу пункта 6 указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указание N 3210-У) выдача наличных денег проводится по расходным кассовым ордерам.

Пунктом 6.1 Указания N 3210-У предусмотрено следующее.

При получении расходного кассового ордера 0310002 (расчетно-платежной ведомости 0301009, платежной ведомости 0301011) кассир проверяет наличие подписи главного бухгалтера или бухгалтера (при их отсутствии - наличие подписи руководителя) и при оформлении указанных документов на бумажном носителе - ее соответствие образцу, за исключением случая, предусмотренного в абзаце втором подпункта 4.4 пункта 4 настоящего Указания, соответствие сумм наличных денег, проставленных цифрами, суммам, проставленным прописью. При выдаче наличных денег по расходному кассовому ордеру 0310002 кассир проверяет также наличие подтверждающих документов, перечисленных в расходном кассовом ордере 0310002.

Кассир выдает наличные деньги после проведения идентификации получателя наличных денег по предъявленному им паспорту или другому документу, удостоверяющему личность в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации (далее - документ, удостоверяющий личность), либо по предъявленным получателем наличных денег доверенности и документу, удостоверяющему личность. Выдача наличных денег осуществляется кассиром непосредственно получателю наличных денег, указанному в расходном кассовом ордере 0310002 (расчетно-платежной ведомости 0301009, платежной ведомости 0301011) или в доверенности.

При выдаче наличных денег по доверенности кассир проверяет соответствие фамилии, имени, отчества (при наличии) получателя наличных денег, указанных в расходном кассовом ордере 0310002, фамилии, имени, отчеству (при наличии) доверителя, указанным в доверенности; соответствие указанных в доверенности и расходном кассовом ордере 0310002 фамилии, имени, отчества (при наличии) доверенного лица, данных документа, удостоверяющего личность, данным предъявленного доверенным лицом документа, удостоверяющего личность.

Таким образом, надлежащим доказательством несения юридическим лицом расходов в наличной форме является оформленный в установленном законом порядке расходный кассовый ордер, форма которого предусматривает обязательное указание фамилии, имени, отчества получателя денежных средств и данные документа, удостоверяющего личность.

Представленные обществом расходные кассовые ордеры названным требованиям не отвечают. В них отсутствуют сведения о документе, удостоверяющем личность получателей денежных средств. В отсутствие таких сведений кассир (бухгалтер) не мог идентифицировать получателя денежных средств по предъявленному им паспорту.

При таких обстоятельствах, довод общества о возврате потребителям в связи с отменой бронирования 12 912 629 руб., нельзя признать подтвержденным.

Следовательно, выводы суда первой инстанции о том, что в 2020 году доход общества составил 146 812 004 руб. и не превысил предельную величину, ограничивающую право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, а также об отсутствии у общества обязанности по предоставлению декларации по НДС, не соответствует нормам права и имеющимся в деле доказательствам.

Ссылка суда на то, что уведомление от 01.07.2021 N 1306 вынесено инспекцией за рамками камеральной проверки по УСН, не имеет правового значения, поскольку оспариваемое обществом решение вынесено инспекцией в рамках камеральной налоговой проверки по налоговой декларации по НДС.

На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса налоговые органы имеют право вызывать на основании письменного уведомления налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение инспекции является законным, не нарушает права и законные интересы общества. Основания для признания его недействительным, у суда первой инстанции отсутствовали.

Решение суда от 31.03.2023 подлежит отмене с принятием нового судебного акта.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 31.03.2023 по делу N А15-6189/2022 отменить, принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Резорт" отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Г. Сомов

Судьи

И.Н. Егорченко Е.В. Жуков